臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二八八八號
關鍵資訊
- 裁判案由營利事業所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
- 裁判日期93 年 10 月 14 日
臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二八八八號 原 告 台北聖城事業股份有限公司（原名：崇基建設股份有限公司） 代 表 人 甲○○董事長 訴訟代理人 張清田（會計師） 丙○○ 被 告 財政部臺灣省北區國稅局 代 表 人 許虞哲（局長） 訴訟代理人 乙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月二十四日 台財訴字第○九一○○五六六○七號訴願決定（案號：第00000000號），提 起行政訴訟。本院判決如左： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 事實概要：原告民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報案，經被告核定 營業收入總額為新台幣（下同）九二、五五七、○七○元，核定所得額為二四、四 九三、八一○元，除補徵營利事業所得稅六、一一○、五五二元外，並依所得稅法 第一百十條第一項規定按漏報所得額裁處罰鍰六、一○○、四○○元。原告不服， 申請復查，經被告以九十一年七月二十三日北區國稅法字第○九一○○一八三七九 號復查決定，維持原核定；提起訴願，經訴願決定以：原處分（復查決定）關於罰 鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回，被告乃依撤銷意旨以九十二年十月 二十二日北區國稅法一字第○九二○○二八一四五號重核復查決定：註銷罰鍰六、 一○○、四○○元；原告就補徵稅款部分向本院提起行政訴訟。 兩造聲明： ㈠原告聲明：訴願決定不利部分及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。 兩造之爭點： 原告主張其建造納骨塔位均係於八十八年以後，始完工實際交給買受人，移交前所 收款項均屬預收款性質，被告卻認定原告當年度有營業收入，補徵稅款，顯有違誤 ，是否可採？ ㈠原告主張： ⒈被告以營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第二十四條規定「營利事業 承包工程採全部完工法計算工程損益，……所稱完工係指實際完工而言，實際 完工日期之認定，應以承造工程實際完成交由委建人受領之日期為準，如上揭 日期無法查考時，其屬承造建築物工程，應以主管機關核發使用執照日期為準 ……」，認定原告於八十七年五月八日已取得使用執照，而認為凡八十七年底 前已預收塔位出售收入均應轉列八十七年營業收入，實屬牽強，且牛頭不對馬 嘴，因查核準則第二十四條所規範者係屬營利事業對外承包工程而言，與原告 購入土地自行興建靈骨塔出售之經營型態完全不同，被告認事用法，顯屬違誤 。 ⒉再者，被告以財政部八十四年二月二十二日台財稅第八四一六○七五二一號函 釋（下稱財政部八十四年函釋）「納骨塔經營業出售塔位永久使用權，有關所 得歸屬年度之認定，其於納骨塔竣工前出售塔位者，以實際完工日為準；其於 納骨塔竣工後出售塔位者，以實際銷售日為準。」之規定，認定本件八十七年 底（含）以前預售都因八十七年已取得使用執照為由，乃認為已符合查核準則 二十四條規定之實際完工日而予以全部認列收入，亦非允當，因納骨塔經營係 出售塔位永久使用權而非對外承包工程，其實際完工日期之定義，自應以原告 將納骨塔實際交給購買人使用為準，與是否取得使用執照應無關聯。更何況查 核準則第二十四條以主管機關核發使用執照日期為實際完工日期亦限於承造之 工程實際完工交由委建人受領之日期無法查考時為限，原告本件之納骨塔均係 於八十八年以後才陸續實際交給購買者，其移交日期均有紀錄可查，被告亦可 向購買者發函詢證，以確定確切之購買者受領之日期。 ⒊依照台灣省喪葬設施設置管理辦法第十二條規定「喪葬設備設置完竣，應檢附 建物使用執照及現場照片，報請該管主管機關核轉社會處備查，於該管主管機 關核准啟用前不得啟用」，原告雖於八十七年間取得使用執照，惟因塔位尚未 施工，消費者根本無法使用，截至八十七年底時仍未依台灣省喪葬設施設置管 理辦法第十二條規定取得主管機關核准啟用，原告豈有可能違反法令規定，將 未實際完工之塔位移交予購買者呢？購買者亦不可能願意受領不知在那一個位 置之塔位（因截至八十七年底本件塔位均尚未施工）。 ⒋依照會計學原理，銷貨收入應於銷貨完成時實現，惟本件在將納骨塔位移交購 買人之前的行為均屬預售行為，所收款項亦屬預收貨款性質，在銷貨尚未完成 之前，將其轉列銷貨收入，顯然違背基本之會計原理。 ㈡被告主張： ⒈原告為經營造墓及靈骨塔建造預售業，八十二年度設立時起至本年度，各年度 自行申報營業收入總額均為零元，被告以其八十七年五月八日使用執照已核發 ，八十七年度帳列預收房地款九二、五五七、○七○元（八十七年一月一日以 前各年合計出售塔位四四、三二五、九九三元及八十七年度四八、二三一、○ 七七元），依財政部八十四年函示規定轉列為營業收入，同時將相關在建工程 轉為營業成本，核定所得額為二四、四九三、八一○元。原告雖提示塔位尚未 施工之照片、八十九年一月骨灰櫃裝修工程部分付款發票及八十八年十月向基 隆市政府申請啟用備查、九十年十二月三日同意備查啟用之文件等，主張其興 建納骨塔八十七年完成土木結構，格位尚未施工，無法提供消費者使用，八十 七年度以前之預收款至八十八年度調為收入應無誤等語資為爭議，經訴願決定 予以駁回。 ⒉本件系爭點為營業收入之認定時點，原告認實際完工日之定義應以將納骨塔實 際交給購買人使用為準，與是否取得使用執照無關聯，所稱「納骨塔實際交給 購買人使用」之定義不清，如係指永久使用權狀之日，則依原告提示塔位預定 買賣契約書第四條「自賣方以書面通知時起半年內，買方應持本契約書至指定 地點換領永久使用權狀」，原告可操控收入認定之時點，另第六條「本契約之 塔位未經使用前，買方得自行轉讓其塔位使用權：：：。」，即訂約時買受人 交付價款取得權利並可自由轉讓，交易已告完成，依財務會計準則公報第一號 第四十三條規定「銷貨收入於銷貨完成時實現」，本件既於使用執照核發前即 已預售，是原查參照同性質之承包營建工程以使用執照核發時認定收入已實現 ，與規定尚無不符，原告起訴應認無理由，請判決駁回原告之訴。 理 由 本件原告起訴後，於九十三年五月二十八日更名為台北聖城事業股份有限公司，並 具狀承受訴訟；又被告之代表人，亦於原告起訴後由林吉昌更換為許虞哲，其新代 表人許虞哲亦具狀聲明承受訴訟，均於法有據，應予准許。 按建築法第七十條第一項規定：「建築工程完竣後，應由起造人會同建造人及監造 人申請使用執照：：」。次按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各 項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「營利事業承包工程採全部完工 法計算工程損益，：：：所稱完工係指實際完工而言，實際完工日期之認定，應以 承造工程實際完成交由委建人受領之日期為準，如上揭日期無法查考時，其屬承造 建築物工程，應以主管機關核發使用執照日期為準：：：」為所得稅法第二十四條 第一項及查核準則第二十四條第二、三項所明定。又「納骨塔經營業出售塔位永久 使用權，有關所得歸屬年度之認定，其於納骨塔竣工前出售塔位者，以實際完工日 為準；其於納骨塔竣工後出售塔位者，以實際銷售日為準。至相關成本，應依收入 法或建坪比例法擇一攤計之。」亦經財政部八十四年函釋在案。上開函釋，係財政 部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，應可適用。 原告八十七年度營利事業所得稅結算申報案，經被告核定營業收入總額為九二、五 五七、○七○元，核定所得額為二四、四九三、八一○元，除補徵營利事業所得稅 六、一一○、五五二元外，並按漏報所得額裁處罰鍰六、一○○、四○○元。原告 不服，循序申請復查，提起訴願，經訴願決定：原處分（復查決定）關於罰鍰部分 撤銷，責由被告另為處分，其餘訴願駁回，被告乃依撤銷意旨重核復查決定，註銷 罰鍰六、一○○、四○○元；復就本稅部分起訴主張其建造納骨塔位均係於八十八 年以後，始完工實際交給買受人，移交前所收款項均屬預收款性質，被告卻認定原 告當年度有營業收入，補徵稅款，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。 查原告經營靈骨塔建造出售等業務，八十二年間在基隆市信義區○○○段深澳坑口 小段一─一等地號，興建台北聖城納骨塔，工程尚未完工期間即開始預售，採全部 完工法認列損益，八十二年度起至八十七年度止，各年度自行申報營業收入總額均 為○元，被告審查其八十七年度營利事業所得稅時，認基隆市政府工務局已於八十 七年五月八日發給八七基使字第○○七一號使用執照，乃將八十六年以前各年度合 計出售塔位四四、三二五、九九三元及八十七年度出售塔位四八、二三一、○七七 元相加之帳列預收房地款九二、五五七、○七○元轉列為營業收入，同時將相關在 建工程轉為營業成本，核定全年所得額為二四、四九三、八一○元，補徵營利事業 所得稅六、一一○、五五二元（參見原處分卷第二三八、二三九頁稽核科稽核報告 ），揆諸首揭規定及說明，自無不合。 至於原告訴稱：台北聖城納骨塔位，均係於八十八年以後，始完工交給買受人，移 交前所收款項屬預收款性質，被告將之轉列為營業收入，發單補稅，顯有違誤等語 。按建築工程完竣後，應由起造人會同承造人及監造人申請使用執照，直轄市、縣 （市）（局）主管建築機關應自接到申請之日起，十日內派員查驗完竣，其主要構 造、室內隔間及建築物主要設備等與設計圖樣相符者，發給使用執照。建築法第七 十條第一項定有明文。本件系爭建築物既經基隆市政府派員查驗完竣，於八十七年 五月八日發給使用執照，足見該建物於八十七年度業已建造完竣，原告於使用執照 核發前即已預售，則被告依使用執照核發年度認其收入已實現，核無違誤。另原告 主張八十七年納骨塔位尚未施工，購買者無法使用乙節，核屬系爭建築工程建造完 竣後之室內裝修問題，並不影響該建築工程於八十七年五月八日業經主管建築機關 查驗完竣發給使用執照之事實，原告所訴，洵不足採。 綜上說明，本件被告就原告八十七年度營利事業所得稅之補稅處分，核無違誤，訴 願決定，就此部分予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如 主文。 中 華 民 國 九十三 年 十 月 十四 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 法 官 王立杰 法 官 胡方新 法 官 黃本仁 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判 決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人 數附繕本）。 中 華 民 國 九十三 年 十 月 十五 日 書記官 姚國華
