臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)93年度訴字第00110號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 04 月 28 日

臺北高等行政法院判決
93年度訴字第00110號
原　　　告　信昌機械廠股份有限公司
代　表　人　甲○
訴訟代理人　呂旭明（會計師）
許祺昌（會計師）
廖庭璉（會計師）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年11月14日臺財訴字第0920052659號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國87年度營利事業所得稅結算申報，申報全年所得額為新台幣（下同）260,087,321元、適用促進產
業升級條例（下稱促產條例）規定之抵減稅額為9,835,558
元、股東可扣抵稅額23,047,976元，被告按提示帳證查核，核定全年所得額為291,513,028元，適用促產條例規定之抵
減稅額4,733,191元、股東可扣抵稅額23,546,329元。原告
對投資損失、適用促產條例規定之抵減稅額、股東可扣抵稅額部分不服，申請復查，獲追減股東可扣抵稅額498,353元
，變更核定股東可扣抵稅額期末金額為23,047,976元，其餘維持原核定。原告復就研究與發展支出32,159,670元否准抵減稅額4,823,950元部分提起訴願，遭決定駁回，遂提起行
政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告本年度有無研究新產品、改進生產技術等研究發展事實，而得適用促產條例第6條規定抵減稅額？
㈠原告主張之理由：
⒈按「為促進產業升級需要，公司得在投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；‧‧‧」「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：‧‧‧（四）改善現有產品之生產程序或系統。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計劃及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新機器儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金‧‧‧。」為行為時促產條例第6條第1項及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2條所明定。
⒉按財政部89年4月21日台財稅第890453102號函發布之「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法」審查要點：「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫‧‧‧，尚不以有無研發成果為認定之依據。」可知研究與發展並不以取得專利權等研發成果及產生新式樣之產品為認定之依據，凡提昇改善既有技術層次者，應均屬研究與發展之行為，而其支出之費用自亦屬投資抵減適用之範疇。依據國科會編製中華民國科學技術統計要覽所用之名辭定義，可知所謂之研究發展，係指凡經有計劃之找尋、調整，以發現新知識，藉以發展新產品或改進現有之產品，包括各種新產品其觀念上之構思、設計、檢驗、模型之製造，及實驗工廠之作業等，均屬研究發展之範疇，非僅限於以獲取之知識創造一「原市場所無」之產品，尚及於對於舊有產品之基礎，投入研究使其功能較原有產品優異。行政院86年7月12日台86訴字第28160號再訴願決定書：「‧‧‧惟查行為時投資抵減辦法第二條規定該辦法所稱研究與發展支出，包括公司為研究新品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之有關費用，並未明定以『對現有產品之重大修改』或『開發他人所無之產品』為要件。」行政院87年6月19日台87訴字第30635號再訴願決定書：「‧‧‧惟查行為時投資抵減辦法第二條規定該辦法所稱研究與發展支出‧‧‧並未明定『對現有產品之重大修改』為要件。」財政部87年3月5日台財訴第000000000號訴願決定書：「‧‧‧第查依據現行投資
抵減辦法第二條規定，『本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、‧‧‧』該條除明定研究發展之要件及逐條列舉相關費用細項外，對於研究發展之動機及緣起，並無限制。」則研究發展之範疇，不僅止於基礎研究、研發他人所無之產品，尚及對既有產品品質及功能不斷精進改良。
⒊原告80至86年度之營利事業所得稅結算申報，自行申報之研究發展支出可抵減稅額，除84年度部分研究發展費用之抵減稅額遭被告認定非屬專業研發人員薪資予以剔除外，皆經被告全數核定在案，足證被告認定原告於上述期間確有研究發展之事實。而研究發展計劃通常需長期、持續投入大量人力、物力，原告斷無可能於86年以往年度有研究發展之事實，而87年單一年度卻無，被告卻僅以「經常性改良」否定原告87年度之研究發展事實，顯違行政程序法第43條「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」且查原告87
年研究發展部門所執行之多項計劃，業獲國內、外多項專利證書及專業認證表彰，可證原告於87年度有投資研究發展之事實，並非僅經常性改良。
⒋被告以系爭新產品之研發，係應汽車製造廠商之車型，負責生產其所需之部分，核為配合市場需求而將現有產品或技術所為經常性之改良、變更、補強，以適合客戶之需求，其支出不得適用投資抵減，被告限縮研究發展支出適用投資抵減之範圍，其處分錯誤適用法令。按申請新型專利之產品或技術如將現有產品或技術所為經常性之改良、變更、補強，即不符合申請專利證明之資格。查原告「座椅電動模組化及共同化」及「座椅按摩裝罝」2項研究發展
計畫業獲經濟部智慧財產局核發新型專利權證書，足證其新產品之研發具有重大創新性、改良性及產業利用性，其支出自符合促進產業升級條例之獎勵精神，應適用投資抵減辦法之優惠。次查投資抵減辦法及審查要點，對於研究發展之動機及原因，並無加以限制。縱原告係為特定客戶需要進行研發，惟如確有研發事實，達成促產條例所欲獎勵之事由，其研究發展支出之費用自亦有投資抵減之適用。被告對原告是否有研發之事實，如產品前後期創新程度差異為何、產品品質是否因生產技術改良而提昇、或有無外部證明（如專利權證明等）得作為認定確有研發事實之依據，皆未本於職權詳加調查，原處分自有違誤。
⒌原告87年研究發展部門所執行之多項計劃，業獲國內、外多項專利證書及專業認證表彰，顯見研發成果豐碩，將重點研發成果分述如下：
①「座椅電動模組化及共同化」業獲經濟部智慧財產局核發新型專利權證書，並獲得日本官方及大陸官方機構之專利認證。
②「座椅按摩裝罝」業獲經濟部智慧財產局核發新型專利權證書，並獲得日本官方及大陸官方機構之專利認證。③「D8式自動捲收安全帶」業獲經濟部標準檢驗局核發品質管理系統驗證證書，其認可登錄範圍包括：研發設計、生產、服務（證明原告大溪廠安全帶之研發設計等作業，業經經濟部標準檢驗局評鑑結果符合IS09001品質
管理系統標準予以認可登錄），並獲經濟部標準檢驗局核發商品驗證登錄證書，又獲大陸官方機構認證准許原告研發技術輸入中國大陸市場。
④原告並有多項產品如座椅、門鎖、安全帶、手剎車等業已通過「福特汽車公司-全球品質系統認證」「國際驗
證公司-貝爾之IS0 9001:94/QS 9000:98驗證」（其驗
證範圍包括產品設計、生產、服務等）及獲頒國內多項獎章。
⒍原告87年度所列報研究發展支出屬「新產品開發部分」，如①座椅電動模組化及共用化電動座椅②座椅按摩裝罝③D8式自動捲收安全帶④汽車用自動排檔器⑤前、後電動昇降機⑥前、後電動門鎖等，其中「座椅電動模組化及共用化電動座椅」「座椅按摩裝罝」及「D8式自動捲收安全帶」研發計劃所耗費之時程長達3年以上。則原告「長期性
、持續性的投入大量人力、物力」於研究發展活動，應已符合研發事實之構成要件，且皆有提昇基礎技術之具體成效，應符合行為時投資抵減辦法第2條「‧‧‧所稱研究
與發展之支出，包括公司為研究新產品‧‧‧所支出之下列費用」之規定。
⒎以原告87年度研發部門針對「C206研發型號」所進行相關之研究發展計劃為例，該型號所涉及之研發人員、研發期間之會議紀錄、研發圖示、研發試驗過程及研發結果，均有行為時相關研發人員簽名認可之文書記載，足證原告確有研究發展之事實。
㈡被告主張之理由：
⒈原告復查時主張於87年度之研究發展技術層次上已超越先前擁有之產業技術，符合促產條例有關研究發展投資抵減規定之立法精神，並業已符合「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」三、研究新產品事實之認定等語。查原告附企畫會議記錄、圖說等資料所示，原告以其生產自動排檔桿、安全帶等，其產品開發依所檢附企畫會議記錄、圖說等資料之記載，係應汽車製造廠商（福特、三陽等）之車型，負責生產其所需之部分，核為配合市場需求而將現有產品或技術所為經常性之改良、變更、補強，以適合客戶之需求，屬產品量產前之例行性準備工作；然而促產條例有關研究發展投資抵減規定之立法精神，旨在鼓勵企業產業升級，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，故原告對於現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序以迎合客戶需求，自非研究發展獎勵範疇，揆諸促產條例第6條
第1項規定，原核定全數予以否准抵減，並無不合。原告
主張「行為時投資抵減辦法第二條規定該辦法所稱研究與發展支出，並未明定以對現有產品之重大修改或開發他人所無之產品為要件，凡研究之結果能夠產生提高國民生活品質，及達產業升級之目的，皆應為租稅獎勵之範疇」及所檢附企畫會議記錄、圖說等資料之記載，難謂符合投資抵減辦法第2條「研究新產品、改進生產技術、改進提供
勞務技術及改善製程」之規定。
⒉原告主張80至86年度共7年度之營利事業所得稅結算申報所
自行申報之研究發展支出可抵減稅額，除84年度部分研究發展費用之抵減稅額遭被告認定非屬專業研發人員薪資予以剔除外，皆經被告全數核定在案。查本件80至86年度之營利事業所得稅結算申報書之核定別，有電腦選查案件（查帳）、人工選查案件（查帳）、會簽書審（免調工作底稿）、會簽書審（調工作底稿）及電腦書審核定，故80至86年度之營利事業所得稅結算申報書之核定會有審查深度不同，非有不同之認定標準，原告所訴核不足採。
理 由
一、原告起訴後，被告代表人變更為許虞哲，業經具狀聲明承受訴訟，合先敘明。
二、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：一、投資於自動化設備或技術。二、投資於資源回收、防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象支出。四、投資於節約能源及工業用水再利用之設備或技術。」「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。‧‧‧」為促產條例第6條第1項與投資抵減辦法第2條所明定。
三、原告經營汽車五金零件之製造買賣、汽車用照明設備及汽車用安全帶、安全氣囊之製造買賣、軌道車輛座椅、航空器座椅之製造買賣、機動車輛主要配件之製造銷售等業務，其87年度營利事業所得稅結算申報，列報研究發展支出32,159,670元，可抵減稅額4,823,950元，經被告否准。原告循序提
起行政訴訟，主張其確有研發事實，並達創新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之程度，並提出新型專利權證書、專利認證等文件影本為證。經查原告所指本年度研發項目諸如座椅電動模組化及共用化電動座椅、座椅按摩裝罝、D8式自動捲收安全帶、汽車用自動排檔器、前後電動昇降機及前、後電動門鎖等，於本年度已為業界習見並廣泛運用於車輛使用，乃眾所周知之汽車機件設備，並非新產品，自無研究發展創新可言。本件依原告所提企畫會議紀錄、圖說等資料顯示，原告係應福特、三陽公司等汽車製造廠商之車型所需，生產製造系爭設備、零件，其既須依福特等公司之指示製造產品，縱有研發之情形，亦屬應客戶要求、配合市場供需發展所為，其研發成果仍歸由客戶，亦無自行研發可言。況原告迄未就其研發作業項目、工作執掌表及成果等，提出任何具體研究發展新產品、新技術之工作日誌、紀錄、計畫、研究流程及報告等供核，難認有何開發新產品、生產技術重大突破之事實。而其所提新型專利權證書、專利認證等文件，僅能證明其各該地區取得專利，縱與生產製程有關，亦無法逕認有研發之事實。原告縱有就現有產品、生產技術之改進，與研究發展須促成產業提升，有助於企業發展者，始足以享受投資抵減優惠之立法目的有間，自非促產條例研究發展獎勵之範疇。又原告本年度系爭支出不符合促產條例所定之研究發展，業如前述，其與原告他年度之研究發展費用抵減稅額是否經被告全數核定，係屬二事，不能混為一談，況營利事業所得稅結算申報書之核定類別，有電腦選查（查帳）、人工選查（查帳）、會簽書審（免調工作底稿）、會簽書審（調工作底稿）及電腦書審等，審查深度不同，原告主張無可採。從而被告以系爭支出非屬研究發展投資抵減範圍，否准抵減稅額，訴願決定予以維持，揆諸首開規定，均無違誤。原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　　年　 4　 月 28 　日第二庭審判長 法 官 楊莉莉
法 官 林育如
法 官 　蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　　年　 4　 月 28 　日書記官 王俊權