臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)93年度訴字第1269號

• 裁判案由: 虛報進口貨物
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 08 月 17 日

台北高等行政法院判決
93年度訴字第1269號

原　　　告　倫豐實業股份有限公司
代　表　人　甲○○○
訴訟代理人　丁○○
被　　　告　財政部基隆關稅局
代　表　人　李榮達（局長）
訴訟代理人　乙○○
丙○○
己○○
被告參加人　經濟部能源局
代　表　人　葉惠青（局長）
訴訟代理人　戊○○
庚○○
上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國93年2月4日台財訴字第0920057348號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用各自負擔。
事 實
甲、事實概要：
原告於民國（下同）88年4月8日委由海揚報關有限公司向被告申報自新加坡進口LUBRICA-TING OIL（報單第AA/88/
1857/0001號），報列進口稅則第2710．00．51號、稅率百
分之五、完稅價格新台幣（下同）5,198,429元。經檢樣送
請中國石油公司（下稱中油公司）化驗鑑定結果，實到貨物為溶劑油，應歸列進口稅則第2710．00．99號，稅率百分之五，屬應課徵貨物稅貨物，被告以其與原申報貨名不符，涉嫌虛報貨物名稱，偷漏貨物稅924,480元，乃依貨物稅條例
第32條第10款規定處偷漏貨物稅額5倍罰鍰4,622,400元及依行為時（下同）海關緝私條例第44條規定追徵所漏貨物稅
924,480元。原告不服，聲明異議，未准變更，經財政部91
年10月11日台財訴字第0900036334號訴願決定，以此項鑑定係依據何種標準？並未論明；系爭貨物究屬石油溶劑（等同溶劑油）或潤滑油，仍非無疑義為由，核有再行送請相關機構化驗證明之必要，將原處分（復查決定）撤銷，囑由被告究明後，另為適法之處分。案經被告重為審查結果，依財政部函准被告參加人（改制前為經濟部能源委員會）查復並核示，本案來貨應依燃料油改列進口稅則第2710．00．39號、稅率百分之十二‧五，並徵貨物稅每公秉100元；至虛報進
口貨物名稱、偷漏進口稅及貨物稅之違法行為，被告依據海關緝私條例第37條第1項及同條例第44條之規定，處以所漏
進口稅額2倍之罰鍰計779,764元，並追徵所漏進口稅款計
518,375元（包括進口稅389,882元、貨物稅128,493元）。
另依貨物稅條例第32條第10款之規定，按補徵稅額處5倍罰
鍰計642,400元。原告仍表不服，申請復查，未獲變更，提
起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：被告認定系爭貨物為燃料油及科處罰鍰有無違誤？
原告主張：
一、原告進口系爭貨物確供潤滑用之潤滑油，附有國外檢驗報告為證，根據石油情報出版社之潤滑油脂採購指南，所謂潤滑油脂，係指能減少兩相物因接觸所產生磨擦功能，系爭貨物具有潤滑功能，當屬潤滑油。又據美國國家標準（ASTM
2422）日本（JISK2001）所載之工業用潤滑ISO黏度分類（
即國際標準組織規定之潤滑油黏度及級數），系爭貨物符合ISOVG7規範，具有良好之潤滑作用，不論依黏度或用途應屬潤滑油。
二、被告以（85）能字第85461124號公告文中「石油蒸餾產品，其閃火點為攝氏50度以上，於攝氏40度時之黏度在5.2CST以上，可供作燃料用者。」判定系爭貨物為燃料油。惟原告查閱潤滑油脂採購指南中匯整中油公司和中殼石油公司，其為台灣唯一產製潤滑基礎油廠商，若以上開公告為判定標準，則幾乎所有系列潤滑油及潤滑基礎油產品，均可判定為燃料油，實屬不合理。
三、原告系爭貨物送中油公司油品類之化驗結果，第1次化驗為
溶劑油，被告第2次再送中油公司化驗鑑定結果為燃料油，
中油公司既係具公信力之機構，其對於原告同一批進口潤滑油，時隔4年之久，在不同時間鑑定，卻有截然不同之結果
，其標準何在？實缺乏準確性及公平性，而被告依其化驗結果為不同科處之依據，難令心服，亦違反行政程序法第36
條及第37條行政機關應依職權確實調查證據之規定。
四、燃料油為石油產品蒸餾過程當中殘留下之劣質品，原告進口之潤滑油斷不可能以劣質燃料油販賣，因原告進口潤滑油較國內低價燃料油銷售牌價為高，如以低價之燃料油來銷售違反生意之常態。
五、原告提供之國外賣方潤滑油型錄，雖屬私人貿易文件，然依國際貿易慣例，亦屬買賣雙方誠信往來之證明文件，被告得向國外查核是否屬實。
六、又被告88年12月1日查案報告載明「經貴局查案經過結果，
本案貨主所提供之統一發票經本分組抽核該公司確向進翔興業有限公司等3家進口公司購買潤滑油，其中一部分加入填
加劑後出售，一部分直接出售，售予附近工廠或一般運輸者作機械潤滑油之用，經進一步向富沅企業有限公司銷售之廠商順油魯代工有限公司業務員張小姐及華益開發商行有限公司業務員負責人王先生會同貴局查案人員實地勘察結果均查明向該公司購潤滑油後零售販賣無誤」，因此，原告確實銷售潤滑油予國內廠商之事實，亦經被告查證屬實，絕非燃料油，且進翔興業有限公司於88年5月份致6月份計6批進口之
潤滑油於91年5月以（89）891364號等審議結果均撤銷原處
分在案，足證被告對類此案件之處分顯然不當。
七、被告參加人對能源產品認定之標準，經台灣省礦油商業公會聯合會、臺北市礦油商業同業公會、高雄市礦油商業同業公會提出異議，並建議將經濟部88年9月15日（88）能第
00000000號公告中能源產品認定基準予以稍作修正，經被告參加人決議並請經濟部公告實施說明，能源認定基準完全涵蓋所有溶劑及潤滑油類石油系工業用產品，依化驗判定皆落入能源產品定義內，已過度偏袒能源業者，嚴重阻滯工業之發展違背貿易自由化驗判定已無實義‧‧‧且潤滑油類產品不論中油、中殼公司或符合國字標準之產品皆落入柴油或燃料油之定義中。
被告主張：
一、本案系爭貨物經中油公司化驗及被告參加人判定結果為燃料油，與原申報貨名（LUBRICATING OIL NO.2）不符，涉及虛報貨物名稱、偷漏進口稅及貨物稅之情事，被告依據海關緝私條例第37條第1項、第44條前段及貨物稅條例第32條第10
款之規定論處，並無不合。
二、本案系爭貨物既經被告參加人查復並核示，應依燃料油改
列進口稅則第2710．00．39號，稅率百分之十二．五，並徵貨物稅每公秉100元，至有虛報貨物名稱、偷漏進口稅及貨
物稅之違法行為，被告爰依據海關條例第37條第1項及同條
例第44條規定，處以漏稅額2倍之罰鍰，並追徵所漏稅款，
另依貨物稅條例第32條第10款規定，按補徵稅額5倍之罰鍰
論處，應屬適法。次按煉製石油製品之工廠均具規模，且均備齊產品出廠規格、物質安全資料等型錄，此為國際貿易慣例。本案被告於92年4月18日以基普進字第0920103275號函
通知原告提供來貨完整之原廠型錄（包括日本原製造廠之製造過程、產品出廠規格、物質安全資料表等），惟原告卻稱：「由國外供應商提供原來檢驗報告，即屬國外來貨原廠型錄」。而原告提供之「國外檢驗報告」僅係新加坡供應商
PERFORMANCE OIL PTE LTD.出具之PRODUCT DATA SHEET，其所登載之檢驗數據Viscosity @ 40 Deg C、Flash Point及
Distillation,90% point Deg C等，分別為7.20、166及
Min380，與被告檢樣送中油公司化驗之檢驗結果（分別為
7.7、142及373.3）不符，足證該新加坡供應商出具之
PRODUCT DATA SHEET，已無足採信。本案原告既無法提供原日本生產廠商之產品型錄，又經被告參加人判定來貨為「燃料油」，足證原告所稱顯非事實。
三、本案被告第1次處分，係依據中油公司88年10月21日化驗報
告內容四所載：「．．．本油樣屬碳氫化合物，稱為碳氫溶劑。習慣上又稱為石油系溶劑」，以實到貨物屬溶劑油核處，惟該化驗報告內容五列載：「本案進口油如有油品、貨名認定上之疑義，或需判定是否供作工業石油溶劑或潤滑基礎油等請逕洽涇濟部工業局協助辦理。」財政部認本案有再行送請相關機構化驗證明之必要，於91年10月11日以台財訴字第0900036334號訴願決定撤銷原處分，責令被告另為處分。被告為究明來貨屬何種油品及應否課徵貨物稅，乃函請財政部賦稅署協查核釋，財政部於91年12月6日以台財稅字第
0910458002號函核示：「本案經函准經濟部能源委員會查復稱本案貨物合於燃料油之認定標準，核屬貨物稅條例第10條第1項第5款規定之應稅貨物，應依法課徵貨物稅。」，被告爰依上開核示，按實到貨物為燃料油依法核處。本案貨名之認定，係由被告檢附前開中油公司化驗報告等相關資料函請財政部協查釋復，並未再送中油公司化驗，原告所稱第2次
化驗及前後化驗結果不一乙節，核係誤解。又本案中油公司88年10月21日對系爭貨物所為化驗報告，其內容大致可分兩大項，一為油品物性、化性等之檢驗數據，二為油品種類之判定參考。本案被告參加人參據該化驗報告之「檢驗數據」判定系爭貨物合於「燃料油」之認定標準。查「檢驗數據」係客觀之化驗結果，而中油公司係財政部關稅總局報經財政部核備之權威專業化驗機構，其對石油產品之鑑定設備、專業能力及公信力應無庸置疑，其所化驗之「檢驗數據」自具準確性及公平性。又被告參加人係能源主管機關，該局所為判定自具客觀性及公平性，原告所稱判定本案系爭貨物為燃料油實不合理、缺乏準確性及公平性等節，均無足採。
四、原告復稱：「．．．中油公司和中殼石油，．．．為臺
灣唯一產製潤滑基礎油廠商，．．．所有系列．．．產品，如果以上述公告幾乎全部可判定為燃料油此為事實．．．。」乙節，核與本案貨名之認定無涉，所稱自無足採。
被告參加人主張：
一、本案原告報運進口LUBRICATING OIL，經被告檢樣送請中油
公司化驗。財政部賦稅署於91年11月15日函詢被告參加人，是否屬經濟部85年6月26日經（85）能字第85461124號公告
之非經許可不得、經營輸入、輸出、生產、銷售業務之能源產品認定基準中之燃料油。當時依據財政部賦稅署所檢附中油公司油品行銷事業部產品應用技術服務報告影本，化驗結果合於燃料油之認定基準，並於91年11月21日函復財政部賦稅署。
二、有關上項油品之判別，被告參加人係就中油公司油品行銷事業部產品應用技術服務化驗報告依「石油製品認定基準」作油品物性之認定，惟原告進口該油品究係作何用途及核課稅賦種類，非被告參加人權限所認定事項。
三、由於油品具替代性，難以判斷是燃料油或溶劑油，經濟部及其他相關主管機關，為了防止油品流用，取締地下油，遂以能源管理法及石油管理法為據，由中油公司、專家學者及主管機關共同研商訂定能源產品認定基準。
理 由
甲、程序方面：
本件被告代表人於訴訟進行中變更為李榮達，經其聲明承受訴訟，核並無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、按「報運貨物進口，而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以漏稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量、或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。‧‧‧」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」為海關緝私條例第37條第1項、第44條前段所明定。次按
「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：．．．十、國外進口之應稅貨物，未
依規定申報者。」復為貨物稅條例第32條第10款所明定。
二、原告於88年4月8日委由海揚報關有限公司向被告申報自新加坡進口LUBRICA-TING OIL（報單第AA/88/1857/0001號），
報列進口稅則第2710．00．51號、稅率百分之五、完稅價格5,198,429元。經檢樣送請中油公司化驗鑑定結果，實到貨
物為溶劑油，應歸列進口稅則第2710．00．99號，稅率百分之五，屬應課徵貨物稅貨物，被告以其與原申報貨名不符，涉嫌虛報貨物名稱，偷漏貨物稅924,480元，乃依貨物稅條
例第32條第10款規定處偷漏貨物稅額5倍罰鍰4,622,400元及依海關緝私條例第44條規定追徵所漏貨物稅924,480元。原
告不服，聲明異議，未准變更，經財政部91年10月11日台財訴字第0900036334號訴願決定，以此項鑑定係依據何種標準？並未論明；系爭貨物究屬石油溶劑（等同溶劑油）或潤滑油，仍非無疑義為由，核有再行送請相關機構化驗證明之必要，將原處分（復查決定）撤銷，囑由被告究明後，另為適法之處分。案經被告重為審查結果，依財政部函准經濟部能源委員會查復並核示，本案來貨應依燃料油改列進口稅則第2710．00．39號、稅率百分之十二‧五，並徵貨物稅每公秉100元；至虛報進口貨物名稱、偷漏進口稅及貨物稅之違法
行為，被告依據海關緝私條例第37條第1項及同條例第44條
之規定，處以所漏進口稅額2倍之罰鍰計779,764元，並追徵所漏進口稅款計518,375元（包括進口稅389,882元、貨物稅128,493元）。另依貨物稅條例第32條第10款之規定，按補
徵稅額處5倍罰鍰計642,400元。原告仍表不服，主張如事實欄所載，本案所需審究者為被告認定系爭貨物為燃料油課稅及科處罰鍰有無違誤？
三、關於認定系爭貨物為燃料油課稅部分：
（一）原告雖主張略以其進口之系爭貨物確供潤滑用之潤滑油，附有國外檢驗報告為證，根據石油情報出版社之潤滑油脂採購指南，所謂潤滑油脂，係指能減少兩相物因接觸所產生磨擦功能，系爭貨物具有潤滑功能，當屬潤滑油。又據美國國家標準（ASTM 2422）日本（JISK2001）所載之工
業用潤滑ISO黏度分類（即國際標準組織規定之潤滑油黏
度及級數），系爭貨物符合ISOVG7規範，具有良好之潤滑作用，不論依黏度或用途應屬潤滑油云云。惟查，石油為管制之能源，其下游產品之分類，應依主管機關之規定辦理，尚非原告得以國外之資料或標準，自行認定貨物之歸類。本件依行為時經濟部85年6月26 日經（85）能字第
85461124號公告：「一、指定石油、‧‧‧、柴油及燃料油為非經許可不得經營輸入、輸出、生產業務之能源產品。但‧‧‧」、「三、前2項能源產品之認定基準如附表
一。」、「四、符合附表二中國國家標準（CNS）總號規
範性質之產品，不在第1項指定之內。」。而依其附表一
之燃料油，係依「石油蒸餾產品，其閃火點為攝氏50度以上，於攝氏40度時之黏度在5.2cSt以上，可供作燃料用者。」。系爭貨物經被告送請中油公司檢驗結果，蒸餾出百分之九十之溫度為攝氏373.3度，與柴油之標準介於攝氏
232度至370度之間不合，另於攝氏40度時之黏度在7.7cSt有中油公司檢驗報告附於原處分卷可參，被告前經第一次訴願決定將原分（復查決定）撤銷，囑由被告查明後，另為適法之處分後，重為審查，函請財政部賦稅署釋示，嗣據財政部函准被告參加人查復略以「依經濟部85年6月26
日經（85）能字第85461124號公告之能源產品認定基準，該批油樣經中油公司檢驗結果，蒸餾出百分之九十之溫度為攝氏373.3度，與柴油之標準介於攝氏232度至370度之
間不合，但合於燃料油之認定基準」，被告依能源主管機關參加人之認定因而核定系爭貨物為燃料油，予以補徵關稅及貨物稅，經核並無違誤，訴願決定就此部分予以駁回，亦無不合，原告此部分起訴意旨為無理由，應予駁回。（二）原告另稱略以第2次化驗及前後化驗結果不一乙節，經查
，被告第1次處分，係依據中油公司88年10月21日化驗報
告內容四所載：「本油樣屬碳氫化合物，稱為碳氫溶劑。習慣上又稱為石油系溶劑」，遂以實到貨物屬溶劑油核處，惟該化驗報告內容五列載：「本案進口油如有油品、貨名認定上之疑義，或需判定是否供作工業石油溶劑或潤滑基礎油等請逕洽涇濟部工業局協助辦理。」。財政部認本案有再行送請相關機構化驗證明之必要，於第一次訴願決定撤銷原處分，責令被告另為處分。被告為究明來貨屬何種油品及應否課徵貨物稅，乃函請財政部賦稅署協查核釋，案經財政部於91年12 月6日以台財稅字第0910458002號函核示「本案經函准經濟部能源委員會查復稱本案貨物合於燃料油之認定標準，核屬貨物稅條例第10條第1項第5款規定之應稅貨物，應依法課徵貨物稅。」，被告爰依上開核示，按實到貨物為燃料油依法核處。本案貨名之認定，係由被告檢附前開中油公司化驗報告等相關資料函請財政部協查釋復，並未再送中油公司化驗，原告所稱第2次化
驗及前後化驗結果不一乙節，核係誤解。
（三）又由於油品具替代性，在國內難以判斷是燃料油或溶劑油，經濟部及其他相關主管機關，為了防止油品流用，取締地下油，遂以能源管理法及石油管理法為據，由中油公司、專家學者及主管機關共同研商訂定能源產品認定基準，業據參加人到庭陳述綦詳，此係屬能源政策問題，非本院審理對象，是以原告所稱其不可能以較高價格之潤滑油作為較低價格之燃料油出售及所有中油產品均落入燃料油範圍等節，即無可採。另查，被告核定本件貨物名稱係以實到貨物依上述能源產品認定基準核定，至於進口後如何使用，尚非被告所得審究。至於財政部就其餘個案之認定是否妥適，亦非本件審酌範圍，均併此敘明。
四、關於科處罰鍰部分：
按本件行政罰部分應以原告就其申報錯誤有故意或過失者為限。經查，本件原告依國外提供之油品資料申報後，被告初次依中油公司之鑑定報告認定為溶劑油，嗣經訴願決定以該項鑑定係依據何種標準？並未論明；系爭貨物究屬石油溶劑（等同溶劑油）或潤滑油，仍非無疑義為由，核有再行送請相關機構化驗證明之必要，將原處分（復查決定）撤銷，囑由被告究明後，另為適法之處分後，方經參加人認為應係為燃料油，是以縱以被告機關之能力，尚有認定上之困難，則欲期原告為正確之申報，顯無期待之可能，其申報錯誤，自難謂有何過失可言，被告仍按海關緝私條例及貨物稅條例規定科處罰鍰，尚有違誤，訴願決定予以駁回，亦嫌疏略，此部分均應由本院予以撤銷。
五、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為部分有理由，部分無理由，爰依行政訴訟法第104條，民事訴訟法第79後段條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 　8　　月　 17 　 日第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官　 劉介中
法 官　 黃清光
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 　8　　月　 17 　 日書記官 楊子鋒