臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)93年度訴字第2359號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 10 月 20 日

臺北高等行政法院判決
93年度訴字第2359號
原　　　告　佛大工業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　丁○○
劉邦川律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲(局長)
訴訟代理人　丙○○
乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年5月20日台財訴字第0930016241號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告89年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為新台幣（下同）432,012元，經被告核定全年所
得額為3,326,592元，應補徵稅額723,642元。原告對加班費及利息支出部分不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂就利息支出部分向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分關於利息支出部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：本件被告所為系爭利息支出之核定有無違誤？
㈠原告主張之理由：
⒈按「借貸款項之利息，其應於本營業年度內負擔者，准予減除。」，為所得稅法第30條第1項所明定。次按「行政
法所謂『不當聯結禁止』原則，乃行政行為對人民課以一定之義務或負擔，或造成人民其他之不利益時，其所採取之手段，與行政機關所追求之目的間，必須有合理之聯結關係存在，若欠缺此聯結關係，此項行政行為即非適法。．．．」，復為最高行政法院90年判字第1704號判決意旨所明示。
⒉本件原告於70年間因營業需要而向金融機構借入款項，迄79年借款共計1,800萬餘元，嗣原告復於80年間為購買土
地及廠房而向銀行借款，致負債約45,000,000元，在此之前尚未與FOR TAI MACHINES INDUSTRY(U.S.A)INC.（以下簡稱美國佛大公司）往來，系爭借款亦有用途流程可稽，故向美國佛大公司收回之應收帳款與前開銀行借款無關，被告逕以原告無法收回應收帳款為由，否准認列利息支出，揆之前揭判決意旨，顯已違反不當聯結禁止原則。
⒊次查原告87年度投資8,375,233元，有銀行匯款證明，因
於87年9月21日、12月10日將2筆應收美國佛大公司帳款共計1,859,107元轉為對該公司之再投入資本，故投資金額
共計10,234,340元。次查原告於80年至89年期間出售機器予美國佛大公司之應收帳款為37,994,033元，扣除轉為對該公司之再投入資本1,859,107元，合計36,134,927元，
經該公司於89年間付款5,872,618元，90年度期初應收帳
款餘額為30,262,309元、長期投資餘額為10,234,340元，惟因會計師誤解，致以投資美國佛大公司「預付股款」項目登帳，嗣美國佛大公司復於90年間陸續還款9,736,458
元，故90年度應收帳款餘額為20,525,851元。又美國佛大公司累積為清償貨款雖近百萬美元，原告亦曾陸陸續續向該公司進行催討，惟迄89年底美國佛大公司財務日趨惡化，無法支付銀行貸款而遭銀行團查封拍賣其資產，足見原告並非不積極進行催收，而係透過美國法律程序進行催收花費甚鉅，是否有所實益亦難預估，故非如稽徵機關所言「催討行動未見積極而遲未收回」、「一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者」等語。準此，系爭銀行借款既非貸與美國佛大公司，而係購買土地、興建廠房及營運週轉所需之資金，則被告僅依原告公司有長期投資及應收被投資公司帳款即斷言「惟查申請人有鉅額應收帳款，而催討行動未見積極」云云，並認定有閒置資金而引用行政法院（現改制為最高行政法院）72年度判字第1536號判例「如營業資金中尚有餘額足供營運之需時，即非營業所必須，其借款利息不予認定」意旨作為處分依據，認事用法顯有違誤，原處分應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」，為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第97條第2款所
明定。次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資金可供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘額足供營運之需時，即非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」，行政法院72年度判字第1536號著有判例可資參照。
⒉本件原告89年度申報利息支出4,736,425元，被告原查以
其帳載「其他資產-長期投資」40,496,649元，依簽證會
計師之工作底稿說明係為「預付股款」（投資國外關係企業即美國佛大公司），惟依其提示之股票證明，投資金額應為17,500,000元（以美金500,000元按匯率1:35核算）
；另依原告帳載記錄「其他資產」之沖銷科目皆為「銀行存款」，顯示係款項之收回，故就減除長期投資金額後之平均餘額，依借款利率9.5%設算利息為2,463,631元【計
算式：（期初長期投資46,369,267元-實際投資金額
17,500,000元+長期投資項下之其他資產帳載金額
40,496,649元-實際投資金額17,500,000元）÷2×9.5%
=2,463,631元】，應自利息項下減除，乃核定利息支出為2,272,794元。茲原告主張其收回美國佛大公司之應收帳
款，與系爭銀行借款無關，且其對該公司之投資金額計
10,234,340元，應收帳款計36,134,927元，迄89年業已收回款項5,872,618元，故90年期初應收帳款為30,262,309
元，長期投資餘額為10,234,340元，惟因會計師誤解，致說明為投資美國佛大公司之「預付股款」；又原告自70年起即為營運週轉而向銀行借款，迄80年為購置土地廠房復向銀行借款，於此之前未曾與美國佛大公司有往來，系爭借款並非貸予該公司，而係營運所需等語，資為爭議。
⒊經查原告90年度有長期投資30,760,191元鉅額之應收帳款，且有國外投資金額10,234,340元及國外應收帳款
36,134,927元，參照前開法條規定及判例意旨，可知原告顯有閒置資金，系爭借款利息支出並非營業所需。又原告於89年間收回應收帳款5,872,618元，經被告於復查時依
該金額核算結果，以89年底之應收帳款30,262,309元設算利息金額較原查為不利，依不利益變更禁止原則，乃維持原核定，即不予認列原查設算之應收帳款利息2,463,631
元，於法尚無不合，是原核定應予維持。
理 由
一、本件起訴時被告代表人原為林吉昌，嗣於本件訴訟程序進行中變更為許虞哲，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，所得稅法第24條第1項定有明文。又按「‧‧二、非營業所必需之借款
利息，不予認定。‧‧‧」，復為查核準則第97條第2款所
規定。
三、次按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院39年判字第2號著有判例。本件原告89年度營利事業
所得稅結算申報，列報利息支出4,736,425元，被告初查核
定利息支出為2,272,794元等情，有原告89年度營利事業所
得稅結算申報書等影本附於原處分卷可稽。茲原告對帳列長期投資實質上並非長期投資，而係87年以後均未收回之出售予美國佛大公司機械應收帳款一節並不爭執，惟以系爭向銀行貸款之利息支出自應認列為營業費用資為主張。經查原告於87年間帳列其與關係企業美國佛大公司因買賣機械關係而產生之應收帳款，依一般商業會計原理原則，該等款項既係因買賣關係所衍生之應收帳款，於87年度以後系爭應收回而未收回之款項自應帳列其他項目（被告於本院準備程序中表示頂多放在『關係人交易項下』）甚明，此觀原告88年度營利事業所得稅結算申報書資產負債表係帳列『其他』項下（代號1990）亦知，惟原告於申報89年度營利事業所得稅結算時卻列報在資產負債表『長期投資』項下（代號1300），其將非投資金額帳列長期投資項下，有違商業會計法規及營業實務，至為顯然。又原告本件所爭執者乃利息支出，上開應收帳款乃買賣價款未收取部分，本與系爭利息支出是否為該所貸入之本金所衍生係屬二事，且原告自承其銀行長期借款係始自80年間，而美國佛大公司應收帳款係自81年至87年間累積而來等語在卷，足見系爭應收帳款並非向銀行所貸本金而生之利息支出，至原告所稱美國佛大公司因資金壓力考量，要求原告以應收帳款轉為投資該公司一節，亦與其利息支出無涉，自難以其將應收帳款轉入預付股款（長期投資）項目，即逕謂貸入款項係供其營業之用；且原告所營項目為「1.PP、PE編織袋用抽紗機、圓織機、淋膜機、裁切機、印刷機、攪拌機、廢料再生機、打包機等機器製造加工及買賣。2.塑膠袋用吹袋機、印刷機、封切機等機器製造加工及買賣。3.廚房用穢料處理機製造加工及買賣。4.各種工業用機械五金零件之製造加工及買賣。5.各種編織袋、塑膠袋、布袋、麻袋等製造加工、印刷及買賣。6.有關前各項產品應用原料、材料、用品之買賣。7.一般進出口貿易業務（期貨除外）。8.代理國內外廠商前各項產品之報價、投標及經銷。9.前各項有關業務之經營及轉投資。」等項，有原告公司基本資料查詢所營事業資料及原告查核簽證會計師之查核報告書在卷足憑，是原告本應就系爭借款究係使用於何項業務、用途及貸出款項之資金流程等項，提出合理說明及正當理由暨證據以實其說，然經本院發還原處分卷予被告查核結果，原告投資美國佛大公司之投資款僅10,234,340元，其餘均係前述應收帳款，此亦為原告所是認，是原告既主張系爭應收帳款係向銀行所貸借款項衍生之利息支出，即應提出資金流程及相關帳證加以說明，但原告迄仍未舉證，徵之前揭判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。故被告原查以原告期初長期投資46,369,267元減除實際投資金額17,500,000元（以美金500,000元按匯率1:35核算）加上長期投資項下之
其他資產帳載金額40,496,649元減除實際投資金額
17,500,000元後之平均數25,932,958元，再按當年度借款之年利率9.5%設算利息為2,463,631元，即非無憑。然按理，
原告本期有應收關係企業買賣價款36,134,927元，屬將鉅額資金積壓供關係企業運用未收取利息，無異貸款與關係企業運用，本應不予認列為利息支出；惟被告原查係以原告帳載其他資產部分設算利息支出（非就其借款核對用途、資金流程等），已如上述，較復查時因查獲原告於89年間已收回應收帳款5,872,618元，以89年底之應收帳款30,262,309元設
算利息金額對原告有利，此稽徵方式乃就原告向銀行貸款超過應收帳款部分予以剔除利息支出，而未就系爭利息支出是否確為原告營業上所必要之支出加以實質審查，屬較有利原告之查核，基於利益變更禁止原則，本院自應維持被告原查核定。從而本件被告所為處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 10　　月　 20 　 日第二庭審判長 法 官 鄭忠仁
法 官 蕭惠芳
法 官 林育如
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 10　　月　 20 　 日書 記 官　林惠堉