臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)94年度訴字第1507號

• 裁判案由: 虛報進口貨物
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 03 月 23 日

臺北高等行政法院判決
94年度訴字第1507號
原　　　告　友橋通運股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　乙○○律師
複代 理 人　林聖鈞律師
被　　　告　財政部臺北關稅局
代　表　人　江安雄（局長）
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國94年3月22日台財訴字第09300547970號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告為報關業者，於民國（以下同）91年 3月18日以中悅便利商店名義向被告申報進口快遞貨物乙批（進口快遞貨物簡易申報單編號：CE/91/497/EQ039，提單主號：000-00000000，提單分號：69894-1），原申報貨物名稱為PU LEATHER，數量為7 BOX， 產地為香港，完稅價格為新臺幣（以下同）12,292元。經被告查驗結果，實到貨物名稱為皮夾、名片夾、鑰匙夾、記事本、手提袋、面紙盒、女用皮包、女用小背包、女用手提袋、女用皮夾等貨物共19項，數量為508 PCE，產地為法國、義大利、香港等，與原申報不符； 復依被告函請財政部關稅總局驗估處（以下簡稱驗估處）查價結果，實到貨物完稅價格共為 1,787,152元。被告原認中悅便利商店顯有虛報進口貨物名稱、數量、產地，逃漏進口稅款之違法行為，爰依據行為時（以下同）海關緝私條例第37條第1項之規定，處該商號所漏進口稅額 2倍之罰鍰計330,332元；並依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第7款規定，處所漏營業稅額 3倍之罰鍰計291,000元。該商號不服，申請復查略謂：從未委託友橋通運股份有限公司（即本案原告）遞送任何物品。案經被告查核結果，本案原告無法證明其確係受中悅便利商店委託報關，依據快遞貨物通關辦法第16條第 2項但書：「…但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」之規定，應由原告負虛報責任，乃認為原處分核難謂妥，應予撤銷，並改處罰原告。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
叁、兩造爭點：
原告受中環公司之委託，卻以中悅便利商店名義向被告申報進口快遞貨物，且有虛報進口貨物名稱、數量、產地，逃漏進口稅款之違法行為，被告乃依快遞貨物通關辦法第16條第2項但書之規定，責由原告負虛報責任，是否違法？
一、原告陳述：
㈠、按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。行政法院62年度判字第30號判例謂：『行政罰不以故意或過失為責任條件』，及同年度判字第 350號判例謂：『行政犯行為之成立，不以故意為要件，其所以導致偽報貨物品質價值之等級原因為何，應可不問』，其與上開意旨不符部分，與憲法保障人民權利之本旨牴觸，應不再援用。」司法院釋字第 275號著有解釋。另依94年2月5日公布的行政罰法（行政罰法於公布後一年施行）第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」，準此：
１、本件訴願決定、復查決定及原處分所適用之海關緝私條例第37條第 1項竟規定：「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或並沒入其貨物…」，不論行為人有無故意或過失，一有違法之情事發生，即由行政機關依其主觀自由心證情節之輕重予以科罰，不啻變相擴張行政機關裁量權，只圖方便行政機關之執行，侵害人民之財產權。此當非憲法賦與國家統治權之本意，甚為明顯。
２、又依據海關緝私條例第37條第 1項規定「虛報」貨物品質為處罰要件，而所謂「虛報」，自係指明知為不實事項，而故意虛偽申報而言。倘申報錯誤係不可歸責於原告之事由，自無「虛報」可言。本案「原告」受中環快速貨運有限公司（以下簡稱中環公司）之委託，基於商業上的信賴而依中環公司的委託的內容申報貨物的品名與數量，對貨物之內容與申報資料不符，完全不知，且毫無過失，並舉出相關中環公司委託的資料為證，故原告既非故意虛報，亦無過失不實申報可言，依前揭司法院釋字第 275號解釋及行政罰法之立法意旨，原告理應不受海關緝私條例第37條第1項之處罰。
３、原告為報關業者，依一般報關之程序，係貨機到達之前後，報關業者先將報關資料上傳給海關（本件報關資料為中環公司提供），貨機落地後，貨物直接放置於華儲，而報關業者係看不到貨，也碰不到貨。之後海關進行電腦抽驗，如果沒有問題，海關即以代號C1放行，如果有問題，海關即以代號C3要求驗貨，此時報關業者才會將貨從華儲拉出來，置於海關的 X光機前檢驗，此時報關業者才有機會看到貨並碰到貨。
⑴、本案之貨物起初係由海關以C1放行（依據前揭說明貨放行後，報關業者才會看到並碰到貨），由原告將貨由華儲拉出將貨上車準備載回原告公司位於台北長春路的倉庫。
⑵、當時在本案貨物上車後，遭海關機動隊將貨物拉下來查驗，此時原告始見到貨物之內容。
⑶、因此，本案「原告」受中環公司之委託，因一般報關之時間均為晚間10時至隔日清晨 2時左右，一般公司均係下班時間，原告僅為報關業者，無法查詢由中環公司所提供之相關資料，是否屬實，基於商業上的信賴而依中環公司的委託的內容申報貨物的品名與數量，對貨物之內容與申報資料不符，完全不知，且毫無過失，故原告既非故意虛報，亦無過失不實申報可言。
㈡、本案不得依營業稅法第51條第 7款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處 1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」之規定，處該所漏營業稅額3倍之罰鍰計291,000元，理由如下：
１、按「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。二、進口貨物之收貨人或持有人。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內無固定營業場所者，其所銷售勞務之買受人。但外國國際運輸事業，在中華民國境內無固定營業場所而有代理人者，為其代理人。」營業稅法第2條定有明文。
２、準此，依據卷附資料，原告既非本案進口貨物之收貨人，亦非持有人，自非營業稅法第 2條所規範之納稅義務人。原告既非營業稅法之納稅義務人，自無該法第51條第 7款所規定「納稅義務人，有左列情形之一者…」等規定之適用。
３、綜上，本件訴願決定、復查決定及原處分均維持依營業稅法第51條第7款之規定，處原告所漏營業稅額3倍之罰鍰計291,000元，自係違法不當。
㈢、本案適用之快遞貨物通關辦法第16條規定，有違法律保留原則：
１、「法律保留原則」為行政法上的基本原則，其意指，凡涉及人民之自由與權利之事項，尤其是干涉行政，均需有法律上的依據。又依通說的見解，「法律保留原則」的法律上依據，不以立法機關所制定的法律為限，立法者亦得於法律中明定授權的依據、內容與範圍，授權行政機關定訂行政法規，以拘束人民之自由與財產。
２、中央法規標準法第5條第2款規定：「左列事項應以法律定之。…二、關於人民之權利義務者。」雖然由本條觀之，我國似採更嚴格的法律保留標準，不但機關組織需法律保留，第4 款甚而有一概括條款「其他重要事項之應以法律定之者。」但在我國實務的實踐上，卻往往不然。即使如此，本條仍可視為我國法律保留的法源，各行政機關理當一體遵循。
３、快遞貨物通關辦法依其立法理由，乃是依關稅法第23條第 2項訂定之。惟吾人參考關稅法第23條第 2項的內容「前項辦理快遞貨物通關場所之『設置條件』、『地點』、『快遞貨物之種類』、『通關程序』及『其他應遵行事項』之辦法，由財政部定之。」換言之，行為時（以下同）關稅法第23條第 2項，乃是立法者為便利行政機關能切合實際需要，針對「設置條件」、「地點」、「快遞貨物之種類」、「通關程序」及「其他應遵行事項」設立一些行政上的管理規範，以達成快遞貨物快速通關之目的，而裁罰規範並不在其內。惟快遞貨物通關辦法第16條第 2項規定：「…但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」虛報責任，就本案而言，指海關緝私條例第37 條第1項：「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。…」簡言之，快遞貨物通關辦法第16條第 2項的內容，已脫逸了關稅法第23條第2項所授權的範圍，有違法律保留原則。
㈣、退步言之，即使本案得依海關緝私條例第37條第 1項及營業稅法第51條第 7款之規定處罰原告，亦有不當併罰的問題：１、按「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰，乃現代民主法治國家之基本原則。是違反作為義務之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨。本院釋字第356號解釋，應予補充。」司法院釋字第503號著有解釋。
２、再依94年2月5日公布的行政罰法（行政罰法於公布後一年施行）第31條第 2項後段：「一行為違反同一行政法上義務，…但其處罰種類相同者，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」
３、準此，縱使本案原告之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨。
㈤、綜上所述，原處分、復查決定及訴願決定均有所不當，爰請判決如原告訴之聲明。
二、被告陳述：
㈠、按「報運貨物進口而有虛報所運貨物之名稱、數量、重量或其他違法行為者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處 1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」、「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。…前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管六個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」分別為海關緝私條例第37條第1項、營業稅法第51條第7款及快遞貨物通關辦法第16條所明定。本案原告違法情節具如前揭事實概要欄所述，被告依首揭法條規定予以論處，於法並無不合。
㈡、原告訴稱：「快遞貨物通關辦法第16條第 2項的『虛報犯』應為過失犯，或起碼應為推定過失犯。…本案原告受中環公司之委託…」乙節，查關稅法第18條第 1項規定：「貨物應辦之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理…」；又查行為時（以下同）報關業設置管理辦法第12條第 1項前段規定：「報關業須受進出口人之委任方得辦理報關並應具有委任書。」另揆諸上開快遞貨物通關辦法第16條第 2項但書之規定，本案原告既以中悅便利商店為納稅義務人向被告報運涉案貨物進口，理應已受中悅便利商店之委託。惟嗣經被告查核結果，原告無法提供其已受委託之證明，自應對前揭虛報行為負責。至原告主張是受中環公司之委託，基於商業上的信賴而依「中環」的委託內容向海關申報，不知申報內容與來貨不符云云，經查本案原告依法係應受納稅義務人中悅便利商店之委託方得以其名義報關，惟原告未能提供其已受中悅便利商店委託之證明，則縱原告有資料顯示係受中環公司委託報關，惟中環公司係與原告有業務關係之國外貨物承攬公司，尚非依我國法律得逕予委託進口貨物報關之納稅義務人，原告自不能以「單純接受中環公司委託報關」而冀邀解免其應負之行政罰責。另查本案原告長期從事快遞進口業務，為專業之快遞報關業者，理應瞭解須受進口人（貨物收件人中悅便利商店）之委任且具有委任書方得辦理報關，如涉有虛報情形，而無法證明確受中悅便利商店委託報關，即應負虛報責任；又既已知悉第三人黎東美委由大陸之中環公司進貨頻繁有逃漏稅之虞，惟竟未依前述辦理，復對之進口大量高單價之流行商品，未據實申報，以致發生上揭無法出具委任書辦理報關，且涉及虛報之情事，而應負虛報責任之情形，縱非故意，亦難謂無過失，又不能舉證證明自己無過失，依司法院釋字第 275號解釋意旨，自不能免罰，本案被告依法論處，洵無違誤。
㈢、原告復稱：「快遞貨物通關辦法第16條有違法律保留原則…」乙節，查快遞貨物通關辦法乃依關稅法第23條第 2項之授權訂定，本案原告受託申報涉案貨物進口，既未能證明其確受委託報關，而該貨又非無主貨，依上開辦法第16條第 2項規定自應由原告負虛報責任，被告依法論處，核屬允當，原告所稱顯係誤解，殊無可採。
㈣、原告又稱：「即使依快遞貨物通關辦法第16條第2項處罰『
原告』，亦有不當併罰的問題…」乙節，查原告所稱「併罰」應指同一行為依海關緝私條例及依營業稅法處分而言。按被告職司關稅之稽徵與查緝，至於營業稅乃代徵之業務，查原告既同時違反海關緝私條例及營業稅法不同法律之規定，即係違反各別之行政法上義務，自應依各別之法律加以論處，此與不得併罰之法理尚有所別，原告所稱，顯係誤解法令，要無足採。
㈤、綜上所述，原告之主張為無理由，爰請判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」為海關緝私條例第37條第1項第1款所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處 1倍至10倍罰鍰並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條第 7款所明定。另按「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。…前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管六個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」為快遞貨物通關辦法第16條所規定。
二、本件原告為報關業者，於91年 3月18日以中悅便利商店名義向被告申報進口快遞貨物乙批，原申報貨物名稱為PU LEAT-HER，數量為7 BOX，產地為香港，完稅價格為12,292元。經被告查驗結果，實到貨物名稱為皮夾、名片夾、鑰匙夾、記事本、手提袋、面紙盒、女用皮包、女用小背包、女用手提袋、女用皮夾等貨物共19項，數量為 508 PCE，產地為法國、義大利、香港等，與原申報不符；復依被告函請驗估處查價結果，實到貨物完稅價格共為 1,787,152元。被告原認中悅便利商店顯有虛報進口貨物名稱、數量、產地，逃漏進口稅款之違法行為，爰依據海關緝私條例第37條第 1項之規定，處該商號所漏進口稅額2倍之罰鍰計330,332元；並依營業稅法第51條第7款規定，處所漏營業稅額3倍之罰鍰計291,000 元。該商號不服，申請復查略謂：從未委託友橋通運股份有限公司（即本案原告）遞送任何物品。案經被告查核結果，本案原告無法證明其確係受中悅便利商店委託報關，依據快遞貨物通關辦法第16條第 2項但書：「…但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」之規定，應由原告負虛報責任，乃認為原處分核難謂妥，應予撤銷，並改處罰原告。原告不服，主張渠與設在大陸地區惠州市之中環公司訂有合作協議，而91年 3月18日系爭貨物係人在大陸之第三人黎東美委由大陸之中環公司辦理出口至臺灣，欲將該批貨物交由收件人中悅便利商店，故中環公司再委由原告根據其所提供收件人資料，代為填具報關單辦理進口，原告是單純接受中環公司委託，依據中環公司所給之資料報關，故非原告為貨物名稱、數量及產地之虛報。此次系爭貨物逃稅，誣指原告偽造文書，而此部分已經臺灣桃園地方法院檢察署予不起訴處分在案，故足以證明原告只是單純代填報關業務，並非故為逃漏稅云云，申經被告復查決定以，查關稅法第18條第 1項規定：「貨物應辦之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理…。」又依報關業設置管理辦法第12條第 1項前段規定：「報關業須受進出口人之委任方得辦理報關並應具有委任書。…」及首揭快遞貨物通關辦法第16條第 2項但書之規定，本案原告既以中悅便利商店為納稅義務人向被告報運系案貨物進口，惟中悅便利商店否認有委託原告代為報關情事，且原告亦無法提出其已受委託之證明，依法即應對虛報行為負責。至於所稱原告是單純接受案外人中環公司委託，依據中環公司所給之資料報關，縱屬實情，亦屬中環公司與原告間之問題，原告宜另循私法途徑解決，尚不得以此冀邀免罰。次查被告所為處分係屬行政罰，其與刑事罰性質不同，構成要件各別，縱或系案偽造文書之刑事責任部分獲不起訴處分，亦不得以此冀邀免除行政罰責等由，駁回其復查之申請。原告不服，循序提起訴願及本件行政訴訟。
三、原告於本件行政訴訟中訴稱，原告受中環公司之委託，基於商業上的信賴，依中環公司之委託內容申報貨物的品名與數量，完全不知貨物之內容與申報資料不符，故原告既非故意虛報，亦無過失不實申報可言，依司法院釋字第 275號解釋及行政罰法之立法意旨，原告理應不受海關緝私條例第37條第1項之處罰。又關稅法第23條第2項僅就辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、通關程序及其他應遵行事項，授權財政部訂定辦法，惟裁罰規範並不在其內，是快遞貨物通關辦法第16條第 2項之規定已脫逸了關稅法第23條第 2項所授權的範圍，有違法律保留原則。退步言之，縱使本案得依海關緝私條例第37條第 1項及營業稅法第51條第 7款之規定處罰原告，亦有不當併罰的問題云云。惟查：
㈠、按關稅法第18條第 1項規定：「貨物應辦之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理…」；又按報關業設置管理辦法第12條第 1項前段規定：「報關業須受進出口人之委任方得辦理報關並應具有委任書。」另揆諸上揭快遞貨物通關辦法第16條第 2項但書之規定，本案原告既以中悅便利商店為納稅義務人向被告報運涉案貨物進口，理應已受中悅便利商店之委託。惟嗣經被告查核結果，原告無法提供其已受委託之證明，自應對前揭虛報行為負責。至原告主張是受中環公司之委託，基於商業上的信賴，而依「中環」的委託內容向海關申報，不知申報內容與來貨不符云云，經查本案原告依法係應受納稅義務人中悅便利商店之委託方得以其名義報關，惟原告未能提供其已受中悅便利商店委託之證明，則縱原告有資料顯示係受中環公司委託報關，惟中環公司係與原告有業務關係之國外貨物承攬公司，尚非依我國法律得逕予委託進口貨物報關之納稅義務人，原告自不能以「單純接受中環公司委託報關」而冀邀解免其應負之行政罰責。況且本案原告長期從事快遞進口業務，為專業之快遞報關業者，理應瞭解須受進口人（貨物收件人中悅便利商店）之委任且具有委任書方得辦理報關，如涉有虛報情形，而無法證明確受中悅便利商店委託報關，即應負虛報責任；又既已知悉第三人黎東美委由大陸之中環公司進貨頻繁有逃漏稅之虞，惟竟未依前述辦理，復對之進口大量高單價之流行商品，未據實申報，以致發生上揭無法出具委任書辦理報關，且涉及虛報之情事，而應負虛報責任之情形，縱非故意，亦難謂無過失，復不能舉證證明自己無過失，則依司法院釋字第 275號解釋意旨，自不能免罰。
㈡、關稅法第23條第 2項既就辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、通關程序及「其他應遵行事項」，授權財政部訂定辦法，則裁罰規範亦應包含在內，否則徒有其他應遵行事項，而無裁罰規範，快遞貨物通關辦法不免流於空談。從而，快遞貨物通關辦法既係依關稅法第23條第2 項之規定授權訂定，而本案原告受託申報涉案貨物進口，復未能證明其確受委託報關，且該貨亦非無主貨，則依上開辦法第16條第2項規定，自應由原告負虛報責任。
㈢、被告職司關稅之稽徵與查緝，至於營業稅乃代徵之業務，查原告既同時違反海關緝私條例及營業稅法不同法律之規定，即係違反各別之行政法上義務，自應依各別之法律，按其所漏進口稅額及營業稅額論處罰鍰，此與不得併罰之法理尚屬有間。
四、綜上所述，原告之陳詞均不可採，則被告依海關緝私條例第37條第1項之規定，科處原告所漏進口稅額2倍之罰鍰計330,332元，並依營業稅法第51條第7款之規定，科處原告所漏營業稅額3倍之罰鍰計291,000元之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，均無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並無理由，應予駁回。五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由， 爰依行政訴訟法第98條第3項前段判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 3 　月　　23　　日第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 蕭惠芳
法 官 吳慧娟
上為正本係照原本做成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 3 　月　　23　 日書記官 劉道文