臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)94年度訴字第02579號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 06 月 08 日

臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02579號
原　　　告　經鍏企業有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　楊景超律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年6 月17日台財訴字第09400215030 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告係以電子材料設備買賣、製造為業，民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）74,937,016元，案經被告初查部分商品進銷存無法勾稽依同業利潤標準核定，部分成本核實認列經核定67,601,991元。原告不服，申請復查，經被告於94年3 月1 0 日北區國稅法一字第0940020076號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
1.請求駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
被告以原告進料品名「HFA3841 」商品與銷售予達創公司品名「0000000000」商品，其進貨成本無法勾稽，改依同業利潤核定其成本，於法是否有據？
㈠原告主張之理由：
1.原告進銷品名HFA3841之商品均有合法憑證得以勾稽：
⑴被告以抽查結果其中品名HFA3841進貨單價成本高於銷
貨單價，又銷貨予達創科技股份有限公司（下稱達創公司）所載品名與進貨品名不符，顯然非屬同一種產品，多數為先銷後進情形，成本無法勾稽，該商品之成本按該業同業利潤標準毛利率核算營業成本云云。
⑵惟查原告為配合購買廠商即達創公司所編料名，原告發票上所載品名「0000000000」料號，即為原告進貨品名HFA3841 ，二者實係同一貨品，此有達創公司出具之交易確認書為憑；次查原告公司於87年設立，經營電子零件加工製造業，至90年8 月間原告嘗試兼營電子零件材料買賣，因為初次經營買賣業，資金尚未充足，會要求購買廠商即達創公司先支付款項，原告再進貨給付達創公司，才會有貨物先銷後進之情形發生；再者，達創公司向原告訂購貨品，非單一品名HFA3841 之商品，而是每次4 或5 種商品一起採購，原告因欠缺經驗，對於市場狀況不甚熟悉，加上電子零件價格波動變化頗鉅，縱令品名HFA3841 之商品進貨成本單價高於銷貨單價，原告為維持信用商譽，只得認賠出售，而以其他商品所賺盈餘彌補虧損。
⑶原告初次經營電子零件材料買賣，進銷貨廠商為上市上櫃公司，進銷憑證均有開立發票，資金流程透明，成本並非無法勾稽。
2.被告不得恣意或以臆測方法認定品名HFA3841 商品之成本無法勾稽：
⑴按稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第83條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額（最高行政法院89年度判字第1879號判決參照）。次按稅捐稽徵機關核課稅捐，須具備稅法所規定之一定要件者，始有課稅處分之權能，其欲主張稅法所規定之法律效果者，即應就該規定之要件，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。
⑵原告提示達創公司交易確認書、進銷貨物發票憑證及資金流程之銀行帳簿供核，均有合法憑證可稽，品名HFA3841 之商品營業成本並非無法查核勾稽，被告即應就原告提供之資料調查認定，核定其所得額。
⑶原告公司自87年經營至94年間，均經營電子零件加工製造業，僅90年度暨90年8月至12月間兼營電子零件材料
買賣，原告初次嘗試經營買賣業，因遭致虧損，即未再兼營買賣業。而被告認為原告部分商品營業成本無法勾稽，即主觀設疑原告有不實買賣交易，目的在製造虧損以掩飾盈餘收益，倘若原告真是如此，試問原告於接下來之經營年度即91至94年度均是製造業有盈餘所得，應是繼續兼營買賣業來製造虧損以掩飾製造業盈餘，根本無需結束買賣業才是。從而，由各年度營利事業所得稅結算申報書可得知原告於90年度兼營電子零件材料買賣，確是虧損，營業成本均有合法憑證可稽，並非無法查核勾稽，被告如認憑證、資金流程或買賣交易有不實者，應負舉證責任，不得恣意或以臆測方法認定品名HFA3841商品之成本無法勾稽，該商品之成本按該業同業利
潤標準毛利率核算營業成本，核定所得額，顯非適法。3.辯論意旨狀所附證1 是銀行存摺資料，達創公司有匯款到原告帳戶內，證2 是進銷項憑證的總表，後面有附上發票影本。證3 是原告自87年至94年度的營利事業所得稅結算申報書。
4.原告提出的交易確認書（見本院卷第7 頁），品名「HFA3841 」就是品名「0000000000」，其中出現兩張相同號碼（JD00000000）但時間不同的發票，第2 筆應該是JD00000000，是打錯字。
5.關於商品品名「HFA3841 」銷貨價格是28元或34.6元不等，與進貨價格100 多元相比較有差距，係因為原告其他的商品有賺錢，可以彌補這部份的虧損。
6.關於原處分卷內原告提供給被告的存貨簿，其上的貨號及出售給達創公司的價格，與統一發票之記載不同部分，原告可能需要再查證。但是原告已經提出合法憑證與資金流程，如果被告仍然認為原告逃漏稅，應負舉證責任才對。㈡被告主張之理由：
1.按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項、第3 項前段及同法施行細則第81條第1項 所明定。
2.原告係以經營電子材料設備買賣、製造為業，90年度列報營業成本74,937,016元（含買賣業成本64,244,337元，製造業成本10,692,679元），經原查抽查結果其中品名HFA3841 進貨單價成本高於銷貨單價，又銷貨予達創公司所載品名與進貨品名不符，顯然非屬同一產品，且多數為先銷後進情形，成本無法勾稽，該商品之成本按該業（行業標準代號：5252-11）同 業利潤標準毛利率17﹪核算營業成本9,363,130 元﹝11,280,879×﹙1-17﹪﹚﹞，其餘經核
並無不合，核定營業成本67,601,991元。原告復查時主張進貨及銷貨均可核對，經被告所屬七堵稽徵所通知原告於93年5 月6 日提示帳簿憑證及有關文據供核，惟未提示，至同年6 月9 日申請延期，經再調帳查核，其所提示商品進銷存表等資料與原查時相同，亦未提示資料說明先銷後進之情形，成本仍無法勾稽，原核定並無不合。
3.90年度抽查時抽查兩項商品，發現其中名稱HFA3841 之商品有先銷後進、高價低售的情形，而且帳證的品名與發票記載的品名不同，所以我們認定是不同的商品，而按照同業利潤標準來核定。
4.品名HFA3841 之商品進價一直很高，到後來也是如此，但是售價都是150 多元，並沒有跟市場價格作調節。
5.原告所提之交易確認書，只是原告與達創公司之間所簽訂的，而且從交易情況來看，很難認定是同一商品。原告向亞旭公司進貨的美金價格換算成台幣後大約是173 元，但是原告賣出去的價格只有34元或28元不等，價格差太多了，很難認定會是同一商品。
6.從原告提出之存摺資料來看，只能表示與達創公司有交易，無法證明先銷後進是合理的。系爭商品的銷售價格遠低於進貨價格，實不合理。原告也沒有證明是因為受到物價波動的影響。
理 由
一、原告起訴主張：原告進料品名「HFA3841 」之商品，為配合買受人達創公司之料號，乃於開立予達創公司之發票上列為品名「0000000000」，且因當時該商品市場行情飆漲，才會低價出售；至遭被告誤認先銷後進，則係因原告原代表人不懂稅法，未要求出賣人更正發票所致，原處分尚有誤解，為此訴請如聲明所示云云。
二、被告則以：本件經原查抽查結果其中品名「HFA3841 」進貨單價成本高於銷貨單價，又銷貨予達創公司所載品名與進貨品名不符，顯然非屬同一產品，且多數為先銷後進情形，成本無法勾稽，原處分認該商品之成本應按該業（行業標準代號：5252-11）同 業利潤標準毛利率17﹪核算營業成本，於法有據等語置辯，求為駁回原告之訴。
三、本件兩造不爭以下之事實，並有如下之證據可稽，堪認為真實：
㈠原告分別向訴外人亞旭電腦股份有限公司（下稱亞旭公司）、雙盟電腦股份有限公司（下稱雙盟公司）及鈞茂科技股份有限公司（下稱鈞茂公司）購進品名「HFA3841」商品，其
統一發票開立日期、數量、金額及單價均詳如附表所示，有統一發票9紙在本院卷第51頁以下。
㈡原告分別於86年8月14日、10月5日、10月16日分別銷售品名「0000000000」商品予訴外人達創公司，又於8 月17日銷售品名「71.03841.00G」商品予訴外人啟碁科技股份有限公司（下稱啟碁公司），復於8 月23日分別銷售品名「00-000000-0 」及「HFA3841CN 」商品予訴外人晶訊科技股份有限公司（下稱晶訊公司）及昱勤國際有限公司（下稱昱勤公司），其數量、金額及單價均詳如附表所示，其銷售額共計11,280,879元等情，有統一發票6 紙附於本院卷第9-10頁及第57頁。
四、本件之爭執，在於被告以原告進料品名「HFA3841 」商品與銷售予達創公司品名「0000000000」商品，其進貨成本無法勾稽，改依同業利潤核定其成本，於法是否有據？
五、經查：
㈠按所得稅法第83條第1 、3 項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」
㈡查依前揭進貨與銷貨之統一發票所示，該進料品名「HFA3841 」商品，無論在亞旭公司、雙盟公司、鈞茂公司、啟碁公司、晶訊公司或昱勤公司，均編號為「HFA3841 」或至少含有「3841」之編號；唯獨原告主張銷售予達創公司之同一商品品名，其編號為「0000000000」，就此原告提出達創公司出具之交易確認書為證（見本院卷第7 頁），惟查，姑不論該交易確認書所列之3 個發票號碼後2 個係重覆，均為JD0
0000000 （按90年10月5 日之發票號碼應為JD00000000），已有錯誤，其內容略以其編號「0000000000」之商品即係編號「HFA3841 」之商品，然查，該「0000000000」之單價，於90年8 月14日、10月5 日及10月16日其單價分別為34.6元、28元及28元，與原告於存貨簿（見原處分卷第42頁）上記載之單價173 元、173 元及164.35元，相去達數倍之遙，且係售價遠低於進價，是被告認編號「0000000000」之商品與編號「HFA3841 」之商品，非屬同一商品，且帳證記載不一，洵屬有據。
㈢又查，自如附表所示之進銷流程及原告提出之進銷項附表（見本院卷第50頁）以觀，編號「HFA3841 」商品期初存貨為0 ，於8 月14日先銷貨予達創公司，於8 月16日始進貨，8
月17日銷貨予啟碁公司後存貨為0 ；於8 月23日復銷貨予晶訊公司及昱勤公司，於8 月31日始再進貨，使存貨為0 ；10月5 日及10月16日再二度銷貨予達創公司，10月26日及10月31日始又進貨；三度銷貨予達創公司，三度均有先銷後進之不合理情事，是被告認編號「HFA3841 」之商品，其成本無法勾稽，亦屬有據。至原告執其上海商業銀行儲蓄分行汐止分行存摺存款帳卡（見本院卷第46頁以下）主張係要求達創公司先付款再進貨，惟查原告開立統一發票予達創公司之時點仍早於進項憑證之開立時點，而買賣業依法均應於發貨時開立統一發票，是原告此一主張，尚非可採。
㈣況查，再自如附表所示之備註欄及原告提出之進銷項附表以觀，原告進貨編號「HFA3841 」商品之價格亦均遠高於其售價（除10月26日向鈞茂公司進貨172.5 元低於原告主張該次銷售予達創公司之173 元外），尤其在10月31日更為顯著，是被告認編號「HFA3841 」之商品，其成本無法勾稽，益屬有據。就此原告僅以達創公司每次4 、5 種商品一起採購，為維持商譽認賠出售，以其他商品盈餘彌補云云，惟查，原告三度先銷後進已如前述，三度復發生高進低銷之情事，顯與交易常情相違，殊不值採。
六、綜上所述，原告之主張，均非可採，被告認就該進項編號「HFA3841 」之商品成本無法勾稽，該商品之成本按該業（行業標準代號：5252-11）同 業利潤標準毛利率17﹪核算營業成本9,363,130 元﹝11,280,879×﹙1-17﹪﹚﹞，認事用法
，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　6　　月　　8　　 日第五庭審判長法 官　張　瓊　文
法 官　帥　嘉　寶
法 官　王　碧　芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 6 　 月　 8 　 日書記官 徐 子 嵐