臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第02111號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 02 月 08 日

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02111號
原　　　告　煥煒企業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　乙○○
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年5 月19日台財訴字第09500180030 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）91年度未分配盈餘申報，原列報會計師查核簽證依法調整後課稅所得額為虧損新台幣（下同）
284,049元，加計依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之
所得額17,137,705元、依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額206,812元，減除依所得稅法規定不得列為
費用之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰30,000元、當年度損益項目，因超越規定之列支標準未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者61,490元、彌補以往年度之虧損17,257,824元，列報未分配盈餘為-88,846元。被告初查以
原告91年底資產負債表所載累積盈餘為66,060,660元，無虧損需要彌補，乃核定彌補以往年度之虧損為0元，當年度未
分配盈餘為16,979,136元，依行為時所得稅法第66條之9第1項規定就該未分配盈餘加徵10﹪營利事業所得稅計
1,697,913元。另以原告虛列彌補以往年度之虧損
17,257,824元，短計依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額10,158元，致短漏未分配盈餘16,979,136元，按所漏稅額1,697,913元處以0.5倍之罰鍰計848,900元（計
至百元止）。原告對核定核定彌補以往年度之虧損及罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分關於「彌補以往年度之虧損」及罰鍰部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
㈠原告主張之理由：
⒈91年度未分配盈餘申報之減項「彌補以往年度之虧損」
17,257,824元，係87年度以後之累積虧損。所得稅法明定87年度起未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅適用所得稅
法第66條之9規定，依據第66條之9第2項第2款所稱「彌補以往年度之虧損」，依同法施行細則第48條之10第4項規
定，需以當年度之未分配盈餘實際彌補以往年度虧損，始得列計算當年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘
之減除項目，其以往年度累積虧損包含86年度及以前年度之帳載虧損數。而第76條之1有關未分配盈餘之強制歸戶
課稅之規定係適用於86年度以前之未分配盈餘。未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅之規定是為了維持租稅的中立
性，但87年度以前及以後之未分配盈餘適用不同之規定，原告86年度以前未分配盈餘適用第76條之1規定而加徵10%營利事業所得稅之「稅後再保留盈餘」依74年4月30日台
財稅字第15251號函產生之權益，因第66條之9規定而中止。因87年度以前及以後未分配盈餘加徵10%營利事業所得
稅適用不同規定，對於86年度以前未分配盈餘有加徵10%
營利事業所得稅之營利事業而言，第66條之9之規定未顧
及此部分「稅後再保留盈餘」之權益，有違信賴保護原則及租稅公平原則。
⒉原告於辦理91年度未分配盈餘申報時，為前述之理由減列項次15「彌補以往年度之虧損」17,257, 824元，應無違
章之情事，即無依所得稅法第110條之2規定，處所漏稅額0.5倍之罰緩848,900元。
㈡被告主張之理由：
⒈按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10﹪營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之
課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：‧‧‧」及「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日至5
月31 日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填
具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」分別為行為時所得稅法第66條之9及
第102條之2第1項所明定。次按「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」復為所得稅法施行細則第48條之10第4項所規定。
⒉本件原告辦理91年度未分配盈餘申報，分別申報項次15「彌補以往年度之虧損」17,257,824元、當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘為負88,846元。被告初查以依原告91年底資產負債表所載累積盈餘為
66,060,660元，無虧損需要彌補，否准認列，核定項次15「彌補以往年度之虧損」為0元。又原告漏未加計項次3「當年度依所得法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」10,158元，從而核定項次22「當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘」為16,979,136元，並依所得稅法第66條之9第1項規定，加徵10﹪營利事業所得稅1,697,913元，併處罰鍰848,900元。
⒊有關所得法第66條之9第2項第2款所稱「彌補以往年度之
虧損」，依同法施行細則第48條之10第4項規定，需以當
年度之未分配盈餘實際彌補以往年度虧損，始得列計算當年度應加徵10﹪營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目，其以往年度累積虧損包含86年度及以前年度之帳載虧損數。惟查原告91年度累積盈餘為66,060,660元，已無虧損需要彌補，有原告91年度營利事業所得稅結算申報書內附資產負債表附案可稽。
⒋原告所引述財政部74年4月30日台財稅字第15251號函釋，係在釋示適用獎勵投資條例第41條規定未分配盈餘超過法定保留額加徵10%營利事業所得稅之計算公式，獎勵投資
條例於79年12月31日廢止，有關該項保留盈餘限制之放寬規定，嗣規定於促進產業升級條例第15條。當適用所得稅法第76條之1有關保留盈餘規定時，應優先適用特別法促
進產業升級條例第15條之規定，自有原告所引述財政部74年4月30日台財稅字第15251 號函釋之適用。惟查自87年
度起實施兩稅合一新稅制，所得稅法於86年12月30日增訂66條之9規定，明文規定自87 年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所
得稅，不再適用第76條之1有關未分配盈餘之強制規戶課
稅之規定；又促進產業升級條例亦於88年12月31日修正第15條，將有關保留盈餘規定刪除。系爭項次15彌補以往年度之虧損，被告係依據86年12月30日增訂之所得稅法第66條之9規定否准認列，自無原告所引述財政部74年4月30日台財稅字第15251號函釋之適用，原告所訴有違信賴保護
原則及租稅公平原則，顯係誤解。
⒌按「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5
月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」、「營利事業已依第102條
之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以
所漏稅額1倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第102條之2第1項暨同法第110條之2第1項所明定。原告違反所
得稅法第102條之2第1項規定，案經被告查獲，已如上述
，有91年度未分配盈餘申報書、未分配盈餘核定通知書，暨91年度資產負債表等文據附案可稽，違章事證明確。被告依所得稅法第110條之2規定，處所漏稅額1,697,913元
0.5倍罰鍰848,900元（百元以下不計），尚無違誤。
理 由
一、本件訴訟繫屬中被告代表人張盛和，改為許虞哲擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10﹪營利事業所得稅，不適用第76條之1
規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：‧‧‧」及「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日至5月31日止，就第
66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」分別為所得稅法第66條之9 及第102 條之2 第1 項所明定。又「本法第66條之9 第2 項第2 款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」復為所得稅法施行細則第48條之10第4 項所規定。次按所得稅法第110 條之2 第1 項規定：「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」
三、本件原告辦理91年度未分配盈餘申報，分別申報項次15「彌補以往年度之虧損」17,257,824元、當年度依所得稅法第66條之9 第2 項規定計算之未分配盈餘為負88,846元。被告初查以依原告91年底資產負債表所載累積盈餘為66,060,660元，有原告91年度營利事業所得稅結算申報書內附資產負債表附原處分卷可稽，無虧損需要彌補，否准認列，核定項次15「彌補以往年度之虧損」為0 元。又原告漏未加計項次3「
當年度依所得法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」10,158元，從而核定項次22「當年度依所得稅法第66條之9
第2 項規定計算之未分配盈餘」為16,979,136元，並依所得稅法第66條之9 第1 項規定，加徵10﹪營利事業所得稅
1,697,913 元，並按所漏稅額科處0.5 倍罰鍰848,900 元，揆諸首揭規定，並無不合。原告雖認( 見事實欄所載及原告於復查程序之主張)依財政部74年4 月30日台財稅字第
15251 號函釋：「三、公司組織之營利事業分配盈餘或彌補虧損時，先以未加徵10﹪營利事業所得稅之盈餘分配或彌補，不足時，再以加徵10﹪營利事業所得稅之盈餘充抵之」意旨，因其86年度以前之累積盈餘共141062,719元，其中
103,333,587 元，已加徵10% 營利事業所得稅10,333,358
元，應先以86年度以前之累積盈餘其中未加徵10% 營利事業所得稅之盈餘48,062,540元，彌補87年度以後之累積虧損
75,002,109元後，87年度以後仍有累積虧損26,939,569元可供彌補云云。然查；
( 一) 、財政部74年4 月30日台財稅字第15251 號函釋，係在釋示適用獎勵投資條例第41條規定未分配盈餘超過法定保留額加徵10% 營利事業所得稅之計算公式，而獎勵投資條例於79年12月31日廢止，有關該項保留盈餘限制之放寬規定，嗣規定於促進產業升級條例第15條。當適用所得稅法第76 條 之1 有關保留盈餘規定時，應優先適用特別法促進產業升級條例第15條之規定，雖尚有財政部74年4 月30日台財稅字第15251 號函釋之適用。惟自87年度起實施兩稅合一新稅制，所得稅法於86年12月30日增訂66條之9 規定，明文規定自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不再適用第76條之1 有關未分配盈餘之強制規戶課稅之規定；又促進產業升級條例亦於88年12月31日修正第15條，將有關保留盈餘規定刪除。上開財政部函釋既係針對舊法狀態所為解釋，自無適用於新法狀態下之事件，原告主張適用該函釋云云，並無足採。被告依據本件應適用之86年12月30日增訂之所得稅法第66條之9 規定否准認列，並無不合。( 二) 、所得稅法第66條之9 規定，係屬法律規定，立法政策上是否適當，核屬另一問題。被告依該規定行事，依法行政，難指為違法。原告不得以主張第66條之9 之規定未顧及「稅後再保留盈餘」之權益，有違信賴保護原則及租稅公平原則，而指原處分違法。
四、從而，原處分核定當年度依所得稅法第66條之9 第2 項規定計算之未分配盈餘為16,979,136元，並依所得稅法第66 條
之9 第1 項規定，加徵10﹪營利事業所得稅1,697, 913 元
，並科處罰鍰848,900 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 2 月 8 日
第三庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成
 法 官 吳東都
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　2　 　月 8 日
書記官 張能旭