臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第02306號

• 裁判案由: 營業稅及稅捐稽徵法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 03 月 15 日

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02306號
原　　　告　立達營造股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　王秋惠（會計師）
丙○○
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅及稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國95年5 月8 日台財訴字第09500139840 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）90年2 月至91年10月間進貨，金額計新臺幣（下同）18,400,000元（不含稅），未依規定取得進項憑證，取具涉嫌虛設行號之大春營造有限公司（下稱大春公司）所開立之如附表所示統一發票11紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌虛報進項稅額920,001元，
案經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱調查局北機組）會同財政部臺北市國稅局（下稱台北市國稅局）查獲，檢附刑事案件移送書影本等相關事證，移由被告審理違章成立，除核定補徵原告營業稅920,001 元外，並按所漏稅額920,001元處以5 倍之罰鍰計4,600,000 元（計至百元止）。
原告不服，申請復查，經被告95年1月25日北區國稅法一字
第0950010657號復查決定書駁回，原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.大春公司是否為原告實際交易對象？
2.原告有無故意或過失？
㈠原告主張之理由：
1.按「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」經財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋有案。
2.本件原告將工程委由訴外人大春公司施作，有工程契約書可參，承攬人收取對價報酬亦有支票兌領紀錄可稽。被告認為原告取得非交易對象之發票作為進項憑證，其最主要之依據為北機組移送書及台北市國稅局併案移送資料。但如仔細查閱，被告並未具體查明原告與出具憑證之大春公司確無交易之事實。訴願決定主張：「大春公司係許君等人利用人頭名義虛設無進、銷貨事實之虛設行號，不法情事載明甚詳；且訴願人取得大春公司開立統一發票（字軌EK00000000號，銷售額900,000 元，營業稅額45,000元）乙紙，其實際交易對象及現金付款簽收皆為李正和君，李君並非大春公司員工、董事或監察人，有大春公司90、91年度綜合所得稅BAN 給付清單資料可稽，訴願人自無向該公司進貨之事實，又其付款支票有由與大春公司無任何關係之周燕雲君代簽收者，或經轉讓給宏潔國際環保有限公司，或由李正和君背書承兌，皆無法證明其實際交易對象為大春公司，所提示相關帳證文件，僅能佐證其有進貨事實」等云云，資為爭議。被告僅依北機組未確定判刑之移送書內容，斷定大春公司係販售發票牟利之不法廠商，顯有違誤。況且大春公司縱如係虛設行號，乃該公司不法行為，與原告並無干係。
3.原告所有與大春公司之交易往來金額，除其中第1 筆交易（日期：90年2 月26日，銷售額900,000 元，稅額45,000元）係以現金方式支付，其餘皆係簽發支票作為支付貨款工具，且該等支票抬頭受款人皆有註明係大春公司。原告經向付款銀行申請相關支票兌領記錄正反面影本，足資證明原告簽發之支票皆存入大春公司銀行戶頭，或基於商業習慣由大春公司背書轉讓予第3 人，被告僅以其中1 筆交易係以現金方式（其占全部交易金額4.89% ）支付推翻原告證詞，顯然以偏概全有失偏頗。
4.又原告於談話筆錄中提及實際「接洽」者係李正和，被告卻辯稱原告已坦承實際「交易」對象為李正和，豈非混淆事實？再則，李正和是否大春公司員工、董事或監察人並不影響原告確向大春公司進貨之事實，此有原告曾經開立10張支票受款人皆註明係大春公司可為佐證。被告又辯稱原告付款支票有由與大春公司無任何關係之周燕雲代簽收。然查，周燕雲係原告聘雇員工吳昌明之配偶，吳昌明擔任原告工地主任職務，日常於工地現場負責監督工程進度及包商請款聯絡事宜。原告委請周燕雲將開立予大春公司之付款支票帶至工地現場交予吳昌明，再透過吳昌明通知大春公司派員前來領取，因此原告付款支票簽領人記載係周燕雲。被告未究明原委，又稱上開支票或經轉讓給國際環保有限公司，或由李正和背書承兌，忽略商場交易習慣。試問，原告將支票交付大春公司後，支票本身即具流通性，大春公司將上開支票存入自己銀行帳戶或經由背書轉讓予第3 人，實非原告所能左右。
5.原告既與大春公司交易，且支付其相當之價款，足資證明交易之真實性。被告既無積極證據證明原告與大春公司間並無進貨之交易事實，率予補稅並科處罰鍰，又未為明確之調查及審認。綜上所述被告之處分非無可議，訴願決定未及糾正，均有未洽，祈請判決如聲明。
6.當初原告有要求李正和提出大春公司的401 報表及營利事業所得稅申報書等資料，證明大春公司是正常營運的公司。所有的廠商簽約時，原告都有要求要提供401 報表。
7.大春公司是依照實際完成的數量開立發票向原告請款，請款方式為互助營造將款項撥給原告後，原告即與大春公司結算，見合約書第4 條的規定，91年總共只請款1 次，雖與合約書第1 條的規定不一樣，但因原告公司小，而且工期只有2 個多月，必須請到款後才有辦法支付。
8.原告第1 次付款給大春公司是於90年承包力鵬紡織公司工程時，因雙方第1 次做生意，對方要求付現，因此原告支付900,000 元之現金支出；其餘則為91年11月7 日開立支票1 次給付，總共有11筆，發票與支票對照一覽表見原證2 。在91年11月7 日互助營造總共撥款18,430,000元，原告在確定互助營造於91年11月7 日撥款之後，才開立支票給大春公司；由於大春公司隔10幾天完成了一定的數量，才開立發票向原告請款，因此原告於91年11月7 日開立了數張支票給大春公司，以配合發票之金額，支票金額總共17,463,470元，並因支票係按傳票順序開立，因此有一部分號碼不連續。91年11月7 日全部的支票開好後，當天晚上就由周燕雲帶走，第2 天由周燕雲的配偶也就是工地主任吳昌明帶到工地去交給大春公司及其他的下包。
9.至於被告質疑大春公司之發票開立時間點有異，由於依照合約的約定，大春公司必須先開發票給原告作請款的動作，原告才會開支票付款，但因合約書的備註條款，實際上是實作實算，大春公司10天或15天內開挖了多少立方米，就結算一次向原告請款，因此有發票時間較早的情形。
10.原告開立給大春公司之支票，由於對方是本行（新竹國際商業銀行新屋分行）領款，而且支票沒有劃線，因此對方91年11月8日交付銀行提示，可於該日就領到錢。
11.本件應有財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋之適用，因此原告是否與大春公司之間有進貨事實並支付進項稅額，應由被告舉證證明。如果被告調查結果大春公司有按期申報進銷項並繳納稅捐，即不能要求原告補稅並處罰。
12.關於支票號碼不連續的問題，係因原告開給大春公司時，有部分開錯而作廢，有向銀行調閱支票存根聯的紀錄，原告另庭呈支票簽收紀錄、互助營造公司將工程款轉帳給原告等資料，供鈞院參酌。此外，原告支付大春公司的款項，是包含稅金在內，此亦可經查證。
㈡被告主張之理由：
1.本稅：
⑴按行為時營業稅法及加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1 項、第3 項：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第19條第1 項第1 款：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1 、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」同法第51條第5 款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除『追繳稅款』外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……5 、虛報進項稅額者。」及同法施行細則第52條：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋有案。
⑵原告於90年2 月至91年10月間進貨，取具虛設行號大春公司開立之統一發票11紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額920,001 元，經北機組及臺北市國稅局查獲，有北機組刑事案件移送書、通報函、談話筆錄、統一發票及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本可稽，被告所屬楊梅稽徵所依首揭規定核定補徵營業稅額920,001 元，原告不服，主張91年間確實與大春公司有實際交易並取得合法憑證，非取得不實統一發票申報扣抵銷項稅額云云。
⑶依北機組刑事案件移送書及臺北市國稅局併案移送資料所載，許應時等人利用人頭名義虛設公司行號領用統一發票，隨即將購買之統一發票出售圖利，渠等虛設公司在無實際交易情況下，循環互開發票虛增公司營業額，俾便取得發票販售，並以人頭及虛設行號名義開立銀行存摺，充作繳稅證明與支付憑證之用，大春公司係無進銷貨事實之虛設行號，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨，又原告已坦承實際交易對象為李正和，現金付款亦由李君簽收（所取得大春公司開立統一發票字軌EK00000000號，銷售額900,000 元，營業稅額45,000元乙紙，其實際交易對象及現金付款簽收皆為李正和），李君並非大春公司員工、董事或監察人，有大春公司90、91年度綜合所得稅BAN 給付清單資料可稽，原告自無向該公司進貨之事實，又其付款支票由與大春公司無任何關係之周燕雲代簽收者，或經轉讓給宏潔國際環保有限公司，或由李正和背書承兌，皆無法證明其實際交易對象為大春公司，所提示相關帳證文件，僅能佐證其有進貨事實；原告取具虛設行號之大春公司所開立之統一發票銷售額計18,400,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌虛報進項稅額920,001 元，既未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，原核定補徵營業稅920,001
元並無不合，請予維持。
2.罰鍰：
⑴「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。
⑵本件違章事證明確已如前述，原按所漏稅額920,001 元處5 倍罰鍰4,600,000 元並無違誤，請予維持。
3.原告與大春公司的合約書上李正和有在旁邊簽名背書；另外依照合約規定應該是每30日按實際完成工作數量申請支付90% ，但實際上自91年9 月至91年10月31日每隔5 天就開立1 張發票與支票，這樣的付款情形顯然不合理。
4.根據大春公司90、91年度的營業稅進項資料表，90年度只有1 筆是由李正和簽收，91年度進項全為虛的。被告認為原告是與李正和交易，但是因為李正和是個人無法開立發票，因此借用大春公司之發票。
5.原告支付的現金與開立的支票都是由李正和簽收的，但是李正和並不是大春公司的員工，他與大春公司沒有關係。另依照原告與大春公司之間的合約書，每次請款應附上相關人員的估驗證明，但是原告代表人的筆錄表示並沒有驗收。
6.大春公司開立給原告的發票時間很奇怪，還沒有收到現金就先開發票，而且發票也沒有連號，也不是同一天開的。原告屬於銷售勞務業，應該是收到款項後才會開立發票才對。大春公司如何確定一定可以收到款項，為何那麼早就開發票？而且原告代表人也表示沒有驗收，這實在不合理。
7.根據大春公司營業稅及營利事業所得稅申報資料，大春公司91年銷貨開立的發票為3 億4 千萬元，為了扣抵稅額又向虛設行號拿了進項發票，進銷項扣抵的結果，變成全部都是留抵稅額。另外，因為虧損的關係而且薪資只有16萬元，顯然不可能有銷貨的事實，可證大春公司為一個虛設行號，也沒有繳稅給國家，只是賣發票給其他公司做扣抵。
8.本件工程金額高達1 千8 百萬元，卻只是訂立一個簡易契約而已，並沒有工程進度表及工程驗收紀錄等，亦有疑點。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由許虞哲變更為凌忠嫄，有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令在卷可證，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告與大春公司間有實際交易，且分別以現金及支票給付對價，是原告以大春公司開立發票之進項稅額扣抵銷項稅額於法有據，原處分顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云。
三、被告則以大春公司係無進銷貨事實之虛設行號，原告自無與大春公司為實際交易之可能，原處分命補繳稅款並處罰鍰均無違誤等語置辯，求為判決駁回原告之訴。
四、按營業稅法第15條第1 項、第3 項：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第19條第1 項第1 款：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1 、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」第51條第5 款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……5 、虛報進項稅額者。」
五、本件兩造不爭原告於90年2月至91年10月間取具大春公司所
開立之統一發票11紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額920,001元等情，並有統一發票在本院卷頁13，堪認為真實。
六、是本件之爭執在於：
㈠大春公司是否為原告實際交易對象？
㈡原告有無故意或過失？
七、經查：
㈠調查局北機組於91年間，查獲許應時等涉嫌虛設行號515家
，分別於89年底至91年11月間無銷貨事實，虛開統一發票幫助他人逃漏稅案，經該組移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦，而大春公司為涉案集團成員之一，其負責人武春洪亦經台北市國稅局查獲移送該署併案偵辦，此有調查局北機組92年2 月25電防字第09278006930 號刑事案件移送書及台北市國稅局92年12月31日財北國稅審三字第0920252709號函在原處分卷頁1 以下可按；又查大春公司於90年度之進貨對象主要為久忠企業社及盈碖企業有限公司，經被告查明均係虛設行號，而91年度之進貨對象士心企業社、宏誠工程行、久忠企業社及鈞誠工程行，經被告查明前三者係虛設行號，末者則係擅自歇業他遷不明，此有營業稅年度資料查詢進項來源明細在本院卷頁59以下可參，足證大春公司係無實際營業專為銷售發票圖利之虛設公司，自不可能與原告有真實交易。
㈡至於原告主張其與大春公司間訂有簡易合約書，且分別以現金或簽發支票支付系爭貨款，據以主張其與大春公司間有真實交易一節。惟查：
1.原告所提出之簡易合約書其訂購日期為91年8月1日，而如附表所示第1紙發票之開立日期係90年2月26日，該簡易合約書自無足以證明原告與大春公司締有任何契約關係；又原告主張該筆貨款係由現金付款，並提出由李正和簽署之現金支出傳票在本院卷頁13為證，惟查李正和並非大春公司員工、董事或監察人，此有大春公司90、91年度綜合所得稅BAN 給付清單在原處分卷頁41可按，原告復未提出其他佐證證明李正和業經授權得受領該筆現金，參以原告復主張雙方係初次交易云云以觀，原告主張以現金支付900,000 元，實難採信。
2.依原告所提出之訂購日期為91年8月1日之簡易合約書付款辦法記載：「1.部分款：每30日按實際完成工作數量申請支付百分之九十。2.尾款：全部工作完成驗收合格後（包括相關工程業主之驗收）並提供貴公司認可之保固保證書後，申請分次或一次支付。3.每次申請付款應具備相關人員之估驗證明，全額發票等文件。4.每月請款之付款方式配合互助營造友達工地付款方式。」然而如附表所示之第2紙至第11紙之發票開立時間卻在91年9、10月二個月內，其間間隔5 日至10日不等，與簡易合約書所載大不相同；況依上開條款之記載，請款係依實際完成工作數量為據，是雙方所製作之驗收紀錄可謂為請款之重要依據，然而原告卻自陳未做驗收紀錄，是原告主張其與大春公司有交易之事實，無可採信。
3.至原告提出之10紙支票，依原告主張其票載發票日同為91年11月7 日，且係同日簽發，惟查該10紙支票之號碼如附表所示，其編號自AA0000000 至AA0000000 、AA0000000
至AA0000000 及AA0000000 ，原告主張其中不連號者係開錯所致，也就是說原告除了AA0000000 之支票開錯外，原告於AA0000000 之支票開立後，連續開錯7 紙支票，才正確開立AA0000000 之支票；而對照以原告所提日記帳傳票號碼及發票號碼，上開支票之號碼完全未依傳票號碼或發票號碼之順序，且該日記帳91年10月30日記載以「1105現金」（見原處分卷頁29），原告卻仍開立編號AA0000000
之支票，並予付款，足見價金之給付流程並非真實，系爭進項稅額應屬虛報。
㈢按司法院釋字第337號解釋：「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」又按財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋（下稱財政部95年函釋）：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，但該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日期前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」本件原告虛報進項稅額之情事，固已如前述，是本件應續予審究者，在於原告有無逃漏稅款之事實，即原告有無付出系爭稅額？大春公司是否有繳納系爭營業稅？
㈣按營業稅法第19條第1項第1款規定購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者，進項稅額不得扣抵銷項稅額，已如前述，而大春公司係虛設行號，已如前述，一般而言，虛設行號即旨在逃漏營業稅，是本件原告大費周章為資金流程之安排，取自非實際交易對象之統一發票申報，卻主張其未逃漏稅捐，顯違背經驗法則，是原告自應就前揭是否已付出系爭營業稅，並由大春公司申報繳納等變態事實，負舉證之責。查原告就此未舉證其說，被告則調取有大春公司營業人銷售額與稅額申報書，其中90年1-2 月之申報書（原處分卷頁21）記載銷項稅額507,381 元，而進項稅額及上期累積留抵稅額分別為692,398 元及112,237 元，是該期申報累積留抵稅額為297,354 元；又91年9-10月之申報書（原處分卷頁20）記載銷項稅額3,808,865 元，而進項稅額及上期累積留抵稅額分別為3,801,258 元及7,672 元，是該期申報累積留抵稅額為65元，依上開申報之結果均未繳納稅款，是原告有逃漏稅捐之結果堪以認定，自不得據上開規定主張免予處罰。
㈤末查，本件原告於進行系爭交易時應妥慎查證實際交易對象（尤其是進行系爭土方工程及土方運棄交易，更應查明交易對象有無合法履約之能力），並向之取得進項憑證，卻配合以上述不合商業常情之方式為交易並給付價金，取具虛設行號之大春公司所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，其縱無故意，亦難辭卸其過失之責。
八、綜上所述，原告之主張，均非可採，原處分依營業稅法第51條第5 款之規定追繳稅款並處以罰鍰，且依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額處5 倍罰鍰，認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　3　　月　 15 　 日第五庭審判長法 官　張　瓊　文
法 官　蕭　忠　仁
法 官　王　碧　芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　 3 　 月　 15　 日書記官 徐 子 嵐