臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第832號

• 裁判案由: 印花稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 01 月 11 日

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第832號
原　　　告　長欣營造股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　林偉印（會計師）
被　　　告　桃園縣政府稅捐稽徵處
代　表　人　乙○○處長）住同
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因印花稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國95年1 月3 日府法訴字第0940295897號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告分別於民國（下同）90年2 月13日、90年3 月20日、90年9 月22日、91年3 月23日與東和鋼鐵企業股份有限公司（下稱東和公司）、建輝鐵工廠有限公司（下稱建輝公司）、弘渝企業有限公司（下稱弘渝公司）等3 家公司訂立合約書4 份，合約價款（未含稅）各為新臺幣（下同）28,469,900元、25,546,995元、742,857 元及2,361,905
元，總價款合計57,121,657元（未含稅），應貼用印花稅票各為28,469元、25,546元、742 元、2,361 元，合計57,118元，實際貼用印花稅票計48元，短貼印花稅票計57,070元，違反印花稅法第8 條第1 項規定，案經被告查獲，取具合約書正本附案，依印花稅法第23條規定，除核定應補徵印花稅票計57,070元，並按漏貼稅額57,070元處5 倍罰鍰計285,300 元（計至百元）。原告不服，主張90年2 月至91年3 月與東和公司等3 家公司所簽訂4 份合約，係鋼筋材料及發電機材料買賣契約，非承攬契約，向被告申請復查，未獲變更，原告仍對復查決定書中有關原告與東和公司及建輝公司簽訂之2 份材料合約書補徵印花稅及罰鍰部分不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈本件恐係因被告對合約書新附報價單品名項目列有定尺清加工費、場租及小搬運，而誤認為具有承攬性質。茲就報價單內容易誤解之品名項目簡介如下：
⑴定尺清加工費：材料供應商（工廠）其所生產之鋼筋通常均為固定尺寸規格，此與買方所需鋼筋之尺寸規格不盡相符。買方依其需要尺寸向工廠訂購之鋼筋為定尺鋼筋。定尺鋼筋與原規格尺寸有異，賣方自需增加其處理成本，此等裁切、清除零料等費用業界稱為定尺清加工費，此一費用究為買方或賣方負擔，不一而足，視交易條件及買賣雙方所佔市場優勢而定。
⑵場租及小搬運：一般建設工程所需鋼筋動輒數千公噸，營造廠之工地無法一次容納所有材料，買方要求材料供應商依其工程進度分次運送，而材料供應商對工期較長及運送次數較多者，向買方收取場租及小搬運。場租及小搬運亦如定尺清加工費，如買方較具市場強勢時，此等費用亦有由賣方吸收，此為一般買賣實況。
⒉按「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約」；「稱承攬者，謂當事人約定，一方為他方完成一定之工作，他方俟工作完成，給付報酬之契約」，分別為民法第345 條第1 項及第490 條第1 項所明定。原告之供應商東和公司及建輝公司依約交付原告工程所需尺寸之定尺鋼筋，原告則支付相對之價金，因原告僅要求出賣人依約交付所需規格尺寸之材料，自屬買賣，其間原告並未要求出賣人就買賣標的另有作為。
⒊被告因不諳鋼筋材料買賣之特性及交易實質，誤認材料買賣合約新附報價單項目列有定尺清加工費、場租及小搬運，即為兼具承攬性質之合約，而依印花稅法第13條第l 項規定，以承攬契據較高之稅率貼花，補徵印花稅53,991元，並處以罰鍰269,955 元，其認事用法均有違誤。
⒋營造業之發包有包工、包料之區別，故切結書雖有「承包」字眼，並不代表即屬承攬。且承包商之切結書主要是切結賣方所提供之發票是合法的，非切結承包字眼。因鋼筋對於建築業而言是十分重要，所以才會加重賣方責任。
㈡被告主張之理由：
按「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約」；「稱承攬者，謂當事人約定，一方為他方完成一定之工作，他方俟工作完成，給付報酬之契約。約定由承攬人供給材料者，其材料之價額，推定為報酬之一部。」，分別為民法第345 條第1 項、第490 條所明定。原告於90年2 月13日及90年3 月20日與東和公司、建輝公司訂定合約書2 份，其工程名稱分別為昇捷石清之水、昇捷荷堂，該合約書第3 條貨品數量及第4 條訂貨總價均明定如報價單，依合約書所附之報價單，其品名項目包含定尺清加工費、場租及小搬運等，屬合約之一部分，亦經雙方蓋章，其已明定加工費及搬運費，係賣方依買方需求，就其訂購貨品為加工及運送。次查東和公司及建輝公司分別於90年2 月13日及90年3 月20日所立之切結書，亦載明其係「承包」原告之昇捷石清之水及昇捷荷堂工程，其已具有一方為他方完成一定工作之承攬性質，非一般性買賣商品，是系爭合約書並非單純買賣合約，而是兼具承攬性質之合約，被告依印花稅法第13條第1 項規定以較高之契據稅率（本件即承攬契據稅率）計算稅額及依同法第23條第1 項處以罰鍰，並無違誤。
理 由
一、按印花稅法第5 條第3 款、第4 款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍：．．．三、買賣動產契據：指買賣動產所立之契據。四、承攬契據：指一方為他方完成一定工作之契據；如承包各種工程契約、承印印刷品契約及代理加工契據等屬之。．．．」；第7 條第3 款、第5 款規定：「印花稅稅率或稅額如左：．．．三、承攬契據：每件按金額千分之1
，由立約或立據人貼印花稅票。．．．五、買賣動產契據：每件稅額4 元，由立約或立據人貼印花稅票」；第8 條第1
項規定：「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；．．．」；第13條第1 項規定：「同一憑證而具有兩種以上性質；稅率相同者，僅按一種貼用印花稅票；稅率不同者，應按較高之稅率計算稅額」。
二、本件事實概要已如前述，有原告與東和、建輝公司訂定之合約書暨各該切結書、並本件印花稅違章案件核定稅額繳款書、印花稅違章案件罰鍰繳款書附於原處分卷可稽，堪予認定。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭契約為買賣契約，原告並無短漏印花稅額，被告指為具有承攬性質之約定即定尺清加工費、場租、小搬運等費用，實係業界之慣例，因供料商生產之鋼筋通常均為固定尺寸規格，此與買方所需鋼筋之尺寸規格不盡相符，乃由買方另外支出費用委託賣方依買方之要求裁切、清除零料，此即為「定尺清加工費」；另場租及小搬運，則係因營造廠之工地缺乏場地容納所有買進之鋼筋材料，買方要求材料供應商依其工程進度分次運送，而材料供應商對工期較長及運送次數較多者，則會收取此種場租及搬運費用。至於切結所載「承包」一語，所指為包料，而非包工，被告引為承攬之依據，自有誤會等語。
三、綜合兩造攻防要旨，本件之爭點厥為爭契約之性質為承攬或買賣契約？本院認：
㈠按承攬契約之定義，依民法第490 條第1 項規定為「當事人約定，一方為他方完成一定之工作，他方俟工作完成，給付報酬之契約」；買賣契約之定義，依民法第第345 條第1項
規定為「當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約」，前者重在勞務之給付，非如買賣關係之重在財產權之移轉。
㈡查本件系爭契約分別為原告與建輝、東和公司所訂立之「材料合約書」，兩份契約之內容大致相同，僅總價及報價單之各項單價有所不同而已，稽之與建輝公司所訂契約第1 至4
條之約定分別為：「貨品名稱：鋼筋材料」、「貨品規格：普通鋼筋，高拉鋼筋」、「貨品數量：如報價單」、「訂貨總價：如報價單。㈠訂貨（合約）總價計新台幣貳仟陸佰捌拾貳萬肆仟參佰肆拾伍元整（含稅）。詳細如附件估價單，貨品結算總價按照實收貨品數量結算，數量增減百分之十以內不另調價；實驗費用由乙方負擔。㈡合約一經簽定將來不論物價漲落其單價概不調整，乙方並不得藉故拖延交貨或要求任何加價補償」；另於契約第5 條約定付款方式、第7 條約定交貨方式、第8 條約定交貨期限、第9 條約定貨品驗收之細節；估價單所約定之各項單價為「普通鋼筋SD28」：單價8,250 元、總額11,368,500元，「高拉鋼筋SD42」：單價8,600 元、總額14,491,000元，「定尺清加工費」：單價315 元、總額964,845 元，「場租及小搬運」：單價0 、總額0 。另與東和公司所訂之契約總價為29,893,395元（含稅），估價單所約定之各項單價為「普通鋼筋SD28」：單價8,400 元、總額18,354,000元，「高拉鋼筋SD42」：單價8,610
元、總額10,392,270元，「定尺清加工費」：單價315 元、總額688,275 元，「場租及小搬運」：單價210 元、總價458,850 元，此有各該契約書及報價單附於原處分卷可憑。以上契約表明標的為「普通鋼筋SD28」、「高拉鋼筋SD42」，原告之主要義務為依約支付價金，東和、建輝公司則為依約定之期限、方式、地點交付標的。稽其契約之文義，原告與東和、建輝公司間所訂立者應屬民法第345 條第1 項規定之「當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約」，即應屬買賣無誤。至於「定尺清加工費」及「場租及小搬運」之性質，即如原告所主張前者係因供料商生產之鋼筋通常均為固定尺寸規格，與買方所需鋼筋之尺寸規格不盡相符，乃由買方另外支出費用委託賣方依買方之要求裁切、清除零料之費用；後者則係因營造廠之工地缺乏場地容納所有買進之鋼筋材料，買方要求材料供應商依其工程進度分次運送，而材料供應商對工期較長及運送次數較多者，則會收取此種場租及搬運費用，此經證人即東和公司之業務員到庭結證屬實（見本院95年11月29日準備程序筆錄），並有原告提供1 份研討會論文「最適鋼筋裁切問題之研究─以擋土牆為例」，文章中提及「對於鋼筋裁切之原則，可歸納目前鋼筋裁切的幾種做法：．…⒉訂購定尺鋼筋：此舉對於採購大量單一尺寸的鋼筋，是一可行的方法，不過定尺鋼筋單一尺寸重量小於25T ～50T ，鋼筋材料製造商會要求每噸鋼筋加收200 元～500 元不等價錢．…」，足以佐證此確為買賣鋼筋之慣例。再者，與東和公司所訂契約中定尺清加工費、場租及小搬運費共1,147,125 元，僅占契約總價之3.83% ；與建輝公司所訂契約中定尺清加工費為964,845 元，場租及小搬運費為0 ，占契約總價之3.59% ，即定尺清加工費、場租及小搬運費所占比例甚微，堪認此項由賣方代為裁切鋼筋及堆置、運送鋼筋之義務，應屬業界因營造業之特殊需求而產生之一種從義務，尚不致使本質上之買賣契約變更為承攬契約。末查，原告主張工程業本有包料、包工之別，賣方建輝、東和公司所立具之切結書中使用「承包」一詞乃指包料等語，對照系爭契約之約定，應屬可信。
四、綜上所述，原告主張系爭契約之性質為買賣契約，應可採信，被告誤以為承攬契約而按承攬契據稅率計算稅額及處以罰鍰，即有未合。訴願決定予以維持，亦有不當。原告訴請撤銷原處分與訴願決定，為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　1　　月　 11 　 日第七庭審判長法 官　李 得 灶
法 官　林 玫 君
法 官　李　玉　卿
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　 年　 1 　 月　 11　　 日書記官 楊 怡 芳