臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度簡更一字第19號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 11 月 30 日

臺北高等行政法院判決
96年度簡更一字第19號原　　　告　慶堂工業股份有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　桃園縣政府稅捐稽徵處
代　表　人　乙○○處長）住同
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因地價稅事件，原告不服本院中華民國95年7 月31日95年度簡字第309 號判決，提起上訴，經最高行政法院廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文
訴願決定及原處分(復查決定含原核定)均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實 及 理 由
一、事實概要：原告因使用坐落於桃園縣觀音鄉區一小段
192 、193 地號，及同段二小段6-1 地號等3 筆土地（下稱系爭土地），被告依土地稅法第4 條規定，核定其代繳民國（下同）94年地價稅新臺幣（下同）181,195 元，原告不服，以其於81年間將系爭3 筆土地出賣予芳盟實業股份有限公司（以下簡稱芳盟公司）後，即未曾使用該等土地；且系爭土地之所有權人並未行蹤不明，被告遽為指定原告為使用人代繳94年地價稅，顯有錯誤為由，提起復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。經本院審理後，以95年度簡字第309 號判決將原告之訴駁回，原告不服，提起上訴，經最高行政法院廢棄原判決，發回本院重新審理。二、原告起訴意旨略以：
㈠查坐落桃園縣觀音鄉區一小段192 、193 及同段二小
段6-1 地號土地，原告已於81年6 月25日出賣予訴外人芳盟公司，並已於81年8 月24日辦妥所有權移轉登記；其後，訴外人芳盟公司於81年10月22日向中央信託局抵押借款1 億9,200 萬元，又於82年3 月1 日向裕融企業股份有限公司抵押借款6 千萬元，此有系爭土地之土地登記謄本附卷可稽。
㈡次查芳盟公司迄未將全部買賣價金付清，原告乃未將系爭土地點交予芳盟公司。又，原告雖為防他人竊佔或破壞而派員駐守於系爭土地中之192 及193 地號土地圍牆週邊之警衛室，惟因系爭土地業經芳盟公司持以抵押借款，隨時有遭查封拍賣之虞，無法作長遠規畫，故原告於出賣後即未曾加以使用；另，系爭土地中之6-1 地號土地，與192 及193 地號土地上之圍牆及警衛室，二者距離4 百公尺以上，6-1 地號土地上所堆置之鋼構，業經被告於93年4 月間查明為世紀鋼廠股份有限公司（下稱世紀公司）所有，足見原告確未使用該地，實情至明。至於世紀公司其後委請其運送人世佑企業社負責人丁沈亮向被告表示其係於93年3 月以後才將該批鋼構堆置於該地云云，惟對照觀之被告於91年7 月間及93年4 月間就6-1 地號土地上所堆置之鋼構拍攝之照片，顯示二者均為相同之鋼構，尤見世紀公司早在91年前即開始使用6-1 地號土地堆置鋼構，實情益明。乃被告未明察及此，徒以世紀公司片面卸責之詞，即遽認原告於93年3 月前有使用6-1 地號土地堆置鋼構，已非可取；且6-1 地號土地上所堆置之鋼構，為興建房屋之建築材料，與原告生產閥門及空調設備所使用之不銹鋼材料，二者迥不相同，乃被告遽認原告於93年3 月前有使用6-1 地號土地堆置鋼構，尤非可取。
㈢再查系爭土地地價稅之納稅義務人，自81年8 月24日起即應改為芳盟公司，其公司所在地係設於臺北市○○○路○ 段11
2 號5 樓之3 ，並非行蹤不明，僅係自83年6 月1 日起擅自歇業，此有芳盟公司之公司變更登記事項卡附卷可稽，實情至明。復觀之原告聲請法院向芳盟公司發支付命令，對於芳盟公司所在地「臺北市○○○路○ 段11 2號5 樓之3 」及法
定代理人宋正隆之住所「臺北市○○路60巷10號2 樓」，雖以寄存方式送達，惟對於法定代理人李瑋斌及呂曼玲之住所「臺北縣新店市○○路184 號3 樓」，則非寄存送達，確經本人收受，足見芳盟公司並非行蹤不明，被告自應逕將地價稅單寄送芳盟公司法定代理人宋正隆、李瑋斌、呂曼玲收受，芳盟公司並應履行繳納地價稅之義務。乃被告遽為指定原告負責代繳芳盟公司所有系爭土地94年地價稅，顯與土地稅法第4 條第1 項第1 款規定不符。
㈣⒈再依據財政部88年6 月1 日台財稅第000000000 號稅法釋令略以：「．．．董事有數人時，得以章程特定一人為董事長（指有限公司），全體董事均有代表公司之權限，有限公司董事長死亡未改選而他遷不明，未選任新董事長，可認為回復至未選任董事長之情形，依公司法第108 條第1 項規定，得以其他董事為公司之代表人，對其送達稅捐稽徵文書，若有經理人，亦得依稅捐稽徵法第19條之規定對其送達．．．又如該公司停業已逾6 個月，亦可依公司法第10條規定由稽徵機關以利害關係人身分請求解散該公司，進行清算，而以清算人為稅捐稽徵文書之應受送達人。」。
⒉本件芳盟公司之董事長係宋正隆，乃董事2 人係李瑋斌、呂曼玲，李瑋斌又兼總經理。查芳盟公司董事長宋正隆（身分證字號：Ｚ000000000）向原告購買系爭房地，過戶後
其向中央信託局貸款，得款後卻未付原告尾款，即逃到國外，戶籍被除戶，請鈞院向出入境管理局函查即可證明。⒊依上揭財政部法令意旨及公司法第192 條、第208 條第1
項對股份有限公司董事之選任及董事長產生之規定，芳盟公司董事長宋正隆已逃到國外，戶籍被除戶，行蹤不明。在未選任新董事長，可認為回復至未選任董事長之情形，依公司法第192 條第1 項規定，得以其他董事即李瑋斌、呂曼玲為公司之代表人，對其送達稅捐稽徵文書，而李瑋斌又是總經理，亦得依稅捐稽徵法第19條之規定對其送達。經查，原告就芳盟公司積欠買賣價金尾款請求核發支付命令，由其董事兼總經理李瑋斌及另一董事呂曼玲送達支付命令，均有收受支付命令，表示芳盟公司行蹤並非不明，而被告未依上述法規將稅單寄給芳盟公司另2 董事及總經理，或依公司法第10條規定由被告以利害關係人身分請求解散該公司，進行清算，而以清算人為稅捐稽徵文書之應受送達人，適用法令有誤。
⒋綜上，被告未再送達芳盟公司另2 董事及總經理或請求解散，即適用土地稅法第4 條第1 項第1 款規定認為芳盟公司行蹤不明，指定土地使用人即原告負責代繳其使用部分之地價稅，認事用法顯有誤解。
㈤另被告指定原告代繳系爭土地92年地價稅，經原告不服訴經鈞院以94年度簡字第1079號判決原告勝訴，嗣經被告上訴後為最高行政法院以96年度裁字第1191號裁定駁回而告確定。三、被告答辯則以：
㈠「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：納稅義務人行蹤不明者。．．．」為土地稅法第4 條第1 項第1 款規定。
㈡原告主張其為防止他人竊佔或破壞而派警衛駐守系爭觀音鄉區一小段192 、193 地號等2 筆土地，惟因芳盟公司
已將系爭土地抵押借款，無法作長遠規劃，故其未曾加以使用；又系爭同段二小段6-1 地號土地與上揭2 筆土地上之圍牆及警衛室，距離400 公尺以上，又其上堆置之鋼構，為興建房屋之建築材料，與原告生產之不銹鋼材不同，且為鄰近世紀鋼鐵結構股份有限公司所有，足見原告確未使用該地等語，查原告雖於81年8 月24日將系爭土地出售予芳盟公司，惟芳盟公司遲未支付尾款，原告即派警衛看守，以防止他人竊佔或破壞，此有原告91年6 月27日（91）慶財字第06010
號函附卷可稽，按「物之出賣人負交付其物於買受人，並使其取得該物所有權之義務」為民法第348 條第1 項定明，而所謂交付其物於買受人，即移轉其物之占有於買受人，原告既原為系爭3 筆土地之所有權人，則負有買賣點交之義務，系爭土地自始未辦理點交，難謂原告就系爭土地無事實上之管領力，且原告當時於系爭土地上設置之警衛室、及圍起工業區段○○段192 、193 地號土地之圍牆，與被告所轄中壢分處91年7 月12日現場會勘時相同，未曾變更，又任何人進出該廠區亦均須由原告同意，此有原告91年11月7 日在被告所作談話筆錄附案可稽；且依被告95年3 月3 日再至現場勘查之勘查紀錄表所載，系爭觀音鄉區一小段192 、19
3 地號等2 筆土地，仍有受雇於原告之警衛看守，其廠房內堆放冷氣機，此亦有勘查紀錄表及照片附卷可稽。況對物有無事實上之管領力，不以其物放置於一定處所，或標示為何人所有為要件，且原告曾以92年7 月7 日（92）慶管字第07002 號函向被告申請系爭地號等3 筆土地按工業用地稅率課徵地價稅，顯見系爭3 筆土地實際上仍為原告所使用並屬原告管理之範圍，故被告依土地稅法第4 條規定指定原告為系爭3 筆土地之使用人，應負代繳地價稅之義務，並無違誤。㈢次查原告主張系爭3 筆土地之地價稅納稅義務人，自81年8
月24日起即應改為為芳盟公司，其公司所在地係設於台北市○○○路2 段112 號5 樓之3 ，並非行蹤不明，僅係於83年6 月1 日擅自歇業，且原告申請法院對芳盟公司所在地及其法定代理人宋正隆住所地發支付命令，因送達不到改以寄存送達為之，惟對「法定代理人」李瑋斌及呂曼玲住所地則非寄存送達，係由本人親收，又芳盟公司業於84年10月30日被經濟部撤銷登記，未依公司法規定向台北地方法院聲報清算事件，惟依法應行清算，被告應向該公司所有清算人送達，足證芳盟公司並非行蹤不明等語，參酌行政程序法第69條第2 、3 項規定「對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之。法定代理人、代表人或管理人有2 人以上者，送達得僅向其中之1 人為之。」，被告依原告提供芳盟公司之地址，經查雖為該公司登記之營業地址，惟依台北市稅捐稽徵處中南分處通報資料該公司已於83年6
月1 日擅自歇業、他遷不明，嗣經被告寄送繳款書至該公司台北市○○○路○ 段112 號5 樓之3 、台北縣三重市○○路
○ 段609 巷12號之地址，及法定代理人宋正隆於台北市○○
區○○路60巷10號2 樓之地址，均因遷移新址不明遭退回，此有寄送之公文封及掛號郵件收件回執影本各3 份附案可稽，故本案被告既已向納稅義務人及其董事長寄送繳款書未果，又芳盟公司自83年6 月亦已擅自歇業、他遷不明，此參諸其自81年間買賣系爭土地，逾10餘年迄未受理原告點交，亦可明證其行蹤不明，故被告依土地稅法第4 條規定，指定土地使用人之原告為系爭土地之地價稅代繳義務人，於法有據，況原告之類此案件，業經最高行政法院95年度判字第00161 號判決，及鈞院94年簡字第00852 號判決駁回在案，故原告仍為本案系爭土地之地價稅代繳人，被告對其送達地價稅繳款書，並無違誤，原告之主張，核不足採。
㈣按最高行政法院96年度判字第957 號判決略以：「．．．是以納稅義務人是否符合土地稅法第4 條第1 項第1 款規定之『行蹤不明』要件，應就納稅義務人個別觀察認定，納稅義務人為法人者，其若確係他遷不明，不因其代表人收受送達而否定之。經查，系爭3 筆土地之地價稅納稅義務人，自移轉予芳盟公司起，依前引土地稅法第3 條第1 項規定，應為登記所有權人之芳盟公司，其是否合於土地稅法第4 條第1
項第1 款規定納稅義務人行蹤不明，自應就芳盟公司是否行蹤不明認定之。依臺北市稅捐稽徵處中南分處通報資料該公司已於83年6 月1 日擅自歇業、他遷不明，嗣經被上訴人寄送稅單至該公司臺北市○○○路○ 段112 號、臺北縣三重市
○○路○ 段609 巷12號之地址，均因遷移新址不明遭退回，
被上訴人依土地稅法第4 條第1 項第1 款之規定，指定土地使用人之上訴人為系爭土地之地價稅代繳人，並無不合，．．．惟依據上開說明，認定納稅義務人芳盟公司為行蹤不明，不因其代表人或全體清算人是否送達而否定之，上訴人之主張，並非可採。」，故原告仍為本案系爭土地之地價稅代繳人，被告對其送達地價稅繳款書，並無違誤，原告之主張，核不足採。
四、按地價稅之納稅義務人為土地所有權人，為土地稅法第3 條第1 項第1 款所明定。雖同法第4 條第1 項第1 款規定土地有納稅義務人行蹤不明之情形者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅，惟此必以納稅義務人確有行蹤不明之情事，始足當之。
五、經查，本件被告就系爭3 筆土地對原告課徵94年地價稅，無非係以原告雖於81年8 月24日將系爭3 筆土地出售予訴外人芳盟公司，惟訴外人芳盟公司遲未支付尾款，原告即派警衛看守，以防止他人竊佔或破壞，原告既為系爭土地之原所有權人，自負有買賣點交之義務，系爭3 筆土地自始未辦理點交，難謂原告就系爭3 筆土地無事實上之管領力；芳盟公司已於83年6 月1 日擅自歇業、他遷不明，對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之，法定代理人、代表人或管理人有2 人以上者，送達得僅向其中之一人為之，行政程序法第69條第2 、3 項訂有明文，系爭3
筆土地納稅義務人為訴外人芳盟公司，經被告寄送稅單至該公司臺北市○○○路○ 段112 號、臺北縣三重市○○路○ 段
609 巷12號之地址，及負責人訴外人宋正隆於臺北市○○區○○路60巷10號2 樓之地址，均因遷移新址不明遭退回（退回者均係88年度地價稅繳款書），被告既已寄送稅單至訴外人芳盟公司及負責人宋正隆住所，依前開行政程序法第69條第2 、3 項規定，被告雖未再向訴外人芳盟公司董事李瑋斌及呂曼玲2 人為稅單之送達，亦無違誤為據。惟查：
㈠按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」、「公司之解散，不向主管機關申請解散登記者，主管機關得依職權或據利害關係人申請，撤銷其登記。」、「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」、「第83條至第86條、第87條第3
項、第4 項、第89條及第90條之規定，於股份有限公司之清算準用之。」、「清算人有數人時，得推定一人或數人代表公司，如未推定時，各有對於第三人代表公司之權。關於清算事務之執行，取決於過半數之同意。推定代表公司之清算人，應準用第83條第1 項。」公司法第24條、第25條、第397 條第1 項、第322 條第1 項、第334 條及第85條分別定有明文；另90年11月12日修正公布之公司法第26之1 條復規定：「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前三條之規定。」可知，股份有限公司經主管機關撤銷登記後，即當然進入清算程序，除依公司法或公司章程另有規定或經股東會另行選任清算人外，應以董事為清算人，並清算人有數人時各有對於第三人代表公司之權。另依行政程序法第69條第2 項：「對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之。」之規定，暨土地稅法第4 條乃因：「地價稅之納稅義務人雖已明確規定，但事實上仍有納稅義務人行蹤不明．．．等情形，使稅單無法送達，故訂定代繳辦法，以利稽徵。」之立法理由；足認地價稅之納稅義務人若為股份有限公司，並其已因遭撤銷登記而當然進入清算程序時，該地價稅稅單即須對公司及公司代表人即清算人全體均無法送達時，始得謂該公司已行蹤不明，方符上述法律規定及土地稅法第4 條之立法目的。至行政程序法第69條第3
項：「法定代理人、代表人或管理人有二人以上者，送達得僅向其中之一人為之。」之規定，乃在規範法定代理人、代表人或管理人有二人以上時，其中任何一人均有受送達權限，亦即僅向其中一人為送達者，即生送達之效力；尚非謂因其中一人未能送達，即得認該機關、法人或非法人之團體係行蹤不明。
㈡訴外人芳盟公司為股份有限公司，董事長宋正隆，董事李瑋斌( 亦為總經理) 及呂曼玲，其於84年10月30日為經濟部以經商字第222945號撤銷登記，此有公司變更登記事項卡及經濟部95年2 月24日經商字第09500026950 號函附卷可稽，則該公司既經撤銷公司登記，應即進行清算程序，原有董事會及董事職權因此停止，改由清算人行之，亦即此際清算人始為公司之代表人。再依公司法第322 條規定，股份有限公司之清算，除公司法或章程另有規定或股東會另選清算人外，以董事為清算人，不能依此規定定清算人時，法院得因利害關係人之聲請，選派清算人。依上開經濟部函文所附之訴外人芳盟公司之章程，並無選任清算人之規定，亦無證據顯示訴外人芳盟公司股東會有選任清算人，是其董事長宋正隆及董事李瑋斌、呂曼玲即為當然清算人，被告對訴外人芳盟公司課徵稅捐，自應對之送達。詎被告向董事長宋正隆送達未果後，未再向其他有受送達權限之董事為送達，即遽認訴外人芳盟公司行蹤不明，而指定原告為系爭土地地價稅代繳人，已有未合。至於行政程序法第69條之規定，係指機關、法人或非法人之團體，其法定代理人、代表人或管理人有2 人以上者，任何一人有受送達權限，向其中一人已送達者，發生送達效果，非謂對其任何一人為送達未成功，亦無庸對其他人為送達。被告對訴外人芳盟公司之董事長宋正隆係送達未果，並非已送達，本件與上開行政程序法第69條之規定無涉。
㈢按「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎」，行政訴訟法第260
條第3 項定有明文。本件已經最高行政法院發回意旨指明「芳盟公司於遭撤銷登記當然進入清算程序，且除該公司有另行選任清算人或公司章程另有規定外，應以公司董事即宋正隆、李瑋斌及呂曼玲三人為清算人，並代表公司，而非當然仍以宋正隆作為公司之代表人；故原審判決未查明芳盟公司之清算情形，並據以適用法律認定芳盟公司之代表人，暨是否已因無法對該公司及公司代表人為送達，而得認已行蹤不明。反謂芳盟公司是否遷移不明與其清算情形無涉，而逕依上述送達情形認定芳盟公司已行蹤不明，依上開所述，自有判決適用法規不當之違法」，本院依發回意旨查明認定宋正隆及董事李瑋斌、呂曼玲為當然清算人，則被告自應對全體清算人踐行送達程序，視送達結果方等判斷芳盟公司是否行蹤不明。乃被告仍指芳盟公司已於83年6 月1 日擅自歇業、他遷不明，與全體清算人是否合法送達無涉云云，顯與最高行政法院發回意旨不符，自不足採。
六、從而，原處分（復查決定含原核定）以訴外人芳盟公司自83年6 月1 日起擅自歇業他遷不明，指定原告代訴外人芳盟公司繳納地價稅，核定94年地價稅181,195 元，於法有違，訴願決定未予糾正，亦有未洽。原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。又本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段、第233條第1項、第236條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 11　　月　 30 　 日第四庭法 官　李　玉　卿上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　11　 月　 30　　 日書記官 楊 怡 芳