臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第01491號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 11 月 28 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01491號
原　　　告　達達國際企業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　張福淙　會計師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年3 月14日台財訴字第09500609800 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告92年度營利事業所得稅結算申報，原列報旅費新臺幣（下同）5,921,285 元及佣金支出16,510,699元，經被告初查分別核定1,982,533元及0 元，應補稅額813,170元。原告不服，申經復查結果，除獲准追認旅費2,427,672
元外，其餘復查駁回。原告就佣金支出部分不服，提起訴願經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分（復查決定）關於否准認列佣金支出16,510,699元部分均撤銷。
⒉訴訟費用被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用原告負擔。
三、兩造之爭點：原告所列報之佣金支出，是否確有委託仲介銷貨之事實，而屬營業所需之必要合理費用？
㈠原告主張之理由：
⒈原告於92年10月22日匯款支付部份系爭佣金10,948,742（美元316,659 ）時，因資金調度曾向股東借款1050萬元，已於92年12月9 日連同前借共計還款19,612,500元，此有傳票可證，按公司因資金調度向股東借款融通，乃商場常態；被告竟以支付佣金之資金來源為原告之代表人，非原告自有資金為由剔除，而財政部復以原告所提示之佣金支出匯款資料係由代表人甲○○支付，金額1050萬元，截至目前為止尚無還款紀錄之理由駁回，應係違法。
⒉原告運銷巴拿馬FAMCO S.A 公司代工後之產品，依客戶所在地區出口至買方國家巴拿馬、墨西哥及美國，此乃正常國際貿易型態，原告竟以佣金依外銷FAMCO S.A 公司5%計算，惟出口報單資有巴拿馬、墨西哥及美國云云，予以剔除，被告以其對國際貿易之誤會，率爾指摘質疑謂原告未能提示居間仲介事實之相關證明文件供核。且被告並未行文要求原告提示相關證明文件，亦無法令規定，納稅人應提供相關證明文件，始足以認定有居間仲介事實。被告此不合理之要求，其是否對所有公司一概適用？又原告已依法將佣金支出所取具之合約書、出口報單、匯款資料、往來文件等支付憑證提供原處分機關查核，另已依商業會計法第15條製作合法之會計憑證供核，被告自應依法准原告列報佣金支出，被告實不宜對原告作出法外之要求。
⒊訴願決定謂：「92年度佣金支出匯款總額13,776,341元，與申報佣金支出16,510,699元不符，該筆支出是否確為營業所必需，不無疑義。」云云；按申報佣金支出係按權責基礎認列，年度終了尚有期初、期末應付未付，焉能相符？又原告係由貿弘企業股份有限公司變更名稱，而貿弘企業股份有限公司則由達達企業股份有限公司與貿弘企業股份有限公司合併組成，以貿弘企業股份有限公司為存續公司，達達公司於91年度確有支付佣金予FAMCO S.A 公司銷貨之事實，共計14,946,254元，與本案金額相當，被告之疑義純屬誤會。
㈡被告主張之理由：
⒈原告92年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出16,510,699元，經被告以其支付佣金之資金來源為原告之代表人，非原告自有資金；另新客戶（Exclus iveLine）訂單由巴拿馬Famco S.A.公司代工，系爭佣金係按出口至Famco S.A.公司銷貨金額5%支付介紹人鄧劍清（DENG JIAN QING），惟出口報單資料買方國家有巴拿馬、墨西哥及美國，原告又未能提示居間仲介事實之相關證明文件供核，乃不予認列，核定佣金支出為0 元。而原告申請復查，經被告依其提示之合約書、出口報單、匯款資料、往來文件及佣金支出總分類帳資料查核，系爭合約內容僅簡單表達佣金計算依據，並未詳細訂明權利義務規範，且未能提示具居間仲介事實之相關文件供核，故駁回其復查之申請，原告提起訴願，亦經決定駁回。
⒉原告起訴雖執前開主張資為爭議。惟查，被告以94年10月26日北區國稅審一字第0940011963號函請原告提示匯款金額13,776,341元與佣金支出申報16,510,699元之差異及具居間仲介事實之相關文件，依原告主張系爭佣金支出之合約書，僅約定「佣金支付之依據係以貨物出口至FAMCO S.A銷貨金額5﹪計算佣金。」，並未具體約定介紹人鄧劍清應提供之勞務內容，另往來文件資料僅說明新客戶EXCLUSIVE LINE之名稱，並未說明原告應提供之商品為何；依出口報單資料之買方名稱皆為FAMCO S.A 公司，買方國家除巴拿馬外還有墨西哥及美國，惟FAMCO S.A 係原告已存在之客戶，原告皆未提示FAMCO S.A 與新客戶EXCLUSIVE LINE間之關聯性及出口貨物運送至他國而非新客戶EXCLUSIVE LINE之證明文件及原因，依改制前行政法院83年度判字第770 判決意旨，難謂該項支出係為經營本業所必需之必要或合理費用。
⒊原告92年度佣金支出申報匯款金額13,776,341元，與申報佣金支出16,510,699元不符，原告僅說明上開差異係應付未付，另提供之還款金額資料亦與提供之借款金額資料不符，原告於訴訟中主張確有支付佣金於FAMCO S.A 公司銷貨之事實，惟亦未提示相關證明以實其說，又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16號著有判例。原告無法提示92年度有新增客戶之證明及與新客戶EXCLUSIVE LINE往來之資料，亦未能提示足資證明有居間仲介之事實，並說明系爭佣金確係為業務上支付之必要，原核定剔除系爭佣金支出並無違誤，原告所訴核不足採。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變更為陳文宗，茲據該新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許，合先敘明。
二、原告92年度營利事業所得稅結算申報，原列支付予鄧劍清（DEN GJIAN QING）之佣金支出16,510,699元，經被告查核結果，以其支付佣金之資金來源為原告之代表人，非原告自有資金；另新客戶（Exclusive Line）訂單由巴拿馬FAMCO S.A 公司代工，上開佣金係按出口至FAMCO S.A 公司銷貨金額5%支付鄧劍清，惟出口報單資料買方國家有巴拿馬、墨西哥及美國，原告又未能提示鄧劍清有居間仲介事實之相關證明文件供核，乃全數剔除，核定佣金支出為0 元之事實，為兩造所不爭，並有原告前開結算申報書及被告核定通知書附原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告起訴主張：其因資金調度曾向股東借款支付部分系爭佣金1050萬元，已於92年12月9 日連同前借款共計還款19,612,500元，此乃商場常態，亦有傳票可證；又其已依法提示佣金合約書、出口報單、匯款資料、往來文件及相關會計憑證供核，足證原告確有支付佣金之事實，自應准予認列減除，被告以其未能提示居間仲介事實之相關文件供核，不予認列，於法無據，亦有失公平等語。故本件之爭執，在於原告所列報之佣金支出，是否確有委託仲介銷貨之事實，而屬營業所需之必要合理費用？
四、經查：
㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第24條第1 項定有明文。又「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。……五、佣金支出之原始憑證：…㈡支付個人之佣金應以收據或書有受款人姓名、金額及支付佣金字樣之銀行送金單或匯款回條為憑證。…」亦為行為時營利事業所得稅查核準則第92條所明定。
㈡次按，稅捐法制採量能課稅原則，有關「成本費用」之認定，即應遵守會計上之配合原則，故前揭所得稅法第24條第1 項規定所稱應減除之成本費用，應依事實認定有無可直接歸屬於各項收入項下之成本及必要費用，始得減除之。而關於佣金支出，係營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售該事業之產品或服務，而由該事業支付之報酬，因此，有無支付佣金之必要，自應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務以為斷，若無實際提供仲介勞務，縱形式上具備有合約書及結匯支付證明，亦難謂該項支出為營業所需之必要或合理費用，方符合前揭成本費用及收入配合原則（改制前行政法院83年度判字第770 判決參照）。故財政部93年1 月2 日修正上揭查核準則第92條第1 款規定：「佣金支出應依所提示之契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件，核實認定。」即明文重申前開佣金支出之基本認定原則，以資明確，而杜爭議（見上開修正條文說明表），原告主張其依法只須提出佣金支出之相關合約及原始憑證等相關證明即可，被告要求其提出有實際提供仲介勞務之事實，於法無據云云，顯有誤解，尚不足採。
㈢又按，當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，民事訴訟法第277 條前段定有明文，依行政訴訟法第136 條之規定，上開規定為行政訴訟程序所準用。而有關所得計算基礎之減項，即成本及費用，因屬稅捐債權減縮或消滅之要件事實，依上揭舉證責任分配原則，自應由納稅義務人負舉證責任。故原告就其列報前開佣金支出，確有委託仲介銷貨之事實，自應負舉證責任，合先敘明。㈣原告主張92年度支付予鄧劍清之系爭佣金16,510,699元，雖說明係因鄧劍清於91年底介紹新客戶Exclusive Line而產生新訂單，此訂單係由FAMCO S.A代工，故出口至FAMCOS.A 云云（見原處分卷第540 頁），並提出佣金合約書、出口報單、匯款資料、往來文件及其內部製作之會計憑證為憑。惟查，原告92年度佣金支出申報匯款金額為13,7
76,341元，與申報佣金支出16,510,699元不符，原告僅說明上開差異係應付未付，另提供之還款金額資料亦與提供之借款金額資料不符，其資金流程之真實性已有疑義。又依原告所提示前開佣金合約書（Agreement ），僅略載：「佣金支付之依據係以貨物出口FAMCO S.A 銷貨金額5%計算佣金。」等語（見原處分卷第198 頁），對仲介之標的、對象、佣金結算及付款日期等重要事項均未有約定，無從確認介紹人鄧劍清應提供之具體勞務內容為何，亦無從據以勾稽查核原告提示與鄧劍清名義往來傳真文件之內容（見原處分卷第536-538 頁）是否屬實。復參諸原告之出口報單所載，買方名稱皆為FAMCO S.A 公司，買方國家除巴拿馬外還有墨西哥及美國，惟FAMCO S.A 公司係原告既有之巴拿馬客戶，依原告提示之應收帳款總分類帳資料，92年初對其應收帳款即高達269,839,767 元，原告就
FAMCO S.A 公司與新客戶Exclusive Line間之關聯性；及出口貨物運送至他國而非新客戶Exclusive Line之原因，亦未提出具體之說明或其他可資採信之確切證據以為證明，自難信其前開主張為真實，亦難認原告列報系爭佣金支出確為營業所需之必要或合理費用，故依前揭舉證責任分配原則，本件事實不明所生之不利益，自應歸屬於負舉證責任之原告負擔。
五、綜上所述，原告既無法證明有委託鄧劍清仲介銷貨之事實，被告核定剔除其列報給付鄧劍清之佣金支出16,510,699元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 11　　月　 28 　 日第二庭審判長法 官　徐瑞晃
法 官　陳金圍
法 官　蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 11　　月　 28 　 日書記官 李淑貞