臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第02344號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 07 月 17 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02344號
原　　　告　啟琳化工有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　邱雅文　律師
複代理人　黃青鋒　律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年5月7日台財訴字第 09600128390號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失新臺幣（下同） 9,278,954元（包括備抵呆帳提列數 56,927元及實際發生呆帳損失9,222,027元），被告以其中6,012,591 元未取得債權憑證，不予認列，核定呆帳損失3,266,363元，應補稅額1,407,952元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）關於否准原告認列呆帳損失6,012,591元部分，均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關否准認列系爭6,012,591元為93年度
呆帳損失，是否適法？
㈠原告主張之理由：
⒈按所得稅法第49條第5項第1款：「因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。」，所謂其他原因，係指倒閉逃匿、和解或破產之宣告之類以外之原因。
⒉次按改制前行政法院72年判字第962 號裁判要旨：「按應收帳款、應收票據及各項欠款債權因倒閉逃匿、和解或破產之宣告或其他原因致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失，為行為時所得稅法第49條第3項第1款所明定。『本件原告申報回安西藥房壞帳損失中之119,428 元，已經原告提出台灣台南地方法院68年訴字第2227號民事判決、判決確定證明書及同院民事執行案件債權憑證為證，從而顯有債權之全部不能收回之情形，揆諸首揭法條規定，自得視為實際發生壞帳損失認列，此部分被告機關遽以原告未能提出法院發給債務人無財產可供執行之債權憑證駁回原告復查之申請，自嫌未合。』認定債權人已提出民事判決確定證明書及法院執行案件債權憑證者，即足以顯示有債權之全部不能收回情形，依法自得視為實際發生壞帳損失認列。」
⒊原告於93年間對中央塗料公司之銷貨收入金額雖為40,297,719 元，所申報毛利為7,719,779元，惟中央塗料公司於93年惡性倒閉，原告對中央塗料公司應收之多筆票據債權，亦陸續於93年間遭中央塗料公司退票，包括3,209,436元、4,751,021元、1,261,570元總計共3筆票據債權，原告於93年度申報呆帳損失為9,278,954 元，包括備抵呆帳提列數56,927元及實際上發生呆帳損失9,222,027 元。經原告向法院取得執行名義，並申請強制執行後，其中3,209,436 元部份已取得台灣板橋地方法院民事執行處所核發之債權憑證，經被告機關准予認列外。另2 筆4,751,021元、1,261,570元，原告亦取得台灣桃園地方法院民事執行處於96年2月6日所核發之債權憑證，惟被告機關仍不予認列為呆帳損失。
⒋本件原告請求依據為所得稅法第49條第5項第1款：
⑴按所得稅法第49條第5項第1款：「因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。」，所得稅法第49條第5項第1款其立法理由雖未針對何謂「其他原因」，但依據文義解釋方法及論理解釋方法，所謂其他原因，乃是指倒閉逃匿、和解或破產之宣告之類似情況以外之其他原因。
⑵經查：本件中央塗料工業股份有限公司（下稱：中央塗料）於93年惡性倒閉，原告對中央塗料公司三筆票據債權，其中 3,209,436元部份已取得台灣板橋地方法院民事執行處所核發之債權憑證，另外2 筆部份雖尚未取得債權憑證，依據一般經驗法則，中央塗料公司第1筆債務都已無法清償，自可預期其餘2筆票據債務亦應無法清償，自屬倒閉或其他原因致債權之一部或全部不能收回之情況。
⑶再查：中央塗料之負責人陳鍊輝，在擔任中央塗料董事長期間，編制不實91年、92年資產負債表，並於93年爆發跳票7000萬元危機，負責人陳鍊輝掏空中央塗料，台灣台北地方法院檢察署於97年1月7日將陳鍊輝等人提起公訴，該起訴書具體指出：「一、…陳鍊輝意圖為上海金宗公司不法之利益，及損及中央塗料公司之利益，自84年起利用職務之便，提供中央塗料公司商標及技術予上海金宗公司使用；且於上海金宗公司前債未清，復無任何擔保品或保證之情形下，仍繼續將中央塗料公司成品、半成品及原物料大量銷往上海金宗公司，使中央塗料公司之代墊款，自88年12月31日迄92年12月31日止，增達5億4135萬1860元、1億3633萬7152元，『錢』進大陸關係人等公司，債留台灣中央塗料公司本體，已逾中央塗料公司實收資本額，使中央塗料公司財務發生重大損害，於93 年6月起爆發近7000萬元退票；二、…陳鍊輝於93年初明知92年及91年12月31日中央塗料公司應收關係人款分別為5億6670萬8063元與4億8472萬2708元，均係多年累積無法收回，…呆帳發生之可能性很大，會計上應列為呆帳損失，於編列資產負債表時，仍故意不予提列備抵呆帳，虛增資產，…」等語，中央塗料公司之負責人掏空資產，債留台灣，足證原告對中央塗料公司票據債權應屬不能收回之情況，故原告於93年度申報呆帳損失為9,278,954元，包括備抵呆帳提列數56,927
元及實際上發生呆帳損失9,222,027 元，於法並無不合。
⒌營利事業所得稅查核準則第94條第6 款之規定，顯然違反憲法第23條及違背母法所得稅法之授權：
⑴按憲法第23條規定：「人民之自由權利，險為防止妨礙他人自由、避免緊急危難、維持社會秩序，或增進公共利益所必要者外，不得以法律限制之。」，故限制人民權利時，應有法律之授權，為憲法第23條新明文規定。
⑵次按對於人民有違反行政法上義務之行為，涉及人民權利之限制，依憲法第23條及中央法規標準法第5 條第2款規定，應以法律定之;若法律授以補充規定者，授之目的、內容及，應、技明，始得據以發布命令。為大法官會議解釋釋字第313號、第390號、第394 號、第402號、第522號、第586號、第593號、第632 號、第635號、第637號解釋所明定。故涉及人民權利之限制，須有法律之授權，且授權之目的、範圍及內容必須符合具體明確之條件。
⑶經查，營利事業所得稅查核準則第94條第6 款：「前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；債務人居住國外者，應有我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明；債務人居住大陸地區者，應有行政院大陸委員會委託處理臺灣地區與大陸地區人民往來有關事務之機構或團體之證明；其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄；其屬破產之宣告或依法重整者，應有法院之裁定書正本；其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」，其規定已違反母法之授權。
⑷所得稅法第49條第5項第1款，並無規定經法院之催收程序：所得稅法第49條第5項第2款有規定：「債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者」，而所得稅法第49條第5項第1款則無規定須「經催收後」，故營利事業所得稅查核準則第94條訂定「其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證」，顯然逾越母法之授權。
⑸另營利事業所得稅查核準則規定：「其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本」；「其屬申請法院強制行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證」，同一條文兩相比較，和解筆錄僅屬於執行名義，倘債權人僅取得法院之和解筆錄，尚未申請強制執行程序時，即得依據所得稅法第49條規定認列該筆呆帳，而債權人若申請法院強制執行時，卻需取得債權憑證才得認列該筆呆帳，該查核準則顯不適法。
⑹退萬步言，原告向桃園地方法院申請本票裁定時，該院民事庭以94年度票字第881 號通知，命原告提出中央塗料公司之最新戶籍謄本及變更登記事項卡，亦足證中央塗料公司當時已因倒閉或其他原因，至原告無從行使票據債權。
⒍原告已於訴願程序提出債權憑證，被告機關依據改制前行政法院62年判字第575號判例及78年判字第333號裁判意旨，應准予認列該兩筆呆帳損失：
⑴改制前行政法院72年判字第962 號裁判要旨：「按應收帳款、應收票據及各項欠款債權因倒閉逃匿、和解或破產之宣告或其他原因致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失，為行為時所得稅法第49條第3項第1款所明定。『本件原告申報回安西藥房壞帳損失中之 119,428元，已經原告提出台灣台南地方法院68年訴字第2227號民事判決、判決確定證明書及同院民事執行案件債權憑證為證，從而顯有債權之全部不能收回之情形，揆諸首揭法條規定，自得視為實際發生壞帳損失認列，此部分被告機關遽以原告未能提出法院發給債務人無財產可供執行之債權憑證駁回原告復查之申請，自嫌未合。』認定債權人已提出民事判決確定證明書及法院執行案件債權憑證者，即足以顯示有債權之全部不能收回情形，依法自得視為實際發生壞帳損失認列。」
⑵本件中央塗料公司於93年惡性倒閉，原告對中央塗料公司三筆票據債權，其中3,209,436 元部份已取得台灣板橋地方法院民事執行處所核發之債權憑證，另外二筆部份雖尚未取得債權憑證，依據一般經驗法則，中央塗料公司第一筆債務都已無法清償，自可預期其餘二筆票據債務亦應無法清償，故原告將中央塗料公司之應收票據轉列為呆帳損失並無不合。
⑶且原告亦已取得台北地方法院94年度促字第15211號
支付命令及確定證明書，並以該執行名義向台灣桃園地方法院聲請強制執行，依據前揭裁判要旨，原告已提出執行名義、聲請強制執行之證明文件等資料，已足以顯示本件債權有全部不能回收之情形。
⑷又原告早已以該執行名義於94年初即向台灣桃園地方法院民事執行處聲請強制執行（該執行案號為94年執字第1258號），桃園地方法院卻遲至96年2月1日始核發債權憑證，該執行法院因多數債權人併案參與分配，致法院稽延作業程序，遲發債權憑證，惟該不利益不應由原告承擔。
⑸再按改制前行政法院62年判字第575號判例及78年判
字第 333號裁判意旨：「營利事業所得稅納稅義務人，因債務人倒閉、逃匿，致其債權無從催收，而於確定其為呆帳之年度，列報呆帳損失時，縱然列報時未能取具催收證明。如於訴願程序進行中補辦證明文據，足以證明是項呆帳於列報年度確為呆帳，即非不得准予核實認列」。
⑹本件關於中央塗料公司應付原告2 筆票據債務，即被告機關不予認列之部分，原告申請復查時，雖尚未取得債權憑證，但原告於訴願程序中已取得台灣桃園地方法院所核發之債權憑證，原告隨即提出該債權憑證供訴願機關核參，依據前揭二則最高行政法院判例意旨，原告既已於訴願程序中將該債權憑證提出，訴願機關自應准予原告認列93年度之呆帳損失為9,278,954 元，惟訴願決定未准予原告認列93年度之呆帳損失9,278,954元，該訴願決定及原行政處分自有違法，
應予撤銷。
⒎綜上所陳，本件被告機關認原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失9,278,954元，僅核定呆帳
損失為3,266,363元，命原告補繳稅額1,407,952元，原告認該違法行政處分，已損害原告之權益，故援引行政訴訟法第4條第1項之規定，請求撤銷被告機關違法之行政處分。本件原告已符合所得稅法第49條第5 項之規定，被告機關僅認列原告部分呆帳，命原告補繳稅額1,407,952元，原告實難甘服，依據所得稅法第48條第5項第1款、行政訴訟法第4條第1項，請判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失： 1、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。2、債權中有逾期2年，經催收後，未經收取本金或利息者。」行為時所得稅法第24條第1項及第49條第5項所明定。次按「五、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有下列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（一）因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。（二）債權中有逾期2 年，經催收後未經收取本金或利息者。上述債權逾期二年之計算，係自該項債權原到期應行償還之次日起算；債務人於上述到期日以後償還部分債款者，亦同。六、前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址……其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；其屬逾期2 年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」為營利事業所得稅查核準則第94條第5款及第6款所明定。又「按營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失……此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報。」改制前行政法院50年度判字第26號著有判例。
⒉原告訴稱系爭呆帳損失中中央塗料公司應給付之5,084,758元，已於96年2月6日取得臺灣桃園地方法院民事執
行處核發之債權憑證乙節，經就原告提示之94年2月2日94年度票字第881 號臺灣桃園地方法院民事裁定附表資料，系爭呆帳6,012,591元分屬2筆應收票據，票據到期日及金額分別為93年10月31日4,751,021元及93年11 月30日1,261,570元，該筆債權至93年底未逾2年，且於93年度尚未取具法院發給之債權憑證，系爭呆帳損失5,084,758 元於93年度尚未確定，否准認列為93年度呆帳損失，揆諸首揭規定，並無不合；至其餘系爭中央塗料公司呆帳損失927,833元，至93年底亦未逾2年，且於93年度尚未取具法院發給之債權憑證，被告否准認列為93年度呆帳損失，揆諸首揭規定，亦無不合。
⒊按所得稅法第49條第5 項第1、2款所定呆帳損失發生之原因，迴然不同。前者以債務人倒閉、逃匿、和解、破產或其他原因，致債權不能收回為要件；後者之債務人則並無上開原因，僅以債權逾2 年經催收而未收回為已足，各該規定之內容既有不同，適用時自應有所分際。本件系爭呆帳損失中中央塗料公司應給付之5,084,758
元，於96年度始取得法院發給之債權憑證，依相關規定，原告應於系爭債權「確定」無法收回，即取具法院發給之債權憑證之當年度（96年度）方得列為呆帳損失，不應於未確定以前之年度預先列報，自不得列為93年度之呆帳損失；至原告引用78年判字第333 號判決，觀諸其內容係屬債權逾期2 年進行催收情況，與本件內容顯然不同，自無援引適用之論據，併予陳明。
⒋系爭呆帳損失 6,012,591元是否符合所得稅法第49條及營利事業所得稅查核準則第94條規定之認列要件乙節。⑴依行為時所得稅法第24條第1項及第49條第5項，營利事業所得稅查核準則第94條第5款及第6款規定，呆帳損失若已實際發生，基於收入與成本費用、損失配合原則，准依前揭所得稅法第24條第1 項規定，扣抵當年度之營利事業所得額，惟應於確定其為呆帳之年度列報，不得於未確定以前之年度預先列報，且應於發生當年度沖抵備抵呆帳。又應收帳款、應收票據及各項欠款債權有因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回，或逾期2
年，經催收後，未經收取本金或利息者，雖得視為實際發生呆帳損失，但因倒閉、逃匿原因者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；其屬和解原因者，應有法院之和解筆錄、裁定書正本或商業會、工業會之和解筆錄等；其屬破產之宣告或依法重整原因者，應有法院之裁定書正本；其屬申請法院強制執行原因者，應有法院發給之債權憑證；而逾期2 年經催收後，未經收取本金或利息者，則須取具郵政機關已送達之存證信函或向法院訴追之催收證明，否則均難認其呆帳損失業已實際發生。由於呆帳損失係以實際發生為前提，故首重其真實性，即便是擬制性之「視為」實際發生，在所提示之證明文件上亦應要求其應具有客觀擔保性，始足當之。因此前揭營利事業所得稅查核準則第94條第6 款規定，列報呆帳損失應取具書有倒閉或他遷不明前確實營業地址之無法送達存證函，法院之和解筆錄、裁定書正本、商業會、工業會之和解筆錄、法院之裁定書正本、法院發給之債權憑證，或郵政事業已送達之存證信函、向法院訴追之催收證明等，其目的即在於藉由以上具有公信力之機構所為之認證，以確保呆帳損失發生之真實性，自有其制度設計上之考量，應予遵循。
⑵本件系爭呆帳損失6,012,591元，經查係分屬2筆應收票據，票據到期日及金額分別為93年10月31日4,751,021元及93年11月30日1,261,570元，此有94年2月2日94年度票字第881 號臺灣桃園地方法院民事裁定附表資料可稽；是系爭呆帳損失之前揭2 筆債權至93年度尚未逾2年，自非營利事業所得稅查核準則第94條第5款第2目「債權中有逾期2年，經催收後，未經收取本金或利息者」之呆帳損失情形。
⑶又依原告提示之文件觀之，原告與系爭呆帳損失債務人中央塗料工業股份有限公司（以下簡稱中央塗料公司）以申請法院強制執行之程序進行，屬營利事業所得稅查核準則第94條第5款第1目所規定之「其他原因」條件列報呆帳損失，此有臺灣桃園地方法院民事裁定（94年度票字第881 號）資料可稽；是依營利事業所得稅查核準則第94條第6 款規定，其屬申請法院強制執行原因者，應有法院發給之債權憑證，惟查系爭呆帳損失6,012,591元，其中5,084,758元原告於96年度始取得債權憑證，於93年度尚未確定；至其餘系爭中央塗料公司呆帳損失 927,833元，於93年度亦尚未取具法院發給之債權憑證，亦不符合營利事業所得稅查核準則第94條第5款第1目「倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因」之呆帳損失情形。
⑷綜上，系爭呆帳損失6,012,591元，於93年度尚未確
定，不符合所得稅法第49條及營利事業所得稅查核準則第94條規定之認列條件，被告否准認列為93年度呆帳損失，並無不合。
⒌系爭呆帳損失債務人中央塗料公司營業狀態乙節。
⑴經查系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司停業日期（起）95年4月20日，停業日期（迄）96年3月31日，此有中華民國經濟部商工登記資料公示查詢系統資料及營業稅稅稅籍資料查詢作業資料可稽。次查中央塗料公司93年度營利事業所得稅結算申報，該公司於94年5 月30日申報，所得期間93年1月1日至93年12月31日，營業收入總額列報7 億餘元，並經財政部臺北市國稅局95年12月26日核定，此有93年度中央塗料公司（統一編號00000000）損益及稅額計算表建檔及維護作業、營所稅結（決）算（未申報）案件查詢及外更正作業等資料可稽。依前揭資料，顯見系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司於93年度仍在營業。
⑵按「營業人暫停營業，應於停業前，向主管稽徵機關申報核備；復業時，亦同。」為加值型及非加值型營業稅法第31條所規定。次按「營利事業申報暫停營業時，如同時載明復業日期並如期復業者，應免再申報復業，其於申報暫停營業時，未載明復業日期或未如期復業者，仍應於復業時，向主管稽徵機關申報核備。」「按商業暫停營業1 個月以上者，應於停業前申請為停業之登記，並於復業前為復業之登記。」分別為財政部63年3月27日台財稅第32075號函及財政部93年3 月11日台財稅字第0930450894號函所明釋。是依前揭資料，系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司屬暫停營業狀態，非屬所得稅法第49條第5項第1款及營利事業所得稅查核準則第94條第5款第1目規定之倒閉、逃匿、和解或破產之宣告及其他原因之呆帳損失認列條件範圍，併予陳明。
⒍綜上論述：原處分（復查決定）及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、本件被告代表人原為凌忠嫄，訴訟中變更為陳文宗，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：1 、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。2
、債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者。」為所得稅法第49條第5 項所明定。次按「5 、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有下列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（1 ）因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。（2 ）債權中有逾期2 年，經催收後未經收取本金或利息者。上述債權逾期二年之計算，係自該項債權原到期應行償還之次日起算；債務人於上述到期日以後償還部分債款者，亦同。6 、前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；……其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；其屬逾期2 年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」為營利事業所得稅查核準則第94條第5 款及第6 款所規定。復按「按營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失……此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報。」改制前行政法院50年度判字第26號著有判例。
三、查原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失9,278,954 元（包括備抵呆帳提列數56,927元及實際發生呆帳損失9,222,027 元），被告以其中6,012,591 元未取得債權憑證，不予認列，核定呆帳損失3,266,363 元，應補稅額1,407,952 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回各情，為兩造所不爭，並有營利事業所得稅結算申報書、營利事業所得稅結算申報書核定通知書、核定稅額繳款書、未分配盈餘簽證報告、原告總分類帳、復查決定書、訴願決定書等附原處分卷及號訴願卷內可稽，堪以認定。
四、原告循序起訴意旨略以：所得稅法第49條第5項第1款所謂其他原因，係指倒閉逃匿、和解或破產之宣告之類以外之原因，本件中央塗料公司於93年惡性倒閉，原告對中央塗料公司三筆票據債權，其中3,209,436 元部分已取得台灣板橋地方法院民事執行處所核發之債權憑證，另外2 筆4,751,021 元及1,261,570 元（合計6,012,591 元）雖尚未取得債權憑證，惟依據一般經驗法則，中央塗料公司第1 筆債務都已無法清償，自可預期其餘2 筆票據債務亦應無法清償，自屬倒閉或其他原因致債權之一部或全部不能收回之情況；又中央塗料之負責人陳鍊輝，在擔任中央塗料董事長期間，編制不實91年、92年資產負債表，並於93年爆發跳票7000萬元危機，負責人陳鍊輝掏空中央塗料，台灣台北地方法院檢察署於97年1 月7 日將陳鍊輝等人提起公訴在案，足證原告對中央塗料公司票據債權應屬不能收回之情況，故原告於93年度申報系爭呆帳損失，於法並無不合；營利事業所得稅查核準則第94條第6 款之規定，顯然違反憲法第23條及違背母法所得稅法之授權；再者，原告既已將該債權憑證提出，已符合所得稅法第49條第5 項之規定，自應准予原告認列93年度之系爭呆帳損失；爰請求判決如聲明云云。
五、本件兩造之爭點為被告機關否准原告認列系爭呆帳損失6,012,591元部分，是否適法？查系爭呆帳損失6,012,591元分屬2筆應收票據，票據到期日及金額分別為93年10月31日4,751,021 元及93年11月30日1,261,570元各情，為原告所不爭，並有臺灣桃園地方法院民事裁定（94年度票字第881 號）附卷可稽；是該2 筆債權至93年底未逾2 年，且於93年度尚未取具法院發給之債權憑證，是被告機關否准原告於93年度認列系爭呆帳損失，揆諸首揭規定，並無不合。原告雖以前情據為爭執，惟查：
（一）所得稅法第49條第5 項第1 、2 款所定呆帳損失發生之原因，迴然不同。前者以債務人倒閉、逃匿、和解、破產或其他原因，致債權不能收回為要件；後者之債務人則並無上開原因，僅以債權逾2 年經催收而未收回為已足，各該規定之內容既有不同，適用時自應有所分際。系爭呆帳損失6,012,591 元，其中債務人中央塗料公司應給付之5,084,758 元，於96年度始取得法院發給之債權憑證，原告自應於系爭債權「確定」無法收回，即取具法院發給之債權憑證之當年度（96年度）方得列為呆帳損失，不應於未確定以前之年度預先列報，即不得列為93年度之呆帳損失；至原告引用78年判字第333 號判決，觀諸其內容係屬債權逾期2 年進行催收情況，與本件內容顯然不同，自無援引適用之餘地。
（二）依行為時所得稅法第24條第1項及第49條第5項，營利事業所得稅查核準則第94條第5款及第6款規定，呆帳損失若已實際發生，基於收入與成本費用、損失配合原則，准依前揭所得稅法第24條第1 項規定，扣抵當年度之營利事業所得額，惟應於確定其為呆帳之年度列報，不得於未確定以前之年度預先列報，且應於發生當年度沖抵備抵呆帳。又應收帳款、應收票據及各項欠款債權有因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回，或逾期2 年，經催收後，未經收取本金或利息者，雖得視為實際發生呆帳損失，但因倒閉、逃匿原因者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；其屬和解原因者，應有法院之和解筆錄、裁定書正本或商業會、工業會之和解筆錄等；其屬破產之宣告或依法重整原因者，應有法院之裁定書正本；其屬申請法院強制執行原因者，應有法院發給之債權憑證；而逾期2 年經催收後，未經收取本金或利息者，則須取具郵政機關已送達之存證信函或向法院訴追之催收證明，否則均難認其呆帳損失業已實際發生。由於呆帳損失係以實際發生為前提，故首重其真實性，即便是擬制性之「視為」實際發生，在所提示之證明文件上亦應要求其應具有客觀擔保性，始足當之。因此前揭營利事業所得稅查核準則第94條第6 款規定，列報呆帳損失應取具書有倒閉或他遷不明前確實營業地址之無法送達存證函，法院之和解筆錄、裁定書正本、商業會、工業會之和解筆錄、法院之裁定書正本、法院發給之債權憑證，或郵政事業已送達之存證信函、向法院訴追之催收證明等，其目的即在於藉由以上具有公信力之機構所為之認證，以確保呆帳損失發生之真實性，自有其制度設計上之考量，此係針對呆帳損失之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免呆帳損失浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦未加重人民稅賦，與法律規定意旨，並無違背。原告主張營利事業所得稅查核準則第94條第6 款之規定，違反憲法第23條及違背母法所得稅法之授權云云，尚難採據。
（三）件系爭呆帳損失6,012,591 元，經查係分屬2 筆應收票據，票據到期日及金額分別為93年10月31日4,751,021 元及93年11月30日1,261,570 元，已如前述，是系爭呆帳損失之前揭2 筆債權至93年度尚未逾2 年，自非營利事業所得稅查核準則第94條第5 款第2 目「債權中有逾期2 年，經催收後，未經收取本金或利息者」之呆帳損失情形。又依原告提示之文件觀之，原告與系爭呆帳損失債務人中央塗料公司以申請法院強制執行之程序進行，屬營利事業所得稅查核準則第94條第5 款第1 目所規定之「其他原因」條件列報呆帳損失，此有臺灣桃園地方法院民事裁定（94年度票字第881 號）資料附卷可稽；是依營利事業所得稅查核準則第94條第6 款規定，其屬申請法院強制執行原因者，應有法院發給之債權憑證，惟查系爭呆帳損失6,012,591 元，其中5,084,758 元原告於96年度始取得債權憑證，於93年度尚未確定；至其餘系爭中央塗料公司呆帳損失927,833 元，於93年度亦尚未取具法院發給之債權憑證，亦不符合營利事業所得稅查核準則第94條第5 款第1 目「倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因」之呆帳損失情形。
（四）末按「營業人暫停營業，應於停業前，向主管稽徵機關申報核備；復業時，亦同。」為加值型及非加值型營業稅法第31條所規定。次按「營利事業申報暫停營業時，如同時載明復業日期並如期復業者，應免再申報復業，其於申報暫停營業時，未載明復業日期或未如期復業者，仍應於復業時，向主管稽徵機關申報核備。」、「按商業暫停營業1 個月以上者，應於停業前申請為停業之登記，並於復業前為復業之登記。」分別為財政部63年3 月27日台財稅第32075 號函及財政部93年3 月11日台財稅字第0930450894號函所明釋。系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司停業日期係自95年4 月20日起，迄96年3 月31日，此有中華民國經濟部商工登記資料公示查詢系統資料及營業稅稅稅籍資料查詢作業資料附卷可稽。又中央塗料公司93年度營利事業所得稅結算申報，該公司於94年5 月30日申報，所得期間93年1 月1 日至93年12月31日，營業收入總額列報7 億餘元，並經財政部臺北市國稅局95年12月26日核定，此有93年度中央塗料公司（統一編號00000000）損益及稅額計算表建檔及維護作業、營所稅結（決）算（未申報）案件查詢及外更正作業等資料附原處分卷可稽。依前揭資料，顯見系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司於93年度仍在營業。是依前揭資料，系爭呆帳損失之債務人中央塗料公司屬暫停營業狀態，非屬所得稅法第49條第5 項第1 款及營利事業所得稅查核準則第94條第5 款第1 目規定之倒閉、逃匿、和解或破產之宣告及其他原因之呆帳損失認列條件範圍。被告否准認列為93年度呆帳損失，並無不合。
六、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。系爭呆帳損失6,012,591 元，於93年度尚未確定，不符合所得稅法第49條及營利事業所得稅查核準則第94條規定之認列條件，被告否准認列為93年度呆帳損失，認事用法，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，即無理由，應予駁回。
七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　 7　　月　　17 　日台北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 林文舟
法 官　 陳鴻斌
法 官　 許瑞助
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　 7　　月　　17 　日書記官 吳芳靜