臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第02441號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 02 月 21 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02441號
原　　　告　三井廣告工程有限公司
代　表　人　甲○○（董事）
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年5 月10日台財訴字第09600166180 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告於民國（下同）91年2 月至6 月間進貨，未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且虛設行號之恩威實業有限公司（以下簡稱恩威公司）及建融有限公司（以下簡稱建融公司）開立之統一發票17紙（詳如附表所示），銷售額計新臺幣（下同）6,379,236 元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額318,962 元，經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）查獲，通報被告所屬中北稽徵所核定補徵營業稅額318,962 元，並處所漏稅額2 倍之罰鍰637,900 元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，申請復查，經被告以95年10月31日財北國稅法字第0950229847號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：（原告未於言詞辯論及準備期日到庭，玆據原告起訴狀意旨記載其聲明及主張）
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
原告為廣告招牌製造業，需購入銅、鐵等材料，取有賣方送至原告之出貨單及賣方領款證明文件，原告確實自恩威公司及建融公司進貨並支付貨款，取得統一發票據以扣抵銷項稅額，與營業稅法之規定並無不符。原告與上開公司間交易既取有送貨單、付款證明等，與一般商場習慣及相關法令規定並無不符。且恩威公司及建融公司91年間均依法辦理營業稅申報，上開公司是否係虛設行號非原告能事先預知。按加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第35條之規定，果如被告所稱該2 公司為虛設行號，依現行稽徵機關之作業流程，應不至於遲至94年始發現，其過程及時點豈不令人疑竇？以稽徵機關資源之雄厚，尚需3 年才發現該公司涉嫌虛設行號，豈可苛求一般納稅義務人？按司法院釋字第275
號解釋意旨，原告於本案並無疏失，不應予以苛罰。
二、被告主張之理由：
㈠、依法務部北機組刑事案件移送書及被告併案移送函所載，許應時等人利用人頭名義虛設行號領用統一發票，隨即將購買之統一發票出售圖利，並在銀行開立帳戶，充作繳稅證明與支付憑證之用，恩威公司及建融公司係無進銷貨事實之虛設行號，次依91年度綜合所得稅BAN 給付清單所載，該等公司並未僱用員工，原告自無可能與其交易，且依原告提示之付款簽收簿、存摺及工程承攬合約書等影本查核，原告提領現金之時間及金額與其取得進項憑證之時間及金額不一致，無法逐筆勾稽，亦未能證明其提領後支付與何人？是亦無法證明恩威公司及建融公司確為其實際交易對象。
１、恩威公司於91年間，申報扣抵之進項統一發票合計42紙，金額62,245,053元，進項異常進項比例達100%，而各該虛設行號之進項來源亦多為虛設行號，異常進項比例100%，其中昊盛國際有限公司（以下簡稱昊盛公司）、強鈉國際工程有限公司（以下簡稱強鈉公司）、鉅陽實業社及錦豐泰商行等4
家公司為無進虛銷之虛設行號，又該等公司之進項亦全部取自虛設行號或無進貨事實，足證恩威公司係無進、銷貨事實，而開立統一發票供他人作為進項憑證之虛設行號。原告取得恩威公司統一發票品名為C 型鋼及鉛板等，惟恩威公司之營業項目為電子器材批發等，且恩威公司91年度進項來源全部來自其他虛設行號，異常進項比例100%，已如前述，且該等虛設行號均非鋼、鉛等行業，原告亦未提示實際交易人等佐證資料，足證原告與恩威公司並無交易事實。
２、建融公司於91年間，申報扣抵之進項統一發票合計48紙，金額26,056,332元，進項異常進項比例達100%，而各該虛設行號之進項來源亦多為虛設行號，異常進項比例100%，其中六勝公司、強鈉公司及鉅陽實業社等3 家公司為無進虛銷之虛設行號，又該等公司之進項亦全部取自虛設行號或無進貨事實，足證建融公司係無進、銷貨事實，而開立統一發票供他人作為進項憑證之虛設行號。原告取得建融公司統一發票品名為烤漆鋼板及鍍鋅H 鋼等，惟建融公司之營業項目為未分類其他綜合商品批發，原告自無可能向其進貨，且建融公司91年度進項來源全部來自其他虛設行號，異常進項比例100%，已如前述，且該等虛設行號均非鋼、鋅等行業，原告亦未提示實際交易人等佐證資料，足證原告與建融公司並無交易事實。
㈡、本件經依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋規定審酌，原告確無向恩威公司及建融公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額。又原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，惟依前揭查證結果，原告與恩威公司及建融公司並無交易行為，卻取具涉嫌虛進虛銷之虛設行號恩威公司及建融公司所開立之發票，縱非故意，仍有應注意，並能注意而不注意之過失。原告於裁罰處分前已補繳稅款及以書面承認違章事實，原核定按所漏稅額318,962 元處2 倍罰鍰637,900 元（計至百元止）並無違誤。
理 由
甲、程序方面：
一、本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由許虞哲變更為凌忠嫄，有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令影在卷可憑，茲據繼任者於96年9 月6 日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條、第385 條第1 項前段規定，核無民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
乙、實體方面：
一、本件應適用之法規：
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」營業稅法第15條第1 、3
項、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款分別定有明文。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」同法施行細則第52條第1 項著有規定。核該施行細則規定內容，符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
㈡、次按「．．．對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2.有進貨事實者：．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條規定補稅並處罰。．．．」復經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，且符司法院釋字第337 號解釋所揭示「以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰」之意旨，所屬稅捐稽徵機關辦理相關案件自得援用。
二、本件原告於91年2 月至6 月間進貨，取得恩威、建融公司開立之統一發票17紙，銷售額計6,379,236 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，因北機組查獲恩威、建融公司為虛設行號，通報被告，被告乃認原告有未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且虛設行號開立之統一發票，虛報進項稅額318,962 元，核定補徵營業稅額318,962 元，並處所漏稅額2 倍之罰鍰637,900 元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有恩威公司及建融公司91年度綜合所得稅BAN 給付清單、虛設行號相關資料分析表、營業人進銷項交易對象彙加明細表、被告所屬中北稽徵所處分書（編號：Ｚ0000000000000）、原告承諾書、專
案申請調檔統一發票查核清單、被告併案移送函、法務部北機組92年2 月25日電防字第09278006930 刑事案件移送書、系爭統一發票13紙、如事實概要所述之復查決定書、財政部96年5 月10日台財訴字第09600166180 號訴願決定書等件影本附卷可稽（見原處分卷第14-18 、30-33 、40-47 、51、60、67-74 、105-141頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其為廣告招牌製造業，需購入銅、鐵等材料，確實自恩威公司及建融公司進貨並支付貨款，取有送貨單、付款證明等，並取得統一發票據以扣抵銷項稅額，與營業稅法之規定並無不符。上開公司91年間亦均依法辦理營業稅申報，是否係虛設行號非原告能事先預知。稽徵機關尚需3 年才發現該公司涉嫌虛設行號，豈可苛求一般納稅義務人？按司法院釋字第275 號解釋意旨，原告並無過失，不應予以處罰云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責，先此敘明。
㈡、原告主張其係向恩威、建融2 公司進貨乙節，固據提出其承攬誠泰商業銀行股份有限公司工程之工程承攬契約書、承攬統營營造工程之工程估價單、付款簽收簿、出貨單等件為證。然查：
１、原告持以申報扣抵銷項稅額之系爭統一發票統一編號00000000號使用者為「恩威實業有限公司」；惟原告取得系爭相同統一編號之統一發票，其上所蓋用之統一發票專用章竟為「恩威科技有限公司」，付款簽收簿上收款廠商收取章欄亦係蓋用「恩威科技有限公司」印章，核與出貨單上公司出貨簽章欄所蓋用之「恩威實業有限公司」顯然不符，負責人「林志強」之印文亦非同一，則原告是否確有向「恩威實業有限公司」進貨乙節，已非無疑。
２、次查，依系爭原告向恩威、建融公司取得之統一發票品名記載乃「鍍鋅鐵板」、「方管」、「C 型鋼」、「竹節鐵」、「鉛板」（恩威公司部分）；「鍍鋅方管」、「鍍鋅角鐵」、「C 型鋼」、「竹節鐵」、「鋁板」、「鍍鋅扁管」、「鍍鋅H 鋼」、「烤漆鋼板」等（建融公司部分），多為金屬建材；惟觀諸恩威、建融公司於系爭年度進項來源多為綜合商品批發、呢絨、綢緞零售、水電工程及服裝批發等，均無是項商品之進貨來源，難認恩威、建融公司得有系爭統一發票品名所載之上述材料得以出售原告，是原告提出之出貨單影本內容之真實性，亦顯然有疑，而不足為恩威、建融公司確有出貨予原告之有利證據。另觀諸原告提出之付款簽收簿記載，其係以現金支付方式，給付恩威、建融買賣價金，然經與原告提出之存摺影本對照結果，簽收簿所載之付款日期與現金提領紀錄，並非完全吻合，且以現金給付方式而論，亦無從證其提領後支付與何人，而無法勾稽其資金流程之關聯性。至上開工程承攬契約書、工程估價單則僅足證原告有進貨之需要，原無足證原告有向恩威、建融公司進貨之事實，故由原告提出之事證，乃無從證系爭交易之真實。
３、復查，恩威公司於91年間，申報扣抵之進項統一發票合計42紙，金額62,245,053元；又建融公司於91年間，申報扣抵之進項統一發票合計48紙，金額26,056,332元，2 家公司進貨來源皆係虛設及歇業他遷不明行號，進項異常進項比例俱達100%，有進項來源分析表、明細、營業稅稅籍資料、營業人進銷交易對象彙加明細、臺灣雲林地方法院94年度虎簡字第434 號簡易判決影本在卷可憑（見本院卷第66-77 頁、96-99 頁）；該等公司且經北機組認屬許應時集團所利用之虛設行號，移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦，有移送書、一覽表等件影本附卷可考（見原處分卷第62-74 頁），是恩威、建融公司皆係無進、銷貨事實，而開立統一發票供他人作為進項憑證之虛設行號，原告無向其進貨之事實，洵堪認定。㈢、末按「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：．．．㈢取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。一、按所漏稅額處5
倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2 倍罰鍰．．．」為財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定。承前所述，原告取具非實際交易對象虛設行號恩威公司及建融公司開立之統一發票17紙作為進項憑證，此事當為其所明知，其猶持以申報扣抵銷項稅額，自有違章之故意；縱無故意，亦有應注意能注意交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，竟未注意而收取非實際交易對象之虛設行號恩威公司及建融公司統一發票，進而執之以進項稅額扣抵銷項稅額之過失，自應受罰。從而，被告因原告業於94年1 月11日補繳所漏稅款，且以書面承認違章事實（見原處分卷附件8 、9 ），審酌原告違章情節輕重及上述參考表規定，除核定補徵原告營業稅318,962 元外，並按該所漏稅裁處2 倍罰鍰637,900 元（計至百元止），揆諸前揭規定，亦屬有據。原告主張其無過失，依司法院釋字第275 號解釋意旨，不應處罰云云，尚無可採。
㈣、至「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」雖經財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋在案，然本件既經查明原告未向恩威、建融公司進貨，自無該令釋之適用，附此敘明。
五、綜上所述，被告以原告取得涉嫌虛設行號恩威公司及建融公司之不實發票扣抵銷項稅額，按其所漏稅額318,962 元處2
倍之罰鍰計637,900 元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段、行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　2　　月　 21 　 日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　李得灶
法 官　黃秋鴻
法 官　林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　2　　月　 21 　 日書記官 黃明和