臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第02614號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 02 月 19 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02614號
原　　　告　普實創業投資股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　葉維惇（會計師）
複　代理人　黃彥賓（會計師）
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年6 月4 日臺財訴字第09600158710 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告係公司組織之兼營營業人，民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，於營業費用項下列報稅捐新臺幣（下同）50,058,658元，被告初查以其中44,684,752元（計算式：88年度5,130,002 元＋89年度14,284,145元＋90年度23,306,797元＋91年度1,963,808 元＝44,684,752元）係補報繳非本（92）年度購買國外勞務應納之營業稅，不予認列，乃以95年7 月13日營利事業所得稅結算申報核定通知書核定本年度稅捐5,373,906 元及應退稅額47,263元。原告不服，主張系爭稅捐係本年度實際繳納之營業稅，無足夠銷項稅額可供扣抵，該放棄扣抵之進項稅額，依營利事業所得稅查核準則第90條第5 款規定得列為成本或損費云云，申請復查。案經被告審理認為：就原告所提示營業稅自動補報稅額繳款書、營業人銷售額與稅額申報書及兼營營業人營業稅額調整計算表等資料查核，系爭稅捐44,684,752元係依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第36條及兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算，補繳88年度至91年度購買國外勞務之營業稅，屬不得扣抵之進項稅額，依營利事業所得稅查核準則規定，得分別歸屬原支出科目或以其他費用列支，惟非屬本（92）年度支出，原核定稅捐5,373,906 元，並無不合，遂以95年12月28日財北國稅法字第0950255665號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，主張其主要從事創業投資業務，曾於88年度至92年度委託香港商Exton Investment公司從事投資顧問服務，依營業稅法第36條第1 項之規定，應由原告以不得扣抵比率計算並申報繳納該進口勞務之營業稅，雖原告於進口時漏未在法定期間內申報該項進口勞務，惟業於92年6 月依據稅捐稽徵法第48條之1規
定，自動補報及補繳88年度至91年度之營業稅44,648,752元，取得稅單收據，依查核準則第90條第12款及第14款規定，應自稅捐「實際繳納」年度（即92年度）列為支出，縱被告認定系爭88年度至91年度所補繳之營業稅非為「現金基礎」，而屬「應計基礎」之前期損益調整性質，應於財務會計上分年更正，惟依營利事業所得稅查核準則第111 條規定，前期損益調整亦應轉列為營業外損失於92年度一次認列之，方屬適法，故本件僅生92年度一次認列或應於88年度至91年度分年認列之問題，惟不論如何認列，皆不影響國家之整體稅收云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
⒈稅捐費用之認列依據營利事業所得稅查核準則第90條第12款之規定於稅務會計上係採「現金基礎」，自應於稅捐實際繳納年度認列相關支出：
⑴按「凡應歸屬本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」及「十二、稅捐之原始憑證為稅單收據，其貼用之印花稅票，應以經售印花稅票之收據或證明為憑。」為營利事業所得稅查核準則第64條及第90條第12款所規定。茲此，稅捐之原始憑證為稅單收據，故應於稅捐「實際繳納」後，方能取得該收據以認列稅捐相關支出，倘稅捐未實際繳納，則稅單收據無從取得，縱使認列稅捐支出，亦會遭稽徵機關剔除，是以，稅捐費用之認列於稅務會計上係採「現金基礎」，有別於一般費用認列所採之「應計基礎」，依營利事業所得稅查核準則第64條規定，自應於稅捐實際繳納年度認列相關支出。⑵次按「稅捐：…十四、依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算不得扣抵之進項稅額，得分別歸屬原支出科目或以其他費用列支。…」為營利事業所得稅查核準則第90條第14款。查原告主係從事創業投資業務，主要收入來源為出售有價證券收入及股利收入等免徵營業稅之收入，並兼營小部分之應稅業務，而原告曾於88年至92年度委託香港商Exton Investment公司從事投資顧問服務，故依據營業稅法第36條第1 項之規定應由原告以不得扣抵比率計算並申報繳納該進口勞務之營業稅；雖原告於進口時漏未在法定期限內申報該進口勞務，惟業於92年6 月依據稅捐稽徵法第48條之1 之規定自動補報補繳88年～91年之營業稅44,648,752元而取得稅單收據，則該進項稅額依據營利事業所得稅查核準則第90條第12款、第14款之規定自應於稅捐「實際繳納」年度（即92年度）列為支出。
⒉縱被告認定系爭88年至91年度所補繳之進口勞務稅捐非為「現金基礎」，而屬「應計基礎」應於「財務會計」上分年更正，亦屬前期損益調整性質，依據查核準則第111 條之規定，系爭前期損益調整於「稅務會計上」亦應轉列為營業外損失，並於92年度一次認列之方屬適法：
⑴按「前期損益調整係指前期損益項目在計算、紀錄與認定上（如資本支出誤列為收益支出），以及會計原則與方法之採用上發生錯誤致財務報表失實，於該期報表發布後使發現而應為調整者，及依本會所發布之公報應調整前期損益者。」、「前期損益項目之錯誤於以後年度發現時，應以其對損益之稅後影響數調整發現錯誤年度之期初保留盈餘，資產負債之相關科目一併更正。…」及「會計處理有時因無意的疏忽或有意的造假，而使會計資料發生錯誤。…當發現錯誤時，即須加以更正。…如前期的錯誤與損益有關，而於本期發現，則應按其稅後淨額做前期損益（保留盈餘）調整，亦即調整本期期初保留盈餘的餘額。…常見的錯誤約有下列數種：…（5 ）忽略當時存在之事實…（6 ）忽略應計或遞延項目。……」分別為財務會計準則公報第8 號第9 段、第17段對「前期損益調整」之說明及鄭丁旺博士所著「中級會計學」下冊第8 版第21章第562 頁及563 頁對「錯誤更正」之定義。
⑵茲此，縱被告認定系爭88年至91年度所補繳之進口勞務稅捐非為「現金基礎」，而屬「應計基礎」應於「財務會計」上分年更正，則本件於進口時漏未在法定期限內申報該進口勞務，亦屬前揭「忽略當時存在之事實」而導致之錯誤，該錯誤之更正本屬前期損益調整之性質，依據營利事業所得稅查核準則第2 條第2 款「…至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與…本準則及有關法令之規定未符者，應於申報書內自行調整之」及同準則第111 條「前期損益調整收入或損失直接列入資本公積或累積盈虧科目者，應作帳外調整，分別列入本期營業外收入或損失核計。」之規定，系爭前期損益調整自應於「稅務會計上」轉列為營業外損失，並於92年度一次認列之，方屬適法。乃訴願決定機關未究及此，竟以「又系爭稅捐並非因計算錯誤、紀錄或認定上，以及會計原則與方法上之採用發生錯誤所致，不生前期損益調整問題，是無查核準則第111 條規定之適用，訴願人所訴，顯有誤解。」為由，認定系爭88年至91年度進口勞務之進項稅額不得列為92年度之支出，顯與營利事業稅查核準則第2 條第2 款、第90條第12款、第14款及第111 條之規定有違，違反租稅法律主義及行政程序法第4 條「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」依法行政原則之情甚明，要難謂合。
⒊綜上所述，原告將92年度自動補報補繳之88年至91年度購買國外勞務營業稅款按實際支付之「現金基礎」列為92年度之稅捐，實與營利事業所得稅查核準則第90條第12款、第14款之規定相符；縱被告認定原告88年至91年度所補繳之購買國外稅捐屬前期損益調整之性質，依據營利事業所得稅查核準則第111 條之規定，亦應轉列為業外損失於92年度一次認列之，故原申報並無違誤，乃原核定未審上情，擅認原告自動補報補繳之稅捐，非屬本年度支出，進而剔除44,684,752元，顯非有合。
（二）被告主張之理由：
⒈按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」「營利事業所得稅計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第22條第1 項前段及第24條第1 項所明定。次按「凡應歸屬於本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」及「依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算不得扣抵之進項稅額，得分別歸屬原支出科目或以其他費用列支。」亦為行為時營利事業所得稅查核準則第64條及第90條第14款所規定。
⒉原告92年度營利事業所得稅結算申報，於營業費用項下列報稅捐50,058,658元，被告初查以其中44,684,752元係補報繳非92年度購買國外勞務應納之營業稅，不予認列，核定92年度稅捐為5,373,906 元及應退稅額47,263元。原告不服，主張系爭稅捐係92年度實際繳納之營業稅，無足夠銷項稅額可供扣抵，該放棄扣抵之進項稅額，依查核準則第90條第5 款規定得列為成本或損費云云，申請復查，經被告以原處分駁回之。
⒊原告提起訴願並訴稱以其主要從事創業投資業務，曾於88年度至92年度委託香港商Exton Investment Ltd. 從事投資顧問服務，依營業稅法第36條第1 項之規定，應由原告以不得扣抵比率計算並申報繳納該進口勞務之營業稅，雖原告於進口時漏未在法定期間內申報該項進口勞務，惟業於92年6 月依據稅捐稽徵法第48條之1 規定，自動補報及補繳88年度至91年度之營業稅44,648,752元，取得稅單收據，依查核準則第90條第12款及第14款規定，應自稅捐「實際繳納」年度（即92年度）列為支出，縱被告認定系爭88年度至91年度所補繳之營業稅非為「現金基礎」，而屬「應計基礎」之前期損益調整性質，應於財務會計上分年更正，惟依營利事業所得稅查核準則第111 條規定，前期損益調整亦應轉列為營業外損失，於92年度一次認列之，方屬適法，本件僅生92年度一次認列或應於88年度至91年度分年認列之問題，亦皆不影響國家之整體稅收云云，資為爭議。案經訴願決定除持與被告相同論見外，並以依據所得稅法第22條第1 項及第24條第1 項之規定，凡屬公司組織者，其會計基礎應採用權責發生制，且營利事業所得稅計算係以本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，即營利事業所得稅之計算，其收入、成本、費用、損失及稅捐等皆必須發生於本年度始得列入，依原告所提示之營業稅自動補報補繳稅額繳款書之資料中觀之，系爭稅捐所屬月份為：88年度1 月至2 月為4,162,904 元、88年度1 月至2 月為967,098 元、89年度1 月至2 月為8,380,152 元、89年度3 月至4 月為5,903,993 元、90年度3 月至4 月為11,023,876元、90年度3 月至4 月為12,282,921元及91年度3 月至4 月為1,963,808
元，合計為44,684,752元，且原告亦稱曾於88年度至92年度委託香港商Exton Investment公司從事投資顧問服務，應由原告申報繳納該進口勞務之營業稅，惟其於進口時漏未在法定期間內申報該項進口勞務，嗣於92年6 月依據稅捐稽徵法第48條之1 規定，自動補報及補繳，可知系爭稅捐實際發生年度皆非產生於92年度，自非屬92年度之費用，從而被告否准認列系爭稅捐44,684,752元，核定92年度稅捐為5,373,906 元，揆諸首揭規定並無不合。又系爭稅捐並非因計算、記錄或認定上，以及會計原則與方法之採用上發生錯誤所致，不生前期損益調整問題，是無營利事業所得稅查核準則第111 條規定之適用，原告之訴實難謂有理由。
⒋綜上所述，本件原處分訴願決定均無違誤。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。
二、原告主張：稅捐之原始憑證為稅單收據，故應於稅捐「實際繳納」後，方能取得該收據以認列稅捐相關支出，倘稅捐未實際繳納，則稅單收據無從取得，縱使認列稅捐支出，亦會遭稽徵機關剔除，是稅捐費用之認列於稅務會計上係採「現金基礎」，有別於一般費用認列所採之「應計基礎」，依營利事業所得稅查核準則第64條規定，自應於稅捐實際繳納年度認列相關支出。縱被告認定系爭88年至91年度所補繳之進口勞務稅捐非為「現金基礎」，而屬「應計基礎」應於「財務會計」上分年更正，則本件於進口時漏未在法定期限內申報該進口勞務，亦屬前揭「忽略當時存在之事實」而導致之錯誤，該錯誤之更正本屬前期損益調整之性質，依據營利事業所得稅查核準則第2 條第2 款及同準則第111 條之規定，系爭前期損益調整自應於「稅務會計上」轉列為營業外損失，並於92年度一次認列之，方屬適法。故原申報並無違誤，乃原核定未審上情，擅認原告自動補報補繳之稅捐，非屬本年度支出，進而剔除44,684,752元，顯非有合。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。
三、被告則以：依據所得稅法第22條第1 項及第24條第1 項之規定，凡屬公司組織者，其會計基礎應採用權責發生制，且營利事業所得稅計算係以本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，即營利事業所得稅之計算，其收入、成本、費用、損失及稅捐等皆必須發生於本年度始得列入，依原告所提示之營業稅自動補報補繳稅額繳款書之資料中觀之，系爭稅捐所屬月份為：88年度1 月至2 月為4,162,904 元、88年度1 月至2 月為967,098 元、89年度1
月至2 月為8,380,152 元、89年度3 月至4 月為5,903,993
元、90年度3 月至4 月為11,023,876元、90年度3 月至4 月為12,282,921元及91年度3 月至4 月為1,963,808 元，合計為44,684,752元，且原告亦稱曾於88年度至92年度委託香港商Exton Investment公司從事投資顧問服務，應由原告申報繳納該進口勞務之營業稅，惟其於進口時漏未在法定期間內申報該項進口勞務，嗣於92年6 月依據稅捐稽徵法第48條之1 規定，自動補報及補繳，可知系爭稅捐實際發生年度皆非產生於92年度，自非屬92年度之費用，從而被告否准認列系爭稅捐44,684,752元，核定92年度稅捐為5,373,906 元，並無不合。又系爭稅捐並非因計算、記錄或認定上，以及會計原則與方法之採用上發生錯誤所致，不生前期損益調整問題，是無營利事業所得稅查核準則第111 條規定之適用，原告之訴實難謂有理由等語，資為抗辯。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、營利事業所得稅結算申報核定通知書、91年度未分配盈餘申報核定通知書、營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前100 名、所得扣繳憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、資產負債表、未分配盈餘明細表、90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、88、89年度未分配盈餘申報書、盈餘分配表或盈虧撥補表、87年度未分配盈餘申報核定通知書、原告及普二創業投資股份有限公司補報繳營業稅資料表、營業稅自動補報補繳稅額繳款書、營業人銷售額與稅額申報書、兼營營業人營業稅額調整計算表、投資損失－減資及破產明細表、股東投資對象資料查詢表、儒億科技股數明細表、金明國際股份有限公司股數明細表、匯出匯款收執證明、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、國內匯款回條、儒億科技公司變更登記表、儒億科技公司92年度股東常會議事錄、金明國際股份有限公司變更登記表、金明國際股份有限公司92年度股東常會議事錄、新諦科技股份有限公司股數明細表、股款收據、薪帝精機股份有限公司86年現金增資認股繳款書、87年現金認股繳款書、破產財團分配表、92年度營利事業所得稅結算及91年度未分配盈餘申報書（資產負債表、其他費用及製造費用明細表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、綜合所得稅各類所得網路申報回執聯、各類給付收益扣繳稅額及可扣抵稅額與申報金額調節表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、全年股利分配彙總資料申報書、原告92年度股東常會議事錄、91年度盈餘分配計畫、91年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、90年度未分配盈餘申報核定通知書、90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表更正核定通知書及股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、普二創業投資公司89年度未分配盈餘申報書及核定通知書、89年度營利事業所得稅未分配盈餘稅額繳款書、退稅主檔各細項查詢單、股東可扣抵稅額申報表建檔及維護作業單、92年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、課稅資料歸戶清單、92年度公司股東股份股票轉讓通報表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、91年度未分配盈餘申報書部分項次明細表、股東投資抵減稅額證明書、92年度依促進產業升級條例申報減免稅額通報單、原始認股或應募原重要科技事業、原重要投資事業、原創業投資事業或新興重要策略性產業及其他之股東投資抵減稅額明細表、查核簽證報告書）等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：系爭稅捐實際發生年度為何？究應一次認列為92年度之費用或分次於88至91年度認列？本件有無營利事業所得稅查核準則第111 條之適用？被告所核定之稅捐及應退稅額有無違誤？茲分述如下：
（一）按「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務，或因本法其他規定而有部分不得扣抵情形者，其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，由財政部定之。」「外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內，無固定營業場所而有銷售勞務者，應由勞務買受人於給付報酬之次期開始十五日內，就給付額依第十條或第十一條但書所定稅率，計算營業稅額繳納之。但買受人為依第四章第一節規定計算稅額之營業人，其購進之勞務，專供經營應稅貨物或勞務之用者，免予繳納；其為兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，繳納之比例，由財政部定之。」分別為行為時營業稅法第19條第3 項及第36條第1 項所明定。又「前項稱兼營營業人，指依本法第四章第一節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞務者，或兼依本法第四章第一節及第二節規定計算稅額者。」「兼營營業人購買本法第三十六條第一項之勞務，應依下列公式計算其應納營業稅額，併同當期營業稅額申報繳納。應納稅額＝給付額×徵
收率×當期不得扣抵比例。」復經兼營營業人營業稅額計
算辦法第2 條第2 項、第6 條規定甚明。前開兼營營業人營業稅額計算辦法係經加值型及非加值型營業稅法第19條第3 項授權而訂定，並未逾越法律授權之目的及範圍，與租稅法律主義並無牴觸，業經司法院釋字第397 號為合憲性解釋在案，自得適用。
（二）次按「營利事業所得稅計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅法第24條第1 項定有明文。可知「稅捐」與成本費用、損失相同，皆屬計算營利事業所得稅時之減除項目。又依同法第22條第1 項前段規定：「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制…。」因此，凡屬公司組織者，其會計基礎應採用權責發生制，且營利事業所得稅計算係以本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，亦即營利事業所得稅之計算，其收入、成本、費用、損失及稅捐等皆必須發生於本年度始得列入。另依行為時營利事業所得稅查核準則第64條規定：「凡應歸屬於本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」及同準則第90條第14款規定：「稅捐：…十四、依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算不得扣抵之進項稅額，得分別歸屬原支出科目或以其他費用列支。…」因此，兼營營業人之會計基礎，係採用權責發生制者，對於應歸屬於本年度且係確知之費用或損失，應於年度決算時，就估列數字以「應付費用」科目列帳，但若將不得扣抵之進項稅額作為「稅捐」減除時，則應依原支出科目或以其他費用列支，始謂合於稅法規定。本件原告係公司組織之兼營營業人，92年度營利事業所得稅結算申報，於營業費用項下列報稅捐50,058,658元，其中44,684,752元係原告於92年6 月25日依據營業稅法第36條第1 項及兼營營業人營業稅額計算辦法第6 條規定計算，自動補報及補繳其88年度至91 年 度委託香港商Exton Investment Ltd. 購買國外勞務之營業稅等情，為兩造所不爭之事實。又原告為投資業者，已經營營業稅法第8 條第1 項之免稅貨物或勞務，其再購買上開國外勞務從事投資顧問服務，即屬兼營應稅之營業人，依上開營業稅法第36條第1 項規定，其購進之勞務，仍應繳納營業稅，且依行為時營業稅法第19條第3 項規定，係不得扣抵之進項稅額，亦甚明顯。本件原告既於88年度至91年度委託香港商Exton Investment Ltd. 購買國外勞務，依照上開說明，本應申報繳納該進口勞務之營業稅，惟其於進口時漏未在法定期間內申報該項進口勞務，雖於92年6 月25日依據稅捐稽徵法第48條之1 規定自動補報及補繳，然依原告所提示之營業稅自動補報補繳稅額繳款書之資料中觀之，系爭稅捐所屬月份分別為：88年度1 月至2 月為4,162,904 元、88年度1 月至2 月為967,098 元、89年度1 月至2 月為8,380,152 元、89年度3 月至4 月為5,903,993 元、90年度3 月至4 月為11,023,876元、90年度3 月至4 月為12,282,921元及91年度3 月至4 月為1,963,808 元，合計為44,684,752元（參見原處分卷第238 頁），有原告及普二創業投資股份有限公司補報繳營業稅資料表、營業稅自動補報補繳稅額繳款書、營業人銷售額與稅額申報書、兼營營業人營業稅額調整計算表等件在卷足憑，可見系爭稅捐實際發生年度皆發生於92年度，參酌前開說明，系爭稅捐自不得列入92年度營利事業所得稅結算申報，須依其原應支出科目或以其他費用列支，始謂合於稅法規定。從而，被告予以剔除，並核定原告本年度稅捐為5,373,906 元及應退稅額為47,263元，即無不合。原告訴稱「稅捐費用之認列依據營利事業所得稅查核準則第90條第12款之規定於稅務會計上係採『現金基礎』，自應於稅捐實際繳納年度認列相關支出。」云云，與首揭規定不合，自難憑採。
（三）雖原告另主張「縱被告認定系爭88年至91年度所補繳之進口勞務稅捐非為『現金基礎』，而屬『應計基礎』應於『財務會計』上分年更正，亦屬前期損益調整性質，依據查核準則第111 條之規定，系爭前期損益調整於『稅務會計上』亦應轉列為營業外損失，並於92年度一次認列之方屬適法。」云云。然按，營利事業所得稅查核準則第2 條第2 項規定：「營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、企業併購法、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則、本準則及有關法令之規定未符者，應於申報書內自行調整之。」又同準則第111 條規定：「前期損益調整收入或損失直接列入資本公積或累積盈虧科目者，應作帳外調整，分別列入本期營業外收入或損失核計。」其中所謂「前期損益調整」，依據財務會計準則公報第8 號第9 段之說明，係指前期損益項目在計算、紀錄與認定上（如資本支出誤列為收益支出），以及會計原則與方法之採用上發生錯誤致財務報表失實，於該期報表發布後使發現而應為調整者，及依本會所發布之公報應調整前期損益者。經查，本件原告未在法定期限內申報系爭進口勞務及營業稅，係因原告疏忽未依營業稅法第36條第1 項之規定辦理所致，顯非因計算、記錄或認定上，以及會計原則與方法之採用上發生錯誤等情形，即與營利事業所得稅查核準則第111 條所規定之要件不符，自不生前期損益調整問題，原告之上節主張，即有誤解。又營利事業所得稅查核準則第90條第12款規定：「稅捐：…十二、稅捐之原始憑證為稅單收據，其貼用之印花稅票，應以經售印花稅票之收據或證明為憑。…」係指以印花稅作為計算營利事業所得稅之減除項目時，應以經售印花稅票之收據或證明為憑，要與系爭營業稅捐無涉，故原告主張被告之核定已違反營利事業稅查核準則第90條第12款之規定云云，亦不足採。
六、綜上所述，原處分以系爭稅捐44,684,752元，係原告自動補報繳之88年度至91年度購買國外勞務之營業稅，本屬不得扣抵之進項稅額，且應分別歸屬原支出科目或以其他費用列支，並非92年度支出，乃予以剔除，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　2 　　月　　19　　日臺北高等行政法院第一庭
審 判 長 法 官　王立杰
法 官　周玫芳
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　2 　　月　　19　　日書記官 林佳蘋