臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第 03679號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 11 月 12 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第 03679號
98年10月22日辯論終結
原　　　告　聚益化學工業股份有限公司
代　表　人　甲○（董事長）住同
訴訟代理人　廖忠信律師
複　代理人　吳祝春律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　乙○○（局長）住同上
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年9 月7
日台財訴字第09600346070 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
（一）本件原告代表人於訴訟進行中依序由何榮欽變更為甲○、許伯彥、劉江抱（臨時管理人），嗣再變更為甲○，茲由原告歷任之代表人遞序具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
（二）按有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序，固為行政訴訟法第177 條第2 項所明定，惟該條項係規定「得」以裁定停止訴訟程序，故是否停止訴訟程序，行政法院本得依職權審酌之。再者，稅務訴訟之舉證責任分配理論與刑事訴訟程序有別，行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束，原可各自認定事實，是原告以本件違章期間該公司負責人何榮欽涉犯商業會計法、稅捐稽徵法罪責事件，刻正上訴，由臺灣高等法院審理中，聲請依行政訴訟第177 條第2 項規定裁定停止訴訟程序，核無必要，應予駁回。
二、事實概要：本件原告前於民國（下同）93年間經人檢舉有於88年間無進貨事實，而取具進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章情事，案經被告查核後，以原告於88年7 月至12月間無進貨事實，取具訴外人松矼貿易有限公司、上昌貿易有限公司、廣宏企業有限公司、尊貿化學有限公司、穩鼎貿易有限公司、大鎰行有限公司、礦泰興業有限公司、鎰鈿實業有限公司、如鵬實業有限公司、溫鼎億貿易化工有限公司、億昇倉儲企業股份有限公司及宏豪化工有限公司等12家公司（下稱松矼公司、上昌公司、廣宏公司、尊貿公司、穩鼎公司、大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司、如鵬公司、溫鼎億公司、億昇公司、宏豪公司）開立之統一發票共143 紙，銷售額合計新臺幣（下同）56,359,643元（不含稅），營業稅額共計2,817,982 元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違反行為時營業稅法第15條第1 、3 項規定，除核定補徵營業稅額2,817,982 元外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5 款規定，按所漏稅額2,817,982 元處7
倍之罰鍰計19,725,800元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以96年5 月28日財北國稅法一字第0960
234108號復查決定書（下稱原處分）追減罰鍰5,635,900 元，並駁回其餘復查之申請，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張下列各情，並聲明：訴願決定及原處分關於不利於原告部分均撤銷。
（一）被告僅憑1 紙檢舉函即逕認原告涉有違章情事，完全未說明其認定原告無進貨事實之立論根據：
１、原告於88年7 月至12月間確實因業務需求，而與松矼等12家公司從事進貨交易，並依法取具前開公司所開立之統一發票金額56,359,643元（不含稅），並將該進貨金額所含之營業稅款2,817,982 元，作為當期進項稅額用以扣抵銷項稅額，實無任何違誤。松矼等12家公司係原告88年間化學原料之供應廠商，為交易慎重起見，初次交易前原告除實地勘查對方工廠是否確實營運外，並遵循一般公司交易作業流程，進行請購、採購、驗收及付款等內控程序；交易完成後，亦依稅法規定取得由前揭公司開立以原告為買受人之統一發票，以保障交易安全。原告針對系爭交易再另行編製進貨明細資料彙總表，並有原告與穩鼎公司之請購單、採購單、送貨單、驗收單及該公司收款人簽收之收據；原告與溫鼎億公司之請購單、採購單、驗收單及該公司收款人簽收之收據；原告與尊貿公司之請購單、採購單、驗收單及該公司收款人簽收之收據；原告與億昇公司之請購單、採購單、驗收單及該公司收款人簽收之收據；原告與大鎰行公司之送貨單及該公司收款人簽收之收據；原告與礦泰公司之送貨單及該公司收款人簽收之收據；原告與詠勵公司之送貨單及該公司收款人簽收之收據；原告與如鵬公司之請購單、採購單、送貨單、驗收單及該公司收款人簽收之收據；原告與宏豪公司之供應商認購單及該公司收款人簽收之收據；原告與松矼公司之供應商認購單、貨運公司送貨單、存摺及該公司收款人簽收之收據；原告與上昌公司之供應商認購單、貨運公司送貨單及該公司收款人簽收之收據；原告與廣宏公司之請購單、採購單、驗收單、供應商認購單、貨運公司送貨單、存摺及該公司收款人簽收之收據，以上資料均能相互勾稽並供審查核對，故原告與松矼等12家公司之交易行為，無論是貨物訂購流程或是貨款支付情形，均屬嚴謹且完整，被告逕斷原告並無進貨事實，顯與事實嚴重相悖。
（1）原料請購單：由原告員工依據內部生產需求，藉由電腦系統填寫送交採購單位之文件，以證明原告採購交易存在或確有發生之最初憑證。
（2）原料採購單：由原告採購單位依照經核准之請購單所指定原料品名、數量，轉向各家供應商購買原料之書面文件。（3）供應商認購單：各家供應商接獲原告採購通知後，確認其認購原料之品名、數量、單價等書面文件。
（4）送貨單：各家供應商確認原告採購原料之品名、數量後，於一定期間內將貨物運送至原告指定之倉庫，並由原告點貨簽收之書面文件
（5）驗收單：原告收到貨物驗收後所編製之單據，藉以比較所收到之原料和訂購單上之規格是否相符，清點原料數量並檢查貨物品質是否完好之書面文件。
（6）收款簽收單：各供應商簽訂確已收取原告以現金方式支付貨款之證明文件。
（7）存摺：各供應商將所收取原告以現金方式支付之貨款，並存入其公司帳戶，以茲證明資金流向。
２、原告與松矼等12家公司間為真實且合法之商業交易行為，且原告已詳實登載帳證紀錄，被告曾於95年度口頭要求原告提示與松矼等12家公司於88年間商業交易行為之相關帳簿憑證，原告即當場允諾提供，惟被告在得知本件佐證資料及憑證繁浩後，反要求原告暫免提供，待其通知後再予提示，原告自依其指示配合辦理，然事後被告卻以原告拒不提示為由，率認前揭交易皆無進貨事實，故被告未能就該等帳簿憑證深入調查，即逕補稅及處罰，實嫌率斷。
３、又原告88年7 至12月間向松矼等12家公司進貨之原料合計6 ,745,500公斤，約佔該年度進貨原料27,218,762.56 公斤之24.78%，然原告於該年度共耗用22,807,674.54 公斤之原料，進而生產18,744,136.61 公斤之產品，平均產率約82% （18,744,136.61 公斤/22,807,674.54公斤），與一般化工產業於之生產過程中會發生損耗原理之情形相符（部分原料因具有揮發性質或於加熱生產過程會產生廢氣等自然耗損情形，「中國化工產品大全」參照），倘依被告認定系爭原料係屬無進貨事實者，則該年度可供生產之數量僅有21,243,552.7公斤（期初存貨770,290.14公斤＋本期購料27,218,762.56 公斤－被告認定之虛進數量6,745,500 公斤），遠低於該年度實際產出18,744,136.61 公斤產品所需投入之耗用原料數量22,807,674.54 公斤（短少1,564,121.84公斤），是可知原告確有向松矼等12家公司採購系爭原料之進貨必要，絕非如被告所認無進貨事實。
４、以目前實務而言，一般公司與供應商之採購流程，會透過下列表單加以記錄，如：訂購單、採購單、送貨單、驗收單及收款單等，參與交易流程之人員亦會於表單上簽名或蓋章，以示交易之真實性及完整性。原告除提示系爭交易之相關表單外，亦有相關人員於表單上簽名或蓋上該公司之圖章，完全與一般會計入帳之標準程序相符，被告一味否定，顯失客觀。被告辯稱松達交通有限公司運費請款明細表與礦泰公司開立予原告統一發票品名、數量勾稽不符云云，惟松達交通有限公司係宏豪公司之運送廠商，而非礦泰公司，被告卻錯誤混淆此交易之買賣對象，方致資料無法相互勾稽。又松達交通有限公司既為宏豪公司之運送廠商，該公司開立發票對象應為宏豪公司，而非原告，至被告稱該公司於88年度並無開立任何統一發票予宏豪公司乙節，因原告並非該交易之當事人，自無法得知該2 公司間開立發票之情形。
５、被告就系爭交易雖提供原告及雨鑫化學工業有限公司涉嫌購買發票明細資料彙總表，惟經原告逐筆核對後，發現該表記載違章部分共計127 筆之交易資料，明顯與被告一再主張系爭交易共有143 筆之情形不符，且其認定之違章未稅金額合計50,911,346元，亦與原處分認定之金額56,359,643元不一而無法勾稽，故被告提示之上開資料，不論金額或交易筆數均無法與原處分相互勾稽，原告實難從中得知究係何筆交易遭認定違章，顯見被告僅以檢舉人之移送資料，即遽認系爭交易均無進貨之事實。
６、按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」、「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利不利事項一律注意。」為行政程序法第9 條及第36條所明定。原告除有松矼等12家公司之認購單、相關貨運公司送貨單等憑證在卷可稽外，現金支付貨款部分亦有前揭公司收款人員簽收之收據可憑，惟被告95年4 月20日財北國稅法字第0950205532號書函卻企圖以降低處罰倍數之方式，迫使原告以書面承認違章事實並補繳稅款，無視原告所提供之有利或不利證據資料，又本件檢舉人推測應為原告之離職員工，其因工作期間表現不佳遭受資遣，方捏造原告無進貨事實向被告檢舉，由於並非事實，故檢舉人嗣亦主動撤銷其檢舉，惟被告卻不採其撤銷檢舉之結果，仍執意認定原告無進貨事實，對原告權益影響甚鉅。是被告於核稅及裁罰處分時未審慎衡酌，亦未能本諸客觀、公正並兼顧原告有利及不利事項均應注意之原則，其認事用法顯有違誤，亦嚴重損害原告依法取具進項憑證得以扣抵銷項稅額之既有權益。
７、按「行政行為之內容應明確。」為行政程序法第5 條所明揭，其指法律及法規暨行政行為之內容必須明確，倘法律、規章、行政處分之內容不明確，人民即可據以質疑該法律、規章或行政處分之適法性。次按憲法第7 條揭櫫之平等原則，要求相同的事物應為相同處理，不同事物應為不同處理，行政程序法第6 條亦謂：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」此種原則必須前後一致加以貫徹，而具有廣泛一般性及普遍性，其適用於某一群人之規定，對於處在相同情況之另一群人亦必須同等適用。前後一致之取向應以符合事理為原則，亦即須有統一之相同標準，方可避免個人主觀見解、偏袒或個人偏好，以保護少數人的利益，免於遭受多數人的侵害。如前後不一致而採取雙重標準或多重標準，將嚴重違反行政體系之公平性，而導致不同群體在相同情況下，卻遭受不公平、偏袒之待遇。原告系爭期間向松矼等12家公司進貨金額其計113,335,629 元，被告僅就其中56,359,643元認定為無進貨事實，其餘則視為有進貨事實，而核准列報為進項稅額，惟系爭交易（包含經被告核認及不核認之進貨部分）之性質、交易對象完全相同，原告檢具之相關憑證亦前後一致，被告竟對相同事物作出截然不同之核定結果，且僅憑1 紙檢舉函逕認原告無進貨事實，並以前開公司均為虛設行號為由，率認原告涉嫌虛報進項稅額，惟原處分中完全未說明其判斷標準及認定無進貨事實之立論根據，且未查明前開公司是否為單純之虛設行號，嚴重違反行政明確性原則；另以一般常理而論，豈有營利事業於正常營運之狀態下，會兼賣發票？若被告之主張能成立，何以其未相對就前開公司無銷貨事實部分，併以處罰，故被告認定顯與經驗法則嚴重相悖，且違反平等原則，原處分自屬當然無效，應予撤銷。
（二）原告與松矼等12家公司之進貨交易，係採現金採購之方式進行，完全符合商業會計法第9 條及經濟部相關函釋規定，實無任何違誤之處：
１、原告因於88年間擴建觀音新廠，致營運上資金需求殷切，故當時業界傳聞原告恐有跳票危機之謠言四起（原告曾於86年有支票退補紀錄），迫使松矼等12家公司要求原告須以現金採購方式進行交易，惟本件每筆金額均在1,000,000 元以下，且有相關收款人員之簽收收據足證，並未違反商業會計法第9 條第1 項：「商業之支出達一定金額者，應使用匯票、本票、支票、劃撥、電匯、轉帳或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人。」及經濟部84年10月28日（84）經商字第84222667號函釋：「公告商業之支出超過新台幣壹佰萬元以上者，應使用匯票、本票、支票、劃撥或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人。並自民國八十五年元月一日起實施。」等規定。又松矼公司過去與往來廠商進行交易時，原本將收取之各家廠商貨款合計數，一次存入金融機構，然日後卻遭受稅捐稽徵機關不合理刁難，故其日後為證明各交易收款情形，遂於收取各家貨款之翌日或很短之時間內，便將各該廠商之貨款金額分筆逐一存入金融機構，以避免稅捐稽徵機關不必要之困擾，故就與原告之交易，其亦如此列帳，因本件現金採購行為確有其發生之時代背景因素，惟仍符合現行商業會計法之規範，亦係一般商業交易之必然現象，被告實有再就交易之事實真相深入調查之必要。２、原告與松矼等12家公司之進貨交易，係採現金付款之方式進行，至於各家廠商之銷售員或送貨司機，或各家廠商如何運用其取得之貨款，並以何種方式存入各自銀行戶頭，原告實無權限干涉，況松矼及廣宏公司係同一集團之公司（負責人為兄弟關係），會計、出納人員極有可能同時負責集團內各家帳務處理，又前揭公司交易頻繁，故與銀行內同一行員進行存放款業務之處理，乃實務上所常見。惟被告卻以系爭23筆現金存款憑條，均無存款人名稱，又松矼及廣宏公司之2 帳戶存摺內，現金存入部分以人工書寫存款公司簡稱，同日有不同公司存入竟為有摺存款或無摺存款，但存款憑條之傳票號碼則為連號，顯為前後存入，足證該2 帳戶顯為安排資金付款流程使用云云，即推定此交易係原告刻意之安排，其推論之邏輯或因果關係為何，令人難解。又松矼公司過去曾因帳列金額與銀行帳戶資金登載筆數及金額不符，遭稅捐稽徵機關剔除重核，故該公司為免再遭稅捐稽徵機關質疑，遂與其關係企業廣宏公司在往後交易過程中，不論金額之多寡，皆改按交易對象別逐筆存入銀行，使個別交易之原始憑證得相互勾稽，故被告推斷原告自行製作資金之支付證明係刻意安排云云，顯與事實相悖。
３、被告單憑原告編製之銀行存款提現彙總表與現金帳，率認原告庫存現金（現金帳）之資金來源係拼湊且金額不符，故該現金帳（庫存現金）顯有不實云云，惟原告當時係採定額撥補制之零用金（即將定額之零用金交由專人保管，藉以支付零星開支，待零用金即將用罄時，再由保管員就憑證單據按性質歸類為適當科目，提供予會計部門憑以記帳並撥補零用金，並回補至原有定額之零用金），致造成被告錯誤解讀原告銀行存款提現金額與現金帳不符，惟依商業會計法第34條規定：「會計事項應按發生次序逐日登帳，至遲不得超過二個月。」原告未逐日登帳，仍於交易發生之2 個月內入帳，故未違反商業會計法之規定。
４、臺灣臺北地方法院指派輪職會計師出具之查核鑑定報告書及股東往來帳，得證明本件資金流程：本件經臺灣臺北地方法院要求會計師公會指派輪職會計師，以其客觀公正且具專業能力之角度，代為查核系爭交易之真實性，依會計師出具之查核鑑定報告，經其查閱松矼、上昌、廣宏、尊貿、穩鼎、溫鼎億及億昇等公司存摺，均可證明該等公司確有與原告開立發票貨款相等之現金金額存入，故可推定雙方有進貨交易之事實。又系爭期間原告與國內客戶每日來往交易之金額常在100,000 元以上，故以現金支付本非難事，且於石化原料市場採現金方式進行交易更屬司空見慣之事，另就系爭交易之金流部分，會計師亦針對88年下半年度現金帳、向股東調借現金明細表加以核對，並分別檢附於報告書第45頁至第96頁，及第97頁至第99頁，尚足證原告確有向股東調借現金之事實，並用以支付各家廠商貨款，自可論證本件確有進貨交易情事。
５、又上開會計師查核鑑定報告書已明確表示因礙於時間、成本及調查權之考量，故未針對原告向股東調借現金部分進行查明，故此部分仍有待法院調查，絕非如被告所稱林維珍會計師對此一情況有所質疑。
６、原告支付松矼等12家公司貨款之資金來源，除自有資金外，另有部分係以不良應收帳款收回之庫存現金及直接向股東或大股東名下公司調現周轉。除其中2 筆支付予穩鼎公司之貨款係以銀行LOCAL 信用狀支付外，其餘交易之貨款均係以現金方式支付：
（1）原告與松矼等12家公司之進貨交易，除穩鼎公司開立之WF00000000及WF00000000號2 張發票貨款，係以銀行LOCAL
信用狀支付外，其餘系爭交易之貨款，全係以現金提領方式支付；至支付貨款之資金來源，除原告自有資金外，另有部分係以不良應收帳款收回之庫存現金以及直接向股東或大股東名下公司調現周轉。依原告87、88年度營利事業所得稅結算申報書之資產負債表所示，88年12月31日及87年12月31日資產負債表中負債欄之股東往來項目，分別計有138,538,498 元及77,898,498元，可證原告於88年度新增向股東淨借入尚未償還之借款金額計60,640,000元，此一期間股東往來增減變動情形，亦有總分類帳股東往來明細可稽。況原告87、88年度所得稅申報書資產負債表之股東往來項目均依規定按期向被告申報且經核定無誤在案，足證原告確有向股東調借現金之事實。
（2）另原告於88年度7 至12月份間應收東健公司、千和公司、茂展企業公司等17家公司不良帳款計19,348,586元，經原告委託企業管理顧問公司加以催收，回收金額總計13,344,988元，均係供原告於同時期支付貨款之用，此有原告88年度7 至12月份對於前揭公司壞帳收回明細表、壞帳處理之相關簽呈為憑。又原告亦曾於88年度向公司大股東何榮欽擔任負責人之資祥實業有限公司，及甲○擔任負責人之雨鑫化學工業有限公司調現周轉。因原告與資祥實業有限公司負責人為同一人，及原告之總經理與雨鑫化學工業有限公司負責人為同一人，故在88年度遇有資金缺口時，即會將該2 家公司所收取之客票，向他人貼現後，再周轉予原告作為支付貨款支用，原告即以此貼現取得之資金，記入現金帳做為現金付款之資金來源，此參該2 家公司於88年度之營利事業所得稅結算申報書之資產負債表，資祥實業有限公司尚有現金448,646 元及銀行存款8,060,922 元，雨鑫化學工業有限公司尚有現金393,689 元及銀行存款4,034,177 元，總計12,937,434元之現金可供支付貨款之用即明。況原告再加計前述之自有資金、向股東調借現金及不良應收帳款收回金額，足見原告於88年度確有相當能力以庫存現金支付發票貨款。
（三）原告因以原料供應商所列之品名作為入帳基礎，導致被告誤以原告尚無購進系爭原料之必要：
１、原告以原料供應商所列之品名作為入帳基礎，並未違反會計一致性原則：原告於經濟部商業司登記之公司主要營業活動為化工原料、界面活性劑及染料紡織染整助劑之製造買賣，而Wax Base（蠟）及H.C Solvent （溶劑）係原告生產所需之直接原料，原告為能與原始憑證相互勾稽，故以原料供應商所列之品名直接作為入帳基礎，又因各家供應商所使用原料名稱並不相同，導致產品組成之直接原料明細發生前後年度不一致情形。另所謂會計一致性原則係指公司採用之會計方法、原則及程序，原則上一經採用即不得任意更改，故被告辯稱原告以原料供應商所列之品名作為入帳基礎係違反會計一致性原則云云，顯有違誤。
２、又被告比較原告87至90年度之直接原料明細表，認87年度分散均染劑162種成品皆無添加Solvent，88年度均添加；87年度尼龍均染劑（二）54種成品皆無添加Wax Base，88年度則均添加，89年度部分成品未添加系爭原料，90年度幾乎所有產品未添加系爭原料，率認原告並無購進系爭原料之必要云云，惟依原告88至90年度主溶劑用料表，原告採用之主溶劑為有機油性溶劑（Solvent 、Wax Base）及溶劑（CAC 溶劑、甲苯等，甲苯英文學名為Toluene ），另依原告88至90年度銷售量、生產量及原料耗用量比較表，有機油性溶劑Solvent 、Wax Base於88至89年間用量增加，89至90年間銳減，而溶劑CAC 溶劑、甲苯則自88年度起，每年用量攀升，其用量變化之原因如下：
（1）Solvent 實係多種溶劑之廣泛統稱，其下分類有上百種，進口商（供應商）在進口各種不同成分之溶劑時，為求報關方便，泛以Solvent 為報關名稱，開立發票時，亦不論溶劑之成分，均以Solvent 為發票開立之品名。另公司內部採購人員採購各種不同成分之溶劑時，係以不同品名記載，生產人員領料生產時，亦以不同品名記載於領料單上，財務人員為求公司資料一致性，遂要求供應商開立發票時，品名改按溶劑不同之成分開立，不再泛以Solvent 為統一品名，故自90年度起，原告所購進之溶劑品名即均與實際購買品名相符。
（2）又台灣中油股份有限公司（原名中國石油股份有限公司，下稱中油公司）係Wax Base唯一代理商，惟該公司自90年度起不再代理該原料，進口商之進口數量亦不足應付需求，致原告於市場上無法充分取得Wax Base，遂更改配方另以其他原料替代之，少部分無法替代之產品，則情商貿易商代為進口，致須以較高價格購買。被告辯稱中油公司各年度開立發票與原告之銷售額逐年增加，故原告主張尚有可議云云，惟於Wax Base性質屬潤滑功能，係一種特殊性溶劑，故中油公司僅販售予經銷商，而未直接販售給一般客戶，是原告並非如被告所稱向中油公司購入Wax Base，而是向其經銷商（廣宏公司）購得。又原告為使製造鍋爐於生產過程中正常運轉，進而向中油公司購入低硫燃料油，故原告取自中油公司之發票，單純係購入低硫燃料油之用，且原告自87年度起產能不斷提升，相對使營業收入逐年遞增，故所需耗用之燃料油亦相對增加，故被告查得中油公司各年度開立發票予原告之金額勢當逐年增加。
（3）次因國際環保意識抬頭，而油性有機溶劑多含高量重金屬、有毒苯類與高量甲醛等毒性物質，具強烈刺鼻味，散佈於空氣中將造成呼吸系統刺激，對人體健康有極大影響，且易燃之特性常使作業環境發生火災，又油性有機溶劑（如Wax Base）在排放上會污染空氣，並造成臭氧層破洞之問題，故歐美日等先進國家現莫不要求以水性溶劑及低污染型溶劑替代原先所使用之有機油性溶劑。
（4）另因90年起，國際石油價格上漲，有機溶劑亦逐步上揚，而水性溶劑雖製程技術較複雜困難，產品應用上不若有機溶劑廣泛，然於環保意識抬頭市場需求漸增，加上近年來製程技術亦有所突破，應用領域自早期低性能要求之產品，如織物處理等提升至高性能產品，例如真皮表面處理劑、椄著劑等，原告遂基於顧客要求、原料價格等諸多考量，自90年間起逐步改以無機水性溶劑為生產體系，汰換原採用之有機油性溶劑，以順應潮流俾能加強市場競爭力，致有機油性溶劑添加比率降低。
（5）原告88年間確有向穩鼎等多家公司購買Solvent 、WaxBase 等有機油性溶劑，且該年度此類原料用量之大增係出於原告建廠及擴廠後產能需求所致，嗣因應國際油價上漲與環保意識抬頭，遂於90年間逐漸提高無機水性溶劑為生產原料之比例，並非如被告所稱此類原料使用變化僅係原告為取得不實進貨憑證以虛增成本逃避稅捐所為，被告所言係不解產業生態所致，顯與事實不符。
（四）原告當時為能以合理價格取得足夠原料，遂按採購金額6%支付佣金予各家供應商之業務人員，被告僅認定對原告不利之事實，而無視原告有利之解釋，明顯違反行政程序法「有利不利均應注意」原則：
１、被告辯稱陳銘旭、江明梨、陳玲玉、林一郎、阮義堅、大鎰及億昇公司於94年11月28日及30日，以統一格式之說明書表明提供何榮欽化學原料市場資訊，及自何榮欽處取得收入，未將收入列報所得，與渠等前至被告處及原告之財務經理所稱不符云云。惟原告當時因在業界頻有財務不穩傳言，導致於原料現貨採購上，必須配合市場現貨交易（貨到付現）之慣例；又因Wax Base及Solvent 係特殊化學原料，且係由賣方主導原料市場之供需關係，原告為取得足夠原料以利觀音新廠擴建生產作業所需，殊有賴業界掌握化學原料資訊者之介紹及渠等與廠商間交情，遂有介紹人之佣金給付產生，乃支付佣金予各供應商之業務人員。２、按佣金之列報應有契約或其他居間仲介事實之相關證明文件，始能認定，營利事業所得稅查核準則第92條定有明文。原告於系爭年度支付介紹人之仲介酬勞，理應帳列當年度之國內佣金費用項下，惟國內介紹人擔心其本身為各供應商之業務人員，如遭公司發現收取酬傭恐遭解僱，並基於個人稅務上之考量，均不願意此部分曝光，原告因此未列入費用成本支出，反之原告88年度所列報者俱為支付國外廠商之佣金，國內佣金則類由公司大股東個人全數吸收，故國內介紹人（如張麗美等多人）考量上開因素，方於被告製作筆錄時皆表示原告按採購金額6%給付佣金之款項係借款性質，亦未將該筆收入列報所得云云，惟林一郎始終表示此部分係佣金性質，被告卻一味強調認定原告不利之事實，而無視原告有利之解釋，顯違行政程序法第9 條應於當事人有利及不利情形一律注意之規定。
３、原告支付前開6%之佣金，實為因應擴充營運及採購需要而不得不順應業界慣例之便宜措施，故介紹人中唯有未受僱於人之林一郎表示原告確按採購金額6%計算給付佣金，參以原告給付系爭款項之對象僅限各家供應商之業務人員，而非銷貨公司，故該等業務人員收取系爭款項後，並無將款項再交付予供應商（資金回流）之相關事證（茍該等款項均未流向系爭發票即進貨憑證之原料供應商，則如何認定原告係以採購金額6%之款項作為購買發票之金額），且被告迄無法提出上開款項回流銷貨公司之證據即明，故豈能僅憑業務人員收受採購金額6%之款項，遽謂發票人有販賣銷項統一發票與原告？而各該公司又豈有未取得「販賣」發票金額，卻甘願依系爭發票金額繳交營業稅者？
４、另林一郎88年度仲介銷售原料予原告之銷貨公司中，尚包含咊億貿易有限公司、辰浦貿易有限公司、得亨貿易有限公司、穗逸貿易有限公司（下稱咊億等4 家公司），均經臺灣臺南地檢署檢察官以96年度偵字3008號作成不起訴處分，不起訴處分書明載原告將與咊億等4 家公司及其他商號交易之發票金額6%計算之832,044 元，透過彰化銀行帳戶將款項匯入林一郎所有第一銀行帳戶，然均乏林一郎受領上開款項後，將前述款項交予上開4 家公司之相關事證等語；復記載因該案被告陳義雄於案發期間，確實擁有足夠數量之溶劑可供銷售，另有曳引車司機林懋雄之證述及地磅單影本證實確有載運貨物事實，及該4 家公司自88至95年度止，均逐年依規定申報營利事業所得稅等情，乃認定該4 家公司與原告間之溶劑交易應非子虛。是可知被告指稱原告僅支付「系爭查獲購買統一發票」之金額，並逕認說明書有通謀虛偽之嫌云云，實屬無稽。況88年林一郎仲介銷售原料予原告相關銷貨公司，除上述4 家公司外，尚包含如鵬及宏豪公司，則何以咊億等4 家公司與原告間之溶劑交易業經上開不起訴處分書認定確有交易情事，但原告按與如鵬及宏豪公司間之採購金額6%支付款項予林一郎，卻屬購買發票之金額？並進而認定原告與如鵬及宏豪公司間之交易係屬子虛？故被告未查明資金流向，逕認原告對各家供應商之業務人員支付採購金額6%款項為購買發票之金額云云，實屬率斷及臆測。
（五）被告未確實就交易雙方之進、銷貨情形詳加查核，即依營業稅法第51條第5 款規定，處以原告所漏稅額5 倍罰鍰，顯與司法院解釋及財政部函釋意旨相違：
１、營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除須追繳稅款外，並按所漏稅額處罰，並得停止其營業，故應以納稅義務人有虛報進項稅額致逃漏稅款者，始得追繳稅款並加以處罰，並經司法院釋字第337 號解釋闡明在案。是營業人如有進貨事實，應自他人取得憑證而未取得者，始得適用稅捐稽徵法第44條處罰；另須有虛報進項稅額因而逃漏稅款之前提下，始得依營業稅法第51條第5
款規定處罰。是營業人取得統一發票之開立者縱係為虛設公司行號而無實際營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅額時，則取得統一發票之營業人尚無因而逃漏營業稅情形，自無逕對其補徵營業稅之理。且按「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部95年5 月23日台財稅字第9504535500號函釋所明揭。
２、原告向松矼等12家公司進貨，除取具該等公司所開立以原告為買受人之統一發票外，並支付包含營業稅額在內之進貨款項，且該等公司亦已依規定申報並繳納各期營業稅，故就政府稅收而言並無任何短少，且松矼等12家公司截至目前均仍繼續正常營運，並無虛賣發票情事，不符合財政部83年7 月9 日台財稅字第831601371 號函所定義之「虛設行號」（即係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實），故原告據以申報為進項稅額，實無任何違誤之處。
（六）按「違反行政罰上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所明定。現代國家基於「有責任始有處罰」原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，而現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任，方為保障人權。而原告已提出諸多證明交易事實存在之相關資料，並可提供當時參與交易之供應商業務人員名單，足證確有進貨事實。惟被告僅憑檢舉人1 紙通報檢舉函，並無法相對提出有關原告確無向松矼等12家公司進貨事實之反證資料，明顯與「舉證責任分配原則」相悖，亦嚴重侵犯納稅義務人依法應有之權利，被告在未能舉證原告有故意過失行為前，依法不可逕對原告補稅送罰。四、被告則以下列各語置辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
（一）按「（第1 項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…（第3 項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造變造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為行為時營業稅法第15條及其施行細則第52條第1 項所明定。次按「取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1 、無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅字第831601371 號函所明釋。本件原告於88年7 月至12月間無進貨事實，取具松矼等12家公司開立之統一發票143 紙，銷售額合計56,359,643元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額2,817,982 元，有被告調查函、稽查報告書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，違反前揭稅法規定，經被告核定補徵營業稅額2,817,982 元，嗣以原處分追減罰鍰5,635,900 元，原告遂向財政部提起訴願亦經決定駁回。
１、依稽查報告書所載，被告查獲原告於首揭期間無進貨事實，購買統一發票按銷售額之6%合計3,381,577 元（3,381,577 元÷0.06＝56,359,617元≒56,359,643元）全數由原
告帳戶提款，分別以原告、何榮欽及周秀雲名義匯款支付，原告無進貨事實購買統一發票事證明確，非原告所稱僅憑1 紙檢舉函便逕認原告涉有違章情事，且被告係依原告88、89及90年度營利事業所得稅申報書資料、直接原料明細表、支付貨款資料、原告內部轉帳傳票及查獲個人或公司收受原告以個人名義匯款資料等證據，核定原告無進貨事實，虛報進項稅額，係依證據認定事實所作行政處分，自為適法。又系爭進項憑證，係依據檢舉人所提供之資料、購買發票之資金流向及原告內部傳票所載，核定原告於88年7 月至12月間取具松矼等12家公司之統一發票合計143 紙，銷售額合計56,359,643元，係屬無進貨事實，並非松矼等12家公司所開立予原告之統一發票（銷售額合計113,335,629 元）全部為無進貨事實，故僅認定部分係屬本件違章，足證被告認事用法均依法行政。又松矼等12家公司雖有無銷貨事實虛開統一發票予原告之情事，惟被告並未核認松矼等12家公司係屬虛設行號，原告就此顯有誤解。
２、原告負責人何榮欽、松矼公司負責人陳銘旭、廣宏公司負責人陳銘江君、穩鼎公司負責人邱永堂、礦泰公司負責人李春富、如鵬公司負責人劉炎鐘及宏豪公司行為時負責人陳炯銘等違反稅捐稽徵法（無進、銷貨事實，虛報進項稅額逃漏稅及虛開統一發票幫助原告逃漏稅）案件，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以95年度偵字第10324 號起訴，雖經臺灣臺北地方法院以96年度訴字第245 號刑事判決相關人等無罪，惟檢察官業於98年7 月29日上訴。
３、另臺灣臺南地方法院檢察署檢察官96年度偵字3008號不起訴處分書雖稱：「則據證人即松達交通公司車牌號碼2K-870號曳引車司機林懋雄證訴在卷，並有地磅單影本28張（含宏豪公司與聚益公司交易部分）、證人林懋雄職業聯結車駕照、車牌號碼2K-870號曳引車行車執照影本各1 份在卷足參，由此益見案發期間本件4 家公司與聚益公司間之溶劑交易情事，應非子虛。」惟依松達交通有限公司運費請款明細表與礦泰公司開立予原告統一發票品名、數量勾稽，運費請款明細表88年10月16日記載廠商為原告（聚益）者共6 筆，惟其中僅1 筆品名「木精」數量11,730kg與當日統一發票XB00000000吻合，餘皆不符，且差異甚大；又88年10月17日統一發票XB00000000之品名「T 溶劑」數量75,591kg，惟運費請款明細表並無相關運送記載；另尚有多筆統一發票無相關運送紀錄，足證該運費請款明細表真實性尚有可議。又宏豪公司開立予原告之統一發票所附地磅單，並無設置地址，雖貨運公司名稱為松達，惟松達交通有限公司88年度並無開立統一發票予咊億等4 家公司、原告或宏豪公司，有營業稅年度資料查詢銷項去路明細可稽，故其真實性亦有可疑，是依運費請款明細表及地磅單，均無法證明原告與礦泰公司、宏豪公司有交易事實。又被告係依據松達交通有限公司運費請款明細表左上方載有「礦泰」台照，認定松達交通有限公司與礦泰公司運送關係，並非被告誤植及混淆交易對象，原告直指松達交通有限公司為宏豪公司之運送廠商，依據為何？由附卷資料尚無法勾稽，其主張核不足採。況營利事業交易之目的在於營利，貨款有無給付，關係證明交易存在與否，惟上開不起訴處分書對於原告如何支付系爭貨款未見調查論證，依最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）75
年判字第309 號判例：「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞與人處罰，則為二者所應一致。」本件仍應依證據認定事實。
（二）原告主張有支付系爭款項乙節：
１、原告提示明細分類帳應付帳款科目記載支付松矼公司貨款，88年7 月份貨款於88年8 月6 日付款，核與所提示收款簽收單記載於取得統一發票當日即付現金不符，且原告未提示支付款項存款回執聯及其存款資金來源供核，空言主張，核無足採。又原告提出統一發票開立人松矼公司之華南銀行000000000000帳戶及廣宏公司之華南商業銀行000000000000帳戶存摺，惟經核該2 帳戶存款資料，松矼公司部分之存摺存款日期與收款簽收單（發票日期與付款日期同1 日）付款日期不合，如收款簽收單付款日期88年7 月3 日金額354,521 元，尚有以人工書寫存款公司簡稱，存摺則為存入日期88年8 月6 日金額354,521 元；廣宏公司部分之存摺存款日期與收款簽收單付款日期及金額均相符，惟前述2 帳戶同1 日在同1 櫃員編號存入2 至6 筆現金，且幾乎每一營業日均有存入，另依存摺上人工書寫存款公司簡稱，可知係由不同公司存入，同日存入之公司營業地址分布各地，如松矼公司部分，89年1 月5 日在櫃員編號11765 辦理現金存款350,249 元（世界大存入）、350,249 元（存款人不明）及314,986 元（艾伯存入），另廣宏公司部分，88年12月20日在櫃員編號11765 辦理現金存款342,270 元（大世紀存入）、349,934 元（恆杰存入）、105,065 元（存款人不明）、420,062 元（存款人不明）、257,332 元（存款人不明），及88年12月21日在櫃員編號11765 辦理現金存款393,813 元（原告聚益存入）、393,703 元（存款人不明）、349,823 元（恆杰存入）及262,502 元（存款人不明），惟原告營業地址設在臺北市松山區○○○路15號10樓之11，世界大興業有限公司營業地址設在臺北縣泰山鄉○○路○ 段67號，艾伯實業有限公
司營業地址設在臺北市○○區○○路421 號7 樓之1 ，大世紀塗料股份有限公司營業地址設在臺北縣林口鄉工二工業區○○路5 號1 至2 樓，恆杰股份有限公司營業地址設在臺北縣鶯歌鎮○○路○ 段20巷25號1 樓，有營業稅稅籍
資料查詢表可稽。另前揭2 帳戶均在櫃員編號11765 、11766 、11764 、11756 、11751 、11754 、11753 、11759 辦理現金存入，經函詢華南銀行覆稱前述櫃員編號係屬該行南門分行（地址設在臺北市中正區○○○路○ 段11號
），故該2 帳戶顯為安排資金付款流程使用，原告主張核無可採。
２、另抽查前述帳戶松矼公司之存摺88年12月18日、20日、21日現金存款憑條，其中88年12月18日存入3 筆均為有摺存款（憑條傳票417 至419 號），88年12月20日存入5 筆均為無摺存款（憑條傳票245 至248 、251 號），88年12月21日存入4 筆均為無摺存款（憑條傳票259 至262 號）；及抽查廣宏公司之存摺88年12月28日、29日、89年1 月4
日、5 日現金存款憑條，其中88年12月28日存入4 筆均為有摺存款（憑條傳票268 、273 至275 號），88年12月29日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票252 、253 號），89年1 月4 日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票317 、318
號），89年1 月5 日存入3 筆均為無摺存款（憑條傳票313 號至315 號），前述23筆現金存款憑條，均無存款人名稱，又前揭2 帳戶存摺內，現金存入部分以人工書寫存款公司簡稱，同日有不同公司存入竟為有摺存款或無摺存款，但存款憑條之傳票號碼則為連號，顯為前後存入，足證該2 帳戶顯為安排資金付款流程使用，原告無進貨事實至明。又所附會計師查核鑑定報告，關於資金查核推定有進貨事實，惟因會計師僅就原告等所提出之資料查核，並無深入查核資金流程，依前被告所查調之存款憑條資料，並無法支持該查核鑑定報告有進貨事實之推定。
３、原告稱松矼及廣宏公司曾遭稅捐稽徵機關查帳，經稽徵機關以其帳列金額與銀行帳戶資金登載數不符，據以剔除不予認列，為避免日後類似情形再度發生，松矼及廣宏公司（此2 公司負責人為兄弟關係）遂於日後之交易，不論金額多寡，均按交易對象逐筆存入銀行，使其得以與個別交易之原始憑證相互勾稽乙節，惟如原告所稱，松矼公司應是成本或費用部分與銀行帳戶資金登載數不符，遭稽徵機關剔除不予認列，而非其本件營業收入部分。一般公司對於所收現金貨款，至銀行依次存款，內部傳票則分別載明所收款項之公司名稱、數額，再結轉至相關帳簿科目，此為一般會計處理方式，前開2 帳戶存款顯有異常。又原告迄今未提示付款資金來源，以證明其確有支付貨款，反之，支付系爭原告所稱佣金，被告認定購買系爭統一發票金額部分，則能從原告銀行帳戶勾稽，顯有諸多可議之處。４、另依原告所編銀行存款提現彙總表與現金帳勾稽，其88年6 月11日銀行提領現金2,531,549 元，惟現金帳竟分別遲至88年7 月5 日始記入500,000 元、88年7 月20日記入400,000 元及88年8 月4 日記入1,300,000 元；88年8 月21日現金帳記入1,000,000 元，資金來源竟分別由不同銀行及不同日期（88年6 月9 日至88年7 月14日）提領9 筆現金合計1,037,654 元；又88年9 月4 日現金帳記入800,000 元，資金來源竟分別由不同銀行及不同日期（88年7 月16日至88年8 月17日）提領12筆現金合計1,014,981 元，從而庫存現金（現金帳）之資金來源顯係拼湊，且金額不符，該現金帳（庫存現金）顯有不實，故原告提供之會計師查核鑑定報告依據原告當時確有相當之庫存現金，足以支付此部分發票貨款，依經驗法則可推定有進貨事實乙節，顯失所據，原告主張有足額現金付款核無可採。又就該銀行存款提現彙整表及現金帳，原告主張採用定額撥補制之零用金，造成被告錯誤解讀銀行存款提現金金額與現金帳不符乙節，然其現金帳並無可勾稽其撥補零用金為何，又原告88年度現金帳內列有預付費用、其他支出（日用品、電池）、交際費、郵電費、修繕費、書報雜誌等零用金支付事項，故其主張核不足採。
５、原告聲請彙整待證之各家廠商請購單、採購單、供應商認購單、送貨單、驗收單、貨運公司送貨單、存摺及前揭公司貨款收款人之簽收收據等資料，惟除存摺外，其餘資料均係原告內部資料，其形式及實質內容之真正，尚有可議，如原告前所提松達交通有限公司運費請款明細表及地磅單，均為被告所質疑。另松矼及廣宏公司銀行存摺，同一日竟分數筆存款，不符常理，其為符合個別憑證之金額，製作資金支付證明意圖顯而易見。又原告取得松矼等12家公司統一發票之貨款，原告以現金付款之資金來源有向股東調借現金及庫存現金，其中向股東調借現金部分，受會計師所質疑（臺灣臺北地方法院96年度訴字第245 號會計師查核鑑定報告參照），尚無可採；而庫存現金部分，依原告銀行提領紀錄與其現金帳勾稽，其庫存現金顯有不實，已如前述，又支付系爭購買發票款項卻由原告銀行帳戶提款，分別以原告及個人名義匯款與陳玲玉等人，而系爭貨款卻未經由金融機構支付（匯款或無摺存款），反而於不同日期在銀行提領現金後，記入現金帳，再以現金支付，不合常理。原告向松矼等12家公司進貨之交易，無法提出可信之付款資金來源，卻主張以前述請購單等內部資料，以證明確有向該12家公司進貨，顯為本末倒置。
６、原告所附總分類帳之股東往來科目，88年11月3 日登載「向股東暫借款」3 筆合計2,600,000 元，同日登載「還股東暫借款」300,000 元後，又登載「向股東暫借款」800,000 元，88年11月4 日登載「向股東暫借款」2 筆合計1,500,000 元，核與原告銀行帳戶同日尚有餘額9,537,867
元〔華南銀行帳戶88年11月3 日餘額1,575,899 元，前1
日（88年11月2 日）餘額2,929,739 元，次1 日（88年11月4 日）餘額1,565,813 元；彰化銀行帳戶88年11月3 日餘額7,961,968 元，前1 日（88年11月1 日）餘額6,438,628 元，次1 日（88年11月5 日）餘額6,192,362 元〕，何須向股東暫借款，又向股東暫借款或還股東暫借款，股東姓名為何？該股東資金來源為何？還股東暫借款之資金來源為何？原告迄未提示佐證資料，均無從勾稽查證。原告原主張以支票付款予松矼等公司部分，經被告查證結果，該等禁止背書轉讓支票，受款人抬頭及實際提兌人均非松矼等公司，足證原告與松矼等公司並無實際交易。
７、另臺灣臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事判決略以：依鑑定人林維珍會計師查核結果，松矼、上昌等公司收、付款日期落後3 至6 週，尊貿、穩鼎等公司收、付款日期落後，係因員工不當挪用，有關穩鼎集團部分，只有帳載紀錄，沒有拿出相關銀行往來憑證等語；林維珍於該案98年2 月17日刑事審判筆錄證稱：「聚益公司的現金帳上確實有這方面的記載，查核當時我有要求他們提出向股東調借現金的憑證，他們並沒有提出來。…不只，另外他帳上還有記載向股東調借6911萬元。就我查核的結果，從現金帳上來看，就只有者兩種來源。幾乎沒有其他來源。有的話金額也是非常小，不到十萬元。」、「聚益公司的現金帳上雖有這方面的記載，查核當時股東調借現金部分，聚益公司並未提供相關具體憑證，因金額巨大，直接關係全案之判斷結果，帳載自股東調借現金款項是否屬實，有待法院調查」（會計師查核鑑定報告二參照）其指原告資金來源有2 種即銀行存款提現及向股東調借，股東調借部分，原告並未提出往來股東名稱、日期、金額及股東資金來源資料，且股東往來部分，被告已論駁如前，股東調借部分，核無可採；又銀行存款提現與現金帳入帳勾稽部分，被告亦論駁如前，該現金帳之真實性已有存疑，無從確認原告現金帳戶資料屬實。
８、又張麗美於前開刑事案件98年3 月17日審判筆錄之證詞前後有差異，及與檢察官偵查庭所說亦有出入，顯無可採。另證人房佳德（穩鼎公司職員）於98年4 月14日審判筆錄證稱：「當時都以現金交易。因為那時候跟聚益談的條件就是以現金交易，當時聽說聚益公司財務不穩，擴廠太快，支票也有退補的紀錄，所以為了保障公司的安全降低風險，才會要求以現金交易。…（辯護人陳朝和律師問：聚益公司交給你的現金，為何沒有交回去給穩鼎公司？）答：我拿現金換支票賺取利息，聚益公司給我現金，我拿去跟友人換遠期的支票或客票，賺取利息。公司如果有催聚益的款項時，我就拿這些支票、客票及一些現金去給公司。…張金順（註：友人），他已經死亡，是在公開場合下認識的，談話投機，言談之間我知道他缺現金，所以才跟他用換票的方式來賺取利息，都是跟他這樣做，他在作貨運，哪家公司我不記得。」其所稱現金交易，卻將貨款現金換成支票、客票及一些現金交給穩鼎公司，亦即穩鼎公司並無要求一定要現金支付，又張金順既缺現金，以現金換其支票，其風險顯較原告更高，且原告彰化銀行忠孝東路分行000000000000之支票存款帳戶88年度往來資料，原告利用該帳戶開立票據支付款項頻繁，並有票據中心扣帳紀錄，另以支票付款中受款人亦有化學公司等，足證本件均以現金支付貨款，顯異於原告支付其他貨款支付方式。９、陳銘旭於98年4 月28日審判筆錄證稱：「松矼公司是當場貨到收現。但是廣宏公司我也跟聚益公司講，錢可以慢一點給，但一定要給現金。（辯護人廖忠信律師問：為何松矼公司收到現金，沒有立刻入帳而有遲延現象？）答：因當時中油公司對我們的要求，就是要現金買貨，如果現金沒有那麼多，所以我們把聚益公司所收的現金放在公司保險庫，等支付完中油公司的貨款現金後，我們再存入銀行。…是我要求依照牌價以上價格，並且要用現金。（檢查官問：為何要求聚益公司牌價以上的價格？）答：因為當時他財務發生困難，他需要的原料又很搶手，且當時有幾家公司拿現金到我公司要貨，因何榮欽跟我要求額度給他多一點，會給我佣金，所以我才要求牌價以上的價格。」惟原告提示之松矼及廣宏公司之華南銀行帳戶，經被告查核存入款情形，並非如陳銘旭所稱「所收的現金放在公司保險庫，等支付完中油公司的貨款現金後，我們再存入銀行」云云，況陳銘旭既已知原告財務發生困難，為何告知原告廣宏公司之貨款可以慢一點給，亦有違常情。
（三）原告涉嫌購買統一發票所載品名Solvent及Wax Base：
１、原告主張因以原料供應商所列之品名作為入帳基礎云云，明顯違反會計一致性原則，無非掩飾系爭進項憑證，原告涉嫌購買統一發票所載品名Solvent 及Wax Base，其主張Solvent 為多種溶劑之廣泛統稱，進口商（供應商）在進口各種不同成分之溶劑時，為求報關方便，而泛以Solvent 為報關名稱，開立發票時亦不論溶劑之成分，均以Solvent 為發票開立之品名云云，然依原告87至90年度直接原料明細表比較，何以87年度分散均染劑162 種成品皆無添加Solvent ，88年度則均添加，又87年度尼龍均染劑（二）54種成品皆無添加Wax Base，88年度則均添加，89年度部分成品未添加系爭原料，90年度幾乎所有產品未添加系爭原料，顯無購進系爭原料之必要；另原告主張因進貨廠商使用之原料名稱不同，故產生成品耗用之直接原料明細與前後年度或有不同云云，惟依其市場固有化學原料名稱，並非買賣雙方可改變原料名稱，原料成分有差異，添加後產出之成品即有不同，如原告舉例92、95及98無鉛汽油，其成分些微差異，使用對象亦有差異，故其主張核不足採。
２、又原告主張內部採購人員採購各種不同成分之溶劑時，係以不同品名記載，生產人員領料時，亦以不同品名記載於領料單上云云，惟其進貨憑證品名為Solvent ，如生產原料品名為另一品名，會計人員如何分類入帳，故其主張核不足採。原告復主張中油公司係Wax Base唯一代理商，惟該公司自90年度起即不再代理該原料，進口商之進口數量亦不足以應付需求，致原告無法充分取得Wax Base，遂更改配方另以其他原料替代之，少部分無法替代之產品，則情商貿易商代為進口，致須以較高價格購買云云，惟中油公司各年度開立發票與原告之銷售額逐年增加（88年度：3,472,813 元、89年度：4,719,467 元、90年度：5,344,509 元及91年度：6,055,953 元），原告主張尚有可議，且其主張中油公司自90年度起不再代理該原料，與系爭88年度虛報進項稅額無涉。
（四）原告主張按採購金額6%支付佣金與各家供應商之業務人員乙節：
１、原告主張按採購金額6%支付佣金與各家供應商之業務人員，惟原告當時之財務經理周秀雲於94年3 月30日至被告處稱88、89年間領取原告款項近2,000,000 元，係為原告設廠其負責人何榮欽向銀行、公司或個人借款，連同利息返還；而購買發票款項匯款收款人陳玲玉、陳銘旭及江明梨等人，陳玲玉之受託人張麗美及松矼公司負責人陳銘旭於94年3 月28日至被告所作談話筆錄，亦稱該匯款款項係原告負責人何榮欽向渠等借貸之返還款項；江明梨94年3 月15日談話筆錄則稱不認識周秀雲，該款項係代其朋友廖素美（已歿）託收，而上開說詞雖相互呼應，惟與原告行為時代表人何榮欽於94年11月15日出具說明書，說明係支付陳銘旭、大鎰行公司、林一郎、梁春菊、陳玲玉、高玟玉、億昇公司及江明梨等酬勞，及陳銘旭、江明梨、陳玲玉、林一郎、阮義堅（匯入高玟玉帳戶）、大鎰行及億昇公司嗣分別於94年11月28日及30日，以統一格式之說明書說明提供何榮欽化學原料市場資訊，並自何榮欽處取得收入，未將收入列報所得，有所不合，亦與大鎰行及億昇公司說明取得佣金係法人所取得，有所不符；且江明梨前否認匯入款非屬其個人所有，卻於94年11月28日承認為其所得，上開收款人或為原告之員工、相對人松矼等12家公司之員工或負責人，係屬利害關係人，已存有與原告通謀之可能性，且依渠等於地方法院或檢察署所作筆錄，在在顯示有勾串之嫌，證詞自無可信。
２、另陳銘旭等關係人說明88年及89年初佣金收入合計6,342,368 元，與原告88年度取得松矼等12家公司及咊億等4 家公司統一發票銷售額合計111,509,178 元，按6%計算佣金為6,690,550 元未合。又原告88年度申報進貨及費用合計456,614,772 元，進貨對象銷售額達1,000,000 元者有75家，為何僅有向系爭松矼等12家公司及咊億等4 家公司進貨，而需支付佣金予供應商之業務人員，原告所稱為了能以合理價格取得足夠之原料，遂按採購金額6%支付佣金與各家供應商之業務人員云云，並無支付與其他公司員工佣金之相關資料，故原告所提陳銘旭等關係人說明書及主張系爭匯款係支付佣金云云，均不足採信。況原告於首揭期間向松矼等12家公司進貨金額合計113,335,629 元，如原告所稱按採購金額6%支付佣金與各家供應商之業務人員，何以僅支付系爭查獲購買統一發票之金額，是前述說明書顯有通謀虛偽之嫌，核不足採。原告另稱國內介紹人常會因擔心遭服務公司發現收取酬佣之情形，同時基於個人稅務上之考量，要求原告以私人名義匯款乙節，然縱以原告名義匯入該介紹人之銀行帳戶，服務公司又未掌控介紹人帳戶，如何發現此筆匯入款，是其主張核無足採。
３、再查核原告轉帳傳票及進貨帳（付款單）（以上均有原告內部人員核章），登載借方：「進項稅額」，貸方則為：「應付款項」，其內載有金額計算式，係按取得系爭進項銷售額6%計算，如原告主張係支付仲介佣金，為何轉帳傳票卻登載為進項稅額，而非仲介費用，且按會計人員基本常識，轉帳傳票借貸雙方要過至各分類帳，系爭轉帳傳票借方為進項稅額，如過至總分類帳之進項稅額，則會產生重複（統一發票之進項稅額5%）及與憑證金額不符之情形，故該「轉帳傳票」並無結轉過至各「分類帳」，僅為其內部管理使用，亦為購買系爭統一發票之證據。另進貨帳（付款單）亦登載為進項稅額，金額亦按取得系爭進項銷售額6%計算，所註記之匯款明細，均足徵勾稽系爭匯入陳玲玉等人銀行帳戶款項，係其購買統一發票之價款，經彙整前述事證詳如附表，其無進項事實甚為明確。又依相關匯款資料足證前揭轉帳傳票為真，亦為購買系爭統一發票之直接證據，原告無進貨事實至為明確，臺灣臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事判決認定事實，顯有違背證據法則。
４、原告主張林一郎於88年度仲介銷售原料與原告之相關銷貨中，除如鵬及宏豪公司外，尚包含咊億等4 家公司，而臺灣臺南地方法院檢察署檢察官業以原告將該4 家公司及其他商號交易之發票金額6%計算之832,044 元，透過彰化銀行帳戶將款項匯入林一郎所有第一銀行帳戶，然均乏林一郎將前述款項交與上開4 家公司之相關事證等，而作成不起訴處分乙節，惟原告88年度取得前揭4 家公司發票銷售額合計12,869,959元，按6%計算應為772,197 元，而非前述832,044 元；另如鵬及宏豪公司88年度開立發票與原告，銷售額合計21,187,447元，按6%計算應為1,271,246 元，承原告主張及林一郎之說明，林一郎88年度應取得佣金2,043,443 元，核與其94年11月30日說明書說明88年取得佣金962,769 元不合。被告查獲原告匯款予林一郎金額962,769 元，亦為如鵬公司開立20紙發票銷售額10,046,155元及宏豪公司開立18紙發票銷售額6,000,001 元予原告，按銷售額以6%計算之金額962,769 元〔計算式：（10,046,155元＋6,000,001 元）×6%〕，故其說明書顯有不實。
至臺灣臺南地方法院檢察署檢察官作成不起訴處分乙節，按前述款項如係購買發票所支付，未透過金融機構流入相關公司或關係人帳戶亦屬正常。
５、依臺灣臺南地方法院檢察署第13偵查庭96年3 月27日證人林一郎訊問筆錄略以：「（問：…陳義雄表示和聚益化學公司交易並沒有透過中間介紹人，有何意見？）答：我當初確實有知會陳義雄。（問：…你前述稱陳義雄和聚益化學公司互不認識才介紹他們認識，但陳義雄稱88年前就有和聚益化學公司往來過，有何意見？）答：我可能是在這件88年交易前有介紹他們買賣。」惟其於98年4 月28日臺灣臺北地方法院刑事審判筆錄證稱：「當初他是有說如果介紹成的話，會包個紅包給我，但是我沒有跟他計較多少錢要給我。…（辯護人廖忠信律師問：你前後為聚益公司介紹過幾次交易？）答：我介紹過一次後，他們自已交易，之後若有價錢談不攏時，會要我去溝通一下。當時台南的宏豪及如鵬公司都有價錢談不攏的時候要我出面跟他講一下調整一下。（辯護人廖忠信律師問：你都跟如鵬、宏豪的何人洽談？）答：宏豪是陳義雄先生，如鵬是劉炎鐘。…（辯護人廖忠信律師問：92年間你有無收到臺北市國稅局的約談通知？）答：我收到的是國稅局板橋分局（被告按：無此分局）通知我。通知我問我他們根據聚益公司交易的事情，他們問我是不是買發票，我說不是，他們有交易，我只是收佣金。」二者顯有出入，且原告既於88年之前與陳義雄所屬公司有往來，何需林一郎仲介買賣，並支付佣金予林一郎，不合常理，林一郎證詞尚有可議，無法證明原告確與陳義雄所屬公司有交易事實。
６、又何榮欽於98年4 月28日審判筆錄證稱：「我有跟他提示過，低於牌價部分，我會給他一些酬勞。但是當時並沒有明示要給他多少百分比。…（檢察官問：後來是如何訂出給付報答的成數？）答：我是以原料交易市場牌價，林先生介紹部分的交易，我們聚益公司拿到優惠價格的價差，優惠的百分比，我記得當時是三分之一，例如便宜3 元，我就會給他1 元左右的佣金。…（檢察官問：請提示95年度偵字第10324 號附件二第100 頁，月份進貨帳，上面所記載的廠商是如鵬，摘要為進項稅額，稅額為96萬2769元，上面董事長欄有打勾，請告訴我們這張月份進貨帳是何意思？）答：這是我已經交易累積一段期間的交易貨量，我依據剛才所講的百分比分配法，概算的百分比給付給林一郎先生的酬勞。（檢察官問：該筆費用當時你們在公司帳上如何記載？）答：當時我是交代財務人員周秀雲把這個錢轉給林一郎先生。公司帳我那時有交代周秀雲，為了保護林一郎的名譽，所以不要用佣金的方式記載，科目是周秀雲自已決定的，當時她用什麼我沒有特別注意。但檢察官剛才提示我看的資料，我才知道是用進項稅額來支應。…（辯護人陳雅珍律師問：請提示95年度偵字第10324
號卷三第54頁轉帳傳票，聚益公司為什麼將佣金以進項稅額與其他支出的方式來出帳？）答：這是為了我不想讓收佣金的人曝光。為了他們名譽上的考量。」惟月份進貨帳上記載進項稅額，且經何榮欽打勾確認，顯其當時已知情，且原告88年及89年度營利事業所得稅結算申報書均有列報佣金支出分別為5,759,731 元及12,306,570元，顯與上述說法有出入。另申報佣金支出如何使收佣金的人曝光？且收取佣金係提供勞務之代價，有何不名譽？顯係搪塞之詞轉移焦點，實際係支付購買系爭發票之代價，才以個人名義匯款，其事證至為明確。
（五）罰鍰部分：按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。原告於首揭期間無進貨事實，取具松矼等12家公司開立之統一發票銷售額合計56,359,643元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額2,817,982 元之違章事證，明確已如前述，原告顯有過失，原處分依修正後「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，按所漏稅額2,817,982 元處5 倍罰鍰14,089,900元（計至百元止），將原處罰鍰19,725,800元予以追減5,635,900 元及財政部訴願決定並無違誤。
五、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時營業稅法第15條第1 項及第3 項及同法施行細則第52條第1 項所明定。又「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」復經行為時加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款定有明文。次按「…對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：…㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1 、無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。…」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，被告於辦理相關稅捐稽徵裁罰事務，自得予以援用。六、經查，本件原告前於88年7 月至12月間取具訴外人松矼公司、上昌公司、廣宏公司、尊貿公司、穩鼎公司、大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司、如鵬公司、溫鼎億公司、億昇公司、宏豪公司開立之統一發票共143 紙（如附表所示），銷售額合計56,359, 643 元（不含稅），營業稅額共計2,817,982 元，並以之作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額。嗣於93年間遭人檢舉，經被告查核後，認原告有無進貨事實，取具進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章情事，違反行為時營業稅法第15條第1 、3 項規定，除核定補徵營業稅額2,817, 982元外，並依營業稅法第51條第5 款規定，按所漏稅額2,817,982元處7 倍之罰鍰計19, 725,800 元（計至百元止），原告不服，申請復查，經被告以原處分追減罰鍰5,635, 900元，並駁回其餘復查之申請等情，為兩造所不爭執，且有檢舉函暨附件、被告95年4 月20財北國稅字第0950205532日函（輔導函）、被告95年7 月28日（編號：A1Ｚ00000000000號）處
分書、違章案件罰鍰繳款書、營業稅違章（406 ）核定稅額繳款書（88年7 月至88年12月）、原處分等附原處分卷一、統一發票附原處分卷三可稽，堪信為真實。至於兩造爭執原告有無進貨事實，原處分對原告補徵營業稅額及裁罰是否適法等項，本院判斷如下：
（壹）本稅部分：
（一）按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」為行政訴訟法第133 條前段所明定，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，故為上述之規定；惟於撤銷訴訟，當事人固無所謂主觀之舉證責任，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136 條立法理由參照）。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額在計算營業人實際應納稅額時，應列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告於88年7 月至12月間取得訴外人松矼公司等12家公司統一發票所表彰之交易事實，亦即進項稅額存在之事實，倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任，先此敘明。
（二）本件被告辯稱：原告所執以申報扣抵銷項稅額之訴外人松矼公司等12家公司於88年7 月至12月間開立之統一發票共1 43紙（營業稅額共計2,817,982 元），係原告以各該發票銷售額百分之六之價向他人購得，並無進貨事實乙節，業據被告提出（穩鼎公司/ 傳真機號碼：（8862）0000-0000 ）傳真函（附原處分卷七第105 頁）、匯款回條聯（附原處分卷七第15-17 、19、106-108 、266 、276 、283 、298 、294 、297 、298 、301 ）、原告公司付款單暨付款明細（附原處分卷七第18、20、23、24、215 、226 、229 、232 、273- 275、264 、265 、277- 282、292 、293 、295 、296 、299 、300 、302 、303 頁）、轉帳傳票（附原處分七卷第112 、137 、159 、181 、228 、230 、231 頁）為憑，經查：
１、原告於73年設立（公司基本資料查詢明細附本院卷㈠第57頁參照）經營化學原料及染料紡織染整助劑之製造買賣，其就在中華民國境內銷售貨物，依法應課徵營業稅，營業稅之稅率係按營業人銷售額百分之五計算，知之甚詳；又購進原料（現金購買商品）之會計帳記載，應借記「進貨」、貸記「現金」，而購貨成本原即為含稅貨價，無須將營業稅額割裂登錄，是原告公司前揭付款單暨付款明細所載「進項稅額（銷售金額×6%）」、轉帳傳票記載「進項
稅額/營業稅○○（公司代號）銷售金額*6%」、「（進項稅額/ 營業稅○○（公司代號）銷售金額*5% 、進項稅額/ 營業稅○○（公司代號）其他支出*1% 」，非屬原告實際進貨之營業稅款登錄甚明（原告就此並無爭執，僅主張此款為佣金，餘如後述）。
２、而原告上開付款單、轉帳傳票所載之取得進項稅額憑證對價，係以系爭統一發票（即如附表序號1-143 所示）銷售金額6%計算，該款項業經原告以公司名義、當時之財務經理周秀雲、負責人何榮欽名義轉帳支付完畢，且前揭匯款回條聯之匯款記載，其金額、受款人、匯款日期等，與原告公司製作並經公司相關人員簽署確認（含當時原告之財務主管周秀雲）之付款單暨付款明細、轉帳傳票等內部憑證、記帳憑證等悉相符合，明細如下：
原告88年8 月30日自其帳戶提領663,696 元（即附表序號1-31之銷售總金額6%），以周秀雲名義匯至①陳玲玉之華信商業銀行儲蓄部帳戶120,OO5 元、②江明梨之華信商業銀行儲蓄部帳戶243,663 元、③陳銘旭之華南銀行南門分行帳戶300,028 元（存摺存款帳戶及交易資料列示附原處分卷二第358 頁、匯款回條聯附原處分卷七第105-108 頁、傳真函附原處分卷七第105 頁參照）。
原告88年11月3 日匯款666,048 元（即附表序號32-64 之銷售總金額6%）至陳銘旭之華南銀行帳戶、匯款142, 501元至大鎰行公司之上海商業銀行三重分行帳戶（匯款回條聯附原處分卷七第19頁、付款單附原處分卷七第229 、232 頁參照）
原告88年11月5 日自其帳戶提領962,769 元（即附表序號65-102之銷售總金額6%），並匯存至林一郎之第一銀行華江分行帳戶（存摺存款帳戶及交易資料列示附原處分卷二第364 頁、匯款回條聯附原處分卷七第266 頁、付款單附原處分卷七第264 頁參照）。
原告88年11月15日自其帳戶提領720,028 元（即附表序號103-134 之銷售總金額6%），以何榮欽名義匯至①梁春蘭之中國信託商業銀行敦化分行帳戶240, 018元。②陳玲玉之台灣銀行敦化分行帳戶480,Ol0 元（存摺存款帳戶及交易資料列示附原處分卷二第364 頁、匯款回條聯附原處分卷七第275 、276 頁、付款單暨付款明細附原處分卷七第23、24頁參照）。
原告89年1 月13日自其帳戶提領226,565 元（即附表序號135-143 之銷售總金額6%），以周秀雲名義匯至高玟玉之合作金庫銀行永吉分行帳戶226,535 元，另餘30元為匯費（原告存摺明細附原處分卷七第290 頁、匯款回條聯第附原處分卷七第301 頁、付款單暨付款明細附原處分卷七第299 、300 頁參照）。
３、據上，被告配合一般公認會計原則、商業會計處理準則，依法審核原告各部門在處理其事務過程中，所產生之各種會計憑證，依原告根據交易事實及金額自行製存，且經相關人員簽名或蓋章之內部憑證、記帳憑證（付款單、轉帳傳票等）所載之會計明細科目「進項稅額（銷售金額×6%
）」、「進項稅額/營業稅○○（公司代號）銷售金額*6%」、「（進項稅額/營業稅○○（公司代號）銷售金額*5%、進項稅額/營業稅○○（公司代號）其他支出*1%」，輔以付款單之付款明細及存摺存款帳戶及交易資料列示、存摺明細、匯款回條聯及如附表序號1-143 之統一發票等資料後，認原告係以支付前揭143 張統一發票銷售金額6%款項為對價之方式，取得進項稅額憑證（即系爭統一發票143 張），洵屬有據。又被告於本件初查即核定原告違章行為共計143 筆一節，有原處分附原處分卷第89頁可參，原告稱被告認定之違章部分僅共計127 筆，非143 筆之情形不符，且其違章未稅金額合計50,911, 346 元，亦與原處分認定之金額56,359,643元云云，應屬誤會。
（三）又稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。承前所述，本件被告就系爭143 紙統一發票係原告以銷售金額6%之價款取得，並無進貨事實乙節，既已提出上述相當事證，客觀上已能證明原告之經濟活動，惟原告予以否認，主張伊係實際向訴外人松矼等12家公司進貨，始取得系爭143 紙統一發票，前揭統一發票銷售金額6%之款項係佣金支出云云，則揆諸前揭舉證責任分配之說明，自應由原告就其於88年7 月至12月與訴外人松矼公司等12家確有系爭143 紙統一發票所表彰之交易事實（進項稅額存在事實）及支付佣金事實負客觀舉證責任。１、而原告就此雖主張88年間原告為取得足夠原料以利觀音新廠擴建生產作業所需，有賴業界掌握化學原料資訊者之介紹及渠等與廠商間交情，為能以合理價格取得足夠原料，遂按採購金額6%支付佣金予各家供應商之業務人員云云，然查：
（1）佣金係指營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售本事業之產品或勞務，而由本事業給付之報酬。佣金支出之核認應依所提示之契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件為之。本件原告稱伊支付陳銘旭等人佣金，惟渠等並無相關佣金合約、原告就此亦無開立統一發票為憑，另支付陳銘旭、江明梨、陳玲玉、林一郎等個人之佣金既無收據，於原告內部憑證及記帳憑證、銀行匯款回條聯復未註明支付佣金字樣（商業會計處理準則第4 至7
條、營利事業所得稅查核準則第2 、92條規定參照），是原告稱其與陳銘旭、江明梨、陳玲玉、林一郎、阮義堅、大鎰及億昇公司間存有佣金合約，其內部憑證、記帳憑證（付款單、轉帳傳票等）所載之會計明細科目「進項稅額（銷售金額×6%）」所登錄者及匯款回條聯所載金額，為
佣金支出云云，自難信為真實。
（2）況查，事發之初，①陳玲玉曾向被告表明：伊88、89年間自周秀雲、何榮欽取得一百餘萬元，係原告負責人何榮欽為清償其前因原告觀音設廠向其所借款項及利息，除此之外，並無任資金往來云云（94年3 月14日談話紀錄附原處分卷七第2 頁參照）、②陳銘旭亦向被告表明：：伊88、89年間自周秀雲、何榮欽取得之二百餘萬元，係原告負責人何榮欽為清償其前因原告觀音設廠向其所借款項及利息，除此之外，並無任資金往來云云（94年3 月28日談話紀錄附原處分卷七第5 頁參照）、③江明梨則向被告稱88年3 月30日係代友人廖素美243,663 元收受，其後已提現金交付予廖素美（已死亡），不認識周秀雲云云（94年3 月28日談話紀錄附原處分卷七第1 頁參照）、④高玟玉則稱89年之事時間久遠，已無印象云云（94年3 月16日說明函附原處分卷三第38頁參照）、⑤原告當時財務經理周秀雲則至被告處表明：88、89年間伊領取聚益公司款項近200
萬元分別匯予陳玲玉、江明梨、陳銘旭、大鎰行公司及高玟玉，係原告為清償其前因原告觀音設廠向其所借款項及利息，伊不認識上開收款人，亦無資金往來，不知為何以其名義匯款云云（94年3 月30日談話紀錄附補充答辯卷129 頁參照），均未提及原告有支付陳銘旭等人佣金之事，而周秀雲於88、89年間任原告財務經理，舉凡系爭付款單、轉帳傳票所載內容皆經其簽署確認（各該付款單上財務欄、轉帳傳票上會計欄之簽署〈例原處分卷七第292 、295 、299 、302 、226 、227 頁〉與其94年3 月30日談話紀錄答話人欄之簽署筆跡相同），其就公司資金流向與帳簿憑證知之甚詳，猶陳稱上開款項為借款，益證原告與陳銘旭等人間並無仲介交易及給付佣金之事實，原告稱伊有有支付陳銘旭等人按銷售金額6%計算之佣金云云，顯難信為真實。
（3）又訴外人陳玲玉、江明梨、陳銘旭、大鎰行公司、林一郎、阮義堅、億昇公司嗣雖於94年11月30日出具說明書表示有因提供何榮欽化學原料市場資訊，故取得相關款項云云（說明書附原處分卷二第378-385 頁參照，億昇公司說明書所稱之款項，非屬被告核認之違章行為範圍，與本件無涉），惟查，出具前揭說明書者，或為法人，或為自然人，渠等營業處所及住所散布台北縣市，然渠等出具之說明書之格式、字體大小、用語均相同，是上開說明書是否為事發後，相關人等為卸刑事罪責及行政違章責所為彌縫之作，已非無疑。另查，上開說明書記載各節，核與陳玲玉、江明梨、陳銘旭、林一郎、阮義堅及相關人等先後所稱各情多所扞格，要難憑採，說明如下：
①陳玲玉於說明書雖記載伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於88年11月15日、8 月30日、89年1 月4 日自何榮欽取得480,010 、240,018 、120,005 、420,143 元之佣金收入云云，惟原告88、89年間負責人何榮欽並不認識梁春蘭、陳玲玉、江明梨、高玟玉（95年9 月26日訊問筆錄附臺北地檢署95年度偵字第10324號㈡卷第109頁參照），是陳玲玉出具說明書稱渠等有提供何榮欽化學原料市場資訊，故取得相關收入款項云云，顯屬不實。又訴外人張麗美於刑事案件審理中自稱陳玲玉為其配偶之姊，陳玲玉華信銀行之帳戶為伊向陳玲玉借用，陳玲玉陳不知情」、「（你有介紹聚益公司與邱永堂（穩鼎公司）交易）他們本來就有交易…」、「（為何邱永堂說是你介紹的）應該不是我介紹的，穩鼎與聚益公司從進公司前就有交易。」等語（臺北地檢署95年度偵字第15642 號卷㈡第104 、105 頁訊問筆錄參照），核與邱永堂於偵查中所稱「我們（即原告與穩鼎公司）從82、83年就有間接交易，85年起迄今均有正式交易」（訊問筆錄附臺北地檢署95年度偵字第15642 號案件㈡卷第4 頁參照）等語相符，是張麗美與陳玲玉二人無媒介穩鼎公司與聚益公司交易之事，亦堪認定。此外，參諸房佳德於臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事案件審理中，就售價協商一事稱：穩鼎公司與原告之交易為伊負責，公司會有一個牌價，牌價之百分之10授權給業務去決定，其賣給原告之貨品係其開價，非公司開價（審判筆錄附臺北地方法院96年度訴字第245 號卷第217
頁參照），未提及張麗美牽涉於內，而張麗美於刑事案件審理中亦稱伊就貨品出售價位無決定之權（審判筆錄附臺北地方法院96年度訴字第245 號卷第146 頁參照），則其既無決定售價權限，復無媒介原告與穩鼎公司交易之事，自無受領佣金之可言，足證陳玲玉、張麗美均無提供何榮欽化學原料市場資訊之事，陳玲玉說明書所載其有因提供何榮欽化學原料市場資訊，故取得相關收入云云，顯非真實。
②江明梨於說明書雖記載伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於88年8 月30日自何榮欽取得243,663 元之（佣金）收入云云，惟原告88、89年間負責人何榮欽並不認識江明梨（95年9 月26日訊問筆錄附臺北地檢署95年度偵字第10324 號㈡卷第109 頁參照），是江明梨出具說明書稱渠等有提供何榮欽化學原料市場資訊，故取得相關收入款項云云，顯屬不實。又穩鼎公司負責人邱永堂（公司基本料查詢附原處分卷七第80頁參照）於刑事偵查中陳稱：廖素美（原尊貿公司負責人，公司變更登記事項卡附本院卷第549 頁、營業稅稅籍資料查詢附臺北地檢署95年度偵字第10324 號案證物卷/ 南區國稅局案情分析表卷參照）為其配偶，江明梨提供華信銀行之帳戶供廖素美使用，係因標會往來（95年9 月26日訊問筆錄附臺北地檢署95年度偵字第10324 號㈡卷第108 頁參照），益徵江明梨縱有提供華信銀行之帳戶供廖素美使用，亦屬合會標金往來性質，與原告所稱之佣金無干。
③陳銘旭於說明書雖記載伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於88年8 月30日、11月3 日自何榮欽取得300,028 元、6 66,048元之（佣金）收入云云（註：88年12月16日之690,006 元、89年1 月4 日之570,014 元不在本件訟爭範圍），惟審諸上開300,028 元、666,048 元各係按附表序號18-31 、37-64 （銷售人均為松矼公司、上昌公司、廣宏公司）統一發票銷售金額6%計算後所為給付，而陳銘旭於88年、89年間為松矼公司負責人（營業稅稅籍資料查詢附臺北地檢署95年度偵字第10324 號案證物卷/ 南區國稅局案情分析表卷參照），松矼公司與原告間如有交易事實，則陳銘旭就自身所營松矼公司之銷售行為何有仲介及收取佣金之可言。又松矼公司、上昌公司、廣宏公司3 公司為陳銘旭、陳銘江兄弟所營，而陳銘旭就此於刑事案件審理中亦稱88年與原告往來並未透過人介紹（審判筆錄附臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事案卷㈣第267 頁參照），則其既未經人媒介與原告公司交易，則原告匯付上開款項予陳銘旭並非佣金甚明。
④大鎰行公司於說明書雖記載伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於88年1 月3 日自何榮欽取得142,501 元之收入云云，惟審諸：上開142,501 元乃係按附表序號32-36
統一發票銷售總金額之6%計算而來，而上開5 紙統一發票中含大鎰行公司己身開立之統一發票（銷售額為489,947
元），惟大鎰行公司與原告間如確有交易事實，則其就自身銷售行為自無仲介及收取佣金之可言，此益證原告與大鎰行公司間並無前揭序號5 紙統一發票表彰之交易行為，原告給付大鎰行公司之142,501 元並非佣金性質。又系爭統一發票部分為鎰鈿公司（原名詠勵公司）所開立，而該公司之負責人阮義堅（營業稅稅籍資料查詢附原處分卷六第217 、218 頁參照）自稱有向原告收佣金（詳如本項⑥所述），惟原告與鎰鈿公司間如有交易，原告逕向阮義堅洽辦即，何須透過大鎰行公司媒介再給付佣金，徒增勞費。再者，大鎰行公司於說明書所載何榮欽於89年1 月4 日曾給付伊45,000元（佣金）收入，此部分雖非屬被告認定之違章行為範圍，惟該款係原告當日以何榮欽名義匯至林一郎之第一銀行華江分行帳戶（付款單、原告存摺明細附原處分卷七第288 頁、付款單暨付款明細、匯款回條聯第附原處分卷七第292-294 頁參照），並非給付予大鎰行公司，惟大鎰行公司竟可知悉訴外人林一郎收取之款項金額及日期等詳情，且以之為自身收入記載於說明書，足證林一郎與大鎰行公司關係匪淺；且該說明書確非大鎰行公司依其實際交易情況所記載，不足以為對原告有利之認定。
⑤林一郎於說明書明示伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，曾自何榮欽取得（佣金）收入共2 筆，分為88年11月5 日取得962,769 元、89年1 月4 日取得42,000元（此部分非屬被告認定之違章行為範圍）云云，審諸上開962,769 元乃係按附表序號65-102統一發票銷售金額6%計算而來，而上開統一發票分為如鵬公司88年9 月、宏豪公司9 、10月開立，惟查：(a) 宏豪公司部分：宏豪公司經理陳義雄（即實際負責人）前則於南區國稅局台南市分局陳稱伊和原告交易無人介紹、88年以前曾原告往來（談話紀錄附臺北地方法院檢察署95年度偵字第15642 號卷㈠第104 、120
頁參照）、嗣於94年7 月12日改稱：88年透由林一郎與與原告進行交易，與原告進行交易先由林一郎聯絡公司負責人，好價格後，林一郎再與原告洽談（談話紀錄附臺北地方法院檢察署95年度偵字第15642 號卷㈠第130 、13 1頁參照）陳述內容先後齟齬，且與其於財政部臺灣省南區國局新化稽徵所稱：「（請說明貴公司與林君〈即林一郎〉間及公司經理陳義雄與林君往來交易情形）我（宏豪公司經理陳義雄）與林一郎是在20年前認識的，但現已無聯絡往來了，更不可能與其有交易…」等語互異（談話紀錄附臺北地方法院檢察署95年度偵字第15642 號卷㈠第150 、151 頁參照），而原告於88年之前既已與即陳義雄所營公司有往來交易，何需林一郎仲介買賣，是林一郎稱伊有媒介原告與陳義雄所營之宏豪公司為交易行為云云，自難信為真實。(b) 如鵬公司部分：另林一郎臺南地檢署96年度偵字第3008號案件偵查程序，經檢察官示臺北地方法院檢察署95年度偵字第15642 號卷㈠第26、27頁載有如鵬、宏豪公司之付款單及付款明細後，猶陳稱：「我只有介紹陳義雄名下的公司給聚益公司，其他的公司的發票金額所計算出來的稅額不應進我的帳戶。」、「（你在88年間除了介紹陳義雄外，有無介紹其他廠商給聚益化學公司）有，但涉及佣金的只有介紹陳義雄所的公司而已。」（臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第17頁訊問筆錄參照），足見林一郎並無為如鵬公司與原告媒介交易之事，林一郎說明書所記載與事實不符，不足以為對原告有利之認定。
⑥阮義堅於說明書表示伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於89年1 月3 日自何榮欽取得226,535 元之收入，並借用高玟玉之帳戶匯款云云，惟審諸上開226,535 元乃係按附表序號135-143 統一發票銷售金額6%計算而來，而上開統一發票銷售人分為大鎰行公司、礦泰公司、詠勵公司（更名後為鎰鈿公司），其中詠勵公司之負責人即為阮義堅（營業稅稅籍資料查詢附原處分卷六第217 、218 頁參照），詠勵公司如原告間確有交易事實，則阮義堅就自身所營詠勵公司之銷售行顯無仲介及收取佣金之可言。況大鎰行公司亦出具說明書稱伊因提供何榮欽化學原料市場資訊，自何榮欽取得佣金收入云云（參本項④之說明），如該說明書屬實，則大鎰行公司既可自行提供化學原料市場資訊予原告，何需再透過阮義堅媒介交易，是阮義堅稱伊提供何榮欽化學原料市場資訊，取得佣金收入云云，自難信為真實。
（4）再查，松矼等12公司間，具有如下所述之關係：尊貿公司、穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司均為廖素美及邱永堂夫妻所經營（公司變更登記事項卡附本院卷㈡第546-553 頁參照）；松矼公司、上昌公司、廣宏公司則為陳銘旭、陳銘江兄弟投資經營（公司變更登記事項卡附本院卷㈡第540-545 頁參照）；鎰鈿公司（原名詠勵公司）為阮義堅所經營、大鎰行公司及礦泰公司之負責人原雖登記為李春富（礦泰公司負責人嗣於92年變更登記為王明輝），惟阮義堅實為上開公司之大股東，該公司股東王明輝、林家慶外下之股份亦為阮義堅所有（阮義堅刑事證據清單、礦泰公司公司變更登記事項卡附臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事案卷㈠第197-1 、199 頁、大鎰行公司公司變更登記事項卡附本院卷第566 、567 頁參照）。而本件原告依松矼等12家公司如附表所示統一發票總銷售額按6%計算金額給付予陳銘旭等人，公司內部付款單及匯款明細傳真資料，皆載明「請以個人名義匯款」，而上開款項大部分確有回流至各關係公司之情形，說明如下：
①原告於88年7 、8 月間取得廖素美及邱永堂夫妻所營之尊貿公司及穩鼎公司開立之統一發票總銷售額共為6,061,132 元（1,288,158+1, 711, 991+ 3,060,983=6,061,132，附表序號1-17統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項363,668 元（6,061,132 ×6%＝363,668 ），如數於88年8 月30日以周秀雲名義
分別匯予陳玲玉帳戶（即邱永堂所營穩鼎公司之業務助理張麗美使用）及江明梨（尊貿公司負責人廖素美使用）帳戶共363,668 元（120, 005+243, 663 ＝363, 668）（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
②原於告88年7 、8 月間取得陳銘旭、陳銘江兄弟所經營之松矼公司、上昌公司、廣宏公司開立之統一發票總銷售額為5,000,468 元（1,000, 172+1, 000,076+1,500,110+1,500,110 =5,000,468，附表序號18-31 統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項300,028 元（5,000,468 ×6%＝300,028 ），如數於88
年8 月30日以周秀雲名義匯予陳銘旭（即松矼公司負責人，亦為上昌公司、廣宏公司之股東）帳戶300,028 元（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
③原告於88年10月間取得大鎰行公司、礦泰公司、詠勵公司開立之統一發票總銷售額共為2,375,010 元（附表序號32-36 統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項142,501 元（2,375, 010×6%＝
142,501 ），如數於88年11月3 日以原告匯款142, 501元至大鎰行公司帳戶（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
④原告於88年9 、10月間取得陳銘旭、陳銘江兄弟所經營之松矼公司、上昌公司、廣宏公司開立之統一發票總銷售額11,100,812元（附表序號37-64 統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項666,048 元（11,100,812×6%＝666,048 ），如數於88年11月
3 日以原告名義匯款666,048 元至陳銘旭帳戶（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
⑤原告於88年9 、10月間取得廖素美、邱永堂夫妻所營之尊貿公司及穩鼎公司開立之統一發票總銷售額共為1,200,474 元（附表序號103-134 統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項720,028 元（1,200,474 ×6%＝720,028 ），如數於88年11月15日以
何榮欽名義匯款240, 018元至梁春蘭帳戶（供廖素美使用，梁春蘭訊問筆錄附95年度偵字第0324號案卷第62頁參照）、480,Ol0 元至陳玲玉帳戶（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
⑥原告於88年12月間取得大鎰行公司、礦泰公司、詠勵公司（ 即鎰鈿公司）開立之統一發票總銷售額共為3,775,591
元（附表序號135-143 統一發票銷售金額參照），並按前揭統一發票總銷售額按6%計算應給付之款項226,535 元（3,775,591 ×6%＝226,535 ），如數於89年1 月13日以周
秀雲名義匯款226,535 元至高玟玉（詠勵公司負責人、大鎰行公司、礦泰公司大股東阮義堅使用，阮義堅說明書附原處分卷一第135 頁參照）之帳戶226,535 元（詳如上開（壹）（二）２項所述）。
⑦據上，原告依附表所示統一發票總銷售額按6%計算支付之款項，或由原告自行匯付，或由原告以公司帳戶內款項，以財務經理、負責人個人名義匯付與提供系爭統一發票之各（關係企業）公司相關人員帳戶，則被告辯稱前款項乃原告取得系爭統一發票（進項稅額憑證）之對價，並非佣金，無實際進貨事實等語，即屬有據。至於原告稱系爭依統一發票總銷售額按6%計算之款項，由公司大股東個人全數吸收云云，核與前述查得之款項係自原告戶提領轉帳匯付或原告自行匯付，非自大股東個人帳戶提付之事證不符，要無可採。
２、至於原告另主張伊於系爭違章期間確有與松矼等12家公司為實際交易云云，惟查，原告就此所提之主溶劑用料表、直接原料明細表、原料進耗存明細表、成品產銷存明細表、進貨銷貨產率補充說明、88至92年度產率統計表、進貨明細資料彙總表、原料請購單、原料採購單、進料驗收單、送貨單、認購證、存摺、轉帳傳票、資產負債表、股東往來總分類帳、88年度7-12月壞帳收回明細及壞帳處理簽呈等乃原告內部製作文件，而營利事業如有無進貨事實，取具進項憑證申報扣抵銷項稅額之事，為規避稅捐稽查及刑事查緝，其就資金及原物料流向於單據及內部憑證預為安排製作，實為逃漏稅捐行為之一部，故上開文件如無獨立於營利事業以外之相關資料可資佐證，自不足以自證該營利事業交易之事實；從而，原告執上開文件，欲證其與松矼等12家公司確有交易之事實，自嫌不足。又原告除上開資料外，所提相關件證亦不足證明其與松矼等12家公司有實際交易行為，說明如下：
（1）臺北地方法院於審理訴外人榮欽、陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、林一郎等人渉犯商業會計法、稅捐稽徵法罪責乙案（96年度訴字第245 號）刑事案件審理中，雖曾將涉案交易發票之付款及收款相關帳證，送請會計師查核，惟該會計師查核鑑定報告書並不足以執為對原告有利之認定，說明如下：
①會計師就下列各項並未查核認定：（會計師查核鑑定報告書上冊第1、2頁參照）
(a)原告提供之截至88年底應付涉案賣方12家公司之應付帳款明細餘額，無論是否包括未起訴部分之發票貨款，與被告稽查報告第4 頁所列之明細餘額相較，大部分並不相符詳細之差異內容，無從確認。
(b)原告88年下半年度帳載，涉案發票除穩鼎公司開立之WFO0000000及WFO0000000兩張發票貨款，係以銀行LOCAL
信用狀支付外，其餘141 張發票貨款含稅金額合計5868萬5755元，全係以庫存現金支付（詳P45-P96 現金帳）；而庫存現金則分別來自銀行存款提現及向股東調借現金。唯向股東調借現金部分，原告並未提出相關具體憑證，因金額巨大，直接關係全案之判斷結果，帳載自股東調借現金款項是否屬實不明。
(c)同屬穩鼎集團之尊貿、穩鼎、溫鼎億及億昇等四家公司，共同主張其應收聚益公司貨款有部分遭同一員工不當挪用，再以其他不同方式繳回公司，以致無法與聚益公司之付款情形吻合，所述是否屬實不明。
②至於會計師查核鑑定報告書雖記載聚益公司當時如有相當之庫存現金足以支付此部分發票貨款，可推定有交易之事實云云（會計師查核鑑定報告書上冊第2-6 頁參照），惟該會計師查核鑑定報告書同時揭明：前揭推定係在原告當時確有相當之庫存現金下始得為之。而該會計師查核時就上開前提，受限於資料不足、或原告未提出相關具體憑證，或穩鼎集團貨款遭員工挪用是否屬實不明等未經查核部分（即會計師查核鑑定報告書第1 段各項）會影響交易是否為真實交易之認定，無法覈實查核。又其依據聚益公司88年下半年度現金帳，用以支付涉案發票貨款之庫存現金，來自銀行存款提現部分合計4256萬0053元，但另依同期間相關帳戶銀行對帳單核算，與帳載日期及金額完全相符之提現金額，僅有5 筆（合計1170萬1249元），與帳載日期或金額不符之提現金額合計610 萬6399元，兩者合計僅1780萬7648元，與帳載總額相差2475萬2405元；而原告之說明並不足以證實尚有其他銀行存款提現金額。（會計師查核鑑定報告書上冊第2 頁參照），據此，原告當時確有相當之庫存現金一事既有未明，且會計師查核鑑定報告書就部分事證並未查核，自難逕執之認原告與松矼等12家公司確有交易事實。原告主張依會計師查核鑑定報告書可推定有交易事實云云，洵無可取。
（2）原告提出之明細分類帳應付帳款科目記載支付松矼公司貨款，88年7 月份貨款於88年8 月6 日付款，核與所提示收款簽收單記載於取得統一發票當日即付現金不符，且原告未提示支付款項存款回執聯及其存款資金來源供核，空言主張，核無足採。又原告提出統一發票開立人松矼公司之華南銀行000000000000帳戶及廣宏公司之華南商業銀行000000000000帳戶存摺，惟經核該2 帳戶存款資料，松矼公司部分之存摺存款日期與收款簽收單（發票日期與付款日期同1 日）付款日期不合，如收款簽收單付款日期88年7 月3 日金額354,521 元，尚有以人工書寫存款公司簡稱，存摺則為存入日期88年8 月6 日金額354,521 元；廣宏公司部分之存摺存款日期與收款簽收單付款日期及金額均相符，惟前述2 帳戶同1 日在同1 櫃員編號存入2 至6 筆現金，且幾乎每一營業日均有存入，另依存摺上人工書寫存款公司簡稱，可知係由不同公司存入，同日存入之公司營業地址分布各地，如松矼公司部分（本院㈠卷第132 頁參照），89年1 月5
日在櫃員編號11765 辦理現金存款350,249 元（世界大存入）、350,249 元（存款人不明）及314,986 元（艾伯存入），另廣宏公司部分（本院㈠卷第133 頁參照），88年12月20日在櫃員編號11765 辦理現金存款342,270 元（大世紀存入）、349,934 元（恆杰存入）、105,065 元（存款人不明）、420,062 元（存款人不明）、257,332 元（存款人不明），及88年12月21日在櫃員編號11765 辦理現金存款393,813 元（原告聚益存入）、393,703 元（存款人不明）、349,823 元（恆杰存入）及262,502 元（存款人不明），惟原告營業地址設在臺北市松山區○○○路15號10樓之11，世界大興業有限公司營業地址設在臺北縣泰山鄉○○路○ 段67號，艾伯實
業有限公司營業地址設在臺北市○○區○○路421 號7
樓之1 ，大世紀塗料股份有限公司營業地址設在臺北縣林口鄉工二工業區○○路5 號1 至2 樓，恆杰股份有限公司營業地址設在臺北縣鶯歌鎮○○路○ 段20巷25號1樓（營業稅稅籍資料查詢表附本院㈠卷第134-153 頁參照）。另前揭2 帳戶均在櫃員編號11765 、11766 、11764 、11756 、11751 、11754 、11753 、11759 辦理現金存入，經函詢華南銀行覆稱前述櫃員編號係屬該行南門分行（地址設在臺北市中正區○○○路○ 段11號，
本院㈠卷第154 -155頁參照），故該2 帳戶顯為安排資金付款流程使用，原告主張核無可採。
（3）審諸前述帳戶松矼公司之存摺88年12月18日、20日、21日現金存款憑條，其中88年12月18日存入3 筆均為有摺存款（憑條傳票417 至419 號），88年12月20日存入5
筆均為無摺存款（憑條傳票245 至248 、251 號），88年12月21日存入4 筆均為無摺存款（憑條傳票259 至262 號）；及抽查廣宏公司之存摺88年12月28日、29日、89年1 月4 日、5 日現金存款憑條，其中88年12月28日存入4 筆均為有摺存款（憑條傳票268 、273 至275 號），88年12月29日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票252 、253 號），89年1 月4 日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票317 、318 號），89年1 月5 日存入3 筆均為無摺存款（憑條傳票313 號至315 號），前述23筆現金存款憑條，均無存款人名稱，又前揭2 帳戶存摺內，現金存入部分以人工書寫存款公司簡稱，同日有不同公司存入竟為有摺存款或無摺存款，但存款憑條之傳票號碼則為連號（存摺明細、存款憑條等附本院卷第291-316
頁參照），是前揭款應為前後存入，是被告辯稱該2 帳戶顯為安排資金付款流程使用，原告無進貨事實等語，即屬有據。
（4）另原告所附總分類帳之股東往來科目，88年11月3 日登載「向股東暫借款」3 筆合計2,600,000 元，同日登載「還股東暫借款」300,000 元後，又登載「向股東暫借款」800,000 元，88年11月4 日登載「向股東暫借款」2 筆合計1,500,000 元，核與原告銀行帳戶同日尚有餘額9,537,867 元〔華南銀行帳戶88年11月3 日餘額1,575,899 元，前1 日（88年11月2 日）餘額2,929,739 元，次1 日（88年11月4 日）餘額1,565,813 元（附原處分卷七第211 頁）；彰化銀行帳戶88年11月3 日餘額7,961,968 元，前1 日（88年11月1 日）餘額6,438,628
元，次1 日（88年11月5 日）餘額6,192,362 元〕（附原處分卷七第271 頁參照），足以供公司營運週轉，何須向股東借款，且原告就此復未具體提出股東往來之雙方往來之相關資料供核，是原告稱有股東往來情事，亦難遽信為真。
（5）松矼公司、上昌公司、廣宏公司部分：經查：①上開公司於88年7 、8 、9 、10月4 個月間之開立予原告案關統一發票（如附表序號18-31 、37-64 所示）之銷售總金額共計16, 101 ,280元（5,000,468 ＋11,100,812＝16, 101,280 ），另上開公司同年9 、10月與原告交易未經認定為違章行為之銷售總金額則有11,100,812元（1,600,622 ＋8,000,138 ＋1,500 , 052 ＝11,100,812，原處分卷七第215 、226 頁參照），尚未加計與其他公司之交易往來，已逾2700萬元，然上開公司資本總額合計僅2000萬元（公司變更登記事項卡附本院卷第540
、542 、544 頁參照），以此資金而為逾其資金總額甚鉅之交易行為，有違公司經營常態，是原告稱伊有與松矼公司、上昌公司、廣宏公司為實際交易行為云云，自非無疑。②另原告所提之認購單僅有原告之統一發票章，未經交易相對人簽署確認，交易雙方是否確有買賣合意誠有不明；又送貨單亦僅蓋印原告之統一發票章，其上既無送貨者之公司名稱，亦未經送貨人簽署確認，則送貨單表彰之交易是否存在，亦非無疑。③又原告原主張以支票付款予松矼等公司部分（原處分卷二第86、103 、110 、160 、181 、189 、197 、211 頁參照），經查該等禁止背書轉讓支票，受款人抬頭及實際提兌人均非松矼等公司（原處分卷三第316 、317 頁參照），是原告主張有以上開方式支付交易價款云云，亦無足採。④又臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事案件審理中，松矼公司雖提出存摺明細、上昌公司雖提出銀行存款分類帳、存摺明細、廣宏公司雖提出總分類帳、存摺明細，惟存摺明細僅得證明資金往來情形，惟無法證明資金往來所緣起之原因事實，更況上開存摺明細所示之資金往來核與各公司帳載金額、日期亦有未合，是原告所提之件證尚不足以證明其與松矼公司、上昌公司、廣宏公司間確有實際之交易行為。
（6）尊貿公司、穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司部分：原告就此雖另提出收款簽收單、出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單為憑，然查，①億昇公司貨櫃（物）運送單與原告內部製作之原料請購單、原料採購單、進料驗收單記載相齟齬，以原證15（外置）第1-4 頁之單據為例，原告就該原料係於88年7 月5 日始行請購、採購（原料請購單、原料採購單參照），惟該原料雖部分於88年7 月6 日上午9時34 分由運送人裝載運送出站並交原告簽收，且部分貨品於88年7 月5 日上午9 時37分即經運送人運送出站交原告簽收（穩鼎公司負責人邱永堂所提之貨櫃（物）運送單臺北地方法院96年度訴字第245
號刑事案卷㈡第17、18等頁參照、上開原證15第3 頁上、下方，臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第161 頁張志良訊問筆錄、第37、64頁地磅單參照），據此，請購、採購程序於88年7 月5 日始行起動，如再經原告主張之仲介者資訊提供媒介交易往返程序，貨品顯難於88年7 月5 日上午9 時進行運送，上開單據記載之時序與常情顯不相合，又原告於進料驗收單記載該原料之進貨日期為88年7 月7 日，與前揭送貨、簽收之時序亦不相符。②又出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單（臺北地方法院96年度訴字第245 號刑事案卷㈡第17頁參照）上原告簽收會磅人之簽署「張」，依張志良之證述理應為其所為，惟審諸於證人結文及筆錄上簽署之「張」字，二者順序、運筆方式及該字「弓」部及末4 筆特殊行筆走勢，與出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單上之「張」字相去甚遠（臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第163 、164 參照），顯非張志良所親簽，是上開出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單上之貨物是否確經送交原告收受，亦有不明。③至於收款簽收單上雖蓋印尊貿公司、穩鼎公司之公司章、溫鼎億公司、億昇公司收款章（原證15-18 （外置）參照），惟依原告所稱各該交易皆係貨到付現，則原告未請收款人簽署或記載足資辨識之人別資料，以釐清事責並杜爭議，亦與交易常情不符。④而穩鼎公司收款與付款金不符，與原告之付款金額亦不符（會計師查核鑑定報告書下冊第202-205
、208-215 頁參照）；另尊貿公司、溫鼎億公司、億昇公司、穩鼎公司之收款存摺明細與各該公司於系爭期間開立予原告之統一發票銷售金額無法勾稽（附表、尊貿公司、溫鼎億公司、億昇公司、穩鼎公司收款存摺明細附會計師查核鑑定報告書下冊第176-182 、191-201 、251 、255 、256 ），而上開公司固提出合併收款沖帳之會計分錄，惟各該公司就渠等確有與其他公司交易，交易金額與分錄記載相符等並未另行釋明，則渠等內部自行製作之合併收款沖帳之會計分錄自不得證明交易之事實。而此徵諸穩鼎公司員工房佳德悔過書（附會計師查核鑑定報告書上冊第101 頁參照）所載，該公司自原告收取之現金貨款遭其侵占，伊以向他公司收取及向友人借調之遠期支票向公司報帳等語，則穩鼎公司取得之貨款既為票據，則依常情應將票據託收委請銀行屆期提示付款以回收貨款，會計帳載及憑證亦應依此而為，焉有屆期另行提領現金存入銀行帳戶登載帳簿之理（穩鼎公司合併收款冲帳之會計分錄附會計師查核鑑定報告書下冊第189 頁參照），又原告公司與煌燁、匯弘公司既非關係企業，衡諸常情，亦無合併收款冲帳之理，是原告就此所提件證，尚不足以證明其與尊貿公司、穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司間確有實際之交易行為。
（7）大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司部分：原告就此雖另提出收款簽收單、送貨單為憑，然查，①大鎰行公司、礦泰公司名義之章，其地址與大鎰行公司（台北縣三重市○○街7 號3 樓）、礦泰公司營業處所（台北縣永和市○○路90巷8 號4 樓）不符（大鎰行公司、礦泰公司公司變更登記事項卡附本院卷㈡第566 、568 頁參照），是於前揭收款簽收單上蓋印者究為何營業主體，自有不明，而於礦泰公司名義收款簽收單簽署「鄭」姓不明人士（亦於送貨單上簽署），與本件系爭礦泰公司關係為何，簽收之權源為何，亦屬可疑。另於鎰鈿公司名義收款簽收單簽寫「阮」之不明人士，與鎰鈿公司關係為何，簽收之權源為何，亦為不明，上開單據上既未請收款人簽署或記載足資辨識之人別資料，以釐清事責並杜爭議，亦與交易常情不符。原告事後自稱鎰鈿公司之收款人為阮義經，礦泰公司收款人為鄭淑芬云云，自難憑採。②另大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司有收款及付款不符情形，另礦泰公司之收款記錄與原告記錄亦有不合（會計師查核鑑定報告書下冊第219 、226-228 、223 、224 頁參照），而大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司之帳簿憑證均已毀損（附原處分卷六第178 、198 、208 頁參照），其於被告調查時未提出相關供核，遲至97年初始提出現金帳、日記帳、明細分類帳等帳證（會計師查核鑑定報告書下冊第216 、217 、220-225 、231 、232 頁參），內容是否真實已屬可疑，且能於帳簿憑證均已毀損之情形下，近10年後，清楚憶述88年度2
筆銷貨款沖銷情形，亦與常情相違，是原告就此所提件證，尚不足以證明其與大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司間確有實際之交易行為。
（8）如鵬公司部分：原告就此雖另提出送貨單、收款簽收單為憑，然查，①送貨單為製式單據，其上日期欄及數量欄與左下方加註之統一發票字匭號碼之字跡並不相同（原證22第3 、6 頁等參照），且該單僅蓋原告之收發章，並無表彰送貨人之記載，亦未經如鵬公司簽署確認，是該送貨單究為何人製作、於發前或事發後製作，即有不明。②另收款簽收單蓋印之如鵬公司收款章，其上除無公司負責人、公司統一編號之記載，公司電話[phone]，與該公司統一發票章上之公司聯絡電話（022
）000-0000顯有不同（原證22第5 頁等、會計師查核鑑定報告書下冊第241 頁參照），是該收款簽收單究為何人製作、於發前或事發後製作，亦有不明。③另參諸如鵬公司負責人劉炎鐘於臺北地方法院96年度訴字第245
號刑事案件審理中陳稱伊售予原告公司之原料係自上游公司啟光化工原料股份有限公司購入，再以每公斤0.01元之薄利售予原告，各筆進銷貨數量相符云云，並提出2 公司統一發票供參（刑事陳報㈡狀附該案㈡卷第411-433 頁參照），然審諸啟光化工原料股份有限公司及如鵬公司統一發票，二公司負責人均為劉炎鐘，公司聯絡話亦相同，而開立統一發票之字跡復相同，是啟光化工原料股份有限公司、如鵬公司是否確有進銷貨事實存在，即非無疑。又以第415 頁之二筆交易為例，實則如鵬公司88年9 月20日以每公斤7.051 元出售70090 公斤之H.C.Solvent G-820 原料予原告，銷售金額為526, 376元，獲利701 元（70090 ×0.01），以之支應同筆交易
進貨成本及費用（如郵、運費）等尚有不足，如原告於斯時確實因原料市場上Solvent 搶手，購買不易，得經人媒介始得購入，則如鵬公司本於經營常態焉有出售搶手原料而未賺取合理利潤之理，此益證被告稱原告與如鵬公司間，並無實際交易之可採。是原告就此所提件證，尚不足以證明其與如鵬公司間確有實際之交易行為。（9）宏豪公司部分：原告就此雖另提出收款簽收單、地磅單、認購單為憑，然查，①宏豪公司實際經營者陳義雄（即該公司負責人陳炯銘之父，陳義雄刑事答辯狀附臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第30頁參照）先則在94年7 月21 日 於財政部臺灣省南區國局新化稽徵所陳稱「…當時是以口頭協定由聚益公司自行至本公司載運貨物，並依載貨當日所運之數量以現金交付價款。」、「於聚益公司之貨車至本公司載貨時按其所載運之數量收取現金，…其些許之差額則下次取貨時再補足，相關簽收單據已無留存。」等語（附臺北地檢署95年度偵字第15642 號案卷第150 頁）、嗣於臺南地檢署96年度偵字第3008號案件偵查中說明其所經營之公司與原告交易情形始稱：「由買方（即原告）叫車到台中梧棲的倉庫…將採購的油劑注入聚益公司的油罐車內，再加以過磅確定重量，聚益公司再把現金交給在現場的經理（該經理現已離職，找不到人），數量和金錢確定無娛後，由現場經理交給聚益公司一張磅單，上面記載載運的數量、金額和品名，作為對方已付款之憑證…所收的錢沒有存到帳戶…」（96年6 月26日訊問筆錄附該偵查案卷第25、26頁參照），而依陳義雄前後所稱各語以觀，宏豪公司與原告間交易款項收付僅有地磅單，並無收款簽收單，是原告所提之收款簽收單是否真實自非無疑。而宏豪公司收款之現場經理復已離職不知去向，該公司所收的錢復未存入帳戶，是原告與宏豪公司有無系爭買賣價款之收付，已無從查證。②又參諸陳義雄於偵查中所提出之（聚益/ 松達）地磅單（附臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第36、37、40、44、46、48、50、51）並未記載出貨公司，該單或可證明委託運送者及運送人，惟尚無法證明運送人有於地磅單記載時日由宏豪公司台中梧棲倉庫運送相關物料，更況前揭地磅單所載之物料數量（淨重）與原告所指相對應之統一發票及認購單之進貨數量無一相符（相差數量均逾1 千公斤以上），而司機林懋雄亦稱每次載運重量約25噸（臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷162 頁訊問筆錄參照），是上開地磅單運送之貨品物料，顯非系爭原告與宏豪公司間之交易。至於原告協理張志良固於臺南地檢署96年度偵字第3008號案件偵查中證稱伊於貨物運至原告觀音廠房，由伊地磅單會磅人欄簽「張」云云，然審諸於證人結文及筆錄上簽署之「張」字，二者順序、運筆方式及該字「弓」部及末4 筆特殊行筆走勢相去甚遠（臺南地檢署96年度偵字第3008號案卷第163 、164 、37、40、46、48、50、51頁參照），顯非張志良所親簽，是張志良於偵查中所證各語應係事後迴護飾卸之詞，不足採信。至於臺南地檢署96年度偵字第3008號不起訴處分書，本不生拘束本件之效力，況該不起訴處分書僅係就得亨、辰浦、咊億、穗逸公司有無違反稅捐稽徵法等刑責所為之判斷，未及於宏豪公司，尤不得執以為對原告有利之認定。（10）又本件被告並未認定原告公司於系爭年度全無營業事實，亦未認定松矼等12家公司為虛設行號，是原告於系爭違章期間縱有資金往來運用（含股東往來），貨款催收，亦無從證明用供支付系爭交易之貨款，進而導出其與松矼等12家公司就附表所示143 紙統一發票有為實際交易之結論。又自營利事業所得稅結算申報書之資產負債表，無從得知該營利事業於當年度各月可資動用之現金、銀行存款數量；再者，資祥實業有限公司、雨鑫化學工業有限公司如為正常營業之公司，其現金及銀行存款即係供該公司營業調度之用，非供他人營業使用，是原告執資祥實業有限公司、雨鑫化學工業有限公司之營利事業登記證及經濟部公司執照、上開公司88年度之營利事業所得稅結算申報書之資產負債表，原告88年度股東往來總分類帳、88年度7-12月壞帳收回明細及壞帳處理簽呈等件，主張其於88年度確有相當能力以庫存現金支付發票貨款，故有系爭交易事實云云，自有不足。其另被告未查明松矼等12家公司是否為虛設行號，有違行政明確性原則云云，亦無可取。
（11）又查：
①依稅捐查核實務，有時廠商於實際交易時漏開統一發票，因存貨已不存在，為冲銷帳載存貨，就必須賣掉該部分統一發票、也有部分廠商為虛增營業額爭取銀行授信額度，亦會購買統一發票，故購買統一發票對公司確有利益等情，業據北區國稅局新莊稽徵所務人員王鈺惠於刑事案件審理中陳述綦詳（㈣第182 頁參照），另無進貨事實買賣統一發票非無利可圖一節，亦據被告提出臺灣臺中地方法院92年度訴字第553 號刑事判決附本院卷第507 頁-513頁可憑，是原告主張以統一發票銷售金額6%之款項購得僅能以銷售金額5%之（進項）營業稅額扣抵銷項稅額，無利可圖，顯不合理云云，並無可採。
②又原告稱88年度進貨原料27,218,762.56 公斤，而其於該年度共耗用22,807,674.54 公斤之原料生產18,744,136.61 公斤之產品，平均產率約82% ，如無系爭交易進貨之事實，則當年原料數量21,243,552.7公斤不足以生產18,744,136.61 公斤之產品云云，惟平均產率為原告所自稱，原告購進及生產使用之原料種類繁多，各類原料之耗損率及原料為不同組合時其耗損率互異，原告捨此不論，自稱22 ,807,674.54公斤之原料生產18,744,136.61 公斤之產品，平均產率約82% 云云，已無可採，更況原告當年度進貨原料27,218,762.56 公斤扣除經被告核認無交易事實部分之虛進數量6,745,500 公斤，加上期初存貨770, 290 .14公斤尚餘21,243,552.7公斤，遠多於當年度生產產品（18 , 744,136.61 公斤），原料縱有自然耗損情形，惟原告既未具體舉證釋明原告系爭年度各產出產品之成分、配方、各產品成分組合之原料耗損率等項，尚無從自依原告所提之中國化工產品大全推得原料21, 243, 552.7公斤無從產出18,744,136.61 公斤之產品之結論，原告執中國化工產品大全，自行臆測而無實際計算依據之平均產率82% ，稱伊與松矼等12家公司確有進貨事實云云，自嫌乏據。
③又依松達交通有限公司運費請款明細表左上方載有「礦泰」台照，應可認定松達交通有限公司與礦泰公司間存有運送關係（本院卷㈡第24、25、27、28頁參照），惟以之與礦泰公司開立予原告統一發票品名、數量勾稽，運費請款明細表88年10月16日記載廠商為原告（聚益）者共6 筆，惟其中僅1 筆品名「木精」數量11,730kg與當日統一發票XB00000000吻合，餘皆不符，是該運費請款明細表自難採。原告空言松達交通有限公司係宏豪公司之運送廠商，而非礦泰公司，被告卻錯誤混淆交易之買賣對象，方致資料無法相互勾稽云云，自無可取。
④再按平等原則要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟平等原則係指合法的平等，並不包涵違法的平等，又稅捐的合法公正核定，乃稅捐稽徵機關之職責，而人民並無要求稅捐稽徵重複錯誤的請求權。是原告主張系爭期間向松矼等12家公司進貨金額其計113,335,629 元，惟系爭交易（包含經被告核認及不核認之進貨部分）之性質、交易對象完全相同，原告檢具之相關憑證亦前後一致，被告僅就其中56,359,643元認定為無進貨事實，則未認定違章云云，如屬實情，僅涉被告就其餘未認定違章部分，有無怠於行使職權之事，尚無從執之卸免本件違章事責，原告稱原處分違反憲法第7 條及行政程序法第6 條規定之平等原則云云，核無可採。
⑤另按行政程序法第43條明定「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽」，而參酌最高行政法院61年判字第70號及39年判字第2 號判例意旨，行政機關就證據證明力，係依論理法則及經驗法則判斷事實。而行政訴訟法關於證據，除行政訴訟法明文規定者外，應準用民事訴訟法相關之規定，並無準用刑事訴訟法之明文，此觀之行政訴訟法第2 編第1 章第4 節及同法第176 條之規定自明，是行政訴訟並無準用刑事訴訟法可言。再者，行政罰之執法者，係行政機關一般公務員，與刑罰之執法者係熟悉法律程序之法官、檢察官、司法警察人員不同；且行政機關執法時，行政程序上並未賦予拘提、羈押、搜索等強制處分權，行政調查時無法有效掌握證據，則依比例原則，若以過度嚴格證據主義相繩，將使行政機關執法無力，恐與公益有違，是以行政罰殊無類推適用刑事訴訟法關於證據規定之餘地。又行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束，原可各自認定事實，臺南地檢署96年度偵字第3008號不起訴處分書、臺北地方法院96年度訴字第24 5號刑事判決尚不生拘束本院之效力，不足採為對原告有利之認定。
⑥至於聲請訊問周秀雲、林一郎、廖素美、張麗美、陳銘旭王淑芬、房佳德（原告誤植為旁佳德）、林懋雄、胡銚銘、張志良、阮義堅（大鎰行、礦泰及詠勵等公司之業務人員）、陳義雄、鄭淑芬、林維珍會計師、松矼等12家公司及松達交通有限公司負責人、穩鼎公司送貨單之核准人員、原告辦理原料需用、訂購、採購、請購單之製單收貨、驗收、驗收單核准、送貨司機等相關人員、大鎰行公司、礦泰公司、如鵬公司、宏豪公司、松矼公司收款人員、松矼等12家公司業務人員，或已死亡（廖素美）無從傳訊，或於稅捐稽查、偵查（含臺南地檢署96年度偵字第3008號、臺北地檢署95年度偵字第15642 號、95年度偵字第1032 4號案件）、刑事審理程序中親自到場說明或提出書面（周秀雲、林一郎、張麗美、陳銘旭、王淑芬、房佳德、林懋雄、張志良、阮義堅、陳義雄、鄭淑芬、李再添、陳銘江、陳炯銘、邱永堂、李春富等）明確，而林維珍會計師之意見已於會計師查核鑑定報告書完整記載，核無再行調查之必要；另原告就其辦理原料需用、訂購、採購、請購單之製單收貨、驗收及付款，業據其提出相關請購單、採購單、認購單、送貨單、驗收單、貨運公司送貨單、存摺及簽收收據等資料為憑，各該資料無法勾稽，無足憑採，已如前述，原告聲請傳訊松達交通有限公司負責人、穩鼎公司送貨單之核准人員、原告辦理原料需用、訂購、採購、請購單之製單收貨、驗收、驗收單核准、送貨司機等相關人員、大鎰行公司、礦泰公司、如鵬公司、宏豪公司、松矼公司收款人員、松矼等12家公司業務人員，所證復無異於上開書證之期待可能，而原告88年度訂貨單、出貨單等相關憑證乃原告內部製作文件，而營利事業為規避稅捐稽查及刑事查緝，其就資金及原物料流向於單據及內部憑證本可為預為安排製作，是原告前揭單據縱於88年間製作，亦不足以證明其與松矼等12家公司有實際交易之事實，是原告請求函查積勝企業有限公司稅捐稽查辨理情形，併將原告所提訂貨單、出貨單等相關憑證送交鑑定筆跡及紙質之年代，經核亦無調查之必要，併此說明。
（三）據上所述，本件原告就其88年7 月至12月間確有與訴外人松矼公司等12家公司實際交易之有利於己之事實，既未能舉證以實其說，而被告就系爭143 紙統一發票係原告以銷售金額6%之價款取得，並無進貨事實乙節，已提出相當事證，客觀上已能證明上開經濟活動，從而，原處分認原告於88年間有無進貨事實，而取具如附表所示143 紙統一發票，銷售額合計56,359,643元（不含稅），營業稅額共計2,817,982 元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違反行為時營業稅法第15條第1 、3 項規定，洵屬有據。
(四）再按「說明…二、…有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部八十三年十二月六日台財稅第八三一六二四四○一號函釋規定，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。（二）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。」為財政部85年2 月7 日台財稅字第851894251 號函釋所明揭，而上開函釋係財政部基於職權，就加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定有關漏稅額之計算所為之釋示未逾越法律規定，自得援用。本件自原告違章行為（88年7 月間）發生日起至查獲時止93年7 月30日止，原告自88年9
月至90年9 月各期之期末累積留抵稅額均為0 等情，有原告留抵稅額對照檔線上查詢作業資料附原處分卷三第311
頁可憑，據此，原告虛報之進項稅額於上開期間既已持之扣抵銷項稅額，致短漏繳營業稅額，則其虛報之進項稅額揆諸前揭說明即為漏稅額，自應追繳稅款及受罰。原處分認原告於首揭期間無進貨事實，取具非實際交易對象之松矼等12家公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，違反行為時營業稅法第19條第1
項第1 款規定，乃依營業稅法第51條第5 款之規定，核定漏稅額為2,817,982 元予以補徵，於法並無不合。
（貳）罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款所明定。又按「五、虛報進項稅額者。…二、無進貨事實者：按所漏稅額處7 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處3 倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處5 倍之罰鍰。」為財政部94年6 月2 日台財稅字第09404539890 號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所揭明，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
（二）末查，本件原告無進貨事實，取具無實際交易之松矼等12家公司之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，已如前述，而原告（營業人）明知無交易事實，不得取具無實際交易事實之營利事業（亦即非實際交易對象）開立之統一發票，並持之以進項稅額扣抵銷項稅額，竟仍取具松矼公司等12家公司開立之統一發票銷售額合計56,359,643元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額2,817,982 元，自有違章之故意，而應受罰，從而，被告初查審酌原告違章情節輕重，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額2,817,982 元處7 倍罰鍰19,725,800元（計至百元止），於法尚無違誤。至於原告申請復查，被告雖另參酌財政部96年3 月28日台財稅字第09604513740 號修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，以原處分改按所漏稅額處5 倍裁罰，追減罰鍰5,635,900 元。惟稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非稅捐稽徵法第1 條之1 所稱「解釋函令」，故本件無適用該條餘地，又上開參考表並非法律，亦難認有適用稅捐稽徵法第48條之3 所定從新從輕原則暨加值型及非加值型營業稅法第53條之1 前段從新原則可言，從而，被告於復查階段依96年3 月28日修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表以原處分變更原裁罰倍數，於法未合，惟因原處分上開變更有利於原告，基於不利益變更禁止原則，原處分仍應予以維持。至於原告所舉財政部95年5 月23日台財稅字第9504535500號函釋係就虛設行號所為之釋示，與本件無涉，尚難比附援引，併予敘明。
七、綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分不利於原告部分，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核亦與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段之規定，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 11　　月　 12 　 日臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官　黃清光
法 官　程怡怡
法 官　周玫芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 11　　月　 12 　 日書記官 何閣梅