臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第00401號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 09 月 04 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第00401號
原　　　告　大享藥品有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　丙○○
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年11月30日臺財訴字第09500479120 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告民國（下同）92年度營利事業所得結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）59,931,099元，全年所得額258,789 元，被告所屬新店稽徵所初查以其總分類帳進貨金額55,367,617元，與商品進銷存明細表進貨金額45,536,500元不符，總分類帳重複列報進貨金額9,849,022 元，虛列營業成本9,849,022 元，乃以94年6 月28日營利事業所得稅結算申報核定通知書核定其全年所得額10,252,164元，漏報稅額2,462,2
56元，補徵應納稅額2,451,893 元，並依所得稅法第110 條第1 項規定，以95年3 月23日95年度財所得字第Ｚ000000000
0000號處分書檢附罰鍰繳款書，按所漏稅額2,462,256 元處1 倍之罰鍰2,462,200 元（計至百元止）。原告不服，主張因電腦軟體更新，造成登打進口貨物部分傳票時重複，致虛增進貨金額，並無故意漏報或短報，請撤銷罰鍰云云，申請復查。案經被告審理認為：原告虛報營業成本9,849,022 元及漏報所得額2,462,256 元為其所不爭，依所得稅法規定處罰鍰2,462,200 元，並無違誤，遂以95年7 月10日北區國稅法一字第0950012877號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
⒈原告於接獲94年6 月10日北區國稅新店一字第0940001686號函，得知原告上述8 筆傳票缺少憑證或憑證不足時即進行查核，發現乃因原告委託會計單位所使用之文中資訊股份有限公司（下稱文中公司）之電腦軟體，於92年3 月間起將原使用之DOS 版軟體改為WINDOW版軟體以因應稅捐單位之要求，然就海關進口貨物部分，原來之DOS 版軟體必須以人工指令逐筆輸入方可產生傳票，但WINDOW版軟體則於轉檔時自動產生傳票，無須另行以指令輸入；但因係首年使用會計人員不諳WINDOW版軟體功能，仍採舊式指令輸入，致WINDOW版軟體就進口貨物部分，產生一以人工輸入之現金支出傳票及自動轉檔之轉帳傳票各一份，更由於會計人員於營利事業所得稅申報期間特別忙碌，疏未注意之傳票缺少憑證，或僅檢附海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書為據。且關於文中公司之會計軟體DOS 版軟體改為WINDOW版軟體有上述問題，文中公司亦證明確有此可能，由於電腦軟體之進步一日千里且須實際操作方能顯示問題，應向文中公司進行了解相關軟體事宜，以證原告非故意虛列成本而漏報所得。
⒉再查原告於處理93年營利事業所得稅結算申報時已自行繳納應補繳稅額853,376 元（93年應納稅額880,724 元，93年已自行暫繳27,348元），且已於94年5 月31日前繳納申報（即94年6 月10日被告發函之前），顯示原告確有依法誠實納稅之心並無故意逃漏之意；此外，原告92年度2 月份亦有進口貨物，但並無重覆產生傳票虛列成本之事實，足證本件乃因92年3 月間更換電腦軟體所造成之錯誤。
⒊按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰」雖為所得稅法第110 條第1 項明文規定，然所謂有漏報或短報情事，應係指故意漏報或故意短報之故意行為而言，然營利事業所得稅申報作業繁瑣及時效性，縱專業會計人員亦常有作業疏忽之過失情節發生，且該會計人員於93年5 月辦理92年結算申報時正逢其公公辭世，依臺灣習俗媳婦事務負擔繁重實無心思另作違規之行為；又行政機關若因過失致善意第三人受損害時，僅負返還原應返還之責，一般百姓過失實不應加以重罰，故以上述法條處原告罰鍰，實非立法之本意。
⒋綜上所述，本案乃因電腦軟體更換使用版本、方法等致重覆產生傳票列帳所產生之過失所致，絕非原告之故意行為，且過失與故意之情節因輕重不同，罰責亦應有不同處理方式。
（二）被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。次按「帳冊之記載與憑證不符，致生短報所得額之情事者，除本準則別有規定外，依所得稅法第110 條規定辦理。」營利事業所得稅查核準則第9 條復規定甚明。
⒉原告92年度列報營業成本59,931,099元，全年所得額258,789 元，被告所屬機關新店稽徵所以其總分類帳進貨金額55,367,617元與商品進銷存明細表進貨金額45,536,500元不符，查獲原告總分類帳重複列報進貨金額9,849,022 元，虛列營業成本9,849,022 元，漏報所得額9,849,022 元，經被告按所漏稅額2,462,256 元處1 倍罰鍰2,462,200
元（計至百元止）。原告不服，主張因電腦軟體更新，登打進口貨物部分傳票時重複，致虛增進貨金額，並無故意漏報或短報，請撤銷罰鍰處分云云申請復查，被告以原處分駁回之，原告仍表不服提起訴願仍執前詞請求免罰，又以因電腦軟體更換使用版本及方法致重覆產生傳票列帳所產生之過失所致，並非原告之故意行為，原處分應撤銷，經訴願決定略以，原告92年度既有申報系爭營業成本9,849,022 元，即應提供系爭成本之憑證供查核，以證明確有該項支出，惟原告經被告機關通知時無法提示支付證明及相關資料，從而被告核認其虛列成本，尚無違誤；原告虛列上開營業成本，致短漏報稅額2,462,256 元，縱非故意，亦有過失，依法自應論處。又原告雖稱重覆列帳係因電腦軟體版本更新，致進口貨物部分產出現金傳票及轉帳傳票云云，惟查依原告提示海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書資料與進口報單資料有報單號碼可供勾稽，且海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書係進口稅及營業稅繳納憑證，原告以此憑證認列進貨費用，非單純僅電腦版本有誤造成，尚難據此為免罰之依據。
⒊原告提起行政訴訟並無新事證，仍主張因電腦軟體更換使用版本、方法等致重覆產生傳票列帳所產生之過失所致，非原告之故意行為。經查原告92年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本59,931,099元，其中進貨金額申報55,367,617元，被告查核時以進貨金額與所附商品進銷存明細表金額45,536,500元不符，於94年6 月10日以北區國稅新店一字第0940001686號函請原告說明差異原因及提示相關資料，惟原告未提示。嗣經逐一核對帳簿、傳票與憑證，其中4 月18日1,521,369 元、6 月10日1,614,231 元、7 月22日1,515,339 元、8 月20日1,546,695 元、9 月23日979,674 元、10月9 日17,905元、11月24日1,029,522
元及12月23日1,624,287 元等8 筆進貨合計9,849,022 元僅有傳票或僅附海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，但原進口報單憑證金額已另行記載；又原告所訴重覆列帳係因電腦軟體版本更新，致進口貨物部分產出現金傳票及轉帳傳票，惟依原告所提示海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書資料與進口報單資料皆有報單號碼可供勾稽，且海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書係繳納進口稅費之憑證，原告以此憑證認列進貨費用，非單純僅電腦版本有誤造成，難據此為免罰之依據，被告以原告92年度虛報營業成本9,849,022 元及漏報所得額9,849,022 元，按其所漏稅額2,462,256 元處以1 倍之罰鍰2,462,200 元，並無違誤。
⒋綜上所述，原處分及訴願決定並無違誤。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變為陳文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。
二、原告主張：原告於92年3 月間起將原使用之DOS 版軟體改為WINDOW版軟體以因應稅捐單位之要求，然就海關進口貨物部分，原來之DOS 版軟體必須以人工指令逐筆輸入方可產生傳票，但WINDOW版軟體則於轉檔時自動產生傳票，無須另行以指令輸入；但因係首年使用會計人員不諳WINDOW版軟體功能，仍採舊式指令輸入，致WINDOW版軟體就進口貨物部分，產生一以人工輸入之現金支出傳票及自動轉檔之轉帳傳票各一份，更由於會計人員於營利事業所得稅申報期間特別忙碌，疏未注意傳票缺少憑證，或僅檢附海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書為據，原告非故意虛列成本而漏報所得。原告於處理93年營利事業所得稅結算申報時已自行繳納應補繳稅額853,376 元（93年應納稅額880,724 元，93年已自行暫繳27,348元），且已於94年5 月31日前繳納申報（即94年6
月10日被告發函之前），顯示原告確有依法誠實納稅之心並無故意逃漏之意。此外，原告92年度2 月份亦有進口貨物，但並無重覆產生傳票虛列成本之事實，足證本件乃因92年3
月間更換電腦軟體所造成之錯誤。所得稅法第110 條第1 項所規定之漏報或短報，應係指故意漏報或故意短報之故意行為而言，本案乃因電腦軟體更換使用版本、方法等致重覆產生傳票列帳所產生之過失所致，絕非原告之故意行為，且過失與故意之情節因輕重不同，罰責亦應有不同處理方式。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。
三、被告則以：原告92年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本59,931,099元，其中進貨金額申報55,367,617元，被告查核時以進貨金額與所附商品進銷存明細表金額45,536,500元不符，於94年6 月10日以北區國稅新店一字第0940001686號函請原告說明差異原因及提示相關資料，惟原告未提示。嗣經逐一核對帳簿、傳票與憑證，其中4 月18日1,521,369
元、6 月10日1,614,231 元、7 月22日1,515,339 元、8 月20日1,546,695 元、9 月23日979,674 元、10月9 日17,905元、11月24日1,029,522 元及12月23日1,624,287 元等8 筆進貨合計9,849,022 元僅有傳票或僅附海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，但原進口報單憑證金額已另行記載；又原告所訴重覆列帳係因電腦軟體版本更新，致進口貨物部分產出現金傳票及轉帳傳票，惟依原告所提示海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書資料與進口報單資料皆有報單號碼可供勾稽，且海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書係繳納進口稅費之憑證，原告以此憑證認列進貨費用，非單純僅電腦版本有誤造成，難據此為免罰之依據，被告以原告92年度虛報營業成本9,849,022 元及漏報所得額9,849,022 元，按其所漏稅額2,462,256 元處以1 倍之罰鍰2,462,200 元，並無違誤等語，資為抗辯。
四、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「納稅義務人應於每年五月一日起至月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。…」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第24條第1 項、第71條第1項 前段及第110 條第1 項分別定有明文。按「帳冊之記載與憑證不符，致生短報所得額之情事者，除本準則別有規定外，依所得稅法第一百一十條規定辦理。」為營利事業所得稅查核準則第9 條所規定。又稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，乃於81年8 月23日頒訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，上開裁罰金額或倍數參考表，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認；短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得等分別作為可否減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，該參考表有關「營利事業所得稅稅目第110 條第1 項」部分：「…二、漏稅額超過新臺幣五萬元者。處所漏稅額一倍之罰鍰：但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額０˙八倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關裁處之依據，並無疑義。
五、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告95年度財所得字第Ｚ000
0000000000號處分書、審查結果增減金額變更比較表、現金支出傳票、原告95年5 月6 日申請書、文中公司電腦功能畫面、93年度營利事業所得稅結算申報書、違章案件罰鍰繳款書、核定稅額繳款書、92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、92年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、91年度未分配盈餘申報核定通知書、營業成本明細表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、營業稅進項來源明細排行前10名、銷項去路明細排行前10名、被告所屬新店稽徵所94年6 月10日北區國稅新店一字第0940001686號函、商品進銷存明細表（銷額）、總分類帳、進口報單、轉帳傳票、海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書、徵銷明細檔查詢、92年度營利事業所得稅結算及91年度未分配盈餘申報書及總表、資產負債表、92年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、92年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、全年股利分配彙總資料申報書、92年度營利事業所得稅暫繳稅額繳款書、課稅資料歸戶清單、損益及稅額計算表、營業成本明細表、其他費用明細表、期末存貨明細表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、已申報扣抵進項稅額之憑證及進口免稅貨物金額統計表、所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、各類給付扣繳稅款、可扣抵稅額與申報金額調節表、財產目錄、股東可扣抵稅額帳戶變動明細表、稅額扣抵比率之計算及盈餘分配項目明細表、91年度未分配盈餘申報書部份項次明細表等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
六、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：原告主張其重複列帳係電腦軟體更新造成，是否屬實？是否具故意或過失？原告得否主張免罰？被告所核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤？茲分述如下：
（一）本件原告92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本59,931,099元，其中進貨金額申報55,367,617元部分，被告所屬新店稽徵所查核時，發現其總分類帳進貨金額55,367,6 17 元，與所附商品進銷存明細表金額45,536,500元不符，遂於94年6 月10日發函請原告說明差異原因及提示相關資料，惟原告未提示；被告所屬新店稽徵所遂逐一核對帳簿、傳票與憑證，發現該年度4 月18日1,521,369
元、6 月10日1,614,231 元、7 月22日1,515,339 元、8
月20日1, 546,695元、9 月23日979,674 元、10月9 日17,905元、11月24日1, 029,522元及12月23日1,624,287 元等8 筆進貨合計9,849,022 元，僅有傳票或僅附「海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書」，且原進口報單憑證金額已另行記載並申報，有重複列報之情形，乃核定原告全年所得額10,252,164元，漏報稅額2,462,256 元，補徵應納稅額2,451,893 元等情，為原告所不爭執，復有被告所屬新店稽徵所94年6 月10日北區國稅新店一字第0940001686號函（參見原處分卷第87頁）、總分類帳、海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書、進口報單、轉帳傳票、現金支出傳票（參見原處分卷第47頁至第82頁）等件為證，應可確認為真實。原告既有前揭重複列報進貨金額9,849,022 元，致增加系爭年度收入總額所應減除之營業成本9,849,022 元，自已相當於課稅之所得額有短報之情形，其有違反上開所得稅法第110 條第1 項之客觀行為，至為明顯。
（二）雖原告主張「原告於92年3 月間起，將原使用之DOS 版軟體改為WINDOW版軟體以因應稅捐單位之要求，然就海關進口貨物部分，原來之DOS 版軟體必須以人工指令逐筆輸入方可產生傳票，但WINDOW版軟體則於轉檔時自動產生傳票，無須另行以指令輸入；但因係首年使用會計人員不諳WINDOW版軟體功能，仍採舊式指令輸入，致WINDOW版軟體就進口貨物部分，產生一以人工輸入之現金支出傳票及自動轉檔之轉帳傳票各一份，更由於會計人員於營利事業所得稅申報期間特別忙碌，疏未注意傳票缺少憑證，或僅檢附海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書為據…由於電腦軟體之進步一日千里且須實際操作方能顯示問題，應向文中公司進行了解相關軟體事宜，以證原告非故意虛列成本而漏報所得。」云云。但查，依原告所提示海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書及進口報單等，皆有明確之報單號碼可供勾稽，進貨成本部分若有重複列報，原告實不難發現，應與電腦軟體改版無涉。況且，海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書係繳納進口稅費之憑證，並非原始憑證，原告上開重複申報之進貨，除有以上開海關進出口貨物稅費繳納證兼匯款申請書為憑證之違失外，甚至於有僅單純附具傳票而根本未檢附憑證者，其作帳資料嚴重短缺，理當更能警覺是否有重複申報之可能性。又本件原告所稱電腦軟體改版之情事，縱然屬實，惟原告仍應注意，新制度之運行尚不熟悉，容易出錯，應僅慎為之，然原告竟猶有上開重複列報進貨金額之情形，縱無故意，亦難謂無重大過失。又行政罰法第7 條第1 項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」係原則性之規定，其範圍包括所有行政法上違章行為，除有特別規定外，均有適用。本件所得稅法第110 條第1 項之違章處罰規定，並非上開所稱之特別規定，自有行政罰法第7 條第1 項之適用。故原告主張所得稅法第110 條第1項
所規定之漏報或短報，應係指故意漏報或故意短報之故意行為而言云云，即不可採。本件原告違反所得稅法第110
條第1 項之行為，自應加以處罰。從而，被告剔除前開原告所虛列之進項金額9,849,022 元，並重行核算其漏報稅額2,462,256 元，補徵應納稅額2,451,893 元，並參酌原告之情節，依所得稅法第110 條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額2,462,256 元處1
倍之罰鍰2,462,200 元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
（三）至於原告訴稱「原告於處理93年營利事業所得稅結算申報時已自行繳納應補繳稅額853,376 元（93年應納稅額880,724 元，93年已自行暫繳27,348元），且已於94年5 月31日前繳納申報（即94年6 月10日被告發函之前），顯示原告確有依法誠實納稅之心並無故意逃漏之意；此外，原告92年度2 月份亦有進口貨物，但並無重覆產生傳票虛列成本之事實，足證本件乃因92年3 月間更換電腦軟體所造成之錯誤。」云云，縱然屬實，因屬原告93年營利事業所得稅結算申報事宜，或為本件重複列報以外之事實，均與本件違章事實無直接關聯性，尚難據以認定原告無本件之違章犯意。是以，其此部分主張，並非可採。
七、綜上所述，原處分以原告重複列報進貨金額為由，重行核算其核定其全年所得額10,252,164元，漏報稅額2,462,256 元，補徵應納稅額2,451,893 元，並參酌原告之情節，依所得稅法第110 條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額2,462,256 元處1 倍之罰鍰2,462,200 元，揆諸前開說明，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
八、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　9 　　月　　4 　　日第 一 庭 審 判 長 法 官　王立杰
法 官　周玫芳
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　9 　　月　　4 　　日書記官 林佳蘋