臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第04074號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 07 月 30 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第04074號
原　　　告　台拓營造股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　張國清律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年10月12日台財訴字第09600239460 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告於民國（下同）92年11至12月間承攬新竹科學園區篤行營區新建污水處理廠鋼筋加工及模板工程時進貨，未依規定取得進項憑證，取具非實際交易對象之虛設行號辰定企業有限公司（下稱辰定公司）所開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）11,428,572元，營業稅額571,428 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，除核定補徵營業稅額571,428 元外，並依稅捐稽徵法第44條及加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5 款規定擇一從重處罰，按所漏稅額處2 倍之罰鍰計1,142,800
元（計至百元止）。原告不服，申經復查，經被告以96年4
月20日財北國稅法一字第0960223667號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、本件不應補徵營業稅款及科處罰鍰：
（1）本件被告認定辰定公司涉嫌虛設行號，無非以專案申請調檔統一發票查核清單為主要證據。惟①所謂專案申請調檔統一發票查核清單，僅係稅捐稽徵機關內部查核而列印之清單，其內容無法顯示辰定公司未與原告為實際交易行為並收受價款。②又虛設行號相關資料分析表與刑事案件移送書及其調查函，均僅是懷疑辰定公司可能未有實際交易行為，並非確切具體之證據。③至案件移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦中，更尚無偵辦結果，縱經偵查起訴，而其起訴內容是否足以認定辰定公司與原告在92年間之交易行為係屬虛偽不實，仍欠缺證據，原處分自屬違法。
（2）原處分如憑上述專案申請調檔統一發票查核清單為據，則該營業人辰定公司必依規定申報進、銷項資料，且其繳納稅款之情形亦必有明確記載可資查考。又原告與該公司交易前，該公司是否已經發生異常抑有違章狀況，事過2 年被告通知原告提示帳冊、文據及相關資料等調查後，有案存相關卷宗可稽，仍足證明雙方進銷項之事實存在。
（3）被告以辰定公司涉嫌虛設行號案件移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦為由，據為原告違章事證而核處補稅及罰鍰，未免牽強。按調查證據應從事實認定，如不利營業人之事實，須依積極證據，茍積極證據不足營業人事實認定者，即應有利於營業人事實之認定，以昭法治國家稅政之公正。雖案件移送法辦亦有證據不足偵結不起訴，甚或無罪判決案例。法律有見仁見智空間，實不能以司法調查程序中之案件，遽作定見。故原處分書理由「壹」之「三」謂：「依前揭刑事案件移送書所載，辰定公司於92年11月至93年2 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，全部進項均取自其他虛設行號，申請人自無可能與其交易」云云，如前所述，其採證違法，不足為憑。
（4）又原告填具承諾書，承認本件違章事實一節，實乃稅捐機關查帳手段之設計，可謂稽徵機關為鼓勵違章營業人補稅輕罰之美意。惟構想雖佳，但似欠公平正義及法律效力。被告以承諾書作為違章之證據，對原告補稅及科處罰鍰，不無瑕疵，自屬違法之處分。被告如就調查當時案存相關帳冊及文據等具體資料，覈實審核，自應適用財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定，而應免予補稅及處罰。
２、依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋，本件應免予補稅及處罰：按財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函：「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83 年7月9 日台財稅字第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰」。上開函釋係財政部因應行政罰法第7 條第1 項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」之規定於95年2 月5 日施行，乃規定：類同本件之案件，應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按財政部部83年7 月9 日台財稅字第831601371 號函辦理，即稅捐稽徵機關：⑴如無法查明營業人確無向虛設行號進貨⑵且該涉嫌虛設行已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。且該函釋發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理甚明。
３、本件認事用法違誤自應撤銷原處分：
（1）依司法院釋字第337 號解釋：「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部七十六年五月六日台財稅字第七六三七三七六號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨…應不再援用。…」是營業人若有進貨事實，就不應按營業稅法第51條第5 款規定，追繳稅款並按所漏稅額科處罰鍰。
（2）按辰定公司開立與原告之每紙統一發票，均在銷售額外另加5%之營業稅，顯示原告確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人辰定公司。該公司必依法報繳該項稅額。則依財政部87年1 月17日台財稅字第871925410 號函說明三：「至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷貨所逃漏之稅款，追補該項不得扣抵銷項稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰款」之意旨，應免以科處罰鍰。否則稽徵機關未發覺異常狀況，辰定公司又何能續購統一發票長期使用，此責任誰屬？似非絕對應歸責於原告，是原處分有欠公允。
（3）原處分關於補徵營業稅部分，乃以營業稅法第19條第1 項第1 款之規定為據，惟該條規定僅列舉不得扣抵銷項稅額之項目，並未賦予其他法律效果。關於以不得扣抵之憑證申報扣抵銷項稅額之法律效果，係規定於同法第51條，此依同法施行細則第52條第1 項：「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額…」規定亦明。又依前揭司法院釋字第337 號解釋：營業稅法第51條之追繳稅款及處罰，應以有漏稅結果存在為前提。是辰定公司既已報繳系爭稅款，足見並無漏稅結果，被告對原告為補徵營業稅之處分，自非適法（參照臺北市政府86年7 月4 日府訴字第8600119001號訴願決定書）。（4）設若辰定公司為虛設行號，惟原處分已認定原告有進貨事實，辰定公司與原告交易當時仍有依法報繳營業稅。而參照臺北市政府86年11月13日府訴字第8606700501號訴願決定書意旨：「依司法院大法官會議釋字第337 號解釋，營業人有進貨之事實，未向直接出賣人取得統一發票者，非可一律依營業稅法第51條第5 款處罰。必以有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之情形，始得依該款處罰之。準此，營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票者為實際上無營業事實之虛設行號，其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕對之依營業稅法第51條第5 款處罰之餘地」，則本件原告縱係進貨卻取得虛設行號所開立之統一發票，尤以營業稅額皆已依法報繳，自不發生逃漏稅之情形，原處分仍科處漏稅罰，不無違法。
４、又原處分書理由「壹」之「三」中段謂：「申請人匯款至辰定公司臺灣銀行延平分行000000000000帳號，經查提款人黃燕美係申請人行為時負責人黃雅淳君之母，足證該帳號係供申請人使用」云云：惟並無證據證明前述款項之提款人確為黃燕美，且縱提款人為黃燕美，係辰定公司派遣何人提款之內部問題，與原告無關，亦不能以黃燕美與當時原告之負責人為母子關係，遽認該帳號係供原告使用，進而認定原告確無向辰定公司進貨，是此認定顯有違誤。又原處分業已認定原告有進貨事實，縱取具非交易對象所開立之統一發票，亦僅依稅捐稽徵法第44條科處5%之行為罰而已。
５、縱本件有科處罰鍰規定之適用，惟被告迄未能證明原告之交易對象辰定公司係屬虛設行號，且僅憑刑事案件移送書所載，不足認定該公司為虛設行號。又原處分引用營業稅法第19條第1 項第1 款為處罰依據，則本件並無財政部96年3 月28日台財稅字第09604513740 號函修正公布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所定之違反營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額者：「一、有進貨事實者：…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。…處二倍之罰鍰」之適用；而應適用「一、…（一）以營業稅法第十九條第一項第一款至第五款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者。…按所漏稅額處二倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰款者，處一倍之罰鍰」之規定。是原告已依被告95年7 月28日財北國稅法字第0950229971號書函，在罰鍰處分前已補繳營業稅款並於95年8 月11日以拓營稅字第095081100 號申請書書面承認違章事實，上開財政部96年3 月28日修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」於本件尚未裁罰確定之案件自有適用，本件應按上揭規定改處1 倍之罰鍰。
６、至於臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號刑事判決業已判決確定一節並無意見，惟該判決係針對辰定公司負責人林德旺違反公司法第9 條所定登記憑證不實之處罰，而非認定該公司為虛設行號。
（二）被告主張之理由：
１、本稅部分：
（1）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為營業稅法第19條第1
項第1 款及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…2.有進貨事實者…⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。…」、「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅字第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函所明釋。
（2）本件依刑事案件移送書所載，辰定公司於92年11月至93年2 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，全部進項均取自其他虛設行號，原告自無可能與其交易。又原告匯款至辰定公司臺灣銀行延平分行000000000000帳號，匯款回條匯款人電話為0000000000，又辰定公司於前述帳號提款後，以黃燕美名義匯出，匯款人電話亦為0000000000，且黃燕美係原告行為時負責人黃雅淳之母，有前述臺灣銀行延平分行帳號大額提款提款人資料、黃燕美戶籍佐證，足證該帳號係供原告使用，係作付款流程安排，原告辯稱與其無關，核不足採。本件經依首揭財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定審酌，原告確無向辰定公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原處分補徵營業稅額571,428 元並無不合。
２、罰鍰部分：
（1）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。
（2）原告於首揭期間進貨，取具虛設行號辰定公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額571,428 元之違章事實，業如前述。原告主張依財政部87年1 月17日台財稅第871925410 號函，應免以科處罰鍰云云，惟前述函文並未列入90年版營業稅法令彙編，且原告未提供實際交易人資料，被告無從查核，其主張核不足採，原處分核處罰鍰1,142,800 元並無違誤。
３、本件相關之臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號刑事判決業認定辰定公司係虛設行號，其負責人除違反公司法外，尚有填載不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐等犯行，而該判決附表第5 頁亦將本件相關12筆統一發票臚列其中，是此12筆發票之交易均非屬實，原告與辰定公司確無交易事實。
理 由
一、原告起訴主張：⑴本件被告執以認定辰定公司涉嫌虛設行號之專案申請調檔統一發票查核清單，僅係稅捐稽徵機關內部查核而列印之清單，其內容無法顯示辰定公司未與原告為實際交易行為並收受價款，至於臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號刑事判決係針對辰定公司負責人林德旺違反公司法第9 條所定登記憑證不實之處罰，而非認定該公司為虛設行號，是被告以辰定公司涉嫌虛設行號案件移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦為由，據為原告違章事證而核處補稅及罰鍰，其採證違法，不足為憑。至於原告填具承諾書，承認本件違章事實一節，實乃稅捐機關查帳手段之設計，被告以承諾書作為違章之證據，對原告補稅及科處罰鍰，不無瑕疵，自屬違法之處分。⑵辰定公司開立與原告之每紙統一發票，均在銷售額外另加5%之營業稅，顯示原告確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人辰定公司，是該公司必依法報繳該項稅額，又營業稅法第51條之追繳稅款及處罰，應以有漏稅結果存在為前提，則辰定公司既已報繳系爭稅款，足見並無漏稅結果，被告對原告為補徵營業稅之處分，自非適法（臺北市政府86年7 月4 日府訴字第8600119001號訴願決定書參照）。⑶又依司法院釋字第337 號解釋意旨，營業人若有進貨事實，就不應按營業稅法第51條第5 款規定，追繳稅款並按所漏稅額科處罰鍰，而原處分業已認定原告有進貨事實，是縱原告取具非交易對象所開立之統一發票，亦僅依稅捐稽徵法第44條科處5%之行為罰而已。本件依財政部87年1 月17日台財稅字第871925410 號、95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定應免予補稅及處罰。又稽徵機關未發覺異常狀況，辰定公司又何能續購統一發票長期使用，此責任非絕對應歸責於原告，是原處分有欠公允。⑷另縱本件有科處罰鍰規定之適用，惟原處分引用營業稅法第19條第1項 第1 款為處罰依據，則本件應適用財政部96年3 月28日台財稅字第09604513740 號函修正公布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所定之「一、…（一）以營業稅法第十九條第一項第一款至第五款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者。…按所漏稅額處二倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰款者，處一倍之罰鍰」之規定，而應按上揭規定改處1 倍之罰鍰。為此，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
二、被告則以：辰定公司於92年11月至93年2 月間無銷貨事實，全部進項均取自其他虛設行號，原告自無可能與其交易。又原告匯款至辰定公司之銀行帳號，其匯款人及辰定公司提款後再匯出之名義人均為原告行為時負責人黃雅淳之母黃燕美，足證該帳號係供原告使用以作為付款流程安排。被告依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定審酌，原告確無向辰定公司進貨，原處分補徵營業稅額571,428
元並無不合。又原告主張依財政部87年1 月17日台財稅第871925410 號函，應免以科處罰鍰云云，惟前述函文並未列入90年版營業稅法令彙編，且原告未提供實際交易人資料，被告無從查核，其主張核不足採，原處分核處罰鍰1,142,800
元並無違誤。又本件裁罰倍數業已最低，原告主張應以財政部96年3 月28日修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」改處1 倍之罰鍰，顯有誤會等語，資為抗辯。
三、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1 項及第3 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1款 及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」復經營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第5 款定有明文。又「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：…。2 有進貨事實者：(1) 進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。(2) 因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函所明釋，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，自得予以援用。
四、本件原告於92年11至12月間進貨，取具辰定公司所開立之統一發票，銷售額合計11,428,572元（未含稅），營業稅額571,428 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額571,428 元一節，為兩造所不爭執，且有專案申請調檔統一發票查核清單、統一發票、退稅抵繳通知書、退稅抵繳證明書、營業稅違章隨課核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告95年9 月4 日處分書（處分書編號：A1Ｚ00000000000）、原告95年8月11日申請書、等件附原處分卷可稽，堪信為真實。至於兩造爭執辰定公司是否為原告之實際交易對象，原處分是否適法等項，本院判斷如下：
（一）本件原告持以作為進項憑證之系爭統一發票之銷售名義人辰定公司負責人為林德旺，林德旺明知如無資力，任意應他人之邀擔任公司名義負責人虛設公司，可能使他人藉此空頭公司名義填載不實會計憑證進而幫助他人逃漏稅捐。竟與自稱「林添丁」、「張宗榮」（真實姓名年籍不詳）之成年人士，共同填載不實會計憑證進而幫助他人逃漏稅捐，由其於92年3 月間之不詳時、地提供身分證明文件，供「林添丁」、「張宗榮」辦理成立辰定公司（公司登記地址：臺北市中山區○○○路○段六六號一一樓之一五，）事宜，並由林德旺任負責人及向各該公司營業登記所在地轄區稅捐稽徵機關購買統一發票，嗣後各該公司即在無實際銷貨情形下，推由不詳之成年人士連續以辰定公司名義連續填製不實統一發票會計憑證予原告及元富國際有限公司等人充作進貨憑證向稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額，而幫助該等銷售人逃漏營業稅額等情，業據林德旺於臺灣臺北地方法院95年度重訴第141 號案件審理中（96年3
月21日準備程序期日）、臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵緝字第123 號、95年度偵字第4264號案件偵查中（95年1 月11日、95年3 月30日偵查庭訊問）供承屬實，且有查緝案件稽查報告、營業人取得涉嫌虛設行號辰定、達權、杰肯、嵩嵢企業有限公司開立不實發票派查表、94年5 月30日財北國稅法字第0940205602號刑事案件移送書、辰定企業有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、專案申請調檔統一發票查核名冊及查核清單、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細、營業稅稅籍資料查詢作業單、辰定公司營業人進銷項交易對象彙加明細表、辰定公司大額提款提款人登記資料、林德旺臺灣高等法院被告前案紀錄表、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官95年度偵緝字第123 號、95年度偵字第4264號起訴書、臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號判決等件分別附原處分卷及本院卷可稽，並經本院依職權調閱臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵緝字第123
號、95年度偵字第4264號、臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號違反商業會計法等案件偵審全卷，查核屬實，是辰定公司於系爭違章期間並無進銷貨之事實，係專以出具統一發票牟取不法利益為業之虛設行號，原告無從與之為實際交易一節，即堪認定。又原告匯款至辰定公司臺灣銀行延平分行000000000000帳號，匯款回條匯款人電話為0000000000，而辰定公司於前述帳號提款後以黃燕美名義匯出，其匯出之匯款人電話亦為0000000000，且黃燕美係行為時原告負責人黃雅淳之母，則有入戶電匯回條、臺灣銀行延平分行96年3 月30日延平營字第09600014081 號函暨大額提款提款人資料、同分行96年3 月5 日延平營字第09600010371 號函暨匯出匯款用紙及取款憑條、全戶戶籍資料查詢清單附原處分卷第45至57頁足憑，是上開帳號係供原告使用，原告就系爭交易所為之資金匯轉，顯係為逃避稅捐稽核及刑事偵查所作之付款流程安排，自不足執以為對原告有利之認定。被告辯稱辰定公司為無進銷貨事實之虛設行號，原告未與之為實際交易行為等語，洵屬有據。原告主張被告僅以辰定公司之專案申請調檔統一發票查核清單、承諾書及辰定公司經移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦為由，據以核處補稅及罰鍰，其採證違法云云，要無可採。
（二）又訴外人林德旺因虛設辰定公司及谷亞企業有限公司，該公司股東並未實際繳納應收之股款，而以申請文件表明收足；且虛設辰定公司及谷亞企業有限公司，在該公司即在無實際銷貨情形下，連續以辰定公司名義填製不實統一發票會計憑證供人充作進貨憑證，持向稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額，而幫助該等銷售人逃漏營業稅額，違犯公司法第9 條第1項 、商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1 項規定，從重依公司法第9 條第1 項規定論處（臺灣臺北地方法院95年度重訴字第141 號判決附卷參照），是原告主張前揭判決僅係針對辰定公司負責人林德旺違反公司法第9 條所定登記憑證不實之處罰，而非認辰定公司為虛設行號云云，容有誤會，併此敘明。
五、次按「說明…二、…有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部八十三年十二月六日台財稅第八三一六二四四○一號函釋規定，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。（二）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。」為財政部85年2 月7 日台財稅字第851894251 號函釋所明揭，而上開函釋係財政部基於職權，就營業稅法第51條第5 款規定有關漏稅額之計算所為之釋示未逾越法律規定，自得援用。本件自原告違章行為（92年11月間）發生日起至查獲日94年6 月9 日（即調查基準日）止，期間原告於93年8 月期之累積留抵稅額為0 等情，有營業稅違章漏稅案件累積留抵稅額結存檔、對照檔異動核定單、營業稅違章漏稅案件可扣除最低留抵稅額計算表（附原處分卷第107 頁、第108 頁）可憑，據此，原告虛報之進項稅額於上開期間業已扣抵銷項稅額，則其虛報之進項稅額571,428 元，揆諸前揭說明即為漏稅額，原處分核定補徵營業稅額571,428 元，合於前揭規定，並無違誤。原告主張則辰定公司已報繳稅款，故本件並無漏稅結果，參照臺北市政府86年7 月4 日府訴字第8600119001號訴願決定書，被告對原告為補徵營業稅之處分，自非適法云云，洵無可採。
六、次按「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」固經財政部95年05月23日台財稅字第09504535500 號函釋揭示明確，惟本件原告所持統一發票之銷售人辰定公司，為訴外人林德旺因虛設之公司行號，無實際銷貨情事，原告確無向辰定公司進貨一節，業經查明如前，是原處分就原告虛報進項稅額抵扣銷項稅額逃漏營業稅額乙事予以補徵裁罰，核與上開函釋即無不合，且無悖於司法院釋字第337 號解釋意旨，原告稱司法院釋字第337 號解釋釋示營業人若有進貨事實，就不應按營業稅法第51條第5 款規定，追繳稅款並按所漏稅額科處罰鍰云云，誠屬其對該解釋文之主觀誤解。此外，本件原告就其實際交易對象及「實際」銷貨營業人為何，原告確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人各項，迄未據原告主張並舉證以釋明之，核與財政部87年1 月17日台財稅字第871925410 號函說明三揭示之「至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷貨所逃漏之稅款，追補該項不得扣抵銷項稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰款」意旨，亦有未符，原告執該函釋主張本件應免以科處罰鍰云云，自無足取。七、末按「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。一、按所漏稅額處五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍罰鍰；…」為財政部94年6 月2 日台財稅字第09404539890 號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所揭明，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。而本件原告於系爭買賣契約締約之初，應注意能注意而疏未注意查核實際交易對象，致取得虛設行號辰定公司所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，自難謂無過失，從而，被告審酌原告違章情節輕重及原告已於於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按所漏稅額571,428 元處2 倍罰鍰共計1,142,800 元（計至百元止），揆諸前揭規定自無不合。又稅捐稽徵機關就營業人之進銷營業進銷行為之稅捐稽查，不若營業人自身能即時對營業對象、交易內容及履約情形得予以掌控，其查核恆具時間落差，是原告空言辰定公司購買統一發票長期使用，稽徵機關未發覺異常狀況，故原告即非可歸責云云，要無足取。至於財政部96年3 月28日台財稅字第09604513740 號函修正公布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」加值型及非加值型營業稅法第51條部分，關於虛報進項稅額且有進貨事實者，以營業稅法第19條第1 項第1 款至第5 款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵之裁罰規定，規範者係指除取得虛設行號所開立之憑證、以作廢發票扣抵或重複申報進項稅額或漏未申報因退貨折讓而收回之稅額、兼營營業人未依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算調整應納稅者等情形外之進項扣抵情形，與本件無涉，原告主張本件應按上揭規定改按1 倍裁罰云云，洵屬無據。又營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照最高行政法院（89年7
月1 日改制前為行政法院）84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，擇一從重處以漏稅罰，於法無違，原告主張縱原告取具非交易對象所開立之統一發票，僅得依稅捐稽徵法第44條科處5%之行為罰云云，洵難憑採。
八、綜上所述，原處分認事用法尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
九、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段之規定，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　 7 　 月　 30　 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 林惠瑜
法 官 周玫芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 7 月 30 日書記官 何閣梅