臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第1453號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 01 月 08 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1453號
原　　　告　台朔重工股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　林志忠　律師
葉銘功　律師
陳君慧　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年4 月3日台財訴字第09700120590號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定），均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告於民國（下同）93年7月至94年4月間進貨，涉嫌取具虛設行號營航企業有限公司（以下簡稱營航公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）19,128,043元，營業稅額956,405 元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額956,405 元，經法務部調查局南投縣調查站（以下簡稱南投縣調查站）查獲，通報被告機關審理結果，乃據以核定補徵營業稅額956,405元，並按所漏稅額956,405元處以3
倍之罰鍰計2,869,200 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告進貨卻取具虛設行號開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額956,405元，罰鍰2,869,200元，是否適法？
㈠原告主張之理由：
⒈關於本稅部分：
⑴原告確有進貨事實，原告與營航公司進行交易之過程中，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向營航公司為之，並無資金回流於原告之情形，則原告之交易對象確實係為營航公司。並確實已將含進項稅額在內之買賣價金支付予營航公司，且確已取得營航公司所開立之統一發票。原告於購進系爭貨物時，既已依法自其實際交易對象取得並保有營業稅法第33條規定所列之憑證，自無違反稅捐稽徵法第44條未取得實際交易對象出具之憑證而應處以行為罰之規定，亦無以「不得扣抵、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額」申報退抵稅額而違反營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額之情事。
⑵經查，營航公司已按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納，則依據財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500號函釋，應免予補稅處罰：
①參照大法官會議第337號解釋：「營業稅法第51 條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字第7637376 號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」又，財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋：「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」
②由此可知，倘若行為人果真取得虛設行號之發票充當進項稅額之憑證，只要行為人實際上係與該涉嫌虛設行號之公司進行交易行為，則行為人既已繳交進項稅款，並無造成漏稅之結果，應無過失可言，自不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。換言之，倘若稽徵機關無法證明行為人並非向該開立發票之行號為交易行為，則不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。③按被告機關本案之行政訴訟卷宗內營航公司93年及94年營業稅申報書、進銷對象明細表（原證7 ，被告機關行政訴訟卷第二卷第705頁至第706頁、第717 頁），進行交叉比對後，原告於93年間至94年向營航公司進貨並取得營航公司發票之交易，營航公司均按期申報營業稅進銷資料及按期繳納稅額，並無造成稅捐之減少。
④參照大法官會議第337號解釋及財政部95年5月23日台財稅字第09504535500 號函釋，倘若行為人果真取得虛設行號之發票充當進項稅額之憑證，因營航公司對於系爭進銷項稅額已經按期申報，自不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。
⑶原告與營航公司進行交易之過程中，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向營航公司為之，並無資金回流於原告之情形，則原告之交易對象確實係為營航公司：
①原告為辦理93年間之營建之需，於92年12月進行公開招標，經審視投標廠商公司執照、營利事業登記證後，依照公司之採購制度規定向營航公司為訂購之通知（原證2），訂購日期為92年12月31 日，此有原告檢驗通知單可證（原證3）。
②經查，前開原告採購部門『訂購通知』上所載之廠商編號與簡稱（00000000，營航公司）、訂購編號（2LAE28AO、2LAE3000）、訂購數量與單位（14,240KL與860KL）、單價（每單位420元與420 元）訂購總金額（5,980,800元與361,200元）、材料品名規格（ECT砂床用砂料0.1mm-3mm）、交貨地點（麥寮資材中心資料課）、請購部門（69AF）之紀錄，均與原告內部檢驗部門之『檢驗通知單』上關於廠商名稱與統一編號、請購單編號及批號、訂購數量、單價、訂購總金額、材料品名規格、交貨地點、請購部門之記載相符。
③嗣經營航公司陸續於93年7月至94年4月將營建資材運送至原告指定交貨地點，經檢驗合格（原證3 ）無誤後辦理收料，再依據實際之營建進度辦理領料程序（原證4 ）以及將貨款直接匯入營航公司之銀行帳戶（原證5 ）。而前開『領料明細表』上關於本單位編號（A45844、A46011…等）、材料編號（ARSNS12）、發料庫代號（EL69）、成本負擔部門
（6900）、單價（每單位420元）之記載，均與『
檢驗通知單』上關於收料編號、材料編號、收料庫代號、成本負擔部門、單價之記載相符。
④由『訂購通知』、『檢驗通知單』、『領料明細表』之記載可知，原告係向營航公司訂購砂石，並由營航公司交付原告系爭砂石，爾後原告將系爭砂石應用於麥寮廠廠務之營建工程。原告收受貨物後已將貨款直接匯入營航公司之銀行帳戶並受領營航公司所開立之進項發票（原證6 ），且查，並無資金回流原告之情事，則原告確有進貨事實，且其實際交易對象，不論主觀或客觀認上，自始至終均為營航公司，無庸置疑。
⑤另，參照高雄高等行政法院93年度簡字第255 號判決意旨（附件1）、最高行政法院95年度判字第645號判決意旨（附件2 ）、台北高等行政法院92年度訴更（一）第83號判決意旨（附件3 ）、臺北高等行政法院89年訴字第147號判決意旨（附件4）、臺北高等行政法院96年度訴字第1370號判決意旨（附件5 ）、臺北高等行政法院96年度簡更一第20號判決意旨（附件6 ），倘原告已提出契約書或訂購單或領貨收據，確實有交易之存在且貨款均確實支付於開立發票者，又無資金回流情事，則足徵原告與開立發票者間存在交易關係。準此，前開訂購通知單、檢驗通知單、領料明細、華南銀行出具之匯款資料，已足證原告確有向營航公司進貨之事實。
⑥再者，原告交付於營航公司之貨款已包括進項稅額，並經營航公司如期報繳稅款，並無造成營業稅漏稅之結果，依照大法官會議第337 號解釋，自不應核定補徵稅額。
⑦此外，民法與稅法亦無要求原告追蹤貨款資金流向之義務，營航公司於收款後將資金流向何處，依照商業常情及經驗法則，並非原告所得逆料者，亦為營航公司之營業自由或私法契約自由範疇，並非原告所能控制。因此，原告已盡一般商業交易往來之應注意能力，系爭進項貨物確實係向營航公司所購得。
⑷法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書不足以證明營航公司為虛設行號，亦無法證明原告未向營航公司進貨：
①被告及訴願決定所憑認定營航公司為虛設行號之依據僅為調查局刑事案件移送書，並非法院已判決確定營航公司為虛設行號，豈能僅以調查局之臆測之詞論斷營航公司為虛設行號，此可參照附件12及13之實務見解。縱然事後營航公司經法院判決確定為虛設行號，然豈能以此事後之明推斷原告應能事先知悉營航公司為虛設行號。另，參照改制前行政法院44年判字第48號判例:「刑事判決所認定之事實
，及其法律上之見解並不能拘束本院。本院應本於調查所得，自為認定及裁判。」則縱有刑事判決，鈞院仍應自行認定事實。
②更何況，法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書卷內資料，並無何人證稱營航公司為一虛設行號，則被告徒以營航公司取具大量虛設行號發票作為進項憑證乙事，推斷營航公司亦為虛設行號，應嫌率斷。
③倘若國家公權力機關尚須歷時數載始能查明營航公司是否為虛設行號之事，則豈能要求人民在有限之時間內明斷交易之對象是否為虛設行號，蓋因商業經營講究效率分秒必爭，按一般商業常情，絕無可能就此類金額之交易花上一年半載之時間探查交易對象是否為虛設行號。
⑸至於營航公司為1人公司亦為符合公司法第2條之規定，公司縱然為1人公司並不表示該公司必為虛設行號
，何況1人公司乃現今社會上之常態現象之一。
⑹原告採購日期為92年12月31日，其後其公司負責人死亡之事件、薪資申報之問題，並非原告所能控制與知悉，亦無礙於早已成立之買賣關係：
①稽徵機關95年間通知原告營航公司涉嫌虛設行號後，原告始由稽徵機關處得知營航公司負責人已於93年7月4日死亡，然查，原告與營航公司間採購日期乃92年12月31日，此有檢驗通知單可證（原證3 ），原告係於92年度審核營航公司是否為合法設立之廠商，斯時原告焉能得知93年度與94年度營航公司之是否有雇用員工之情事或其餘之違法情事；且營航公司93年度與94年度有無雇用員工與綜合所得稅BAN 給付資料無關，僱傭關係之成立並不以所得稅之申報為生效要件，故原復查理由徒以93年度與94年度營航公司所得稅BAN 給付資料認定營航公司並無雇用員工乙事並論斷原告自無可能與營航公司交易，顯不可信。
②營航公司在訂約後負責人之身體狀況，並非原告所能控制之因素，按商業常情，倘出賣人一向如期履約時，賣方之公司負責人身體狀況與如何申報員工薪資，均不影響已經成立的買賣關係。
③營航公司負責人於93年7月4日死亡，而經濟部中部辦公室猶於93年7月5日通過營航公司之公司變更登記，嗣後主管機關於95年10月18日命令解散，由此可知，主管機關之工商登記制度設計恐有多處不當之情事，倘若要求原告高於政府機關之注意能力，顯然嚴重失之公允。且查，營航公司核准設立於92年6月11日後，均仍順利取得統一發票購買證及每
期持證購買統一發票，相關主管機關均未能及早發覺有虛設行號之情事，依照被告機關之邏輯思考要求民間企業擁有高於國家公權力之注意義務或能力，顯有違事理常情。
⑺營航公司與其他人間之法律關係為何，與原告與營航公司間之交易行為是否存在無關，按照交易常情，亦非原告所能知悉與控制：
①關於營航公司93年、94年綜合所得稅如何申報、營航公司將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、營航公司與其他公司間之實際關係為何，甚或營航公司是否是出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係，並非原告所得掌握或控制，亦與原告是否虛報進項稅額無涉，均對原告與營航公司間之法律關係不生任何影響。又，民法與稅法亦無要求原告追蹤貨款資金流向之義務，則原告與營航公司為交易時已盡商業上應注意之義務，並無任何過失可言。另，參照高雄高等行政法院93年度簡字第255
號判決意旨（附件1 ）、最高行政法院95年度判字第645號判決意旨（附件2）、台北高等行政法院92年度訴更（一）第83號判決（附件3 ）、臺北高等行政法院96年度訴字第1370號判決（附件5 ）、臺北高等行政法院96年度簡更一第20號判決（附件6
）、臺北高等行政法院96年度訴字第636 號判決（附件7）。
②參照實務見解，民法與稅法均無要求原告追蹤貨款資金流向之義務﹔而開立發票者將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、開立發票者即銷售者是否出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係、開立發票者之人事或資金是否為其他公司所控制，均非進貨者所能得知或控制、追蹤，亦與裁罰處分無涉﹔倘若進貨之原告已確實交付貨款與開立發票之銷售者，則原告已盡商業上之注意義務，不應科處裁罰處分。準此，原告因已確實交付貨款與開立發票之銷售者營航公司，故原告絕無任何過失可言。2.至於營航公司是否為他人利用逃漏其他案件之營業稅或營業所得稅部分，與本案並無任何關係，倘若以此科處原告補徵稅款以及科以罰緩，不僅有違大法官解釋第337 號之意旨，亦無助於政府打擊虛設行號逃漏營業所得稅之政策。
③抑有進者，縱然有其他公司利用設立營航公司之方式增加交易層次，利用上下交易流程，以隱藏其他公司之獲利，應屬所得稅法問題，並不能因此斷定原告與營航公司之交易為『虛偽』，參照附件5 及附件6 實務見解，實務上常以設立多家子公司之方式以隱藏母公司之所得，藉此減低母公司之營業所得稅，惟此乃所得稅之問題，自不得因稽徵機關對於營業所得稅之稽徵困難，率爾認定與子公司交易者之一切交易均為「虛偽不實」。故營航公司縱然為其他公司所利用以隱藏他人之營業所得，原告亦無庸就他人之行為負責。
⑻訂購單上之周文隆是否為營航公司之員工，並無礙原告與營航公司成立買賣關係，工程實務上或其他商業活動，常有仲介商或業務員居間交易之成立：
①交易之成立並不以交易雙方代理人或業務人員、聯絡雙口之年籍資料為必要，原告為交易時何須知悉對方負責人或業務人員、聯絡窗口之年籍資料。又，周文隆是否為營航公司之員工或受雇處理事務，均與營航公司有無為周文隆申報薪資無涉。
②即使周文隆並非營航公司之員工，亦無礙於周文隆為營航公司處理砂石訂購乙事，蓋因工程實務上或其他商業活動，常有仲介商或業務員居間交易之成立，例如：非保險公司員工之保險營業員、房屋仲介商、僅收取僅收取佣金之貿易商。
③倘若周文隆並非營航公司員工，周文隆與營航公司之關係不論為居間或代理、收取佣金等，均非法所不許，亦為商業經營之常態，此有附件13、及15之實務見解可供參照。原告於收受營航公司交付之砂石後，所有之貨款一律匯入營航公司之銀行帳戶，且無資金回流原告，足徵雙方存在真實之交易。
④再查，原告接獲國稅局通知營航公司涉嫌虛設行號後，於集團企業之電腦系統中搜尋相關資料，將電腦系統內之訂購通知單資料列印並交付於稽徵機關，故訂購通知單上95年3 月14日之紀錄乃係列印資料之日期，並非實際訂購之日期。實際上，原告與營航公司間採購日期乃92年12月31日，此有檢驗通知單可證（原證3 ）。倘若原告果如復查決定書所言明知營航公司並非實際交易對象且事後製作虛偽之訂購單，則原告豈會於訂購單上訂購日期填載與交貨日期相差一年有餘之日期，益徵復查決定關於前開定購單上95年3 月14日之認定結果顯係斷章取義，曲解事實真相。
⑤至於訂購單上聯絡人為周文隆，而非營航公司負責人張正昌之事，並無悖於常情之處，按公司行號進行交易時多由業務單位人員負責聯絡事宜，公司負責人無庸事必躬親，故訂單之聯絡人按常情而言反而往往都不是公司行號之負責人，訴願決定所持理由，並不可採。
⑥又，關於訂購單上傳真與電話之猜測，按一般商業之習慣，中小企業基於節省營運費用或掌握商機之考量，或有多家企業利用同一聯絡處所或設立多處辦事處之情形，且聯絡之傳真與電話所設之處所並不一定為公司所在地，或者營航公司係自其供應商處直接交付系爭砂石予原告，因此，電話之傳真與電話號碼縱為桃園地區，而非營航公司所在地台中，並不足以證明原告之交易對象並非營航公司，亦不足以推翻原告確有進貨之事實。是訴願決定僅以營航公司稅籍地址在台中市、通訊地址在南投縣、聯絡電話及傳真卻在桃園地區，分成三地，即率爾認為「顯不合乎營業常理」，即屬無稽，況其判斷，顯屬臆測，且顯為欠缺商業經營實務經驗者之言。至於訂購單上聯絡人為周文隆，而非營航公司負責人張正昌之事，並無悖於常情之處，按公司行號進行交易時多由業務單位人員負責聯絡事宜，公司負責人無庸事必躬親，故訂單之聯絡人按常情而言反而往往都不是公司行號之負責人，訴願決定所持理由，並不可採。
⑦關於分批交貨乙事之猜測，並無訴願決定所言之矛盾情形。訂購單上『交貨到場日』處已註記『配合交貨』以及『待通知後15日』，且依照工程實務之慣例，砂石之交付乃由業主按工程進度通知砂石供應商交貨，幾乎沒有業主會要求砂石供應商一次給付十個月份的砂石供應量，是以，訴願決定書之認定，不足採信。
⑼縱然營航公司經法院確定判決認定為一虛設行號，但原告已善盡注意之責，並無法事前知悉營航公司為「虛設行號」，應無逃漏營業稅之行為可言：
①參照臺北高等行政法院89年訴字第147 號判決意旨：「如納稅義務人有進貨事實，縱然取得虛設行號之發票申報扣抵之事件，然其能證明就進項稅額無虛報故意或過失，即不得處罰。…支付之價款均已包含應付之「進項稅額」在內，…又元淞公司於84、85年間均已申報繳納營業稅，則原告已將將系爭貨款與營業稅額全部交付與元淞公司，顯然並無利用虛設行號逃漏稅款之故意或過失。原告實已善盡注意之責，並不知元淞公司為「虛設行號」，無逃漏營業稅之行為。因此，被告認為元淞公司為虛設行號公司，其無實際之進銷貨事實，原告自無可能與之有交易事實，應係被告臆測之詞。」（附件4
）以及最高行政法院95年度判字第645 號判決意旨（附件2 ）、台北高等行政法院92年度訴更（一）第83號判決意旨（附件3 ），行為人有進貨之事實，並已將貨款與營業稅額繳交予虛設行號（行為人交易時並不知悉該行號乃虛設行號），因行為人已盡商業上交易之注意義務，並無利用該虛設行號逃漏稅捐，則行為人之交易對象應為該虛設行號，不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。更何況，營航公司縱然為虛設之行號，其在法律上仍為具法人格之私法人，具備締約之資格與履約之能力。
②原告乃聲譽卓著之企業，在系爭交易過程中已依據一般之商業交易注意義務查詢營航公司是否為合法設立之公司，縱然營航公司嗣後經調查站查獲疑似為虛設行號，但原告已將進項稅額交付營航公司，並無利用該公司逃漏稅捐之行為，實際上並無營業稅漏稅之結果，至於營航公司是否為他人利用逃漏其他案件之營業稅或營業所得稅部分，與本案並無任何關係，倘若以此科處原告補徵稅款以及科以罰緩，不僅有違大法官解釋第337 號之意旨，亦無助於政府打擊虛設行號逃漏營業所得稅之政策。
⑽抑有進者，縱然有其他公司利用設立營航公司之方式增加交易層次，利用上下交易流程，以隱藏其他公司之獲利，應屬所得稅法問題，並不能因此斷定原告與營航公司之交易為『虛偽』：
①參照臺北高等行政法院96年度訴字第1370號判決意旨：「…至於高意公司是否有藉助增加交易層次，利用上下交易流程，以增加其進貨成本而隱藏其公司獲利（將實際獲利，利用法律形式，移轉至春豐公司），屬所得稅法領域之課題，並不能因此斷定原告與春豐公司交易為「虛偽」。」（附件5 ）及臺北高等行政法院96年度簡更一第20號判決（附件6）。
②實務上常以設立多家子公司之方式以隱藏母公司之所得，藉此減低母公司之營業所得稅，惟此乃所得稅之問題，自不得因稽徵機關對於營業所得稅之稽徵困難，率爾認定與子公司交易者之一切交易均為「虛偽不實」。故營航公司縱然為其他公司所利用以隱藏他人之營業所得，原告亦無庸就他人之行為負責。
⑾按課徵營業稅之要件事實，為權利發生要件，倘若稽徵機關認定營航公司顯非原告實際交易對象，則依據舉證責任法則，應由稅捐稽徵機關負客觀的舉證之責，惟稽徵機關並未盡舉證之責，則自應認定原告之實際交易對象為營航公司：
①按行政法院39年判字第2 號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」（附件8 ）又，台中高等行政法院92年訴字第506號判決要旨：「主張積極事實
者就該事實負有舉證責任，此為舉證責任分配之一大原則，故倘主張積極事實者不能立證，即應推定該事實不存在。再課徵營業稅之要件事實，為權利發生要件，行為人有無銷售或購買貨物，實際交易對象為何，應由稅捐稽徵機關負客觀的舉證責任」（附件9 ）可見倘若稽徵機關認定行為人有實際進貨之事實，並認定行為人取得非實際交易對象開立之發票，則稽徵機關應對於實際交易對象為何負舉證之責；倘若稽徵機關無法舉證證明原告並非向營航公司為交易何，自不得以此臆測之詞認定行為人有虛報進項稅額之情事，否則稽徵機關之核定補徵稅額與罰鍰科處即有違背法令。
②準此，本案稽徵機關既認定原告確有進貨之事實，然認定原告未取得實際交易之對象開立之發票而有虛報進項稅額之情形，則稽徵機關應舉證證明何人乃實際上與原告進行交易者，否則，稽徵機關不得僅以臆測之詞，率而認定原告並非向營航公司進貨。
⑿謹陳報營航公司之匯款帳戶：原告收受貨物後已將貨款直接匯入營航公司之中國農民銀行股份有限公司集集分行（帳戶號碼：00000000000，原證5號華南銀出具的匯款清單），另，中國農民銀行股份有限公司於95年1 月與合作金庫合併，並以合作金庫為存續公司。
⒀關於原告收料單、領料資料、已匯款憑證明細表、發票與銀行匯款清單之間之勾稽，原告已製作附表3 ，謹供鈞院參酌。
①原告「收料單」（鈞院訴訟卷第1卷第113頁至第188頁，原證3）上記載之「收料編號」、「收料數量」與「收料金額」，與「領料明細表」（鈞院訴訟卷第1卷第189頁至第208頁，原證4）上記載之「本單編號」（即「收料編號」）、「收料數量」與「領料金額」，均能逐筆勾稽。
②另，「領料明細表」上記載之「本單編號」與「領料金額』，與「台朔重工自製之已匯款明細表」（鈞院訴訟卷第一卷第108頁至第112頁、第225 頁至第226頁，原證3及原證6 ）上記載之「收料編號」與「憑證金額」，亦能逐筆勾稽。
③「台朔重工自製之已匯款明細表」上記載「憑證號碼」與「憑證金額」（即發票上之銷售額），與「發票」（鈞院訴訟卷第一卷第270頁至第270頁，原證6、原證7）上記載之「發票號碼」與「銷售額」，亦均能逐筆勾稽。
④「台朔重工自製之已匯款明細表」上記載之同一日期之「憑證金額小計」加上「營業稅」，與「華南銀行出具之匯款清單」上記載之同一日期之「匯款金額」加計「25元匯費」，亦能逐筆勾稽。（鈞院第1卷第209頁至第224頁，原證5、原證8）。
⑤最後，附表3 「已匯款明細表」一欄，其金額總計為19,128,033元，亦與稅捐機關認定之總進貨金額相符（發票上累計之進貨金額為19,128,043元，誤差10元，係因小數點尾數問題）。由此可知，訂購通知單、檢驗通知單、領料明細、華南銀行出具之匯款資料，已足證原告確有向營航公司進貨之事實。
⒁關於被告主張營航公司並非原告交易對象乙事，被告於11月18日庭期所持理由，除前已加以駁斥者外，有如下之謬誤：
①被告主張：營航公司之帳戶資料為潘國棟先生所使用：依據中華電信公司南區電信分公司南投營運處函，訂購單上之電話事乃由集祥砂石行的負責人潘國棟申請，可見營航公司的帳戶是由潘國棟所操控。
②原告主張：依據財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋，本案因營航公司已如期申報進銷項稅額，則稅捐機關應對其主張原告無向營航公司進貨之事，負舉證之責。中小企業為節省費用，常見多家公司共用同一辦公室、聯絡處所或共用同一仲介商之聯絡處所之情形，如同現今律師事務所的合署經營型態，多家事務所共用同一辦公樓層、分擔租金、行政人員與會計人員費用，豈能因有共同使用同一電話之現象，斷定並無實際營業之活動或為他人所操縱之公司。另，現今同一企業集團共用同一辦公室、聯絡處所亦所多見，並無任何違法之處，縱然營航公司與其他公司共用辦公處所或聯絡處，甚或使用同一仲介商之聯絡處所，並不能以此證明營航公司之帳戶由他人所操控。更甚者，被告所言之營航公司幕後操縱者集祥砂石行潘姓負責人，並未因此遭受任何刑事調查（詳法務部調查持南投調查站刑事案件移送書，被告機關行政訴訟卷第二卷第608頁至第614頁），被告之指摘顯係憑空捏造。倘若被告認定潘國棟操控營航公司帳戶且營航公司為虛設行號，且又不對潘國棟進行任何調查或追訴，似有重大明顯之行政疏失。
③被告主張：營航公司的營業項目並無砂石，則原告為何會與營航公司交易，可證原告有故意、過失。④原告主張：經查，財政部台北市國稅局內部查核資料記載營航公司：『行業代號：451214，砂石建材批發』（台北市國稅局進銷項資料明細表，被告機關行政訴訟卷第二卷第711頁至第719頁），原告不知何以被告無視同一機關對於『砂石建材批發』之記載，竟血口噴人，誣指原告絕無可能向營航公司購買砂石。另，倘若被告機關行政訴訟卷第二卷第711頁至第719頁關於『營航公司』之『行業代號：451214 ，砂石建材批發』之記載不實且不可信，
則被告機關之相關人員恐有偽造公文書之嫌。營航公司的『商工登記資料』包括『水泥、石灰及其製品批發業』乙項，該公司自得經營砂石之買賣。另查，現今工商登記得採概括方式記載，除許可業務外，得經營法令非禁止或限制之業務。本案砂石之販售既非特許事業，退萬步言，縱然營航公司有工商登記上或營利事業登記上之缺漏，亦僅為行政管制上之裁罰問題，與本案之交易成立與否無涉。再者，被告機關所提集祥砂石行之資料乃『營業稅稅籍』資料，而營航公司的營利事業登記證乃『商工登記資料』，且查，財政部稅務入口網之資料顯示『有關營業登記資料記載內容，因受稅務法令規章所規範，會與公司/商業登記不儘相同』（附件十
七），是故，被告以集祥砂石行『營業稅稅籍』資料指摘營航公司『商工登記資料』之差異，顯然存在比對基礎重大違誤之情事。至於營航公司進貨之對象有無虛設行號，與本案之交易無涉，而營航進項對象有無砂石業者，亦與營航公司能否販售砂石無關，另，營航公司是否存在漏報進項對象之情形，應為營航公司幫助他人漏稅之問題，亦與本案交易之成立無關，更何況，被告機關認定營航公司進貨對象為虛設行號之證據，均為被告機關之片面之詞，並無法院之確定判決。
⒉關於罰緩部分：
⑴本案既無漏稅額之存在，並無依營業稅法第51條第5
款規定課予漏稅處罰之適用餘地：按營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。。」者，核屬漏稅罰，而非行為罰，此徵諸大法官釋字第337號意旨：
「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人虛報進項
稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍至20倍罰
鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5月6日臺財稅字第7637376號函，對於有進貨事實之營業人，不論
其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不在援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」及財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函，原告確有向營航公司進貨之情事，且原告支付營航公司之款項已包括進項稅額，並經營航公司繳交於國庫，並無漏稅額之結果，則不應科處罰鍰。
⑵退萬步言，縱認本案有漏稅額之情事，稽徵機關應對原告造成漏稅額之結果是否有故意或過失負舉證之責，而原告應無故意或過失可言；另，縱然營航公司有虛增其進項稅額乙事，亦與本案無涉：
①行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又，同法第46條規定：「本法自公布後一年施行。」此乃基於提昇人權之保障，參酌現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任之立法潮流，該法施行後，行政機關處罰行為人者違反行政法上義務之行為時，應由裁罰機關就行為人之故意、過失負舉證責任，已不採過去大法官釋字第275 號之「推定過失責任」。
②因行政罰法於94年2月5日公布，95年2月5日起施行，而被告機關係於96年8月17日做成該A1Ｚ00000000
000 號處分書。故本案縱認有虛報進項稅額之情事，並有造成漏稅額之結果，對於原告虛報進項稅額是否有故意或過失，應由稽徵機關負舉證之責。
③再者，行政罰法施行後，裁罰機關依法對於行為人之責任條件負有舉證責任，參照刑法對於故意過失之解釋，行政罰法上所謂之「故意」，應指對於違反行政法上義務之構成要件事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其發生並不違反其本意；所謂「過失」應係指對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意並能注意而不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生。
④又，就稅捐處罰之舉證責任的分配法則而言，應適用「有疑，則為有利被告之認定」（in dubio proreo ）的原則，與一般稅捐爭訟程序上的分配法則有所不同。換言之，不論當事人涉及者係行為義務違反所致之行為罰，抑或係繳納義務違反所致之漏稅罰，只要就處罰要件之事實有真偽不明的情形，便不得發動裁罰性處分。即此時應由稅捐稽徵機關負舉證責任，承擔事實真相不明之不利益。更有甚者，鑒於稅捐逃漏實為稅式詐欺，而詐欺概念以故意為要素，是以，學說上認為，在稅捐逃漏之認定上，則更應限於以「故意」為要件，稅捐稽徵法第41條以「詐術或其他不正當方法逃漏稅捐」及第42條以「詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代繳或扣繳稅捐」為其逃漏稅捐之處罰的構成要件，乃是出自於相同的考慮（附件10）。
⑤原告乃聲譽卓著之企業，在系爭交易過程中原告已將進項稅額交付營航公司，且無任何資金回流原告，顯無利用營航公司逃漏稅捐之行為，絕無故意以詐術或不正當方法逃漏稅捐，準此，稽徵機關發動裁罰性處分自有違背營業稅法第51條第5 款之規定。
⑥參照臺北高等行政法院判決90年度訴字第495 號裁判要旨：「如主觀上或客觀上均足認原告交易之對象係韋○公司，雖韋○公司為本件交易相對人所借用之公司行號，其是否係虛設行號，該公司與相對人間實際關係如何，尚非原告所能逆料，實際交易即難認原告有過失。」（附件11）。原告依據營航公司之執照發放情事、營利事業登記證發放情事、統一發票購買證情事、訂購通知事宜、送貨與匯款等情事，不論主觀上或客觀上均認定系爭營建建材之交易對象應為營航公司無疑，且依照前述實務之見解已盡商業上之注意義務。
⑦至於，營航公司93年及94年綜合所得稅如何申報、營航公司將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、其他公司有無藉用營航公司逃漏營業所得稅或營業稅、營航公司與其他公司間之實際關係為何、營航公司是否人事與資金為其他公司所掌控，甚或營航公司是否是出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係，參照高雄高等行政法院93年度簡字第255號判決意旨（附件1）、最高行政法院95年度判字第645號判決意旨（附件2）、台北高等行政法院92年度訴更（一）第83號判決（附件3 ）、臺北高等行政法院96年度訴字第1370號判決（附件5 ）、臺北高等行政法院96年度簡更一第20號判決（附件6）、臺北高等行政法院96年度訴字第636號判決（附件7 ），均非原告所能得知者，亦無法律規定原告應負查證之行為義務，則本案縱然有逃漏稅捐之結果，應由營航公司負繳納之義務，原告並無故意或過失可言。甚且，營航公司有無資力繳納，與是否裁罰原告漏稅罰無關。
⑧本案之原告有實際之交易行為，並非無實際交易行為卻取具假發票之情形，亦非有實際交易行為卻取具非交易對象開立之進項發票，倘若政府為了營業稅稅源稽徵便利性，要求人民主動積極查證交易對象的真實身分，且賦予人民期待極高的查證水準，必然造成市場上交易成立之困難，人民私經濟活動之誘因大幅降低，反而使得稅基大幅減少，反不利於國家財政收入的取得，絕非有效率的稽徵作業，亦與政府擴大稅基政政策背道而馳，反不利於國家稅收之增加。
⑨更何況，縱然營航公司未將已收取之稅款繳納給稅捐機關，原告亦應享有扣抵權之保護，原告無需就他人之行為負責，否則稽徵機關之處罰將違背行政罰法之自我負責原則。是故，本案縱有逃漏稅捐之結果，對於該結果應負責者為該開立憑證而未繳納稅捐之營航公司，而非受稅款轉嫁者之原告。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅
⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，
包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按「……（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：……2.有進貨事實者：……（2） 因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。……」「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。
⑵本件係原告於首揭期間進貨，取具虛設行號營航公司開立之統一發票75紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額956,405 元，有法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，違反前揭稅法規定，經被告核定補徵營業稅額956,405 元。原告主張所需營業材料經正常之採購程序，比較報價後擇優或擇廉決定得標廠商，並由原告發出訂購通知，本件營建材料ECT 砂床用砂，係依訂購數量辦理交運，經原告檢驗合格後辦理收料、領料用於相關營建業務之施作，訂購對象、發票開立之營業人及原告電匯對象均為營航公司，且無資金回流情事，請准予重新核定云云。經被告復查決定駁回，原告仍執前詞，提起訴願，復遭駁回。
⑶本件原告有進貨事實為雙方所不爭之事實，主要爭點在於系爭進項憑證之實際交易對象是否為營航公司，依首揭刑事案件移送書所載，李建德於91年起先後由黃春芳、王陵賢等人擔任公司負責人，虛設……營航公司……等21家人頭公司，大量開立發票販售予正常營業廠商充當進項憑證，……幫助他人逃漏稅。營航公司為1 人公司，負責人張正昌於93年7月4日死亡，有張正昌戶籍資料可稽（詳卷2第686頁），該公司93及94年度並無僱用員工，有綜合所得稅BAN 給付資料可稽，原告自無可能與其交易。且營航公司營業項目並無砂石買賣【詳卷2第800頁（原告於調查階段所提供）】，且該公司92年至94年進項來源（詳卷2第688至691 頁）係來自電子材料、布疋、汽車零件……等與系爭交易ECT 砂床用砂料無關行業之虛設行號，自無可能有ECT砂床用砂料（詳卷2第392頁至437頁系爭進項憑證）可供銷售予原告。
⑷次查原告匯款至營航公司合作金庫集集分行帳戶後，該帳戶取款轉存入陳綉滿等個人或其他商號帳戶，該等受款人雖主張係與營航公司資金往來或為貨款，惟未提供相關資料以實其說，尚無可採。另原告所提示2 份訂購通知右上方傳真號碼及左上方電話區域號碼為「03」係為桃園地區，營航公司登記地址在臺中市，區域號碼為「04」，營航公司顯非原告實際交易對象，主張核不足採。再查原告空言主張與營航公司交易，卻未告知交易人年籍資料，僅訂購通知上載營航0000 0000台照周文隆收，依原告營業規模、內部管
理控制完善及會計帳載完備，竟不知實際交易對象資料為何，實難置信。又主張已按一般商業之習慣，中小企業基於節省營運費用或掌握商機之考量，或有多家企業利用同一聯絡處所或設立多處辦事處之情形，且聯絡之傳真與電話所設之處所並不一定為公司所在地為由，不足以證明原告交易對象並非營航公司，查營航公司員工並無周文隆，原告與營航公司確無交易事實至為明確。
⑸原告狀主張與營航公司間採購日期乃92年12月31日，有檢驗通知單可證【詳卷2第59頁至134頁（收料單）】，惟依原告提示訂購通知之訂購編號分別為2LAE28A0、2LAE3000、2LAE32A0及2LAE36A0等4份（詳卷2第792頁至799頁），如均於92年12月31日向營航公司採購，4 份訂購通知之材料品名規格及單價均相同，何需分成4 份訂購通知，且該收料單之訂購日雖均為92年12月31日，而到貨日期則自93年7 月12日起至94年4月8日（詳卷2第301頁及第375頁），上述2日期（訂購日及到貨日）均以打字輸入印出，其日期顯係可更動，主張已於92年12月31日向營航公司採購，核不足採。
⑹原告雖於調查階段提示前揭4 份訂購通知，惟當時右上角「營航」字樣後並無手寫電話號碼，然於訴願理由（一）狀所附訴證1 ：訂購編號2LAE28A0訂購通知（詳卷2 第50頁）之右上角「營航」字樣後，以人工書寫（049）0000000，此是否為原告內部稽核，所查出系爭進貨交易對象之聯絡電話？原告並未說明，且迄今亦未說明本件賣方接洽人姓名、如何聯絡出貨、送貨地點及交貨事宜。
⑺營航公司之中國農民銀行（已併入合作金庫商業銀行）0000000000000帳戶於93年8月23日、93年11月9 日、93年12月28日、93年12月29日及94年2月5日在集集分行提款後，以營航公司名義分別匯款予陳綉滿及田園企業社之匯款申請書，匯款人所留電話為0000000
（詳卷2第882頁、884頁、890頁、893頁及895頁）。另前揭帳戶於93年12月28日、94年3月17日及94年4月7 日在集集分行提款後，分別以黃宗文君、營航公司名義分別匯款予黃惠琪【為黃李阿好之孫女（詳卷2
第922頁及923頁）】、莊正育及田園企業社，匯款人所留電話為0000000000（詳卷2第886頁、897頁、898頁及900頁）。前揭匯款人所留電話[phone]
為集祥砂石行負責人潘國棟，0000000000為黃李阿好（詳中華電信公司南區電信分公司南投營運處97年11月13日投服字第0970000194號函），黃李阿好為黃宗文之母親（詳卷2第887頁），陳綉滿稱其收受營航公司款項之銀行帳戶係供黃宗文使用（詳卷2第911頁），該銀行帳戶顯非營航公司在使用，又集祥砂石行負責人潘國棟電話[phone]與原告訂購編號2LAE28A0之訂購通知（詳卷2 第50頁）右上角，以人工書寫（049）0000000電話一致，原告確與營航公司無交易事實，事證明確。
⑻本件原告於訂購ECT 砂床用砂料即予審查營航公司營利事業登記證（依據原告於調查階段提供營航公司營利事業登記證可證），該公司營業項目既無砂石買賣，為何仍向其採購？又訂購通知賣方所留電話及傳真區域號碼「03」為桃園地區，於訴願理由（一）狀所附訴證1：訂購編號2LAE28A0 訂購通知卻有人工書寫電話號碼[phone]，顯見原告曾以前揭電話聯絡，其交易對象原告知之甚明。又原告自93年7 月12日至94年4月8日止取得營航公司系爭統一發票，到貨日亦自93年7月12日至94年4月8日，期間長達9個月，營航公司統一發票上之專用章之電話為（04）00000000 ，均與訂購通知上之電話不符，到貨原告之收料人
亦無察覺，有違常情。原告縱非故意，亦有應注意、能注意而未注意之過失，主張核不足採。
⑼本件經依首揭財政部95年5 月23日令釋規定審酌，原告確無向營航公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額956,405元並無不合，請續予維持。
⒉罰鍰
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…
…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。
⑵原告於首揭期間進貨，取具虛設行號營航公司開立之統一發票75紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額956,405 元，違章事證明確已如前述，賣方與原告接洽之電話及傳真區域號碼「03」為桃園地區，而營航公司登記地址為臺中市區域號碼「04」，原告縱非故意，亦有應注意、能注意而未注意之過失，主張核不足採。本件於裁罰處分前及復查決定前，均未繳納稅款、未承認違章事實及承諾繳清罰鍰，原核定按所漏稅額956,405元處3倍罰鍰2,869,200 元（計至百元止）並無違誤，請續予維持。
⒊基上論結，本件原處分、訴願決定，於法均無違誤，原告之訴顯無理由，請判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……5、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。又同法施行細則第52條第1項規定：「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣
抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」因之，凡購進之貨物已依規定取得並保存第33條所列之憑證者，即得據之列報進項稅額而扣抵銷項稅額，自無虛報進項稅額問題，而毋庸對之科處罰鍰。又按「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅831601371號函
辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」亦經財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋（下稱財政部95年函釋）在案。依此函釋，稽徵機關對於營業人無向涉嫌虛設行號者進貨的事實，負有調查及舉證之責任。如營業人已提出相當證據證明其有向所謂涉嫌虛設行號者進貨之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。
二、本件被告機關以原告於93年7月至94年4月間進貨，涉嫌取具虛設行號營航公司開立之統一發票，銷售額合計19,128,043元，營業稅額956,405元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅
額，虛報進項稅額956,405元，經法務部調查局南投縣調查
站查獲，通報被告機關審理結果，乃據以核定補徵營業稅額956,405元，並按所漏稅額956,405元處以3倍之罰鍰計2,869,200 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更
，提起訴願遭決定駁回各情，為兩造所不爭，並有被告刑事案件移送書、核定通知書、罰鍰處分書、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。
三、原告循序起訴意旨略以：原告確有進貨事實，原告與營航公司進行交易之過程中，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向營航公司為之，並無資金回流於原告之情形，則原告之交易對象確實係為營航公司，並確實已將含進項稅額在內之買賣價金支付予營航公司，且確已取得營航公司所開立之統一發票；又營航公司已按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納，則依據財政部95 年5月23日台財稅字第09504535500號函釋，應免予補稅處罰；至於營航公司與其
他人間之法律關係為何，與原告與營航公司間之交易行為是否存在無關，按照交易常情，亦非原告所能知悉與控制；至於營航公司進貨之對象有無虛設行號，與本案之交易無涉，而營航進項對象有無砂石業者，亦與營航公司能否販售砂石無關，另，營航公司是否存在漏報進項對象之情形，應為營航公司幫助他人漏稅之問題，亦與本案交易之成立無關，更何況，被告機關認定營航公司進貨對象為虛設行號之證據，均為被告機關之片面之詞，並無法院之確定判決；又本案既無漏稅額之存在，並無依營業稅法第51條第5款規定課予漏
稅處罰之適用餘地；退萬步言，縱認本案有漏稅額之情事，稽徵機關應對原告造成漏稅額之結果是否有故意或過失負舉證之責，而原告應無故意或過失可言；另，縱然營航公司有虛增其進項稅額乙事，亦與本案無涉；本案縱有逃漏稅捐之結果，對於該結果應負責者為該開立憑證而未繳納稅捐之營航公司，而非受稅款轉嫁者之原告；為此請判決如訴之聲明云云。
四、本件兩造之爭點為被告機關以原告進貨卻取具虛設行號開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額956,405元，罰鍰2,869,200元，是否適法？被告機關主張原告有進貨事實為雙方所不爭之事實，主要爭點在於系爭進項憑證之實際交易對象是否為營航公司？依首揭刑事案件移送書所載，李建德於91年起先後由黃春芳、王陵賢等人擔任公司負責人，虛設營航公司等21家人頭公司，大量開立發票販售予正常營業廠商充當進項憑證，幫助他人逃漏稅；營航公司為1 人公司，負責人張正昌於93年7 月4 日死亡，該公司93及94年度並無僱用員工，有綜合所得稅BAN 給付資料可稽，原告自無可能與其交易；且營航公司營業項目並無砂石買賣，且該公司92年至94年進項來源係來自電子材料、布疋、汽車零件……等與系爭交易ECT 砂床用砂料無關行業之虛設行號，自無可能有ECT 砂床用砂料可供銷售予原告；又原告匯款至營航公司合作金庫集集分行帳戶後，該帳戶取款轉存入陳綉滿等個人或其他商號帳戶；另原告所提示2
份訂購通知右上方傳真號碼及左上方電話區域號碼為「03」係為桃園地區，營航公司登記地址在臺中市，區域號碼為「04」，營航公司顯非原告實際交易對象；本件經依首揭財政部95年5 月23日令釋規定審酌，原告確無向營航公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額956,405 元，並處以3 倍罰鍰，並無不合等情，固非無見；惟查：
（一）稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕依財政部83年7 月9 日台財稅831601371 號函辦理；如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰，此經上揭財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋在案；是依上揭財政部該95年函釋，被告應就原告有無進貨之事實負舉證責任，如被告無法證明營業人確無進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，則應免予補稅處罰。又「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。」民法第103 條第1項定有明文。是本人非不得以委任代理人之方式
為其辦理事務，而代理權之授與方式，除法有明定外，並非以書面為必要。
（二）原告主張為辦理93年間之營建之需，於92年12月進行公開招標，經審視投標廠商公司執照、營利事業登記證後，依照公司之採購制度規定向營航公司為訂購工程用砂石之通知（原證2），訂購日期為92年12月31日，嗣經營航公司
陸續於93年7月至94年4月將營建資材運送至原告指定交貨地點，經檢驗合格無誤後辦理收料，再依據實際之營建進度辦理領料程序，原告並將貨款直接匯入營航公司之中國農民銀行股份有限公司集集分行（帳戶號碼：00000000000）之帳戶各情，有訂購通知單、檢驗通知單、領料明細
表、華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票等附原處分卷及本院卷內（原證2至6）可稽，自堪信實。被告對於原告確有進貨，並由原告匯款予營航公司等事實，並不爭執。再參以前開『領料明細表』上關於本單位編號（A45844、A46011…等）、材料編號（ARSNS12）、發
料庫代號（EL69）、成本負擔部門（6900）、單價（每單位420元）之記載，均與『檢驗通知單』上關於收料編號
、材料編號、收料庫代號、成本負擔部門、單價之記載相符。又前開原告採購部門『訂購通知』上所載之廠商編號與簡稱（00000000，營航公司）、訂購編號（2LAE2 8AO
、2LAE3000）、訂購數量與單位（14,2 40KL與860KL）、單價（每單位420元與420元）訂購總金額（5,980,800元
與361,200元）、材料品名規格（ECT砂床用砂料0.1mm-3mm）、交貨地點（麥寮資材中心資料課）、請購部門（69AF）之紀錄，均與原告內部檢驗部門之『檢驗通知單』上
關於廠商名稱與統一編號、請購單編號及批號、訂購數量、單價、訂購總金額、材料品名規格、交貨地點、請購部門之記載均相符合。又系爭交易之請購案號、收料數量、金額、匯款憑證、發票號碼、銀行匯款清單、工程明細表等詳如附表所示，其銷售金額總計為19,128,033元，亦與稅捐機關認定之總進貨金額相符（發票上累計之進貨金額為19,128,043元，誤差10元，係因小數點尾數問題）。從而，由『訂購通知』、『檢驗通知單』、『領料明細表』、『華南銀行出具之匯款資料』等資料可知，原告主張係向營航公司訂購砂石，並由營航公司交付原告系爭砂石，爾後原告將系爭砂石應用於麥寮廠廠務之營建工程，原告收受貨物後已將貨款直接匯入營航公司之銀行帳戶並受領營航公司所開立之進項發票，並無資金回流原告之情事，原告確有進貨事實，且其實際交易對象，自始至終均為營航公司之事實，堪予採信。
（三）被告雖主張原告匯款至營航公司合作金庫集集分行帳戶後，該帳戶取款轉存入陳綉滿等個人或其他商號帳戶云云；查原告將系爭交易款項匯入營航公司帳戶後，營航公司究如何支配使用該帳戶，乃其自由，尚非他人所得干涉。故營航公司將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、營航公司與其他公司間之實際關係為何，甚或營航公司是否是出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係，並非原告所得掌握或控制，亦與原告是否虛報進項稅額無涉，均對原告與營航公司間之法律關係不生任何影響；又民法與稅法亦無要求原告追蹤貨款資金流向之義務，營航公司於收款後將資金流向何處，依照商業常情及經驗法則，並非原告所得逆料及掌控，亦為營航公司之營業自由或私法契約自由範疇，並非原告所能控制。尚難據此謂營航公司非原告之實際交易對象。
（四）被告另以本件有法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽；乃認定原告取得非實際交易對象且涉嫌虛設行號之營航公司所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵云云；但查，法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書，移送認定之事實，本身即係待證事實，況該移送之刑事案件，並未經偵查起訴（被移送之營航公司負責人張正昌，已於93年7月4日死亡），遑論由法院判決認定營航公司屬虛設行號；又公司負責人死亡後，公司之營運並不當然停止；再者，公司縱然為1 人公司，並不表示該公司必為虛設行號或不可能為締約等交易行為；至專案申請調檔統一發票查核清單，僅係被告機關內部稽查、移送或統一發票查核電腦資料，尚不足證明原告確未與營航公司交易；被告機關以此認定原告未與營航公司交易，尚難採據。至於營航公司進貨之對象有無虛設行號，與本案之交易無涉，而營航公司進項對象有無砂石業者，亦與營航公司能否販售砂石無必然關係；營航公司是否存在漏報進項對象之情形，應為營航公司是否有幫助他人漏稅之問題，亦與本案交易之成立無關；況被告機關認定營航公司進貨對象為虛設行號之證據，均為被告機關片面之詞及內部電腦資料，並無法院之確定判決或其他確切之佐證。又營航公司負責人張正昌於93
年7 月4 日死亡，而經濟部中部辦公室猶於93年7 月5 日通過營航公司之公司變更登記，嗣後主管機關於95年10
月18日命令解散；再營航公司核准設立於92年6 月11日後，均仍順利取得統一發票購買證及每期持證購買統一發票，相關主管機關均未能及早發覺有虛設行號之情事，如何得要求民間企業擁有高於國家公權力之注意義務或能力；是被告主張營航公司為虛設行號，不可能與原告為交易云云，顯非可採。又參諸原處分卷2 第602 頁所示營航公司營業稅稅籍資料查詢資料營業項目載明從事「砂石建材批發」及「小五金批發」（參其營利事業登記證載明營業項目為水泥、石灰及其製品批發業，五金批發業…等--原處分卷2 第800 頁）被告主張營航公司營業項目並無砂石買賣之營業項目，不可能出售砂石予原告云云，亦非可採。況縱營業項目無「砂石建材批發」之記載，惟實際上並非不可能從事砂石之買賣。
（五）次查交易之成立，並不以交易雙方代理人或業務人員、聯絡雙口之年籍資料為必要，系爭訂購單上之周文隆是否為營航公司之員工，並無礙原告與營航公司成立買賣關係，衡諸工程實務上或其他商業活動，亦常有仲介商或業務員居間交易之成立。換言之，周文隆與營航公司之關係不論為居間或代理、收取佣金等，均非法所不許，亦為商業經營之常態。原告於收受營航公司交付之砂石後，所有之貨款一律匯入營航公司之銀行帳戶，且無資金回流原告，足徵原告主張雙方存在真實之交易，信而有徵。
（六）末查被告機關主張原告所提示2份訂購通知右上方傳真號
碼及左上方電話區域號碼為「03」係為桃園地區，營航公司登記地址在臺中市，區域號碼為「04」，且訂購單或取款憑條留有潘國棟之聯絡電話號碼，故營航公司之帳戶實為潘國棟所操控云云；但查：該訂購通知上記載之電話號碼，除00-0000000外，尚有000-0000000；0000000000等
電話號碼；均難執此謂潘國棟或其他電話之使用人，始為實際交易相對人。況中小企業基於節省營運費用或掌握商機之考量，或有多家企業利用同一聯絡處所或設立多處辦事處之情形，且聯絡之傳真與電話所設之處所並不一定為公司所在地，或者營航公司係自其供應商處直接交付系爭砂石予原告，因此，電話之傳真與電話號碼縱為桃園地區，而非營航公司所在地台中，並不足以證明原告之交易對象並非營航公司。又原告將系爭交易之貸款匯予營航公司後，營航公司究如何使用支配匯入之款項，此乃營航公司之自由，已如前述，尚難以原告將款項匯入營航公司後，嗣後發現部分提款憑條上有潘國棟之聯絡電話，即謂受領貨款之營航公司非實際交易對象，潘國棟始為實際交易相對人。況被告亦不爭原告將系爭交易貨款匯入營航公司帳戶後，查無款項回流情事。綜情以觀，本件尚乏確據，足資證明營航公司非原告之實際交易對象。
五、綜上論述，原告主張與營航公司進行交易之過程中，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向營航公司為之，並無資金回流於原告之情形，原告之交易對象確實為營航公司等情，堪予採信。又營航公司已按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納，此為兩造所不爭，並有營航公司93年及94年營業稅申報書、進銷對象明細表附卷可稽（參本院卷原證7 及被告機關原處分卷二第705 頁至第706 頁、第717
頁）。從而，本件原告既已提出相當證據證明其有向營航公司進貨之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，參照首揭財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋意旨，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。從而，被告機關以原告進貨未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象之營航公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額956,405 元，罰鍰2,869,200 元，認事用法，均有違誤，訴願決定，未予糾正，仍予維持，亦有未合。原告訴請撤銷，為有理由，應由本院將訴願決定及原處分（含復查決定）均予撤銷，以昭折服。
六、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98
條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　1　　月　　8　　日
台北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 林文舟
法 官　 陳鴻斌
法 官　 許瑞助
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　1　　月　　8　　日
書記官 吳芳靜