臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2472號｜法律人

臺北高等行政法院判決 97年度訴字第2472號原　　　告　甲○○ 訴訟代理人　邱明洲（會計師）複代理人　　施文婉（會計師）被　　　告　財政部臺北市國稅局代　表　人　乙○○（局長）訴訟代理人　丙○○ 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年9 月8 日臺財訴字第09713018500 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：原告92年度綜合所得稅結算申報，未列報取自大陸地區之執行業務所得新臺幣（下同）2,260,764元，並漏報取自采晏工作室（原名：蕭薔工作室）薪資所得9,644,538元，經財政部賦稅署查獲並通報，嗣被告審理後歸戶核定綜合所得總額13,089,311元，併同其餘調整，核定應補稅額4,247,149 元，並按所漏稅額4,083,718 元處0.5 倍罰鍰2,041,800 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，案經被告審查結果認為：（一）執行業務所得部分：1.按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。……」為行為時所得稅法第14條第1 項第2 類所明定。次按「臺灣地區人民、法人、團體或其他機構有大陸地區來源所得者，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅。但其在大陸地區已繳納之稅額，得自應納稅額中扣抵。」為臺灣地區與大陸地區人民關係條例第24條第1 項所明定。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，92年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：……十四、表演人：45％。」為92年度執行業務者費用標準所規定。2.原告92年度未列報取自大陸地區執行業務所得，經財政部賦稅屬查獲，通報被告所屬中北稽查所核定所得額2, 260,764元〔4, 110,480×(1-45 ％) 〕，歸課其綜合所得稅。原告主張系爭大陸電視劇「心戀」之演出所得2,260,764 元，非屬中華民國來源所得，不應課稅云云。3.經查原告92年度取自王玉英君所支付款項4,110,480 元，係王君代收代付原告演出大陸電視劇「心戀」所取得之報酬，為原告所不否認，亦有演出合約書及王玉英君民國（下同）96年2 月14日出具之說明書可稽。依前揭法條規定，原告92年度參加演出大陸電視劇「心戀」所獲之酬勞，自屬臺灣地區與大陸地區人民關係條例規定之課稅範圍，被告依查得資料核定原告執行業務所得2,260,764 元並無不合。（二）薪資所得部分：1 . 「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。……」為行為時所得稅法第14條第1 項第3 類所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」經最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）36年判字第16號著有判例可供參考。2.原告92年度漏報取自采晏工作室之薪資所得，被告依查得資料核定9,644,538 元，歸課綜合所得稅。原告主張該所得係向采晏工作室借款，並於日後皆已陸續償還云云，經查采晏工作室（原告係負責人）92年度申報之資產負債表，其股東往來科目並無記載借予股東款項，又被告於97 年4月7 日函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表( 帳號： 0000000000 00)，惟查該帳戶之金額與系爭款項無法勾稽，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，依前揭判例，自不能認其主張為真實，原核定並無不合。（三）罰鍰部分：1.按「納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。2.原告92年度漏報執行業務及薪資所得合計11,905,302元，被告按所漏稅額4,083, 71 8 元處0.5 倍之罰鍰2,041,800 元（計至百元止）。查原告92年度有系爭執行業務及薪資所得已如前述，又綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，至漏報系爭所得核有過失，自應處罰，依前揭規定，原處罰鍰並無違誤，遂作成97年5 月29日財北國稅法二字第0970204338號復查決定（下稱原處分），駁回其復查之申請，原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：（一）原告乃係演藝人員，因工作關係成立「蕭薔工作室」（後變更為采晏工作室）公司來經營演藝事業，此舉係國內演藝圈普遍之經營模式，於法並無不合。又原告並未自工作室取得被告所謂之「薪資所得」9,644,538元，理由如下： 1.蕭薔工作室於92年並未有支付原告薪資所得9,644,538元之情事，被告核定所依據之相關證據，稽核組查核報告是否確實？其報告內容是否有承辦人主觀認定或不當之陳述（原告並未有跟稽核組人員作任何筆錄），其所稱之銀行取款憑證，是否涵蓋原告還款之紀錄？用以核定本件所依據之有關證據是否皆經被告覆核無誤？若無，則如此核課，實難令人信服。依據最高行政法院61年判字第335 號及70年判字117 號判例可知「個人綜合所得稅之課徵係以已實現之所得為限」。今原告並未自工作室取得薪資所得9,644,538 元，當然也無課稅之情況存在。被告僅憑法人（工作室）與自然人（原告）間之資金融通往來，即斷章取義的連補帶罰稅款，除違反租稅法律主義以外，也不符實質課稅之精神。 2.有關「心戀」連續劇之大陸所得2,260,764元部分，原告乃是依據前李登輝總統及陳水扁總統對國際社會及全國人民之宣告並依臺灣法律辦理綜合所得稅申報，此舉並無有誤，被告之裁罰無異指證本人報稅遭二位前總統所欺騙。3.依據被告訴願決定書所述，采晏工作室92年度申報之報表資料並無股東往來科目，因而藉以否認借貸之事實，然同一份申報資料，明白記載薪資給付原告120,000元，而被告卻又為何不承認呢？試問被告針對同一份申報資料（證據）為什麼有兩種完全相反的認定，其查核依據豈不相互矛盾。 4.有關原告還款記錄及相關資金證明，復查階段業已提示被告，被告以「無法勾稽」四字否定，並未明白指出為何「無法勾稽」？那裡「不可勾稽」？如此草率否決一項證據，是否為執行當局應有之作法。原告還款予工作室係乃不爭之事實，且有銀行記錄可為佐證，原處分所持處分依據至此已被事實推翻。依據最高行政法院73年判字第1680號判決: 「納稅義務人對自己主張之事實，已盡證明之責任，稅捐稽徵機關如主張其抗辯不實，並提出反對之主張者，該稽徵機關就該反對事實應負舉證責任。」針對被告之疑問原告業已提出說明，依據上述判決，稽徵機關應對反對事實負舉證責任，否則徒要人民守法，政府本身卻違法，豈不矛盾。 5.目前藝人開設工作室以經營演藝事業之經營模式，就原告所知，業已許多藝人已經財政部查核，其執法標準為何？是否依行政程序法之規定辦理，實值審酌，原告願遵守憲法所定之法律，盡人民應盡之納稅義務，然而被告所提之「未依規定扣繳薪資稅額」乙事，並無存在之事實。（二）嗣後原告補充主張如下： 1.薪資所得部分：本件爭點系爭款項蕭薔工作室銀行帳戶轉存至原告銀行帳戶之行為，是否屬薪資給付？原告擬從以下幾點論述並辯駁：⑴獨資商號蕭薔工作室與原告之間的權利義務關係為何？⑵獨資商號蕭薔工作室與原告之間的法律基礎是否建構在「僱傭關係」，定性為薪資給付？ 2.獨資商號蕭薔工作室與原告之間的權利義務關係為何： ⑴按獨資商號並無獨立的人格，以該商號為營業所生權利義務仍歸諸出資的個人，是以商號與個人之名稱雖異，實非不同權利義務主體，至於應否課徵營業稅、營利事業所得稅、個人綜合所得稅以及應否辦理營業登記，乃因其行為的不同、因其所得的不同而異，非可因此之不同，而謂獨資商號與出資的個人屬不同的權利義務主體。所得稅法第3條及第11條僅僅規定所得稅法上所稱的營利事業範圍包括獨資商號在內，把獨資商號列為應課徵營利事業所得稅範疇，然此並未表示獨資商號與出資的個人為不同的權利義務主體，從而尚難因此謂獨資商號具有獨立的人格，而得為權利義務主體（最高行法院91年判字第1711號判決意旨參見）。次按獨資商號在行政訴訟裁判當事人欄，應以獨資商號主人為當事人，記載為「○○○即○○商號」，此觀諸最高行政法院68年8月份庭長評事聯席會議之決議甚明。 ⑵蕭薔工作室與原告之間的事實關係如下：①本件蕭薔工作室係獨資商號，以蕭秀霞（改名為甲○○）為負責人，除申報繳納營業稅外，尚辦理92年營利事業所得稅結算申報。②獨資商號蕭薔工作室92年營業收入11,052, 486元，全部是原告個人代言酬勞及版稅收入款項，是原告所提供的專業性勞務所得。③蕭薔工作室92年營業成本及費用，除列報薪資支出原告120,000元外，其餘均與原告獲取活動演出費或產品代言之收入有關。 ⑶蕭薔工作室與原告間的法律見解如下： ①蕭薔工作室與獨資資本主原告之間的事實關係，參照上開判決意旨，係屬權利義務的同一主體，並非兩個獨立的權利義務主體，並不因蕭薔工作室為獨資商號組織性質與甲○○個人名稱而有所不同。準此，蕭薔工作室既然是獨資商號，依上開說明，其無權利能力，並無獨立的人格，蕭薔工作室對外所為之法律行為，即為該獨資商號蕭薔工作室資本主原告所為，是以該商號為營業所生權利義務，仍歸諸出資的原告個人本身。 ②蕭薔工作室係原告一人設立的獨資商號組織，92年從事「產品代言、拍攝廣告」等營業收入，全部是原告本人親自履約的專業性勞務。此情形於90年10月22日由原告與方智出版社股份有限公司（下稱方智出版社）所簽合約書，係原告（蕭秀霞）以個人名義所簽並提供其個人圖表及照片給方智出版社而獲取的勞務收入，尤為顯然。即蕭薔工作室92年營業收入概以原告個人或蕭薔工作室作為簽約當事人。其營業成本及費用，均與獨資資本主原告的演出收入及支出有關。 ③經查獨資商號蕭薔工作室92年的實質營業內容，全部是原告以技藝自力營生的事實，參照稅法相關規定為：a.依營業稅法第3條第2項的意旨，該工作室92年營業收入，係原告以技藝自力營生的專業表演收入，並非營業稅法的課稅標的。b.依所得稅法第1條、第2條第1項、第3條第1項、第13條、第14條第1項第2類（執行業務所得）、第11條第1項（執行業務所得定義）、第2項（營利事業的定義）規定意旨，該工作室 92年全部營業收入，係屬執行業務者表演人性質（所得稅法第11條第1項），並非營利事業組織性質（所得稅法第11條第2項），故該工作室的收入，應歸於個人綜合所得稅課徵範圍，並不具備營利事業收入的性質甚明。c.故蕭薔工作室92年營業收入，被告認定原告個人所提供上開勞務具有專屬性，參照上開稅法相關規定，屬表演人原告個人執行業務者的組織型態，應歸入原告個人綜合所得稅課徵範疇，並無營業稅及營利事業所得稅的課稅問題，縱然該獨資商號蕭薔工作室已申報繳納營業稅及營利事業所得稅在案。d.據上，蕭薔工作室既屬獨資商號，並無權利能力，其與原告個人名稱雖有不同，但並非不同權利義務主體。準此，系爭金額的給付，係屬原告的執行業務收入，雖從獨資商號蕭薔工作室銀行帳戶轉帳至原告個人銀行帳戶，但此一轉帳行為，並不改變其係原告個人執行業務收入的本質，無所謂獨資商號蕭薔工作室付給原告薪資所得之情形（因為不符合薪資定義，詳後述）。 ⑷獨資商號蕭薔工作室與原告之間法律基礎是否建構在「僱傭關係」，定性為薪資支出？ ①被告把系爭款項定性為薪資，理由為原告所提供的勞務具有專屬性，屬原告提供蕭薔工作室勞務服務而收取的薪資酬勞云云，顯有違誤，因被告把原告與獨資商號蕭薔工作室間建構在「僱傭關係」基礎上。 ②系爭款項並非薪資所得的給付，其事證及理由：a.如前所述，獨資商號蕭薔工作室與原告之間既屬同一權利義務主體，則獨資商號蕭薔工作室在華南銀行忠興分行（第000000000000帳號）銀行存款，實際上就是原告自己的銀行存款，係原告把自己名下的一銀行帳戶轉到自己名下另一銀行帳戶的轉帳行為（是從自己的左手到右手的問題），不改變其為原告的錢，因不物權移轉效果，並非被告所謂蕭薔工作室付給原告薪資支出的事證。b.關於薪資定義部分，如前所述，獨資商號蕭薔工作室92年的營業收入，係屬原告表演收入性質，並非營利事業的營業收入性質。在此情況下，獨資商號蕭薔工作室執行業務收入相應的薪資支出的列報及查核，應依86年2月12日財政部臺財稅第000000000號令發布修正「執行業務所得查核辦法」第18條第1款規定辦理。該條款所謂薪資係指「以經預先決定或約定，並不論業務盈虧必須支付者，始得列支。」之意旨，獨資商號蕭薔工作室與原告間係屬同一權義主體，並非兩獨立的權義主體，何來薪資金額的預先決定或約定問題？簡言之，本件不存在獨資商號蕭薔工作室僱用其資本主原告，從而應依約定支付薪資情事。c.就獨資組織工作室之資本主受領薪資部分，獨資工作室組織之資本主依法不得列報薪資費用，此參照86年2月12日財政部臺財稅第000000000號令發布修正「執行業務所得查核辦法」第18條第2款規定：「執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」之意旨即明。 ③至被告援用所得稅法第32條「營利事業」職工列報薪資規定云云，並無事實及法律為依據，祇憑臆測課稅，不足採信。a.按所得稅法第32條第2款、同法施行細則第37條及財政部92年1月26日臺財稅字第09104 57549號函：「92年度營利事業借款利率最高標準及員工薪資通常水準」中92年度營利事業員工薪資通常水準「（二）獨資、合夥事業之資本主、執行業務合夥人….之薪資…，核實認定。」b.本件獨資商號蕭薔工作室是表演人執行業務者的組織型態，依法應適用執行業務所得查核辦法第18條規定，並無營業稅及營利事業所得稅的課稅問題，自無上開所得稅法第32條營利事業關於薪資費用列報及查核的適用。 ⑸綜上，系爭款項既非薪資所得，原告即無申報為綜合所得總額的義務可言，惟訴願決定及原處分認定系爭款項是薪資所得的給付，原告應把它作為該年度薪資所得申報課稅云云，顯有違誤。 ⑹罰鍰部份：依所得稅法第110條第1項規定，本件系爭金額9,644,538元性質，如前述之事實及法律以觀，其非屬獨資商號蕭薔工作室支付原告薪資所得甚明，既非薪資所得，原告即無申報為該年度綜合所得總額的義務。被告追補稅款的基礎事實動搖情況下，參照最高行政法院36年判字第16號判例意旨，被告按所得稅法第110條第1項處罰云云，自屬違誤。 ⑺如前所述，獨資商號並無獨立的人格，以該商號為營業所生權利義務仍歸諸出資的個人，該商號與個人的名稱雖異，但屬同一權利義務主體，故該商號與個人間並不成立所謂僱傭關係，蓋「稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定之期限內為他方服勞務，他方給付報酬之契約。」（民法第482條參見）。因此被告所認定系爭款項是薪資所得的基礎事實，是建立在該工作室與原告間具有僱傭關係，被告對此有誤解。 ⑻蕭薔工作室組織的屬性為何？能否列報薪資費用？ ①查蕭薔工作室所登記的營業項目為a.演藝活動業（限演藝活動經紀業務）；b.一般廣告服務業；c.雜誌業等業務，有該工作室營利事業登記證所載可查。惟查該工作室92年度並未從事任何的廣告服務業、或演藝活動經紀業、或雜誌業務等，實際上是由其獨資資本主甲○○從事產品廣告代言及相關活動演出，有相關合約書在卷可參，足證原告所成立的蕭薔工作室，並非因事實上從事商業經濟活動所必需，究其收入的實質，應歸執行業務者表演人原告個人綜合所得稅課稅範圍的表演收入，並非被告所稱蕭薔工作室是營利事業組織的營業收入。且就前述的成本及費用的具體內容以觀，概屬原告個人為演出及代言所發生，尚無其他營利事業組織性質的開支。在此收入及成本費用客觀事證情況下，獨資商號蕭薔工作室組織的性質，實構成所得稅法第11條第1項所稱執行業務者及第14條第1項第2類執行業務所得者的課稅要件該當，應按「執行業務所得」認定，而非按所得稅法第11條第2項所稱營利事業及第14條第1項第3類「薪資所得」核課。參照執行業務所得查核辦法第18條規定，除聯合執行業務者已在契約內訂定外，執行業務者表演人原告不得在其事務所列報薪資費用。惟被告把它認定是薪資費用，並認原告有漏報該薪資所得，應追補稅款並罰云云，即有違誤。 ②退言之，縱令蕭薔工作室組織的性質認定是營利事業組織，其獨資資本主原告依法在不超過同業通常水準情況下可受領薪資（所得稅法第32條第2款參照），惟原告可受領的薪資所得金額，亦非被告所稱之9,644,538元金額，因該金額原告確實用來支付工作室的成本及費用，如前所述。 ③該工作室經被告認定是營利事業組織，而非執行業務者的組織，被告應就原告所提的相關成本及事證，核實認定該工作室的實際獲利情形，把它歸到原告92年綜合所得總額之營利所得（所得稅法第14條第1項第1類營利所得參見），始為正辦，而非將系爭9,644,538 元作為薪資所得課稅。 ④按獨資商號與其獨資資本主為同一權利義務主體，但就所得稅之「納稅主體」而言，「營利事業組織」之獨資商號與其獨資資本主係不同之納稅主體，此參所得稅法第3條第1項、第11條第2項、第14條第1項第1 類營利所得關於營利事業組織獨資資本主規定即明；惟若「執行業務者」之獨資商號與其獨資資本主間則屬同一納稅主體，並非不同之納稅主體，此有所得稅法第11條第1項及第14條第1項第2類執行業務所得之規定可參。故執行業務者之獨資商號經營所生之盈餘所得名稱為執行業務所得，並非營利所得，故執行業務者之獨資商號並非營利事業所得稅之納稅主體。 ⑤按作為納稅主體之執行業務所得者及營利事業組織，其納稅主體的要件，經明定於所得稅法第3條第1項、第11條第1、2項、第14條第1項第1類營利所得及第2 類執行業務所得為明確規範。為落實此不同定義之納稅主體，於課稅上有不同之規範，以杜絕執行業務所得者基於特定目的而修飾執行業務所得者的納稅主體，改採組設公司或行號等營利事業組織作為納稅主體，執行業務所得查核辦法第10條第3項乃規定，此時應將該公司行號之執行業務案件之執行業務收入，變更納稅主體及課稅客體為執行業務者之執行業務收入，核課其綜合所得稅，而不應課徵營業稅及營利事業所得稅，以免所得稅法第11條第1項之執行業務所得之納稅客體的規定，形同具文（參財政部82年11月3 日台財稅第000000000號及同部75年4月22日台財稅第7538945號函釋意旨）。 ⑥參所得稅法第32條：「營利事業職工之薪資，合於左列規定者，得以費用或損失列支：一、……. 。二、合夥及獨資組織之職工薪資，執行業務之合夥人及資本主之薪資，不論營業盈虧必須支付，且不超過同業通常水準者。」暨同法施行細則第37條：「本法第32條所稱薪資通常水準，由財政部各地區國稅局於會計年度開始二個月前調查擬訂，報請財政部核定之。」財政部92年1 月6 日台財稅字第0910457549號函「92年度營利事業借款利率最高標準及員工薪資通常水準，一、……. 。二、92年度營利事業員工薪資通常水準：（一）……. 。（二）獨資、合夥事業之資本主、執行業務合夥人，……. ，核實認定。」及執行業所得查核辦法第18條第2 款規定：「執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」之意旨，營利事業組織之獨資商號可支付薪資給獨資資本主以列報該獨資商號之薪資支出，執行業務者，除聯合執行業務者經於契約內訂定合夥人可受領薪資且不超過同業通常水準可核實認列外，不得於事務所列報薪資支出（即獨資組織之執行業務者不得列報薪資支出給獨資資本主）。 ⑦據上規定，營利事業組織之獨資商號可列報薪資支出給其獨資資本主，惟獨資之執行業務者，則否。故蕭薔工作室組織性質，若屬表演人原告為表演需要所成立之獨資商號，該工作室依法不得對獨資資本主支付薪資。 ⑼系爭蕭薔工作室之組織性質，係表演人原告一人所成立之獨資商號，該商號之收入悉數為表演人原告一人之表演收入，相關之支出及費用亦屬表演人原告一人為表演之需要，有如前述，縱原告誤解法令而將工作室92年營業收入報繳營業稅及營利事業所得稅，惟此並不影響蕭薔工作室確為表演人原告為表演需要所成立的獨資商號的執行業務者的納稅主體的本質，並非是所得稅法第11條第2項所稱之營利事業組織性質，從而被告主張蕭薔工作室已經報繳營業稅及營利事業所得稅，並主張該工作室列報薪資支出120,000元給原告甲○○，該工作室的本質便是營利事業之獨資商號組織云云，顯屬誤解：①類似案件實務判決，類似藝人所成立之工作室而獲取之勞務報酬，縱經列為工作室的營業收入報繳營業稅及營利事業所得稅，惟法院認定該工作室的營業收入係屬執行業務收入，應改課綜合所得總額之執行業務所得，並非是執行業務所得總額之薪資所得，此有本院97年訴字第1915號、97年訴字第1916號、97年訴字第1917號、97年訴字第1657號、97年訴字第1658號、97年訴字第1698號及97年訴字第1700號和解案件之和解內容可參。 ②原告以其個人名義於2003年6月10日所簽大陸電視連續劇「心戀」所獲取之報酬4,110,480元，被告按表演人原告之執行業務收入，課徵綜合所得之執行業務所得在案，為被告所不爭的事實。惟表演人原告以「蕭秀霞」（甲○○之原名）個人名義於2001年10月22日與方智出版社公司所簽之合約書所獲取之報酬，被告認歸蕭薔工作室之營業收入，此被告恣意將蕭薔工作室組織性質認定是營利事業之獨資商號，而非表演人執行業務者為表演所需要成立的獨資商號之結果，則將使相同或類似課稅資料中，一方面將原告作為個人獨資執行業務者的納稅主體看待，另方面又將原告作為營利事業組織之納稅主體看待，陷於「納稅主體」自相矛盾情形。 3.本件蕭薔工作室所獲取的收入，被告一方面認定是原告的執行業務收入，另方面又認定是該工作室的營業收入，是否有矛盾： ⑴被告對相同性質的收入，竟有不同的收入定性：①以蕭薔工作室名義所簽合約大陸電視劇【劇名心戀】，其收入被告認定是原告個人執行業務收入，並非工作室的營業收入，顯有矛盾。a.查原告之原名蕭秀霞，92年7月1日才改名蕭薔，故2003年6月10日以「蕭薔」名義對外與大陸之世紀英雄電影投資有限公司所簽合約書【電視劇名心戀】的當時其本名仍為蕭秀霞，其以「蕭薔」為名義作為該契約當事人，意指「蕭薔工作室」（該工作室於90年間成立），此有該合約書可查。b.該演藝收入4,110,480元，簽約名義是「蕭薔工作室」，但被告仍認定蕭秀霞以表演人身份所獲取的收入，性質是執行業務收入，應扣除必要費用45％，以其餘額2,260, 764元為執行業務所得課稅，而未把它歸到工作室的收入課稅。此相同事實而有不同的收入定性認定，顯有矛盾之處。②另蕭秀霞以其個人名義簽訂合約書，依法應按原告的執行業務收入認定，惟被告竟認定是工作室的營業收入，亦有矛盾：蕭秀霞2001年10月22 日與方智出版社簽約，其收入1,320,000元，係以個人名義簽約，依法應歸原告執行業務收入課稅，被告仍作為工作室的營業收入課徵營業稅及營所稅，此亦有矛盾。 ⑵查相同的事實所獲取的收入，被告竟有不同的收入定性，被告對此應敘明其認定的分野，因為被告的不同認定，將影響本件系爭款項的認定。 4.被告認定系爭金額9,644,538元是薪資所得性質，唯未負確實舉證責任： ⑴關於蕭薔工作室92年帳載、申報及核定情形： ①工作室帳載情形：92年營業收入11,052,486元、營業成本7,885,949元（悉數列為營業成本的製造費用下其他製造費用科目【編號90】）、營業費用 2,507,283元（細項含薪資支出、租金支出、文具用品、旅費、交際費及其他費用等，其中其他費用科目列報1,742,665元），營業淨利659,254元，利息收入575元，全年所得額659,829元（純益率5.97％）。 ②辦理結算申報情形，工作室92年按擴大書面審核以6 ％申報當年度營利事業所得額663,184元，應納稅額 155,796元。工作室資本主原告92年綜合所得稅結算申報時，該663,184元列為當年度綜合所得總額之「營利所得類別」申報（同時把應納稅額155,796元作為扣抵稅額），有蕭秀霞92年綜合所得稅結算申報書可查。 ③被告調查核定情形，工作室92年營所稅案同意由原申報純益率6％，改依所得稅法第83條規定按部頒同業利潤標準核定8％核定營利事業所得額884,773元（應納稅額211,193元），被告並把它歸到92年綜合所得總額課稅，此有工作室92年營利事業所得稅結算申報更正核定通知書（核定日期94年7月29日，開徵日期 94年10月16日至94年10月25日）及蕭秀霞92年綜合所得稅核定通知書可查。 ⑵查工作室92年間交給原告的系爭金額，並不是工作室付給原告的薪資，而是工作室92年營業成本及費用都要由原告以系爭款項支付。舉凡工作室的租金支出、汽車折舊、保險費、置裝費、差旅膳雜費、稅捐牌照費、水電瓦斯費、電話費（含手機等）等屬之。這些成本及費用的支出都列報在工作室的營業成本及營業費用項下，基於工作室和原告間同一權利義務主體，故成本費用無論由工作室或原告支付都一樣。故工作室92年交給原告個人的9,644,538元，原告拿來支付工作室的成本或費用之用，並不是工作室付給原告的薪資。 ⑶工作室92年營所稅案，如前所述，其帳載記錄：營業成本7,885,949元（其他製造費用）、營業費用2,507,283元（細項含薪資支出、租金支出、文具用品、旅費、交際費及其他費用等），全年所得額659,829元，工作室並按6％申報。此帳載記錄及申報時表明工作室收入 11,052,486元（包含9,644,538元），事實上多花費在上述營業成本及費用科目項下。且被告按同業利潤標準8％逕決工作室92 年所得額，該推計課稅祇意謂「工作室帳載不齊全或未依限期提示查帳」，並不意謂「系爭款項9,644,538元並未花費在工作室的營業成本及費用科目」。進言之，該推計課稅是具備「懲罰性」租稅待遇（逕決所得額為工作室的課稅上限，詳後述），被告所認定工作室92年營業成本及費用為10,168,287元（＝11,052,486元×【1－8％】），此一金額與9,644,538 元有直接關連，故9,644,538元由其成本及費用核定金額10,168,287元所吸收（不論該成本及費用係由原告個人名義或工作室付款），此參照查獲單位財政部賦稅署稽核組稽核報告：「另該工作室當年度所得額係依部頒同業利潤率標準核定，因此蕭薔代言及版稅所需之成本、費用已由蕭薔工作室吸收，故原告之代言酬勞及版稅收入自不得再以執行業務收入之名，再扣除成本費用。」之意旨即明。被告答辯謂9,644,538元並未作為工作室的減除項目，顯與事實不符。 ⑷系爭金額9,644,538元既與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目？被告憑何證據謂9, 644,538元便是工作室付給原告應扣繳的薪資？因工作室92年營所稅案依同業利潤率8％核定意涵，是認定 9,644,538元已花費在被告所核定的營業成本及費用92 ％範圍；至花費在何科目是處在「事實未明狀態」，惟被告竟認定是花費在應「扣繳範圍」之「薪資支出」，純屬臆測，並無實據為憑。 ⑸按課稅處分係負擔處分，課稅機關應就課稅要件事實之主張負舉證責任，並指出其證明之方法。如前所述，本件蕭薔工作室祇有一個銀行帳戶，92年營業收入 11,052,486元存入該唯一銀行帳戶後，隨即轉入原告個人銀行帳戶9,644,583元，該工作室銀行帳戶並無支付其成本及費用之記錄，工作室所必要之成本及費用，必須仰賴系爭9,644,583元，否則別無付款來源。因此被告對原告主張系爭金額用於支付演藝佣金、置裝費、場地租金、稅捐及手機電話費等的事實並不否認，被告所爭執者在於系爭金額有部分係屬原告私人消費或僱用，惟此僅係工作室成本及費用的列報是否與業務有關，應否剔除，從而相對「調增」工作室92年營利事業所得額之問題，此與被告所稱系爭金額9,644538元係工作室付給原告之薪資云云，顯然不同。易言之，本件被告顯未就其主張漏報薪資所得的要件事實負舉證責任，並指出其證明方法，其補稅科罰之主張，顯屬違法。 5.本件認定工作室的必要成本及費用的金額僅403,175元，則本件是否「過度課徵」達到剝奪程度之嫌： ⑴工作室92年營所稅案件，按部頒同業利潤標準核定所得額884,773元，並作為原告92年綜合所得總額的「營利所得類別」課稅。被告又把9,764,538元（含工作室已扣繳120,000元）作為原告92年綜合所得總額「薪資所得類別」課稅。亦即原告92年從工作室中所獲取的所得總額（即實質盈餘）計10,649,311元，距工作室92年全年收入11,052,486元不遠，其餘額僅403,175元（＝11,052,486元－10,649,311元）作為工作室一切的必要營業費用，是否足以支應工作室資本主為演出所需要的必要費用，例如演藝人員的置裝費、租金、汽車折舊、保險費、差旅膳雜費、稅捐牌照費、水電瓦斯費、電話費（含手機等）等開銷？ ⑵被告所認定工作室一切必要營業成本及費用的金額僅有403,175元，就能創造營業收入11,052,486元？是否有違背所謂「客觀營業保障淨所得原則」，因該原則所強調營利事業必要費用減除的理由在於避免對投入資本的回收部分課稅，以維持原有資本以擴大再生產，此參照「所謂客觀營業保障淨所得原則，就毛所得部分，應減除保障營業存續發展之營業支出而後計算其營業所得，亦即收入額必須減除成本及必要費用之餘額，始為所得額。所以承認必要費用減除之理由，乃避免對投入資本之回收部分課稅，以維持原有資本以擴大再生產。凡與營業活動具有直接關連，且為營業施行所必要之支出，始視為必要費用予以減除。換言之，納稅義務人在利用營業基礎（資產）所支出者，為確保營業之費用，在可稅所得中，得予減除。」的意旨可參。 ⑶況且被告對工作室課徵營業稅及營利事業所得稅，並按所得稅法第83條以部頒同業利潤標準逕決所得額884,773元，該逕決所得額的本身已具「懲罰性」租稅待遇，是工作室92年營利事業所得額的課稅上限。惟被告兩面課稅（獨資營利事業的營所稅及資本主的綜合所得稅）都採極不利於納稅人的課稅方式，是否存在矛盾？因被告一方面認定工作室92年營利事業所得額採用同業利潤標準8％逕決所得884,773元課稅（工作室的課稅上限）；另方面又否定該課稅上限另以「薪資所得」名目對資本主原告個人課稅【按實質上是工作室的「盈餘分配」看待】。此課稅情形，把工作室92年收入幾乎「全數課徵」（被告認定的必要費用祇有403,175元，不足營業收入4％），是否有把國家對所得稅的課稅界限侵入個人基本財產權保障（即納稅義務人應有「客觀營業保障淨所得原則」的保護），產生所謂「過度課徵」達到剝奪程度的違憲之嫌？薪資支出的金額有達到9,644,538元之多？ 6.被告略以財政部賦稅署採資金流程的調查方法，認定工作室支付原告薪資費用，並函請原告提出有利於己的事證，惟原告並未依限提出相關說明而有未盡協力義務云云，惟查： ⑴課稅處分係負擔處分，稅捐機關須就符合課稅要件之事實為確實證明；因課稅處分由處分機關負客觀舉證責任，亦即訴訟中對於課稅要件事實之存否不明時，應由課稅機關負擔此事實存否不明之利益（受敗訴判決）。次按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關應依職權調查原則而進行（司法院釋字第537號解釋參照），對當事人有利及不利之情形應一律注意（行政程序法第9條參照），而納稅義務人就其管領範圍內有關稅捐之事實，應負協力義務。惟此項納稅義務人之協力義務，並不使課稅處分之客觀舉證責任倒置（違反協力義務之效果僅是把它作為心證斟酌的事項），課稅機關仍應就課稅處分之要件事實負客觀舉證責任，此項客觀舉證責任分配，反射於訴訟過程中當事人之具體舉證活動，乃課稅機關就課稅處分之要件事實應最先為具體之舉證，即由其負最先之具體舉證責任，課稅機關應先就課稅處分之要件事實提出初步之積極證明，始能要求課稅處分相對人盡其協力義務。否則無異要納稅義務人就課稅處分要件事實不存在負客觀及具體之舉證責任（本院92年訴字第2391號判決意旨參照）。本件被告是課稅處分機關，依法應就本件課稅處分的要件事實為最先具體的舉證系爭所得確屬僱傭關係的薪資所得性質，惟被告並未提出課稅要件事實的初步積極證明前，即以原告未盡協力義務為由，將舉證責任倒置，有違證據法則。 ⑵財政部賦稅署調查逃漏稅所採用的調查方法資金流程，祇是課稅機關調查逃漏稅的方法，此調查方法並非逃漏稅證據，因被告迄未提出系爭款項是薪資的證明。 ⑶表演人原告未依規定提示證明所得額之帳簿文據，租稅效果如何： ①如前所述，系爭9,644,538元業經用以支付工作室成本及費用。 ②退言之，表演人原告92年度未依規定提示證明所得額之帳簿文據，租稅效果係按財政部頒92年度執行業務所得者費用標準核計其執行業務所得，並非如被告所稱應按薪資所得認定： a.按表演人原告未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，參照財政部93年2月6日臺財稅字第0930450551號令規定，其執行業務所得額的計算，係按92年度執行業務收入總額扣除45％之必要費用。該執行業務所得額按財政部頒標準所核計的課稅方式係屬「推估課稅方式」，乃納稅義務人未盡協力義務，稽徵機關為稽徵便利所採取的課稅方法，藉以減輕稽徵機關證明程度（司法院釋字第218 號及361號解釋意旨參見）。 b.如前所述，工作室92年營業收入11,052,486元報繳營業稅及營利事業所得稅，稅法所不許，應併歸原告執行業務收入課徵綜合所得稅，涉及納稅主體及課稅客體之變換問題，此處應探究者本件除補稅外，有無漏稅罰問題。 c.依原告見解，應無漏稅罰問題。因參照所得稅法第110條第1項暨財政部81年2月17日臺財稅第811658642號函「稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審查要點」：「一、納稅義務人結算申報案件，如有左列各項情形之一者，應依所得稅法第110條第1項之規定處罰：（一）……。（六）執行業務者未填報執行業務總額、必要費用及所得額，經稽徵機關依查得資料核定其有執行業務所得者。……。二、納稅義務人結算申報案件，其屬左列情形者，免按漏報短報所得額論處：（一）……。（七）執行業務者已填報執行業務所得……，經稽徵機關調查核定調整增列其所得額，非屬短漏報收入或虛列成本損費者。」規定，工作室92年營業收入11,052,486元按6 ％報繳營所稅，原告已將稅後盈餘金額507,388 元列為92年綜合所得稅申報（詳原告92年綜合所得稅結算申報書），嗣被告復改按8 ％核定，並追補其綜合所得稅。因工作室92年營業收入所生之「稅後盈餘」，業經申報原告92年綜合所得課稅，非無申報，且工作室92年成本及費用確有支付的事實（如前述），並無短漏報營業收入或虛列成本損費情形。此處納稅主體及課稅客體之變換，由「營利所得」變換「執行業務所得」，但已列92年綜合所得申報課稅的事實，並不改變，故無漏報所得稅，自無所得稅法第110 條第1 項漏稅罰問題。原告受領工作室120,000 元，雖名為薪資，實屬原告「執行業務所得」之一部，經原告列報92年綜合所得總額課稅，亦無漏報。 7.如前所述，工作室92年的全部收入，概屬原告一人演出收入的全部，除此之外，別無其他收入。依實質課稅原則及課稅要件事實以觀，該工作室92年的全部收入，係屬原告一人為表演人的執行業務收入，依法應改按執行業務所得追補課徵，始為適法。因被告認工作室的成立是租稅規避的工具，依實質課稅原則即可「否定」該租稅規避工具的存在，改按實質上經濟事實是屬執行業務收入課稅，而非按薪資所得追課。 8.關於大陸地區的執行業務所得2,260,764元部分： ⑴被告另案97年訴第2641號所得稅扣繳事件之98年2月17日準備程序庭所答辯：「……上開收入是以工作室的方式在營運而獲得收入，並非個人執行業務的所得，因此不能認為是執行業務之收入，此從采晏工作室有申報營所稅及營業稅可以證明。」等語。 ⑵果爾，系爭課稅年度，原告以蕭薔工作室名義與大陸世紀英雄電影投資有限公司所簽合約書，該演出收入4,110,480 元自應作為工作室的營業收入，不應作為原告個人執行業務收入，該演出收入即應併入工作室92年度的收入按漏報處裡，重新核定工作室92年課稅所得額，始為正辦。惟被告有別於此方式處理，不把它併入工作室的營業收入，反而作為原告個人執行業務收入處理，顯有矛盾。 9.本件97年訴字第02472號綜合所得稅事件與本院97年訴字第 2641號所得稅扣繳事件間的關連性： ⑴查蕭薔工作室92年營利事業所得稅案經財政部所屬稽核單位調查結果，發現蕭薔工作室92年間將其銀行帳戶款項計9,644,538元轉入獨資資本主原告銀行帳戶，因原告未依財政部所定期限提出說明，乃認定是蕭薔工作室付給原告的薪資所得，依法對原告追補稅款並罰鍰。案經移送被告機關辦理，被告乃於96年9月5日財北國稅中山綜所一字第0960203620號函略以，原告為蕭薔工作室之負責人，係所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該工作室92年給付原告薪資所得9,644,538元，應扣繳稅額964,454元，未依規定辦理扣繳，違反扣繳義務，限命原告於期限內補辦扣繳並申報等語。惟原告抗辯該款項係屬借貸款項，並非薪資所得性質，從而未依限辦理扣繳並申報，案經被告依法追補扣繳稅款964,454元，並處3倍罰鍰2,893,300元。 ⑵原告92年綜合所得稅結算申報案，因未將該薪資所得9,644,538元及大陸地區執行業務所得2,260,764元合併申報課稅，案經被告補稅4,247,149元，並按所漏稅額4,083,718元處0.5倍罰鍰2,041,800元。原告不服，循序提起復查、訴願結果遞遭駁回，經提起行政訴訟在案，其中原告被按違反扣繳義務追補稅款並罰鍰之案件繫屬本院97年訴2641號（所得稅扣繳事件）審理中，併予陳報。 10.蕭薔工作室交付給原告個人的款項9,644,538元，是作為工作室的成本及費用的相關事證，經登帳並申報工作室92年營利事業所得稅結算申報案： ⑴原告的工作內容就是獨資商號蕭薔工作室的工作內容，原告是從事產品代言及活動演出等業務，因此原告把工作室轉來的款項，都用在與代言及演出有關的項目上，例如租金、置裝費、化粧品、助理及司機人事費、稅捐、水電瓦斯費、牌照稅、燃料費及油費、保險費、手機通話費及電話費等，很少用蕭薔工作室銀行帳戶付款。 ⑵除了部分成本及費用原告以現金付款外（詳後述），原告以個人華銀第000000000000帳號支付工作室92年營業成本及費用達11,819,611元，其項目及金額之明細計有【檢附原始憑證金額較大者】： ①以簽帳卡支付置裝費、化粧保養品費約62萬元：a.原告91年至93年的置裝費、化粧保養品費合計3,380,037元（按每年平均110萬元），係以原告個人簽帳卡付款，並由上開銀行直接扣款，其中92年618,035元（＝A置裝費515,032元＋B化粧品2,733元＋E美容100,000元），有中國信託商業銀行信用金融客服部所出具「客戶消費明細表」及銀行存款往來明細表可查。b.另化粧保養品費用（含美容美髮等）開銷每年約100萬元，以現金支付。 ②場地租金及稅費約67萬元：a.蕭薔工作室營業地址「寄放」臺北市○○○路○段200之3號4樓租金每年36,000元，列報於工作室營業費用之租金科目，並將相關稅費亦委託皓德企管顧問有限公司代為繳納。這些租金及稅費計670,890元，係由原告上開華銀帳戶代蕭薔工作室所付。 ③業務費用（演藝佣金）959,006元：蕭薔工作室為獲取原告的演出及代言機會，係由金懋傳播事業有限公司介紹，此有金懋公司所開立買受人蕭薔工作室之統一發票，金額分別845,576元（含稅）及959,006元（含稅）可查。其中959,006元係以原告個人之上開銀行帳戶於92 年8月8日支付。 ④珠寶首飾等其他費用9,080,000元：a.查原告作為產品代言及演出活動之人，往往需要珠寶首飾等裝飾作為「行頭」襯托，此為演藝行業特性業務上所必需的費用，應列為其他費用科目（執行業務所得查核辦法第34條參見），計92年間3筆珠寶首飾的購買金額合計908萬元（即92 年1月16日240萬元＋92年6月27日118萬元＋92年7月28日550萬元），此事實業經原查財政部賦稅署調查屬實在案。b.該演出所必需的珠寶首飾開支，係由原告個人上開銀行帳戶所支付，而非以蕭薔工作室的銀行帳戶付款。 ⑤交通費用175,970元：a.2部汽車（車牌號碼DP-3499 及DJ-0133）折舊費、燃料規費、牌照稅費、修繕費、保險費、停車費、油費等，2部汽車所需費用每年約150萬元（含折舊費）。b.原告為業務需要而使用之汽車，雖以原告之母蕭林慧妮名義登記，但實際上由原告使用，因使用該車輛必須支付的相關費用。c.上開2部汽車牌照稅金額分別117,000元及28,220元，92年5月2日由原告個人上開銀行帳號扣款，有該銀行存款往來明細表可查。另燃料費金額30,750元，亦由上開銀行帳戶92年7 月28日直接扣款。d.前述汽車之油費及停車費的開支，係先由司機人員墊支，然後由原告個人付現金給該司機。另汽車的折舊屬攤提（按此不屬現金支出部分）。另修繕費及保險費，亦由原告現金付款。 ⑥水電瓦斯、手機、電話費等計147,078元：92年之水費計5,377元、電費計45,566元、瓦斯費計2,575元、手機電話費計93,560元，合計147,078元，以上開華南銀行帳號直接扣款，此部分原查財政部賦稅署調查屬實在案。 ⑦助理及司機人事費：92年工作室僱用1名助理及1名司機，每人每月約3萬元，年薪14個月，2人合計84萬元，係由原告代替蕭薔工作室以現金支付（按該員工每月薪資所得未達扣繳的起扣金額，故無扣繳記錄）。 ⑶系爭9,644,538元由原告代工作室所付的成本及費用，業經列報於工作室92年營利事業所得稅結算申報案： ①如前所述，工作室92年營業收入11,052,486元，帳列營業成本7,885,949元（悉列為其他製造費用科目），營業費用2,507,283元（其他費用1,742,665元），帳列全年所得額659,829元。該工作室營利事業所得稅結算申報自行按6％（申報之全年所得額663,184元）。 ②被告把原申報純利率6％改按所得稅法第83條同業利潤率8％核定全年所得額884,773元（採推計課稅方式）。易言之，被告核定工作室92年成本及費用率為92％，換算營業成本及費用之金額10,168,287元。 ③原告以系爭9,644,538元款項代工作室所付的成本及費用，已包括在前述換算營業成本及費用10,168,287元之中，並非被告所稱系爭9,644,538元是工作室付給原告的薪資所得。蓋被告所認定蕭薔工作室92年營業成本及費用金額僅有40餘萬元，顯有誤解。因：a.原告92年從蕭薔工作室所獲取的全部所得額計10,438,118元，含薪資所得9,764,538元（＝9,644,538元＋120,000元）及工作室分配盈餘673,580元，為被告所不爭的事實。b. 因薪資所得額9,764,538元是「全額」併入原告綜合所得總額課稅，並無任何相對的扣除項目，且原告是工作室的獨資資本主，就此而論，其實質定性，被告雖名義上認屬原告的薪資所得，惟實質係屬蕭薔工作室對其獨資資本主原告的盈餘分配，殆無疑義。c.果爾，原告92年來自工作室的實質盈餘金額為10,438,118元（＝己扣繳之薪資所得120,000元＋已分配盈餘673,580元＋被告認定系爭9,644,538元），則工作室的成本及費用金額為403,175元。因92年營業收入11,052,486元，經扣除該實質盈餘金額10,438,118元及營所稅211,193元後之餘額403,175元。此403,175元與前述所列原告以其個人華銀000000000000帳號為工作室所付92年成本及費用金額11,819,611元【按此金額尚不包括原告個人以現金付款及汽車折舊部分】，顯有重大的誤差。 11.本件爭點系爭9,644,538元，究有若干金額為課稅所得額？該所得額之定性，究係薪資所得或執行業務所得？ ⑴系爭金額轉至原告華南銀行第000000000000帳號，除1,500,000元係支付購屋款外，其餘均支付工作室成本及費用計 11,819,611元。 ⑵系爭金額之用途，詳述如下：a.每年置裝費及化粧品保養費約110萬元，92年原告上開華銀帳戶扣款支付中國信託銀行簽帳卡者，計有618,035元（＝A置裝費515,03 2 元＋B化粧品2,733元＋E美容100,000元）。b.助理及司機各一人薪資計84萬元，另有加班費及伙食費，係以現金付款。c.稅金及場地租金約73萬元，以原告上開華銀帳號支付者計有670,890元。d.工作室計使用2部汽車，相關折舊及牌照稅費、保險費、停車費及油費等金額約150萬元，以原告上開華銀帳號支付2部汽車牌照稅145,220元【＝ 117,000元＋28,220元】、燃料費30,750 元。e.業務費用（演藝佣金）2筆計1,804,582元中959,006元係以原告上開華銀帳號付款。f.珠寶首飾等3筆合計9,080,000元，係原告演出時所必需的行頭，以原告上開華銀帳號付款。g.水電瓦斯費手機電話費等計147,078元（水費5,377元、電費45,566元、瓦斯費2,575元及手機電話費93,560元，原告上開華銀帳號付款。h.房屋稅及地價稅計55,740元，原告上開華銀帳號付款。i.綜上，系爭9,644,538元，除1, 500,000元支付購屋款外，其餘均用到工作室的成本及費用，並非被告所稱薪資所得。 ⑶蕭薔工作室92年營業收入，應併歸原告個人執行業務收入，並非按營利事業收入核課營利事業所得： ①依所得稅法第11條第1項、財政部86年2月12日臺財稅第000000000號令修正執行業務所得查核辦法第10條第3項：「執行業務者如依法不得組設公司辦理執行業務案件者，其仍以『公司行號』辦理執行業務案件，其酬金應併歸執行業務者之執行業務收入，核計所得課稅。」、財政部82年11月3日臺財稅第000000000號函：「主旨：代客記帳業者不得組織公司登記經營代客記帳業務，應依所得稅法第14條第1項第2類有關執行業務所得之規定，核課個人之綜合所得稅。說明：二、有關代客記帳業者從事代客記帳業務，經准經濟部82年7月9日經82商 217440號函略以『……依商業會計法第5 條規定，商業會計事務之處理，應設置會計人員處理，公司組織不得登記經營。』是以代客記帳業者如有辦理營業登記並以公司名義開立統一發票報繳營業稅及課徵營利事業所得稅者，稽徵機關應予否准，其已繳納者應予退還，除通報課徵公司負責人之綜合所得稅外，應函請經濟部依規定處罰。至營業稅之退還，代客記帳業者應憑收回與交付客戶之統一發票（含收執聯及扣抵聯），據以計算辦理。」、同部75年4 月22日臺財稅第7538945 號函：「主旨：商標代理人組織公司行號經營『代辦國內外商標之申請』業務，其商業登記業由本部函經濟部請審視主管商業登記主管機關不予受理，已辦登記者應予撤銷。說明：二、商標代理人從事『代辦國內外商標之申請』業務，不得辦理商業登記，毋須報繳營業稅及課徵營利事業所得稅，應依所得稅法有關執行業務者之規定，核課其綜合所得稅。」之意旨可參。 ② 蕭薔工作室係表演人原告為執行業務所需之獨資組織：a.原告以「蕭薔」為簽約名義人於2003年6月10日簽訂大陸電視連續劇「心戀」之合約書，被告認原告是所得稅法第11條第1項所稱執行業務者（表演人）之執行業務收入4,110,480元，應核課執行業務所得在案。 b.原告「蕭秀霞」為簽約名義人於2001年10月22日與方智出版社股份有限公司所簽合約書，非以「蕭薔工作室」為簽約名義人，參照前述被告認定標準應屬原告92年執行業務收入，應非工作室的營業收入。 c.蕭薔工作室92年營業收入，除原告一人演出收入11, 052,486元外（產品代言及廣告拍攝等），別無其他收入。對相同或類似的演出收入，應有相同的認定，否則即有自我矛盾之嫌。 d.類似案件實務判決案例，如本院97年訴字第1915號、97年訴字第1916號、97年訴字第1917號、97年訴字第1657號、97年訴字第1658號、97年訴字第1698號、97年訴字第1700號和解案件之和解內容可知，類似藝人成立工作室所獲取的勞務報酬，縱然列為其所成立的工作室的營業收入，然究其實質係屬執行業務收入應課徵綜合所得稅，案經和解結果：係採認「執行業務所得」類別，而非認定「薪資所得」。 e.據上可知，表演人原告不論是以個人名義對外所簽之電視劇演出，或以工作室名義所簽之代言演出，參照前開所得稅法第11條第1項暨執行業務所得查核辦法第10條第3項及財政部82年11月3日臺財稅第000000 000號、75年4月22日臺財稅第7538945號函意旨，工作室92年之營業收入11,052,486元應併歸原告大陸演出收入4,110,480元，核課執行業務所得。蓋以執行業務者成立具獨立法人人格之公司辦理執行業務案件，尚且為稅法所不許，仍應併歸該執行業務者之執行業務收入核課，何況本件原告係成立同一權利義務主體之工作室，自應按執行業務者核計執行業務收入。f.該工作室92年度因已報繳營業稅及營利事業所得稅在案，依法仍應併歸表演人原告綜合所得核課其執行業務所得，不得列為工作室的營業收入，被告應退還營業稅及營利事業所得稅（按工作室之營業收入併歸原告綜合所得課稅，性質係屬納稅主體及課稅客體的轉換，其相關補稅並罰鍰，詳後述）。 g.財政部92年6月2日臺財稅字第0920454121號令，解釋「經縣市政府登記立案之業餘演藝團體或職業演藝團體，核屬所得稅法第11條第2項所稱之營利事業，應依法課徵營利事業所得稅；所繳納之營利事業所得稅，得依所得稅法第3條之1規定辦理。」，惟查與本件案情尚有不同，無援用餘地。 h.被告以原告為規避租稅屬自我租稅規劃結果，故不得主張將工作室營業收入變更原告執行業務收入，因律並不禁止表演人設立營利事業報繳營業稅云云，參照上開相關稅法規定，即無可採。 ⑷系爭9,644,538元確用於工作室成本及費用之事證，並非工作室付給甲○○的薪資： ①工作室92年成本及費用之帳載結算情形：如原證18之「92年度帳列損益表」，成本及費用分別為7,885,949元及2,507,283元。 ②工作室申報及核定之所得額： a.申報：92年所得額申報663,184元（＝11,052,486元 ×6％）；相對成本及費用10,389,337元（＝11,052, 486元×94％）。 b.核定：被告改按8％認定884,773元（＝11,052,486元×8％【財政部頒同業利潤標準8％；行業標準代號87 10--11】）；相對之成本及費用10,168,287元（＝11,052,486元×92％）。 ③系爭9,644,538元確係用於工作室之事證，並非工作室付給甲○○的薪資： a.查工作室祇有一個銀行帳戶（#000000000000），別無其他帳戶，92年營業收入經存入該帳戶後（存入11,175,444元，利息518元除外），其中將系爭9,764, 538元轉至原告銀行帳戶外，並未有支付工作室之成本及費用情形，自係以原告個人付款，殆無疑義。 b.系爭9,764,538元用以支付工作室之成本及費用，其支付方式，可分為領現付款及轉帳付款兩種： (A)關於領現付款2,846,500元：（a）司機及助理之薪資840,000元。（b）油資及停車費245,220元。（c）旅費354,199元。（d）文具用品209,169元。（e）薪資120,000元。（f）交際費45,250元。（g）演藝佣金805,310元。（h）修繕費（汽車等）227,352元。 (B)關於銀行轉帳6,918,038元部分：（a）置裝費749,287元。（b）演藝佣金995,006元。（c）汽車燃料費及牌照稅175,970元。（d）房屋稅及地價稅 55,740元。（e）手機水電瓦斯費147,078元。（f）購屋款1,500,000元。（g）珠寶3,294,957元。c.據上計算可知，工作室92年成本及費用之帳列金額10,393,232元，除部分金額628,694元係以原告個人款項支付外，其餘金額9,764,538元，確係以工作室 9,764,538 元轉至原告個人銀行帳戶所支付。 12.工作室92年營業收入11,052,486元，經扣除前述成本費用10,393,232元後，如何可能支付9,764,538元薪資給原告？ ⑴「如果」被告認定9,644,538元是工作室付給原告薪資時，則工作室92年成本及費用僅403,175元。此403,175元金額之計算，係從工作室92年營業收入11,052,486元減除以下項目金額後可得：①系爭薪資9,644,538元及已扣繳薪資120,000元。②92年營所稅211,193元。③盈餘分配673,580元（被告歸原告92年綜所稅）。 ⑵查本件營業收入11,052,486元經扣除前述成本費用10,393,232元後所餘款項僅659,254元，如何尚有款項9, 764,538元薪資給原告？因工作室祇開設一個銀行帳戶第000000000000帳號，該帳號並無支付工作室成本及費用情事，且系爭款項除提領現金支付司機及助理薪資等外，另以銀行轉帳支付置裝費等（詳前述）。 ⑶92年營業收入11,052,486元，原按6％申報營所稅，嗣被告改按同業利潤標準淨利率8％（行業標準代號 8710--11）核定營業淨利884,198元，此雖屬推計課稅，但工作室並非無成本及費用憑證，已如前述。惟被告遽認工作室92年並無營業成本及費用，因無合法憑證且係個人費用，並非工作室所必要云云（參被告98年6月 17日財北國稅法二字第0980215072號補充答辯狀），屬臆測之詞，並無事實為依據。 13.罰鍰部份： ⑴本件系爭金額9,644,538元性質，如前述之事實及法律以觀，其非屬獨資商號蕭薔工作室支付原告薪資所得甚明，既非薪資所得，原告即無申報為該年度綜合所得總額的義務。被告追補稅款的基礎事實動搖情況下，參照行政法院36年判字第16號判例意旨，被告按所得稅法第110條第1項處罰云云，自屬違誤。 ⑵系爭9,644,538元支付工作室成本及費用，縱有部分金額被告認定與工作室之業務無關應予剔除，此剔除金額之相關補稅及罰鍰問題之探討： ①系爭9,644,538元用以支付工作室92年成本及費用，相關證據及理由，如前所述。縱有部分款項，誠如被告認定係屬原告私人消費或僱用，或與工作室營業收入無關連，並非工作室業務上所必需（參見被告98 年6月17日財北國稅法二字第0980215072號補充答辯狀，頁7以下），惟原告「此等支付的事實」被告並不否認，被告所爭執者僅在於「此等支出與業務無關」，應不予認定之剔除問題（參所得稅法第38條及營利事業查核準則第67條規定）。此部分金額之剔除結果，將相對「調增」獨資工作室92年之課稅所得額，即獨資商號之經營盈餘總額（參所得稅法第14條第1 項第1類營利所得），並非被告所稱係原告受領薪資性質云云，因其所得之定性，尚有不同。 ②果爾，系爭9,644,538元中有「部分金額」應剔除，從而調增工作室之營利事業所得額，此時將追補工作室92年度營利事業所得稅，並追補原告甲○○92年度綜合所得稅，此係將原課稅處分「薪資所得」轉換為新課稅處分「營利所得」，屬違法課稅處分之轉換為新課稅處分問題。本件原課稅處分「薪資所得」可否轉換為新課稅處分「營利所得」乙節，經查： a.此屬違法課稅處分轉換為新課稅處分的適法性問題，參照行政程序法第116條規定，若將違法課稅處分轉換為新課稅處分，其適法性非無疑問。 b.按課稅處分的撤銷訴訟，審判實務上向採學說上的「爭點主義」的訴訟標的理論，此有最高行政法院92年度判字第309號判決：「稅務行政爭訟係採爭點主義，即就本年營利事業所得稅之申報，包含有折舊、其他費用、交際費及營業收入等部分之爭點，當事人就上開特定爭點有所不服，對之申請復查、訴願或進而提起行政訴訟，其效力不及於其他爭點，合先敘明。本件上訴人….對折舊、其他費用及交際費部分不服，申請復查，其效力不及於營業收入部分，上訴人既未對營業收入申請復查，該部分業已確定。」之意旨可參。 c.就營利事業所得稅之核課而言，營利事業所得稅係就營業收入及營業成本及費用之結算後餘額課稅，各個營業收入、營業成本及營業費用之爭執，均會影響營利事業所得額及稅率之核計，故非俟各個爭點均確定後，無法計算正確之營利事業所得額及稅額，甚至營利所得額之歸戶，從而於爭點行政爭訟程序進行下，雖遮斷了原處分有關該部分規制作用之拘束力或確定力，但並不影響他部已經先行確定之爭點，當事人即不得於爭訟程序中就已經確定部分再行爭執，法院亦不得更行裁判（最高行法院93年度判字第55號判決意旨參見）。 d.蕭薔工作室92年營所稅結算申報案，雖按擴大書審申報，惟經核課確定在案，為被告所不爭。準此，相關營業收入、營業成本及費用之金額，即屬已經確定，除非另有發現應徵之新課稅資料（稅捐稽徵法第21條、第34條第3項規定參見）。據此，被告果欲於已確定之營業成本及營業費用之外，主張有應徵之新課稅資料，應負客觀舉證責任，並指出其證明方法。查原告業將工作室92年帳列及申報之營業成本及費用的相關外來憑證予以舉證（即系爭 9,764,538元之實際用途），有如前述，被告尚無發現有應徵之新課稅資料之前，便認定系爭金額 9,764,538元係薪資所得應歸課原告92年綜合所得總額云云，即有違誤。 ③姑且不論該違法課稅處分之轉換是否具有適法性（行政程序法第116條參見），本件違法課稅處分之轉換，首先面臨之問題為新課稅處分（即調增之課稅所得額）迄今已逾5年核課期間，故無違法課稅處分之轉換的餘地。因工作室92年營利事業所得稅之結算申報日期98年5月18日，此有被告所屬中北稽徵所收件章可按。原告92年綜合所得稅之結算申報日期98年5月 27日，此有被告所屬松山分局所收件章可按。如前所述，系爭9,764,538元中縱有「部分金額」係屬原告個人之開銷，並非蕭薔工作室之成本及費用，但此所影響之營業成本及費用科目（例如司機及助理之薪資及珠寶等），並非本件爭執之所在，且該受影響之成本及費用科目及其金額已告核課確定，被告果欲將薪資所得之違法處分轉換為營利所得之新課稅處分，將重新開單補徵，惟此時已逾核課期間。 ④另獨資商號之營利事業，其所列報之成本與費用，若無漏報營利所得或應分配盈餘情事，而屬原申報之營利事業所得額少於稽徵機關核定之應得盈餘或應分配盈餘者，尚不生短漏報之科罰問題（參財政部81年2 月17日臺財稅第811658642號函修正之稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點第1點之（四）及第2點之（一））。故本件縱有工作室92年營所稅暨原告92年綜合所得稅之追補，參照前述財政部函釋意旨，亦無科罰問題。（三）綜上所述，原告並聲明求為判決訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔。三、被告則以：（一）執行業務所得部份： 1.按「執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第2類前段所明定。次按「臺灣地區人民、法人、團體或其他機構有大陸地區來源所得者，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅。但其在大陸地區已繳納之稅額，得自應納稅額中扣抵。」為臺灣地區與大陸地區人民關係條例第24條第1項所規定。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，92年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：……十四、表演人：45﹪。」為92年度執行業務者費用標準所核定。 2.原告92年度未列報取自大陸地區執行業務所得，經財政部賦稅署查獲，通報被告所屬中北稽徵所核定所得額2,260,764元【4,110,480×（1-45﹪）】，歸課綜合所得稅。 3.經查原告92年度取自王玉英所支付款項4,110,480元，係王玉英代收代付原告演出大陸電視劇「心戀」所取得之報酬，為原告所不否認，亦有演出合約書及王玉英君96 年2月14日出具之說明書可稽。依前揭法條規定，原告92 年度參加演出大陸電視劇「心戀」所獲之酬勞，自屬臺灣地區與大陸地區人民關係條例規定之課稅範圍，被告依查得資料核定原告執行業務所得2,260,764元並無不合，原告主張核無足採。 4.原告主張其以蕭薔工作室名義簽約演出大陸電視劇（心戀），該筆收入被告認定為原告個人之執行業務收入，並非工作室收入，而與海悅廣告股份有限公司（下稱海悅公司）公司、寶僑家品股份有限公司（下稱寶僑公司）及方智出版社簽約之代言及出版物等收入，被告卻核定為工作室收入，此相同事實所獲取的收入而有不同的收入定性認定，顯有矛盾之處乙節： ⑴經查原告演出大陸電視劇（心戀）係以個人名義與世紀英雄電影投資有限公司心戀攝制組簽約，並非原告所稱以蕭薔工作室名義簽約，且蕭薔工作室未開立統一發票，亦未自行列入該工作室之營業收入申報，依系爭所得性質，被告核定為原告之執行業務所得並無不合【即併入原告92年度綜合所得課稅，計算式：（4,110,480× （1-45%）=2,260,764元】。 ⑵另原告代言海悅公司、寶僑公司產品及提供著作物原稿給方智出版社出版等收入，經檢視其合約書，皆以蕭薔工作室名義與上述公司簽約，且蕭薔工作室皆有開立統一發票給上述公司作為進項憑證，該工作室並自行申報為營業收入，有卷附統一發票影本及該工作室申報之銷項憑證明細表可稽。 ⑶綜上，被告係依所得稅法及加值型及非加值型營業稅法規定，及原告自行選擇之經營型態，依不同收入性質核定系爭所得，並無原告所稱相同事實所獲取的收入而有不同的收入定性認定，其主張顯有誤解。 ⑷按以原告個人名義簽約之演出或代言收入，核屬原告個人之執行業務所得；若以工作室名義簽約，由原告負責演出或代言產生之收入，屬工作室的營業收入，應開立統一發票；經查原告演出大陸電視劇（心戀）係以個人名義與世紀英雄電影投資有限公司心戀攝制組簽約（詳附件合約書），並非原告所稱以采晏工作室（原名蕭薔工作室）名義簽約，且采晏工作室未開立統一發票，亦未自行列入該工作室之營業收入申報，依系爭所得性質，被告核定為原告之執行業務所得並無不合【即併入原告92年度綜合所得課稅，計算式：（4,110,480×（1-4 5%）=2,260,764元）。又原告代言海悅公司、寶僑公司產品及提供著作物原稿給方智出版社出版等收入，經檢視其合約書，皆以采晏工作室名義與上述公司簽約，且該工作室皆有開立統一發票給上述公司作為進項憑證，並自行申報為營業收入，有卷附統一發票影本及該工作室申報之銷項憑證明細表可稽，故該收入屬工作室營業收入，非屬原告個人之執行業務所得。被告係依所得稅法、加值型及非加值型營業稅法規定，及原告自行選擇之經營型態，依不同收入性質核定系爭所得，並無原告所稱相同事實所獲取的收入而有不同的收入定性認定，其主張顯有誤解。 5.另原告主張執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據，應按財政部所訂執行業務者費用標準計算其執行業務所得，被告指摘原告未能提示證明所得額之帳簿文據，應認定是屬工作室給付給原告之薪資所得，實不足採乙節。按原告前述所稱未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據，應按財政部所訂執行業務者費用標準計算其執行業務所得等語，此前提為「執行業務者」才能適用，而采晏工作室係獨資商號，屬營利事業，應適用所得稅法及營利事業所得稅查核準則，所訴顯係誤解。又原告成立工作室之目的係為規避應稅所得，將屬個人之收入轉到工作室，因工作室未依規定記帳，採用書審，故有92﹪之成本費用可減除，結算後只有8﹪為應稅所得，原告若不成立工作室，所有的收入均屬執行業務所得，僅可扣除45﹪之成本費用，結算後有55﹪為應稅所得，故在未查獲原告漏報薪資費用之前，原告成立工作室經營可降低稅負，較為有利，此為原告之租稅選擇，不能因為被查獲後對已不利，即要求改為個人執行業務所得，況其他年度仍維持以工作室型態核課，原告未有異議，僅要求92年度改採執行業務所得，此亦違反一致性。 6.原告主張工作室92年營業收入11,052,486元按6﹪報繳營利事業所得稅，已將稅後盈餘507,388 元列為92年綜合所得稅申報（被告改按8 ﹪核定），並非未申報，且工作室92年成本及費用確有支付的事實，並無短漏報營業收入或虛列成本損費情形，此處納稅主體及課稅客體之變換，由「營利所得」變換「執行業務所得」，但已列92年綜合所得申報課稅的事實並不改變，故無漏報所得稅，自無所得稅法第110 條第1 項漏稅罰問題云云，查本件裁罰基礎之違章事實為原告漏報薪資所得9,644,538 元及演出大陸電視劇「心戀」之執行業務所得2,260,764 元，合計11,905,302元，並未對采晏工作室漏報營業收入或虛列成本費用裁罰，亦未有「營利所得」變換「執行業務所得」之問題，原告之主張顯為誤解。（二）薪資所得部份： 1.「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」為行為時所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年度判字第16號著有判例。 2.原告92年度漏報取自采晏工作室薪資所得，被告依查得資料核定9,644,538元，歸課綜合所得稅。 3.原告訴稱該所得係向采晏工作室借款，並於日後皆已陸續償還，有銀行往來明細帳（帳號：000000000000）可為佐證，但被告卻不承認原告匯款償還采晏工作室之事實，僅以「無法勾稽」否定，又以采晏工作室92年度申報之報表資料並無股東往來科目，藉以否認借貸之事實，然同一份申報資料，明白記載薪資給付蕭君120,000元，被告不予認定，卻對同一份申報資料有兩種完全相反的認定，其查核依據豈不相互相予盾云云，資為爭議。 4.經查原告92年度擔任寶僑公司及海悅公司之產品銷售代言人，又提供其本人之著作物原稿（包含圖表、照片等）給方智出版社出版，係以采晏工作室名義與該等公司簽約，且相關之代言酬勞及版稅收入款，均由該等公司直接支付給采晏工作室，再由采晏工作室開立統一發票給該等公司作為進項憑證，並申報為92年度營業收入，有采晏工作室與該等公司簽定合約書及采晏工作室開立之統一發票影本可稽，是原告之代言酬勞及版稅收入款，均屬采晏工作室之營業收入殆無疑義。至原告對該等公司提供之著作物原稿及擔任產品銷售代言人，其勞務提供具有專屬性，故采晏工作室92年度支付予原告款項9,764,538元核屬原告提供勞務予采晏工作室所收取之薪資報酬，經扣除已開立扣憑單120,000元，餘9,644,538元漏未申報並無不合，原告主張采晏工作室給付原告薪資120,000元，被告不予認定乙節，顯屬誤解。 5.又原告主張系爭所得係向采晏工作室借款，並於日後皆已陸續償還，並提示償還資金證明乙節，查被告於97年4月7日函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000），惟查原告提示之上述帳戶係94年度外幣（澳幣）存款帳戶明細，戶名為空白，尚無法得知該帳戶為何人所有；又原告主張該帳戶之存入金額係其本人還款給工作室之紀錄，惟經核對該帳戶之存入金額，不論以逐筆或總數核對，皆與系爭薪資所得金額不符，此部分即為無法勾稽。且原告僅提示該上述帳戶明細表，對此明細表內容亦無相關書面說明及證據佐證，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，依前揭判例，自不能認其主張為真實，其主張核不足採。 6.本件被告核定薪資所得9,644,538元（9,764,538元-已自行申報數120,000元），係92年間由采晏工作室之華南銀行忠興分行000000000000帳號轉存至原告所有華南銀行忠興分行00000000 0000帳號之款項，系爭采晏工作室銀行帳戶轉存至原告銀行帳戶之行為，是否屬薪資所得的給付，原告應否併入綜合所得申報？ ⑴本件係由財政部賦稅署查獲原告成立采晏工作室經營代言、著作及演藝事業，涉嫌漏報取自該工作室之薪資所得，經賦稅署查獲92年度陸續由采晏工作室之銀行帳戶轉帳或提款存入原告在該銀行之帳戶，財政部賦稅署遂依所得稅法第83條之1及所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款規定，即稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。（該舉證之責依司法院釋字第309號解釋，與憲法尚無牴觸。） ⑵依此，財政部賦稅署於96年5月9日分別以臺稅稽發字第00000000000號及第00000000002號函請原告及采晏工作室提出有利於己之事證及說明，采晏工作室於96年5月 16日提出書面說明，表示系爭款項係原告向該工作室之借款，並於日後已陸續償還，惟未提出相關資料佐證，原告本人亦未提出相關說明。又查原告92年度擔任寶僑公司及海悅公司之產品銷售代言人，另提供其本人之著作物原稿（包含圖表、照片等）給方智出版社出版，係以采晏工作室名義與該等公司簽約，且相關之代言酬勞及版稅收入款，均由該等公司直接支付給采晏工作室，再由采晏工作室開立統一發票給該等公司作為進項憑證，並申報為92年度營業收入，有采晏工作室與該等公司簽定合約書及采晏工作室開立之統一發票影本可稽，是原告之代言酬勞及版稅收入款，均屬該工作室之營業收入殆無疑義。采晏工作室與原告具有僱傭關係，該工作室92年度亦申報給付原告薪資所得120,000元，是系爭查獲款項核屬原告提供勞務予采晏工作室所收取之薪資報酬，經扣除已開立扣憑單120,000 元，餘9,644,538 元漏未申報，按所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2款規定，財政部賦稅署即按查得資料依法辦理。 ⑶原告不服提出復查，仍執前詞主張系爭款項為借款，並已償還，被告為求慎重，於97年4月7日再函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000），惟查該帳戶之金額與系爭款項無法勾稽，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，自不能認其主張為真實，其產生之不利益應由原告承擔，是原核定並無不合。 7.原告主張本件獨資商號采晏工作室是表演人執行業務者的組織型態，依法應適用執行業務所得查核辦法第18條規定，並無營業稅及營利事業所得稅的課稅問題，自無所得稅法第32條營利事業關於薪資費用列報及查核的適用，系爭款項既非薪資所得，原告即無申報為綜合所得的義務可言： ⑴首先比較本件以執行業務者與個人工作室方式經營之應稅所得額差異：（本件92年度營業收入：11,052,486元，利息收入575元）。執行業務者：11,052,486×(1-45 %)＝6,078,867元的所得應歸入綜合所得課稅。（表演人之執行業務成本費用率為45﹪）工作室經營：除營業收入開立統一發票應繳5﹪營業稅外，因同意依所得稅法第83條核定，適用擴大書審規定，核定營利所得（11,052,486×8%）＋利息收入575 ＝884,773 元，因屬獨資企業，此營利所得應併入綜合所得課稅，已繳納的營利事業所得稅可從綜合所得稅應納稅額中扣抵。 ⑵由上計算可知，原告選擇以工作室之型態經營，且利用稽徵機關對於大量案件適用書審規定以規避稅賦，顯然有租稅利益。又依財政部92年6月2日臺財稅字第0920454121號令：「……經縣市政府登記立案之業餘演藝團體或職業演藝團體，核屬所得稅法第11條第2項所稱之營利事業，應依法課徵營利事業所得稅；所繳納之營利事業所得稅，得依所得稅法第3條之1規定辦理。」，故法律不禁止表演人設立營利事業，按營利事業之方式計算其所得，本件原告既選擇設立個人工作室，自應依營利事業所得之規定計算所得。 ⑶本件就既定的事實，被告按原告擇定之營利組織方式，依所得稅法及營利事業所得稅查核準則規定查核，又原告自行申報取自采晏工作室薪資所得120,000元及營利所得663,184元，惟經被告以查得資金資料核定其漏報取自采晏工作室薪資所得，造成與原告規劃之繳稅金額差異甚大（變成按執行業務者計算所得額較有利），即主張應改按執行業務者方式計算所得額，若依原告之請求，豈不更證明原告設立采晏工作室之意圖係為規避稅賦，既采晏工作室之存在已成既定之事實，即不可任由原告為自行操縱繳稅金額而改變。 8.原告主張蕭薔工作室92年間交給原告的系爭金額（9,644,538元），並不是該工作室付給原告的薪資，而是該工作室92年營業成本及費用都要由原告以系爭款項支付，又系爭金額9,644,538元既與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目？被告憑何證據謂9,644,538元即是蕭薔工作室付給原告應扣繳的薪資所得部分： ⑴原告類此主張係將獨資商號與負責人之資金混淆，惟租稅法上必須分開視之。 ⑵依所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段規定：「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」，是原告係為蕭薔工作室提供勞務，於92年間由蕭薔工作室銀行帳戶轉至原告私人帳戶之款項，為原告可支配之範圍，原告亦動支部分款項支付購屋款，依上述所得稅法規定薪資之定義，被告將系爭款項核定為原告取自蕭薔工作室之薪資所得並無不合。是原告應依所得稅法第88條規定扣繳稅款，並依同法第92條規定申報，原告違反扣繳義務，被告依法補徵並處罰鍰亦無違誤。 ⑶又原告主張該工作室92年營業成本及費用都由原告以系爭款項（9,644,538元）支付，系爭金額與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目，惟原告僅空言主張，並未提出相關合法憑證以實其說（依所得稅法第83條之1及司法院釋字第309號解釋規定，稽徵機關經調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責），且工作室帳簿亦無相關記載，被告於97年4月7日以財北國稅法二字第0970204344號函，請原告提示相關證據，原告亦未提示，是其主張不可採。 9.至所訴從采晏工作室銀行帳戶轉至原告華南銀行帳戶之款項9,644,538元，經被告核定為原告取自采晏工作室之薪資所得，原告主張系爭金額除1,500,000元係用來支付購屋款外，其餘係用於代付采晏工作室發生的成本及費用，並非全是給付原告的所得，經查被告核定原告取自采晏工作室薪資所得9,644,538元，係依據92年度該工作室銀行帳戶轉至原告個人可支配帳戶之事實核定，又本件采晏工作室分別與海悅公司、寶僑公司及方智出版社簽訂代言及出版刊物等合約書，該工作室派原告參與代言演出（執行合約的內容），原告即在該特定事項同意受采晏工作室僱傭，為其服務，故原告與采晏工作室間具有僱傭關係。另原告主張系爭所得部分係用於代付采晏工作室92年發生的成本及費用，並非全是原告的所得，並提出具體事證，被告就原告提出之事證審查結果如下： ⑴原告訴稱92年度置裝費、化粧品及美容保養計618,035 元，係自上開華銀帳戶扣款支付中國信託銀行簽帳卡，經查原告雖提示92年3月至12月份中國信託商業銀行信用卡帳單及消費明細計7紙，及少部分金額較大有采晏工作室統一編號的原始憑證（統一發票），惟該發票未載明消費內容，無法證明該費用與業務相關，故無法區分係屬私人消費或業務所需，依所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第67條規定，應不予認列。 ⑵原告訴稱助理及司機各1人薪資合計840,000元，另有加班費及伙食費等。經查采晏工作室員工只有原告1人，且該工作室亦未列報給付助理及司機之薪資、亦未辦理扣繳及申報扣繳憑單，又經檢視合作契約，約定原告於工作期間之接送事宜均由廣告公司負擔，故該助理及司機應屬原告私人之雇用，不得列為該工作室之費用。 ⑶原告訴稱稅金及場地租金約730,000元，其中以上開華銀帳號支付670,890元。經查原告提出之3張匯款申請書，金額分別為226,930元、308,884元及135,076元，合計670,890元，由上開華銀帳戶匯至受款人皓德企管顧問有限公司，惟支付內容不詳，亦無提供皓德企管顧問有限公司所有請款項目之原始憑證，故無法證明與業務相關。 ⑷原告訴稱2部汽車折舊及牌照稅、保險費、停車費及油費等金額1,500,000元，其中以上開華銀帳號支付2部汽車牌照稅145,220元（117,000元+28,220元），燃料費 30,750元，經查采晏工作室92年資產負債表未列報固定資產，亦無財產目錄，是原告主張2部汽車牌照稅係屬私人費用，不予認列。 ⑸原告訴稱業務費用（演藝佣金）2筆合計1,804,582元，其中959,006元係以上開華銀帳號付款乙節。經查采晏工作室92年度與寶僑公司、海悅公司及方智出版社等3 家公司簽訂廣告、代言及出版事宜，原告僅提示佣金統一發票，無法證明上開演藝佣金究與系爭3個合作案之關連性為何，且未提示契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件等，以資證明佣金支出與系爭營業收入之關連，與查核準則第92條規定不合。 ⑹原告訴稱購買珠寶首飾等3筆合計9,080,000元（92/01/16 2,400,000元、92/06/27 1,180,000元及92/07/285,500,000元），此為原告演出時所必需的行頭，以上開華銀帳號付款乙節，惟未提示購買憑證，且未能證明與采晏工作室營業收入之關連，故不得認列。 ⑺原告訴稱水電瓦斯費、手機電話費等計147,078元（92 年水費5,377元、電費45,566元、瓦斯費2,575元及手機電話費93,560元），以上開華銀帳號付款。經查原告未提示原始憑證，無法證明系爭費用與業務有關，故否准認列。 ⑻原告訴稱房屋稅及地價稅計55,740元，以上開華銀帳號付款乙節，經查采晏工作室92年資產負債表未列報土地及建築物，自無有該工作室應負擔的房屋稅及地價稅，原告主張核不足採。 10.原告主張類似案件實務判決案例，如本院97年訴字第1915、1916及1917號、97年訴字第1658號等和解案件之和解內容可知，類似藝人成立工作室所獲取的勞務報酬，縱然列為其所成立的工作室的營業收入，然究其實質係屬執行業務收入應課徵綜合所得稅，案經和解結果，係採認「執行業務所得」類別，而非認定「薪資所得」乙節，然原告所列上述和解案件係屬個案，尚無拘束被告機關效力，況被告機關類此案件均未有和解案例，是本件之租稅法律關係於原告成立工作室時即確定，自不能將取原自工作室的薪資所得改列為執行業務所得。 11.獨資商號是否等於原告本人： ⑴依所得稅法第11條第2項：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式……等營利事業。」及同法第7條：「本法稱人，係指自然人及法人。本法稱個人，係指自然人。」 ⑵從所得稅法制之角度言之，獨資、合夥商號必須與其出資者分開看待，視為獨立之稅捐主體，因此獨資、合夥商號與其出資者間之財貨或勞務交流，在稅法上也要視為二個不同主體間之交換，而產生對應之稅捐法律效果。因為行政法上所稱之「權利能力」（落實在稅法上，即是「稅捐主體」資格之取得），基本上與民商法上所稱之「權利能力」，雖然使用同樣的法律文字來描述，但隱藏在文字之法律意函全然不同。二者在塑造法律概念過程中，所取向之規範目標完全不同。在民商法之領域，「權利能力」法律概念之塑造，是在決定私人生活中（主要為私經濟活動），得受領法律所定權利或義務之適格主體，以「保護人格發展」與「維持交易安全」為其目標。而行政法上「權利能力」之賦與，則是從行政管制上之有效及便利為著眼點，而決定那些社會團體組織須協助行政機關進行公法上之管制與服務。這與民商法上之「人格維護」與「交易安全保障」，是全然不同之概念。因此不能從法律概念之形式邏輯推論來導出以上結果。（參照96判1703號）。 ⑶綜上，獨資商號為營利組織，依規定所有交易事項應序時入帳，並按稅法規定申報營業稅及營利事業所得稅，為正確計算損益，租稅法均有明確規範，故資本主之財務自應與商號明確區分。 ⑷原告主張采晏工作室92年間交給原告的系爭金額（9, 644,538元），並非全部均為該工作室給付原告的薪資，而是該工作室92年營業成本及費用都要由原告以系爭款項支付，又系爭金額9,644,538元既與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目？被告憑何證據謂9,644,538元即是采晏工作室付給原告應扣繳的薪資所得乙節，惟原告類此主張係將獨資商號與負責人之資金混淆，惟租稅法上必須分開視之，依一般通說，並非只有具僱傭關係才能領薪資，例如公司之總經理與公司間即不具有僱傭關係（公司與總經理間係屬委任關係），但總經理取自公司的所得仍屬薪資所得；另依所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段規定：「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」。本件采晏工作室分別與海悅公司、寶僑公司及方智出版社簽訂代言及出版刊物等合約，又采晏工作室只有一個員工（即原告），該工作室派原告參與代言演出（執行合約的內容），原告即在該特定事項同意受采晏工作室僱傭，為其服務，故原告與采晏工作室間具有僱傭關係，且原告亦於自行申報采晏工作室損益表列報12 0,000 元薪資所得，是原告係為采晏工作室提供勞務，於92年間由采晏工作室銀行帳戶轉至原告私人帳戶之款項，為原告可支配之範圍，原告亦動支部分款項支付購屋款，依上述所得稅法規定薪資之定義，被告將系爭款項核定為原告取自采晏工作室之薪資所得並無不合。又原告主張該工作室92年營業成本及費用都由原告以系爭款項（9,644,538 元）支付，系爭金額與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目乙節，惟依所得稅法第83條之1 及司法院釋字第309 號解釋規定，稽徵機關經調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責，本件爭點為成本及費用之認列疑義，應由原告負舉證責任。 ⑸原告引用86年2月12日財政部臺財稅第000000000號令比照援引，主張執行業務者組設獨立法人人格的公司辦理執行業務案件報繳營業稅及營利事業所得稅，尚且為法所不許，遑論執行業務者成立獨資組織的商號營利事業？故原告成立采晏工作室辦理商業登記報繳營業稅及營利事業所得稅，為法所不許，應併歸原告之執行業務收入核課綜合所得稅等情。經查財政部86 年2 月12日臺財稅第000000000 號令係針對法律上賦予特殊性質之行業規定不得組設公司，惟對表演人並無法律明文規定不可組設公司或行號，故原告只要以營利為目的，在不違反公序良俗即可組設營利事業，且原告亦依法定之程序申請行號設立登記，並經核准在案，是采晏工作室就租稅法律而言為課稅主體，依法仍應以行號組織報繳營業稅及營利事業所得稅。（三）罰鍰部份： 1.按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。 2.原告92年度漏報執行業務及薪資所得合計11,905,302元，被告按所漏稅額4,083,718元處0.5倍罰鍰2,041,800元（計至百元止）。 3.查原告92年度有系爭執行業務及薪資所得已如前述，又綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，原告對申報內容應盡審查核對之責，其未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得核有過失，自應處罰，依前揭規定，原處罰鍰並無違誤。（五）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、審查結果增減金額變更比較表、徵銷明細檔查詢、92年度申報核定綜合所得稅核定通知書、92年度綜合所得稅結算申報書、復查申請書、被告所屬信義稽徵所97年1 月23日財北國稅信義綜所二字第0970000630號函、原告97年2 月18日復查補充說明書、蕭薔工作室97年2 月19日復查申請書、原告97年2 月25日復查補充說明書、被告97年4 月7 日財北國稅法二字第0970204344號函、稽核案件補稅及罰鍰處分流程管制單、違章案件裁罰審議報告書、罰鍰處分書、92年度綜合所得稅結算申報違章案件漏稅額計算表（兼代移案單）、被告所屬信義稽徵所96年10月1 日財北國稅信義綜所二字第0960203801號函、個人戶籍資料查詢清單、96年10月15日陳述意見書、被告綜合所得稅所得資料傳票、綜所稅資料通報單、財政部96年8 月14日臺財稅字第09604467730 號函、蕭薔案相關資料影本、蕭薔工作室與寶僑公司合約、統一發票（蕭薔工作室開立給寶僑公司）、蕭薔工作室與海悅公司合約書、統一發票（蕭薔工作室開立給海悅公司）、蕭薔工作室與方智出版社合約書（蕭薔的愛美主義）、統一發票（蕭薔工作室開立給方智公司）、轉帳明細表、華南商業銀行存款及取款憑條、財政部賦稅署96年5 月9 日臺稅稽發字第00000000000 號函、財政部賦稅署96年5 月9 日臺稅稽發字第00000000002 號函、執行業務所得資料（免扣繳）查詢清單、蕭薔工作室96年5 月16日說明書、電視劇「心戀」合約書、92年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書（采晏工作室）、資產負債表（蕭薔工作室）、查詢獨資合夥分配通報檔、92年度綜合所得稅申報案件歸戶所得清單、92年度執行業務收入設帳電腦核定清單、原告97年5 月2 日說明書及原告97年5 月5 日補充說明書及資金往來明細表、蕭秀霞與方智出版社之合約書（一天只睡一小時的工作哲學）、蕭薔工作室92年度營利事業結算申報書、蕭薔工作室92年營業收入明細表、行政訴訟補充書狀（97年訴第02641 號所得稅扣繳事件）、蕭薔工作室92年度營業成本明細表及製造費用科目明細表、中國信託商業銀行信用金融客服部「客戶消費明細表」、原告個人銀行帳戶（華銀000000000000帳號）支付工作室成本及費用明細表、汽車行車執照影本（牌照號碼DJ-0133 ）、華銀存款往來明細表（第000000000000帳號）、華銀匯款申請書影本、統一發票（金懋傳播事業有限公司開立買受人蕭薔工作室及原始憑證金額較大者計18筆）、采晏工作室92年度營業收入開立發票明細、采晏工作室92年度進銷項憑證明細資料表、營業人暨扣繳單位統一編號查詢（香格里拉音樂有限公司）資料、蕭薔工作室92年度損益表（帳列）、油費憑證影本、公司登記資料查詢（金懋傳播事業有限公司解散已清算完結）、被告所屬中北稽徵所93年5 月18日收件之蕭薔工作室92年營利事業所得稅結算申報損益、稅額計算表影本及資產負債表影本等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告將原告演出大陸電視劇「心戀」之報酬，核定為其執行業務所得2,260,764 元，有無違誤？被告核定原告取自采晏工作室薪資所得9,644,538 元，有無違誤？原處分核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤？茲分述如下：甲、執行業務所得部分：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。……」為行為時所得稅法第14條第1 項第2 類所明定。次按「臺灣地區人民、法人、團體或其他機構有大陸地區來源所得者，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅。但其在大陸地區已繳納之稅額，得自應納稅額中扣抵。」為臺灣地區與大陸地區人民關係條例第24條第1 項所明定。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，92年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：……十四、表演人：45％。」為92年度執行業務者費用標準所規定。（二）經查：本件原告92年度綜合所得稅結算申報，未列報取自大陸地區執行業務收入4,110,480 元，經財政部賦稅署查獲並通報，嗣被告審理後核定該執行業務所得為2,260,764 元〔4,110,480 ×(1-45 ％) 〕，歸課其綜合所得稅。嗣經被告以原處分審認原告92年度取自王玉英所支付款項4,110,480 元，係王玉英代收代付原告演出大陸電視劇「心戀」所取得之報酬，為原告所不爭執，且有演出合約書及王玉英96年2 月14日出具之說明書附於原處分卷可參，揆諸前揭法條規定，原告92年度參加演出大陸電視劇「心戀」所獲之酬勞，自屬臺灣地區與大陸地區人民關係條例規定之課稅範圍，被告依查得資料核定原告執行業務所得2, 260,764元，並無違誤。（三）原告雖主張：原告有關演出大陸電視劇「心戀」之所得2,260,764 元，非屬中華民國來源所得，不應課稅云云。惟查：依首揭台灣地區與大陸地區人民關係條例第24條第1 項規定，臺灣地區人民有大陸地區來源所得者，應併同臺灣地區來源所得課徵所得稅。準此，本件原告參加演出大陸電視劇「心戀」所獲系爭酬勞，自屬臺灣地區與大陸地區人民關係條例規定之課稅範圍，仍應併同臺灣地區來源所得申報綜合所得稅。是被告依查得資料核定原告執行業務所得2,260,764 元，並無不合。足見原告此部分之主張，核無足採。（四）原告又主張：其以蕭薔工作室名義簽約演出大陸電視劇（心戀），該筆收入被告認定為原告個人之執行業務收入，並非工作室收入，而與海悅公司、寶僑公司及方智出版社簽約之代言及出版物等收入，被告卻核定為工作室收入，此相同事實所獲取的收入而有不同的收入定性認定，顯有矛盾云云。惟按，以原告個人名義簽約之演出或代言收入，核屬原告個人之執行業務所得；若以工作室名義簽約，由原告負責演出或代言產生之收入，屬工作室的營業收入，應開立統一發票。經查：原告演出大陸電視劇（心戀）係以個人名義與世紀英雄電影投資有限公司心戀攝制組簽約，此有合約書附本院卷可參（見本院卷第294 頁至第297 頁），並非原告所稱以采晏工作室（原名蕭薔工作室）名義簽約，且采晏工作室未開立統一發票，亦未自行列入該工作室之營業收入申報，依系爭所得性質，被告核定為原告之執行業務所得並無不合【即併入原告92年度綜合所得課稅，計算式：（4,110,480 ×（1-45% ）=2,260,764 元，詳核定通知書所得序號10）】。次查：原告代言海悅公司、寶僑公司產品及提供著作物原稿給方智出版社出版等收入，經檢視其合約書，皆以采晏工作室名義與上述公司簽約，且該工作室皆有開立統一發票給上述公司作為進項憑證，並自行申報為營業收入，此有統一發票影本及該工作室申報之銷項憑證明細表附於本院卷可參（見本院卷第298 頁至第318 頁），故該收入屬工作室營業收入，非屬原告個人之執行業務所得。被告係依所得稅法、加值型及非加值型營業稅法規定，及原告自行選擇之經營型態，依不同收入性質核定系爭所得，並無原告所稱相同事實所獲取的收入而有不同的收入定性認定。足見原此部分之主張，洵非可採。乙、薪資所得部分：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。……」為行為時所得稅法第14條第1 項第3 類所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年度判字第16號著有判例。（二）經查：本件原告92年度綜合所得稅結算申報，漏報取自采晏工作之薪資所得9,644,538 元，經財政部賦稅署查獲並通報，嗣被告審理後歸課其綜合所得稅。嗣被告以原處分審認采晏工作室( 原告係負責人)92 年度申報之資產負債表，其股東往來科目並無記載借予股東款項，又被告於97年4 月7 日函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表( 帳號：000000000000) ，惟查該帳戶之金額與系爭款項無法勾稽，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，依前揭判例，自不能認其主張為真實為由。綜上，被告核認采晏工作室92年度給付原告薪資9,764,538 元，揆諸前揭規定，並無違誤。（三）原告雖主張：被告以采晏工作室92年度申報之報表資料並無股東往來科目，藉以否認借貸之事實，然同一份申報資料，明白記載薪資給付原告120,000 元，被告不予認定，卻對同一份申報資料有兩種完全相反的認定，其查核依據豈不相互相予盾云云。惟查：原告92年度擔任寶僑公司及海悅公司之產品銷售代言人，又提供其本人之著作物原稿（包含圖表、照片等）給方智出版社出版，係以采晏工作室名義與該等公司簽約，且相關之代言酬勞及版稅收入款，均由該等公司直接支付給采晏工作室，再由采晏工作室開立統一發票給該等公司作為進項憑證，並申報為92年度營業收入，此有采晏工作室與該等公司簽定合約書及采晏工作室開立之統一發票影本附於原處分卷可稽。是原告之代言酬勞及版稅收入款，均屬采晏工作室之營業收入，殆無疑義。至原告對該等公司提供之著作物原稿及擔任產品銷售代言人，其勞務提供具有專屬性，故采晏工作室92年度支付予原告款項9,764,538 元，核屬原告提供勞務予采晏工作室所收取之薪資報酬，經扣除已開立扣憑單120,000 元，餘9,644,538 元漏未申報，並無不合。至原告主張：采晏工作室給付蕭君薪資120,000 元，被告不予認定云云，顯屬誤解。足見原告此部分之主張，不足採信。（四）原告又主張：系爭所得係向采晏工作室借款，並於日後皆已陸續償還，有銀行往來明細帳（帳號：000000000000）可為佐證，但被告卻不承認原告匯款償還采晏工作室之事實，僅以「無法勾稽」否定云云。惟查：被告於97年4 月7 日以財北國稅法二字第0970204344號函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000），惟查原告提示之上述帳戶係94年度外幣（澳幣）存款帳戶明細，戶名為空白，尚無法得知該帳戶為何人所有；又原告主張該帳戶之存入金額係其本人還款給工作室之紀錄，惟經核對該帳戶之存入金額，不論以逐筆或總數核對，皆與系爭薪資所得金額不符，此部分即為無法勾稽。且原告僅提示該上述帳戶明細表，對此明細表內容亦無相關書面說明及證據佐證，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，依前揭判例，自不能認其主張為真實。綜上，被告核認采晏工作室92年度給付原告薪資9,764,538 元，以原告僅列報其中薪資所得120,000 元，就其漏報9,644,538 元部分歸課綜合所得稅，揆諸前揭規定，並無不合。足見原告此部分之主張，洵非可採。（五）原告再主張：系爭9,644,538 元，係92年間由采晏工作室之華南銀行忠興分行000000000000帳號轉存至原告所有華南銀行忠興分行000000000000帳號之款項，系爭采晏工作室銀行帳戶轉存至原告銀行帳戶之行為，並非屬薪資所得的給付，原告不應併入綜合所得申報云云。惟查：本件係由財政部賦稅署查獲原告成立采晏工作室( 原名蕭薔工作室) ，經營代言、著作及演藝事業，涉嫌漏報取自該工作室之薪資所得，經財政賦稅署查獲92年度陸續由采晏工作室之銀行帳戶轉帳或提款存入原告在該銀行之帳戶，財政部賦稅署遂依所得稅法第83條之1 及所得稅法第14條第1 項第3類第1款及第2款規定，即稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。（該舉證之責依司法院釋字第309號解釋意旨，與憲法尚無牴觸。）依此，財政部賦稅署於96年5 月9 日分別以台稅稽發字第09604462110 號及第00000000002 號函請原告及采晏工作室提出有利於己之事證及說明，采晏工作室於96年5月16日提出書面說明，表示系爭款項係原告向該工作室之借款，並於日後已陸續償還，惟未提出相關資料佐證，原告本人亦未提出相關說明。又查原告92年度擔任寶僑公司及海悅公司之產品銷售代言人，另提供其本人之著作物原稿（包含圖表、照片等）給方智出版社出版，係以采晏工作室名義與該等公司簽約，且相關之代言酬勞及版稅收入款，均由該等公司直接支付給采晏工作室，再由采晏工作室開立統一發票給該等公司作為進項憑證，並申報為92年度營業收入，此有采晏工作室與該等公司簽定合約書及采晏工作室開立之統一發票影本附原處分卷可稽。是原告之代言酬勞及版稅收入款，均屬該工作室之營業收入殆無疑義。采晏工作室與原告具有僱傭關係，該工作室92年度亦申報給付原告薪資所得120,000元，是系爭查獲款項核屬原告提供勞務予采晏工作室所收取之薪資報酬，經扣除已開立扣憑單120,000 元，餘9,644,538 元漏未申報，按所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款規定，財政部賦稅署即按查得資料依法辦理。而原告不服提出復查，仍執前詞主張系爭款項為借款，並已償還，被告為求慎重，於97年4 月7 日再函請原告就其主張提示相關憑證及資金流程供核，經原告提示華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000），惟查該帳戶之金額與系爭款項無法勾稽，尚難證明原告與采晏工作室有資金借貸關係，自不能認其主張為真實，其產生之不利益應由原告承擔，足見原處分並無違誤。足見原告此部分之主張，委無可取。（六）原告另主張：本件獨資商號采晏工作室是表演人執行業務者的組織型態，依法應適用執行業務所得查核辦法第18條規定，並無營業稅及營利事業所得稅的課稅問題，自無所得稅法第32條營利事業關於薪資費用列報及查核的適用，系爭款項既非薪資所得，原告即無申報為綜合所得的義務可言云云。惟查：首先比較本件以執行業務者與個人工作室方式經營之應稅所得額差異：（本件92年度營業收入：11,052,486元，利息收入575 元）。執行業務者：11,052,486×(1-45%) ＝6,078,867 元的所得應歸入綜合所得課稅。（表演人之執行業務成本費用率為45﹪）工作室經營：除營業收入開立統一發票應繳5﹪營業稅外，因同意依所得稅法第83條核定，適用擴大書審規定，核定營利所得（11,052,486 ×8%）＋利息收入575 ＝884,773 元，因屬獨資企業，此營利所得應併入綜合所得課稅，已繳納的營利事業所得稅可從綜合所得稅應納稅額中扣抵。由上計算可知，原告選擇以工作室之型態經營，且利用稽徵機關對於大量案件適用書審規定以規避稅賦，顯然有租稅利益。又依財政部92年6月2日台財稅字第0920454121號令：「……經縣市政府登記立案之業餘演藝團體或職業演藝團體，核屬所得稅法第11條第2 項所稱之營利事業，應依法課徵營利事業所得稅；所繳納之營利事業所得稅，得依所得稅法第3 條之1 規定辦理。」故法律不禁止表演人設立營利事業，按營利事業之方式計算其所得，本件原告既選擇設立個人工作室，自應依營利事業所得之規定計算所得。而本件就既定的事實，被告按原告擇定之營利組織方式，依所得稅法及營利事業所得稅查核準則規定查核，又原告自行申報取自采晏工作室薪資所得120,000 元及營利所得663,184 元，惟經被告以查得資金資料核定其漏報取自采晏工作室薪資所得，造成與原告規劃之繳稅金額差異甚大（變成按執行業務者計算所得額較有利），即主張應改按執行業務者方式計算所得額，若依原告之請求，豈不更證明原告設立采晏工作室之意圖係為規避稅賦，既采晏工作室之存在已成既定之事實，即不可任由原告為自行操縱繳稅金額而改變。足見原告此部分之主張，洵非可採。（七）原告主張：本件獨資商號蕭薔工作室與原告間係同一權利義務主體，該工作並非獨立之權利義務主體云云。惟按依所得稅法第11條第2 項：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式……等營利事業。」及同法第7 條：「本法稱人，係指自然人及法人。本法稱個人，係指自然人。」即從所得稅法制之角度言之，獨資、合夥商號必須與其出資者分開看待，視為獨立之稅捐主體，因此獨資、合夥商號與其出資者間之財貨或勞務交流，在稅法上也要視為二個不同主體間之交換，而產生對應之稅捐法律效果。因為行政法上所稱之「權利能力」（落實在稅法上，即是「稅捐主體」資格之取得），基本上與民商法上所稱之「權利能力」，雖然使用同樣的法律文字來描述，但隱藏在文字之法律意函全然不同。二者在塑造法律概念過程中，所取向之規範目標完全不同。在民商法之領域，「權利能力」法律概念之塑造，是在決定私人生活中（主要為私經濟活動），得受領法律所定權利或義務之適格主體，以「保護人格發展」與「維持交易安全」為其目標。而行政法上「權利能力」之賦與，則是從行政管制上之有效及便利為著眼點，而決定那些社會團體組織須協助行政機關進行公法上之管制與服務。這與民商法上之「人格維護」與「交易安全保障」，是全然不同之概念。因此不能從法律概念之形式邏輯推論來導出以上結果（參照最高行政法院96年度判1703號判決意旨）。綜上，獨資商號為營利組織，依規定所有交易事項應序時入帳，並按稅法規定申報營業稅及營利事業所得稅，為正確計算損益，租稅法均有明確規範，故資本主之財務自應與商號明確區分。足見原告此部分之主張，不足採信。（八）原告主張：采晏工作室92年間交給原告的系爭金額（9,644,538 元），並非全部均為該工作室給付原告的薪資，而是該工作室92年營業成本及費用都要由原告以系爭款項支付，又系爭金額9,644,538 元既與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目？被告憑何證據謂9,644,538 元即是采晏工作室付給原告應扣繳的薪資所得云云，惟查：原告類此主張係將獨資商號與負責人之資金混淆，惟租稅法上必須分開視之，依一般通說，並非只有具僱傭關係才能領薪資，例如公司之總經理與公司間即不具有僱傭關係（公司與總經理間係屬委任關係），但總經理取自公司的所得仍屬薪資所得；另依所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款前段規定：「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」本件采晏工作室分別與海悅公司、寶僑公司及方智出版社簽訂代言及出版刊物等合約，又采晏工作室只有一個員工（即原告），該工作室派原告參與代言演出（執行合約的內容），原告即在該特定事項同意受采晏工作室僱傭，為其服務，故原告與采晏工作室間具有僱傭關係，且原告亦於自行申報采晏工作室損益表列報120,000 元薪資所得，是原告係為采晏工作室提供勞務，於92年間由采晏工作室銀行帳戶轉至原告私人帳戶之款項，為原告可支配之範圍，原告亦動支部分款項支付購屋款，依上述所得稅法規定薪資之定義，被告將系爭款項核定為原告取自采晏工作室之薪資所得並無不合。足見原告此部分之主張，不足採信。（九）原告又主張：該工作室92年營業成本及費用都由原告以系爭款項（9,644,538 元）支付，系爭金額與工作室的營業成本及費用有直接關連，但未明確知道用在何科目云云。惟依所得稅法第83條之1 及司法院釋字第309 號解釋規定，稽徵機關經調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責，本件爭點為成本及費用之認列疑義，應由原告負舉證責任。足見原告此部分之主張，不足採信。（十）原告再主張：采晏工作室營業收入僅11,052,486元，被告核定該工作室成本費用92% （即10,168,288元），內含薪資9,764,538 元其餘僅403,174 元（原告誤算，應為403,750 元）作為工作室一切的必要營業費用，似不合常理云云云。惟此論點未考慮工作室有虧損之可能，即一般營利事業即使有虧損情況下仍應發放薪資，本件被告核定采晏工作室92﹪成本費用，係採用擴大書審核定，即該工作室未依規定記帳，不管該工作室之實際營運狀況有所得或虧損，均用擴大書審率8 ﹪核定其所得額，並不代表該工作室真的有8 ﹪所得額，其實際狀況亦有可能是虧損，況采晏工作室給付原告薪資9,764,538 元係經查獲之事實，被告依事實核定，故不能依營利事業所得稅之書審核定判斷原告自該工作室取得薪資900 多萬元是否合理（註：薪資加營業費用若大於營業收入即產生虧損）。足見原告此部分之主張，不足採信。（十一）原告引用86年2 月12日財政部台財稅第000000000 號令比照援引，主張：執行業務者組設獨立法人人格的公司辦理執行業務案件報繳營業稅及營利事業所得稅，尚且為法所不許，遑論執行業務者成立獨資組織的商號營利事業？故原告成立采晏工作室辦理商業登記報繳營業稅及營利事業所得稅，為法所不許，應併歸原告之執行業務收入核課綜合所得稅云云。經查：財政部86年2 月12日台財稅第000000000 號令係針對法律上賦予特殊性質之行業規定不得組設公司，惟對表演人並無法律明文規定不可組設公司或行號，故原告只要以營利為目的，在不違反公序良俗即可組設營利事業，且原告亦依法定之程序申請行號設立登記，並經核准在案，是采晏工作室就租稅法律而言為課稅主體，依法仍應以行號組織報繳營業稅及營利事業所得稅。足見原告此部分之主張，不足採信。（十二）原告另主張：執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據，應按財政部所訂執行業務者費用標準計算其執行業務所得，被告指摘原告未能提示證明所得額之帳簿文據，應認定是屬工作室給付給原告之薪資所得，實不足採云云。按原告前述所稱未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據，應按財政部所訂執行業務者費用標準計算其執行業務所得等語，此前提為「執行業務者」才能適用，而采晏工作室係獨資商號，屬營利事業，應適用所得稅法及查核準則，原告所訴顯係誤解。又原告成立工作室之目的係為規避應稅所得，將屬個人之收入轉到工作室，因工作室未依規定記帳，採用書面審理，故有92% 之成本費用可減除，結算後只有8 ﹪為應稅所得，原告若不成立工作室，所有的收入均屬執行業務所得，僅可扣除45﹪之成本費用，結算後有55﹪為應稅所得，故在未查獲原告漏報薪資費用之前，原告成立工作室經營可降低稅負，較為有利，此為原告之租稅選擇，不能因為被查獲後對已不利，即要求改為個人執行業務所得，況其他年度仍維持以工作室型態核課，原告未有異議，僅要求92年度改採執行業務所得，此亦違反一致性。足見原告此部分之主張，不足採信。（十三）原告再主張：從采晏工作室銀行帳戶轉至原告華南銀行帳戶之款項9,644,538 元，經被告核定為原告取自采晏工作室之薪資所得，原告主張系爭金額除1,500,000 元係用來支付購屋款外，其餘係用於代付采晏工作室發生的成本及費用，並非全是給付原告的所得，舉證具體金額如下：1.每年置裝費及化粧品保養費約1,100,000 元，92年度上開華銀帳戶扣款支付中國信託銀行簽帳卡計618,035 元（置裝費515,032 元＋化粧品2,733 元＋美容100,000 元）。2.助理及司機各1 人薪資合計840,000 元，另有加班費及伙食費。3.稅金及場地租金約730,000 元，其中以上開華銀帳號支付670,890 元。4.2 部汽車折舊及牌照稅、保險費、停車費及油費等金額1,500,000 元，其中以上開華銀帳號支付2 部汽車牌照稅145,220 元（117,000 元+28,220 元），燃料費30,750元。5.業務費用（演藝佣金）2 筆合計1,804,582 元，其中959,006 元係以上開華銀帳號付款。6.珠寶首飾等3 筆合計9,080,000 元，此為原告演出時所必需的行頭，以上開華銀帳號付款。7.水電瓦斯費、手機電話費等計14 7,078元（92年水費5,377 元、電費45,566元、瓦斯費2,575 元及手機電話費93,560元），以上開華銀帳號付款。8.房屋稅及地價稅計55,740元，以上開華銀帳號付款云云。經查：被告核定原告取自采晏工作室薪資所得9,644,538 元，係依據92年度該工作室銀行帳戶轉至原告個人可支配帳戶之事實核定，又本件采晏工作室分別與海悅公司、寶僑公司及方智出版社簽訂代言及出版刊物等合約書，該工作室派原告參與代言演出（執行合約的內容），原告即在該特定事項同意受采晏工作室僱傭，為其服務，故原告與采晏工作室間具有僱傭關係。次查：原告主張系爭所得部分係用於代付采晏工作室92年發生的成本及費用，並非全是原告的所得，並提出具體事證，被告就原告提出之事證審查結果如下： 1.原告主張：92年度置裝費、化粧品及美容保養計618,035 元，係自上開華銀帳戶扣款支付中國信託銀行簽帳卡云云。經查：原告雖提示92年3 月至12月份中國信託商業銀行信用卡帳單及消費明細計7 紙，及少部分金額較大有采晏工作室統一編號的原始憑證（統一發票），惟該發票未載明消費內容，無法證明該費用與業務相關，故無法區分係屬私人消費或業務所需，依所得稅法第38條及查核準則第67條規定，應不予認列。 2.原告主張：助理及司機各1 人薪資合計840,000 元，另有加班費及伙食費云云。經查：采晏工作室員工只有原告1 人，且該工作室亦未列報給付助理及司機之薪資、亦未辦理扣繳及申報扣繳憑單，又經檢視合作契約，約定原告於工作期間之接送事宜均由廣告公司負擔（詳合約書），故該助理及司機應屬原告私人之雇用，不得列為該工作室之費用。 3.原告主張：稅金及場地租金約730,000元，其中以上開華銀帳號支付670,890 元云云。經查：原告提出之3 張匯款申請書，金額分別為226,930 元、308,884 元及135,076 元，合計670,890 元，由上開華銀帳戶匯至受款人皓德企管顧問有限公司，惟支付內容不詳，亦無提供皓德企管顧問有限公司所有請款項目之原始憑證，故無法證明與業務相關。 4.原告主張：2部汽車折舊及牌照稅、保險費、停車費及油費等金額1,500,000 元，其中以上開華銀帳號支付2 部汽車牌照稅145,220元（117,000元+28,220元），燃料費30,750元云云。經查：采晏工作室92年資產負債表未列報固定資產，亦無財產目錄，是原告主張2部汽車牌照稅係屬私人費用，不予認列。 5.原告主張：業務費用（演藝佣金）2 筆合計1,804,582 元，其中959,006 元係以上開華銀帳號付款云云。經查：采晏工作室92年度與寶僑公司、海悅公司及方智出版社等3 家公司簽訂廣告、代言及出版事宜，原告僅提示佣金統一發票，無法證明上開演藝佣金究與系爭3 個合作案之關連性為何，且未提示契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件等，以資證明佣金支出與系爭營業收入之關連，與查準準則第92條規定不合。 6.原告主張：購買珠寶首飾等3 筆合計9,080,000 元（92年1 月1 日162,400,000 元、92年6 月27日1,180,000 元及92年7 月28日5,500,000 元），此為原告演出時所必需的行頭，以上開華銀帳號付款云云。惟查：原告未提示購買憑證，且未能證明與采晏工作室營業收入之關連，故不得認列。 7.原告主張：水電瓦斯費、手機電話費等計147,078 元（92年水費5,377 元、電費45,566元、瓦斯費2,575 元及手機電話費93,560元），以上開華銀帳號付款云云。惟查：原告未提示原始憑證，無法證明系爭費用與業務有關，故否准認列。 8.原告主張：房屋稅及地價稅計55,740元，以上開華銀帳號付款云云。經查：采晏工作室92年資產負債表未列報土地及建築物，自無有該工作室應負擔的房屋稅及地價稅，原告主張核不足採。綜上，足見原告此部分之主張，不足採信。（十四）原告末主張：類似案件實務判決案例，如本院97年訴字第1915、1916及1917號、97年訴字第1658號等和解案件之和解內容可知，類似藝人成立工作室所獲取的勞務報酬，縱然列為其所成立的工作室的營業收入，然究其實質係屬執行業務收入應課徵綜合所得稅，案經和解結果，係採認「執行業務所得」類別，而非認定「薪資所得」云云。然查：原告所列上述和解案件係屬個案，尚無拘束被告效力，況被告類此案件均未有和解案例，是本件之租稅法律關係於原告成立工作室時即確定，自不能將取原自工作室的薪資所得改列為執行業務所得。足見原告此部分之主張，亦不足採。丙、罰鍰部分：（一）按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第71條第1 項前段及第110 條第1 項所明定。（二）經查：原告92年度漏報執行業務及薪資所得合計11,905, 302 元，被告按所漏稅額4,083,718 元處0.5 倍罰鍰2,041,800 元（計至百元止），揆諸前揭規定，並無違誤。（三）原告雖主張：系爭金額9,644,538 元性質，其非屬獨資商號蕭薔工作室支付原告薪資所得甚明，既非薪資所得，原告即無申報為該年度綜合所得總額的義務。被告追補稅款的基礎事實動搖情況下，參照最高行政法院36年判字第16號判例意旨，被告按所得稅法第110 條第1 項處罰，自屬違誤云云。惟查：原告92年度有系爭執行業務及薪資所得，業如前述，又綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，原告對申報內容應盡審查核對之責，其未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得核有過失，自應處罰，是被告以原告92年度漏報執行業務及薪資所得合計11,905,302元，依前揭規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額4,083,718 元處0.5 倍之罰鍰2,041,800 元（計至百元止），並無不合。足見原告此部分之主張，不足採信。（四）原告又主張：采晏工作室92年營業收入11,052,486元按6 ﹪報繳營利事業所得稅，已將稅後盈餘507,388 元列為92年綜所稅申報（被告改按8 ﹪核定），並非未申報，且該工作室92年成本及費用確有支付的事實，並無短漏報營業收入或虛列成本損費情形，此處納稅主體及課稅客體之變換，由「營利所得」變換「執行業務所得」，但已列92年綜合所得申報課稅的事實並不改變，故無漏報所得稅，自無所得稅法第110 條第1 項漏稅罰問題云云。惟查：本件裁罰基礎之違章事實為原告漏報薪資所得9,644,538 元及演出大陸電視劇「心戀」之執行業務所得2,260,764 元，合計11,905,302元（詳處分書），並未對采晏工作室漏報營業收入或虛列成本費用裁罰，亦未有「營利所得」變換「執行業務所得」之問題。足見原告此部分之主張顯為誤解，洵非可採。六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。中華民國 98 年 10 月 1 日臺北高等行政法院第一庭審判長法官王立杰法官劉錫賢法官許麗華上為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中華民國 98 年 10 月 1 日書記官蘇婉婷

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2472號

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臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2472號