臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2633號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 03 月 12 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2633號
原　　　告　甲○○
訴訟代理人　蕭仲達　會計師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年8 月22日台財訴字第09700243010 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國93年度綜合所得稅結算申報，以移轉股權之迂迴方式，將本人與配偶洪謝翠黛，將原應取自利勤實業股份有限公司（下稱利勤公司）之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅股利，短漏報計新臺幣（下同）6,804,518 元，有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事。經財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）查獲，通報被告審理結果，併同當年度漏報取自其他扣繳單位之營利及利息所得計178,290 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額11,714,450元，並將系爭營利所得之可扣抵稅額977,736 元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元，另依所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額1,799,331 元分別處0.5 倍及0.2 倍之罰鍰計885,800 元（計至百元止）。原告不服，就核定取自利勤公司營利所得及罰鍰等項目，申請復查，經被告以97年3 月18日財北國稅法二字第0970204397號復查決定書（下稱原處分）准追減營利所得874,852 元、可扣抵稅額125,708 元及罰鍰112,100 元。原告仍不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：
一、本案關係人如下：洪文耀為原告之長子，利勤公司負責人，達昇公司負責人；游如櫻：洪文耀之配偶；游英哲：洪文耀之岳父；黃敏慧：洪文耀之岳母；洪謝翠黛：原告之配偶；洪偉碩：洪文耀之胞弟。
二、原告以下第2 問至第9 問共8 問，係原處分認原告為規避稅負所認定之主要依據，原告依問作答，以證被告重形式輕事實而不明真實；第10至第19問共10問，係被告就本案相關事實，有應調查而未調查，如經調查將有利於原告者。
㈠問：所得稅法第66條之8 其主要防杜事項為何？可否舉例說明？
⒈答：設某甲係A 公司大股東，A 公司帳上累積盈餘甚多，某甲為避免將來股利發放可能要繳鉅額所得稅，乃另外找人頭成立1 家投資公司，投資公司成立後，某甲即將A 公司股份出售予該投資公司，該投資公司於取得A 公司之股利後，隨即以較低之價格將全部股份售予某甲另外所控制之法人或個人。此種個人利用出售股份予投資公司以規避個人綜合所得稅，而投資公司再透過出售股份予他人製造虧損，股利收入與出售股份損失，兩相抵充，投資公司本身亦無稅負可言，此種顯係通謀虛偽安排之逃漏行為，乃為所得稅法第66條之8 所不許。
⒉以上可圖示如下：甲：A 公司大股東，轉讓股份→B 投資公司（1 、由甲找經濟實力不相當且無正當經濟活動意圖之人頭成立。2 、再將A 公司股份以較低價格出售予C 投資公司產生虧損，並立即解散。），轉讓股份→C 投資公司：由甲另外出資成立。
㈡問：台端何以出售股份予達昇投資股份有限公司（下稱達昇公司），達昇公司資本額僅500 萬，如何解釋？（原處分書第4 頁第12行）答：達昇公司非由原告所操縱成立，其資本額多寡，原告無權過問，只要確信債權能夠取回，何庸掛意。萬一債權無法收回，尚可依公司法第156 條第5 項規定「股東之出資除現金外，得以對公司所有之貨幣債權……抵充之……」，原告改以債作股或以其他方式諸如解除契約均無不可。因此，被告對本案達昇公司之資本額過少，否定原告出售股份之真實性，顯失偏頗。本問請同第3 問及第11問合併觀之。
㈢問：台端售予利勤公司之股份金額，何以尚未收回？（原處分書第4 頁倒數第13行：均未支付任何股款）答：達昇公司負責人洪文耀為原告之長子，何需擔心有呆帳之虞。利勤公司準備上櫃，洪文耀極需資金投資擴充，何忍要求非得1 次支付全部股款，此為人倫之常。若一定要取回現金才能證明非為規避稅負，以目前洪文耀之經濟能力要辦理增資償還所欠股款並無困難，何況原告及配偶已有取回部份出售之股款。
㈣問：何以達昇公司於91年9 月30日成立後，又將股份轉讓予億和投資股份有限公司（下稱億和公司）及資勝投資股份有限公司（下稱資勝公司）兩家公司？（原處分書第4 頁倒數第4 行起）答：據悉達昇公司、億和公司及資勝公司本擬同時成立，並由3 家公司平均承受洪文耀之股份，蓋如由3 家公司平均持有，乃為避免投資公司之股份因達到10% 以上，致買賣股票均需向證券主管機關報備始能交易之不便，與及防止利勤公司上櫃後交易市場可能之不合理變動。再者，因達昇公司請人擇名、尋找營業地點、預查公司名稱均有延誤，故而達昇公司先予成立，億和公司與資勝公司設立不及，遲至隔年設立後，再由達昇公司將股份移轉於原擬同時設立之億和公司及資勝公司達到當初3 家平均持有股份之目的，也因此讓達昇公司多繳了原本可避免之證券交易稅。蓋如果當初同時成立3 家公司，何需由達昇公司再轉讓股份予億和及資勝2 家公司，增加無謂之證券交易稅。由達昇公司之設立，再轉讓與億和公司及資勝公司之流程觀之，足證本案非為規避稅負而設甚明。
㈤問：台端何以於利勤公司發放股利前，轉讓股份？似有規避股利課稅之虞？（原處分書第4 頁第5 行起）答：原告投資利勤公司已有一段期間，適長子洪文耀告知利勤公司有意上櫃（利勤公司已上櫃，股票代號：4426），為使多年之投資成果能早日實現，及配合長子控股之意圖，乃聽從長子建議，將部份持股出售予其成立之達昇公司，此為原告出售利勤公司股票予達昇公司之初衷，雖屬關係人交易，但並非無正當理由，亦符合常人之生活經驗。原告果真要規避股利所得課稅，何不待利勤公司之盈餘累積大量後再找人頭作1 次移轉更能節省稅負，何須為91年度（92、93年度不能併入考量，蓋未來乃不可預料也。）區區應納稅額1,108,061 元，而與洪文耀做虛偽之買賣，致遭補稅罰鍰之損失。再者，股利將來由達昇公司發放於大股東，股東仍無法藉此而免除稅負，政府之稅收豈會減少。本問請同第8 問及第18問合併觀之。
㈥問：達昇公司與億和公司及資勝公司並無其他營業行為，是否為規避稅負之過站而已？（原處分書第6 頁第1 行起）答：
⒈投資需謹慎選擇投資標的為之，豈能不計利害而為，若要有其他營業行為始非「過站」。達昇公司成立至今已屆滿7 年，除目前帳上持有利勤公司股份外，另95年間投資購買不動產每坪成本約17.83 萬元，與該投資標的物附近之每坪售價約38萬～52萬相較，已有相當之利潤，該筆不動產投資之資金，除了洪文耀代為墊付外（帳列股東往來），其餘係向銀行告貸（帳列銀行借款），可知：
⑴達昇公司成立已許久，並未出售利勤公司股票以製造大量虧損，不會造成未來股利發放之減少。
⑵達昇公司所投資之不動產，依目前之售價，未來獲利當可超過1 倍以上，只會使洪文耀未來股利所得比未出售利勤公司股票於達昇公司前增加。被告只要查核達昇公司95年度之資產負債表，不難明白達昇公司已有其他營業行為，怎能說是過站而已？
⑶達昇公司設立至今仍為資本額500 萬元，卻能夠再投資不動產，經營企業之資金非全為自有不可。
⑷由上可知，倘使達昇公司與原告及其他關係人之股份交易有虛偽之安排，用以規避稅負，達昇公司何須再投資不動產，對洪文耀而言，並無租稅利益，不僅不在規避稅負，甚且連節稅之誘因皆無。足證原告與達昇公司之股權買賣並非所得稅法第66條之8 所欲規範之事項。
⑸假使原告與達昇公司之股份交易為虛偽，則：
①未來達昇公司出售不動產之獲利（僅能就房屋部份之所得課稅，蓋土地交易所得個人為免稅）被告將須調整為洪文耀之個人所得，不得課徵達昇公司之營利事業所得稅，對政府稅收將會減少。
②未來達昇公司有證券交易所得，達昇公司發放股利時，被告尚須減除證券交易所得部份，再依當初達昇公司與關係人買賣之股數計算屬何人所有，再調整退稅始公平。
⒉按過站，應係指股份移轉後投資公司隨即消滅，惟查達昇公司尚且存在，且有投資不動產潛在獲利甚鉅，億和公司亦曾增資600 萬元，如果是過站，何需如此。
㈦問：何以億和公司和資勝公司並無對其股東洪文耀之債權，卻於92年12月31日逕以貸記股東往來沖轉應付達昇股款各42,774,486元及45,311,794元，如何解釋？（原處分書第5 頁第8 行起）答：如第4 問所述，洪文耀原擬同時成立3 家投資公司，平均承受洪文耀之股份。由於達昇公司先予成立，致對洪文耀產生債務，後因達昇公司再將股份出售予原擬同時成立之億和公司及資勝公司，因而取得對2 家公司之債權。而按民法第294 條第1 項規定「債權人得將債權讓與第三人……」，故而達昇公司將對億和公司及資勝公司之債權讓與洪文耀，使洪文耀對億和及資勝公司取得相同之債權，以抵銷達昇公司對洪文耀之債務，故億和及資勝公司帳上會計分錄貸記股東往來並沖轉應付達昇公司之股款，並無不合。經此債權移轉後，達昇公司帳上亦同額減除對洪文耀之債務金額，達昇公司之股東權益並無增減，億和公司及資勝公司之負債金額亦不變，只是將應償付給達昇之款項改為應付給洪文耀而已。洪文耀之債權總額亦無增減，亦即均無任何一人之權益有所減少或增加，以上均無不法或別有意圖。
㈧問：經查洪文耀所控制達昇公司係為分散其家族股權之意圖，如何解釋？（原處分書第7 頁第6 行至第9 行）答：
⒈洪文耀係高所得者，其適用累進稅率為最高級距，若為分散其家族股權，應會轉讓予累進稅率較低之不相關他人身上，焉有分散至洪文耀本身所投資之公司，使得洪文耀繳納之所得稅更高，而對政府稅收更有利，可證此舉非為規避股利所得而為。
⒉依通常情況，股份移轉給受控制之人頭才會造成逃漏稅，或分散股權給適用較低級距稅率之人才有可能減少稅負，若無此情況，並無分散所得可言。
⒊洪文耀係利勤公司之負責人，在利勤公司上櫃前洪文耀與配偶持有之股權高達31.36%，經衡酌公司上櫃後，在證券交易法規範下，洪文耀與其配偶之持股轉讓將因需申報公告有所不便，乃另外成立達昇公司，除將洪文耀部份股份移轉於達昇公司外，並向其他關係人購進部份股份，做為控股之用，此為大多數經營者為穩定股票市場所採取之必要手段。再者，達昇公司購買其他關係人股份及利勤公司增資股後，達昇公司及洪文耀與其配偶之持股比例增至42.93%，並無減少持股比例，以減少未來股利分配，足證未來股利之分配是否會使洪文耀將來之所得稅增加或會造成規避或減少所得稅，並非當時所考量者。
㈨問：台端主張「本件核定稅捐處分，未給予其陳述意見機會乙節，查依行政程序法第103 條第7 款規定，相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者，得不給予陳述意見之機會，申請人容有誤解」？（原處分書第7 頁倒數第4 行起）答：原告於復查前，被告從未給予陳述意見之機會，未保障人民有預先提出異議之權利，已違反踐行正當法律程序之要求。再者，依所得稅法第66條之8 之規定，對非常規交易之查核，尚須向財政部申請核准，可見其調查之慎重，被告豈能不給予原告陳述意見之機會，即對原告補徵稅捐，未免過於草率。
㈩問：依所得稅法第66條之8 立法理由觀之，財政部為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，故而增列本條文。惟查本案股份之移轉，卻是有由低稅率者移轉至高稅率者，甚且由法人持有有價證券，其證券交易所得將變成股利所得課稅，均與前揭條文之立法理由大相逕庭，被告適用法律明顯錯誤。
問：經查某上櫃公司有某一法人股東資本僅1,000,000 元，卻能持有高達5,020,618 股（50,206,180元），投資額為股本之50倍。試問，該公司係大股東為控股所用？或為規避股利所得而設？再者，達昇等3 家公司之成立，情況與此相同，資本額甚且高於該法人股東之資本額，投資金額依資本額比例換算卻小於該法人股東之投資金額，依舉重以明輕之法理，他人可，達昇公司等3 家公司有何不可。
問：退一步言，如果91年度之股份移轉可認定可能為規避股利課稅（亦可能僅為延緩課稅而已），何以被告仍將92、93年度利勤公司發放之股利歸戶在原告身上，原告並不知道未來利勤公司營運之變化為何，如何證明原告有先知先覺而預先規劃作虛偽安排。試問，倘若92、93年度利勤公司未發放股利，是否即非規避稅負，再者，未來達昇公司發放股利課徵洪文耀之所得稅，則被告是否要將以前所補繳之所得稅退還予原告，以免重覆課稅。訴願決定書理由五亦已認同原告之主張。
問：綜觀股份移轉後，達昇公司應付原告之股款並未刻意安排清償，達昇公司亦未製造虧損，或以減資等等常見之不合理迂迴方式達到規避租稅之目的，可見其移轉股份僅是股權控制所用，縱因於股利發放前作移轉股份，亦無損其移轉股份之真實性。至多如第12問僅能預先假設其有可能規避稅負，就第1 年之股利暫時歸課個人綜合所得稅，不能追及以後年度。
問：本案91年度相關人員應補之稅額合計為4,163,889 元（游如櫻2,432,347 元、游英哲217,218 元、洪偉碩406,263
元、甲○○1,108,061 元），惟達昇公司繳納91年度未分配盈餘稅為1,547,402 元，本案相關人員所繳納之證券交易稅合計為473,056 元。應補繳之稅額4,163,889 元，與繳納未分配盈餘稅及證券交易稅合計數2,020,458 元，兩者相減，可能造成政府減少之稅捐僅2,143,431 元，毫無避稅誘因可言。試問，原告及其他相關人員有無必要為區區2,143,431
元，而做此不當之交易安排？依經驗法則，不難證明原告無規避稅負之意圖。
問：被告既以原告及其他關係人與達昇公司股份交易合併觀之，以判斷其有無規避稅負之虞，則在達昇公司未解散前，仍需合併考量達昇公司將來是否因有鉅額證券交易所得及其他免稅所得，致達昇公司大股東由證券交易所得免稅改為股利所得應稅，此時對政府之稅收反而增加，如何否定達昇公司之設立非為規避股利而設。因此，原處分以「至申請人主張達昇公司已依所得稅法第66條之9 規定繳納10% 營利事業所得稅及原繳納之證券交易稅應調整或退還等情，查申請人並非該兩稅目之納稅義務人，其執以主張，主體尚非適格」等詞，而避談稅收並不會造成如第一問確實減少，甚且可能增加之情況，寧乎公平？
問：所得稅法第66條之8 之規定，係一種不確定之法律概念，對於事實之涵攝須有具體之證據始能為之，要不能僅憑片面之臆測，做為處分之依據（參最高行政法院62年判字402
號判例），今被告並未能查得達昇公司最終結局如何，其結果係造成稅負減少或反使政府稅收增加，或僅延緩稅負課徵尚未可知，被告即「推定」原告及其他關係人有規避租稅之實，實已違反證據法則。
問：達昇公司等3 家公司之負責人均為洪文耀，並由洪文耀與其配偶掌握持股，洪文耀與其配偶綜所稅之稅率為最高累進稅率，未來投資公司如有發放股利，或有證券交易所得，勢必會讓個人綜合所得稅高於未移轉股份於投資公司前之個人綜合所得稅，寧有為規避稅負，反而致使稅負增加之安排？是以，設立投資公司到底係為股權控制而設？或為規避稅負而設？不難辨明。
問：利勤公司既已上櫃，設若原告於上櫃後移轉股份於達昇公司是否為規避稅負而為（證券市場常有大股東於除權息前出售股票）？若此時並非規避稅負，何以上櫃前不能先行移轉股份予達昇公司，若不能做移轉，試問，又有何法律禁止條文規定。人民有此正當之資產分配方式，何能說其意圖為規避稅負。
問：㈠違反所得稅第66條之8 規定如何處罰？㈡本案要否處罰？答：
⒈若有㈠之情況，則因係通謀虛偽意思表示，其有故意逃漏稅之主觀意圖，依行政罰法無法免除其罰。若非故意情形，依條文文義解釋，對可能「規避或減少納稅義務者」，與所得稅法第110 條規定「有漏稅或短報情事者」，兩者文義不同，其構成要件不同，法律效果自異，只需調整補稅即可，且只能就第1 年補稅而已。
⒉本案達昇公司成立之目的不在規避稅負甚為明確，至多僅有可能造成未來稅收延遲收取而已，尚不至於發生逃漏。達昇公司非原告所能控制，亦無必要與達昇公司合謀。達昇公司目前尚在正常營業，並無以製造虧損等顯而易見之各種不合理之迂迴方式而逃漏所得稅。因此，至多僅能推定有延遲繳稅而已，而就第1 年之股利發放預先補徵所得稅，無論如何，尚不能論及罰鍰。
三、按「行政機關就該管行政程序應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」、「行政機關行使裁量權不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之目的」分別為行政程序法第9
條、第10條所明定，又行政程序法第43條規定「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人」。由上述之提問，原查核及原處分有應調查而未調查之缺失，被告調查程序過於粗略，一切以臆測為認定事實之依據，不僅違背證據法則，其證據之取捨亦違反經驗法則，實已違反前揭行政程序法法條意旨。又原告於訴願時，建議被告依行政程序法第136 條規定與原告和解，惟被告未置可否，若鈞院認為原告起訴有理由，不妨再試行和解。
四、按「人民之生存權、工作權及財產權，應予保障。」為憲法第15條所明定。次按「法律行為，違反強制或禁止之規定者，無效。但其規定並不以之為無效者，不在此限。」、「法律行為，有背於公共秩序或善良風俗者，無效。」、「行使權利，履行義務，應依誠實及信用方法」分別為民法第71條、第72條及第148 條第2 項所明定。再按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」、「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，……，應給予該處分相對人陳述意見之機會。……。」分別為行政程序法第6 條、第8 條及第102 條所明定。復按「行政機關於裁處前，應給予受罰者陳述意見之機會。……。」為行政罰法第42條前段所明定。末按「…行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」改制前行政法院39年判字第2 號著有判例。
五、原告及原告配偶91年間出售利勤公司股份予達昇公司之行為，純粹係藉由利勤公司準備上櫃之機會，達昇公司負責人洪文耀為控制股份交易之安定而向原告邀約購買者，其法律行為均屬合法、確定及可能，原告有出售股份之必要性及正當合理性，且自認並無避稅意圖或隱藏他項法律行為。被告卻以各種臆測之理由歪曲股票交易之真實性，試問，為要證明股份交易正當性而無規避稅負之意圖，原告與達昇公司交易前，是否應向被告或其他主管機關申請核准或報備始可為之，原告若提出申請，被告或其他主管機關有何依據做為准駁之依據，依目前法令規定，原告實不可能踐行此等行政程序。既然我國法律對於關係人交易並無特別規定，又人民究應如何踐行何種程序，始能避免關係人交易有規避稅負之虞，被告終究不能以假設原告有逃漏稅之可能，而作成行政處分，予以課稅處罰。
六、被告泥於原告藉由股份之交易會造成股利所得之規避，致有逃漏所得稅可能之虞，而做成違法行政處分，惟本案原告並無此情況，茲說明如下：
㈠公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅（所得稅法第42條第1 項前段參照），惟獲配之股利未來發放於股東個人，其股利仍需課稅，並不致於造成政府稅收之減少。
㈡當股權之移轉係虛偽安排而不當為他人或自己規避或減少納稅者，其必會安排受讓之一方（通常為營利事業）製造虧損以與股利所得相抵減致無庸繳交所得稅，或受讓之一方為低級距稅率之人頭而減少所得稅額，凡此均使政府之稅收減少，不符租稅公平課徵原則，此為所得稅法第66條之8 所由設。
㈢股權之移轉若受讓之一方係正常持有，並未製造虧損或以不合營業常規之方式安排後續交易，若尚未造成租稅之可能減少，稽徵機關尚不得以所得稅法第66條之8論處。
㈣股份之買賣日日有之，上市公司之大股東常於股利分配前（除權除息基準日前）出售股份乃司空見慣，準此，關係人股份之交易若無虛偽不實之安排，當無禁止之理。
㈤依上之認知，本案達昇公司與洪文耀並無前述㈡之情況，目前達昇公司係上櫃公司（利勤公司）之大股東，其永續經營追求股東最大利潤應無庸置疑，洪文耀之綜所稅級距稅率係最高級距，將來所分配之股利必將使洪文耀未來之股利所得增加，較諸未交易前所分配之股利為多（蓋除了利勤公司之股利外，又增加了證券交易所得及土地交易所得等原本以自然人持有之免稅所得），對政府稅收之增加反有幫助。足證達昇公司之設立，其自始至終之一貫立場不變，其意只在做控股之用，並無所得稅法第66條之8 所欲規範之事項。除非被告能證明原告之行為係與達昇公司有通謀虛偽，如認定有通謀虛偽，被告理應依稅捐稽徵法第41條論處，將本案移至地方法院檢察署調查，若能由具備法律專長之人士調查後，猶能查明原告之行為是否有故意以詐欺或不正當方法逃漏稅捐。
七、臺中高等行政法院97年訴字第373 號案件審理關係人時，被告曾於97年12月23日準備庭略謂「本案原告之主張雖非無理由，惟仍應視達昇公司最後結果（如發放股利、解散消滅等）再做確認有無逃漏稅，若無，再做退稅處理」等意，惟此，將發生以下問題，對原告並不公平，其理由如下：
㈠此表示被告尚未有確實充分之證據，證明原告有違反所得稅法第66條之8 之規定，其證據既不完全，如何作成行政處分。足證被告只是擔心原告有逃漏稅之虞，即先作成不利原告之行政處分，被告之稽徵行為並不符合法治國家精神。
㈡被告先予以補稅處罰，待他日證明達昇公司若無規避稅負時，再做調整退稅之措施，此種先處分再做回復原狀，勢將造成原告莫大之損失，對原告之權利，形同踐踏。被告若擔心有逃漏稅之虞，何不先列管或命提供擔保及其他保全措施即可，尚無須侵害原告之財產權。惟此種種有關人民之權利義務事項，依中央法規標準法第5 條規定，應以法律定之。
㈢達昇公司其永續經營係顯而易見，要確定是否會造成逃漏稅，期間勢必相當久遠，要證明原告之清白豈非遙遙無期，而其損害猶續存。
㈣又被告於準備庭另略謂「若等全部確定，恐致核課期間消滅」等意之擔憂，但此，殊不知核課期間之起算並非始自達昇公司與原告股份交易之際（蓋此時尚未發生課稅基礎也），而係後續發生達昇公司故意製造虧損解散或有其他規避租稅之行為發生時，其課稅基礎始確定，而其核課期間才起算。此即，當股份交易發生時，尚無法認定其有不法情事，需迨至受讓一方之後續行為，足以證明已產生規避稅負之構成要件始為核課期間之起算。因此，核課期間應自課稅基礎成立時才開始，被告顯然誤解核課期間之起算，致有此錯誤之行政處分。
㈤另引用洪文耀98年1 月6 日向臺中高等行政法院所呈行政訴訟準備狀理由㈢，原文如下：「達昇公司向原告（洪文耀，下同）及其他關係人購買利勤公司股份，除價格容易確定外，乃顧慮於利勤公司上櫃後才由原告及關係人於櫃檯中心賣出，將造成股價之不合理上漲，與其價格不易真實，孰若於上櫃前即以合理之市價向原告及關係人購買，以免造成達昇公司之持股成本過高。另外，由關係人持股明細表（證物六）觀之，原告及原告配偶與達昇公司及億和公司之目前持有之股份計17,297,409股，均較達昇公司成立後之股份計8,078,561 股高出甚多，可清礎看出原告並無規避股利之情形。」亦證達昇公司之成立非為規避股利而設。
八、有關被告答辯：
㈠被告答辯稱「依行政程序法第103 條第7 款規定得不予陳述意見之機會」等語云云，惟此等有悖法理之規定，已為行政罰法第42條所不採，並遭吳庚大法官痛加批評過。依後法優於前法之法理，行政機關未給予人民陳述意見之機會（屬已違反誠信原則），顯屬未踐行合法調查程序，其行政處分自屬無效。再者，若依本案論之，所得稅法第66條之8 尚且規定應向財政部申請核准，始能調查，其慎重可見一斑，何以被告草率至未能給予原告陳述意見之機會，既未調查，焉有處分之依據，其自由心證如何形成，以符合論理法則及經驗法則。
㈡被告答辯另稱「原告聲稱有類似案情之判決，原告或達昇公司均無判決所指之違法行為乙節，查所舉判決案情雖與本件案情各有區別」等語云云，被告既認所舉判決案情與本件案情有別，則依「不同事件，應不同處理」之原則，何以仍處以與所舉判決案件之相同處分（亦屬違反誠信原則），豈非自相矛盾。可見被告望文解義，對於稍有雷同之情況，不加詳查細問，即一律作相同之處分。
㈢被告答辯另稱「至達昇公司嗣後雖有償付部分股款，然其資金係來自利勤公司發放之現金股利，係將原應分配予洪文耀君等股東之股息回歸渠等之給付行為，並非實際支付購買股權之價款」等語，經查原告及原告配偶截至目前為止，已收回之出售股款計1,620 萬元（8,350,000 元+7,850,000元），超過被告核定增加之股利13,348,418元（6,674,209 元+6,674,209元）甚多，如果係取回原來之股利而已，何以收回之股款會超過被告所認定逃漏之股利，顯見被告未能查明真實。
㈣依被告於卷宗援引黃任中案及顏愛卿案（臺中高等行政法院95年度訴字第18號判決）做為處分依據論之，經查該2 案其受讓之一方均利用製造虧損方式沖減股利所得，然達昇公司並無此劣行，二者相較，其差異甚大，被告焉可不分輕重，一律處以相同之行政處分。
九、茲列示比較91年度股份移轉前與移轉後應納稅額，以證明原告與達昇公司之股份交易並未造成規避稅負或逃漏稅之可能。
㈠股份移轉前：
納稅義務人 股利總額 可扣抵稅額 應納稅額
洪文耀 9,750,219 660,800 2,432,347
洪偉碩 1,879,460 127,376 406,263
洪謝翠黛（含配偶）3,978,662 269,646 1,108,061
游英哲（含配偶） 1,038,780 70,402 217,218
合 計 16,647,121 1,128,224 4,163,889
㈡股份移轉後：
納稅義務人 股利總額 可扣抵稅額 應納稅額
洪文耀 16,647,121 1,128,224 5,530,624
（16,647,121x40%－1,128,224=5,530,624）
㈢經上述之計算，股份移轉後之應納稅額大於股份移轉前之應納稅額，其差異金額達1,366,735 元，達昇公司與原告焉有共謀虛偽交易而致增加洪文耀個人綜合所得稅之可能。
㈣由於達昇公司並無製造虧損解散或有其他不正當之安排以規避稅負，將來股利之發放即有相當之可能性，是故，即可推定其股利之發放將來當由洪文耀承受，故股利移轉後之納稅義務人應為洪文耀。如果前述推定之應納稅額顯係絕無可能，則應由被告提出證據加以推翻。
十、綜上，原告與達昇公司股份交易之主要用意在於洪文耀欲安定股份向原告購買而已，至為單純。股份經移轉於達昇公司，反使洪文耀將來之綜合所得稅增加，尚無逃漏稅之虞，則至為明顯。而被告僅因擔心原告與達昇公司之股份交易有規避稅負之虞，及誤解核課期間之起算，故而在無課稅基礎下即作成原處分，自屬不法。
乙、被告主張之理由：
一、營利所得：
㈠按「營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」、「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」為行為時所得稅法第14條第1 項第1 類前段及第66條之8 所明定。次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」為司法院釋字第420 號所解釋。
㈡本件原告93年度綜合所得稅結算申報，列報其及配偶取自利勤公司之營利所得1,056,660 元及910,849 元，嗣經被告查獲原告與配偶、洪文耀（原告之子，利勤公司負責人）、洪偉碩（原告之子，洪文耀之弟）、游英哲（洪文耀之岳父）、黃敏慧（洪文耀之岳母）共6 人，在利勤公司91年6 月27日股東會決議分配股利後，配股基準日91年10月15日前，即於91年10月7 日及8 日藉由移轉渠等所有利勤公司股份計5,256,175 股（其中原告及配偶各移轉628,144 股）予達昇公司，及嗣後達昇公司移轉股權予億和公司、資勝公司等無實質交易之形式，將原告及配偶等6 人原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，以規避綜合所得稅納稅義務，中區國稅局遂依首揭所得稅法第66條之8 規定，報經財政部核准後，就查得資料，按原告與配偶實際應受配股利，核定增列93年度取自利勤公司營利所得各3,402,259
元，通報被告歸課原告當年度綜合所得稅，並將系爭營利所得之可扣抵稅額各488, 868元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元。原告不服，申經被告復查決定，達昇公司及億和公司所持有之利勤公司股票除取自原告及配偶等6 人部分外，於利勤公司91年10月15日除權後辦理現金增資時，分別由達昇公司以自有資金及億和公司以籌備期間之資金於91年10月29日認購464,141 股及290,000 股；另億和公司於利勤公司92年9 月11日除權後辦理現金增資時，於92年9 月24日認購153, 540股，被告核定將該2 家公司92及93年度獲取利勤公司配發之全部現金股息及股票股利均歸課原告及配偶與洪文耀等人尚有未洽。經重行核算原移轉5,256,175 股部分所配發之股利及可扣抵稅額，其中屬原告及配偶移轉各628,144 股，93年度營利所得及可扣抵稅額各為2,964,833 元、426,014 元，復查決定追減874,852 元、125,708 元。
㈢原告主張之理由，被告答辯如下：
⒈被投資公司利勤公司於91年6 月27日召開股東會，決議分配90年度盈餘，並授權董事會決定股利發放基準日，原告及配偶、洪文耀、洪偉碩、游英哲、黃敏慧等6 人，於91年10月7 日及8 日將持有股份共計5,256,175 股（其中原告及配偶各移轉628,144 股），以每股30元轉讓予達昇公司，總價157,685,250 元；經查達昇公司係於91年9 月30日甫經主管機關核准設立，由洪文耀擔任代表人，登記資本額5,000,000
元，該公司於受讓系爭股票時並未支付價款157,685,250 元（以應付股款入帳），嗣於91年10月18日及92年9 月15日取得利勤公司發放股利後，始於91年10月28日及92年11月19日將取得之現金股利7,400,000 元及6,000,000 元償付及沖銷部分應付股款，有證券交易稅一般代徵稅額繳款書、達昇公司營業稅籍資料查詢畫面、達昇公司總帳、經濟部核准設立函及洪文耀談話紀錄等資料影本附卷可稽。
⒉嗣達昇公司於92年8 月29日（利勤公司92年9 月11日除權基準日前）以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850 股予億和公司，總價48,921,250元；於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000 股予資勝公司，總價55,650,000元。查億和公司及資勝公司係分別於91年11月27日及92年11月28日經核准設立，洪文耀持股比例分別為50﹪及94﹪，又該2 家公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時，亦未支付股款，迨億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後始於92年11月26日償付6,000,000 元予達昇公司（該款達昇公司隨即再轉付及沖銷對原告等6 人之應付股款），億和公司及資勝公司與洪文耀並無債權債務關係，卻於92年12月31日逕以貸記股東往來（洪文耀）沖轉應付達昇公司股款各42,774,486元及45,311,794元，有證券交易稅一般代徵稅額繳款書、億和公司及資勝公司之營業稅籍資料查詢畫面、億和公司及資勝公司之經濟部核准設立函、日記帳及總帳資料等影本附卷可稽，足證系爭股權移轉之應付股款大部分並無實際以資金支付之行為，顯係以形式上所有權移轉之安排，達到規避稅負目的至為明確。原告雖訴稱達昇公司因將利勤公司股票出售予億和公司及資勝公司而取得對前開2 家公司之債權，並將之轉讓給洪文耀，以抵銷達昇公司對洪文耀之債務，故億和公司及資勝公司帳上會計分錄貸記股東往來並無不合等語，惟查洪文耀與達昇公司各為獨立之權利義務主體，達昇公司對億和公司及資勝公司之債權，非當然屬達昇公司股東洪文耀之債權，原告主張系爭債權已由達昇公司移轉予洪文耀，惟未提供相關證明以實其說，難認其為真實。
⒊達昇公司91年核准設立時資本總額為5,000,000 元；億和公司91年核准設立時資本總額為3,000,000 元，嗣於93年增資為9,000,000 元；資勝公司92年核准設立時資本總額為5,000,000 元，嗣於94年1 月10日解散，以上有經濟部公司及分公司基本資料查詢資料、公司變更登記表、股東常會議記錄、股東名冊、營業稅籍資料查詢畫面附卷可稽。原告及配偶、洪文耀、洪偉碩、游英哲、黃敏慧等6 人於91年10月7 日及8 日將持有股份共計5,256,175 股，以每股30元轉讓予達昇公司，總價達157,685,250 元；達昇公司於92年8 月29日以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850 股予億和公司，總價達48,921,250元；達昇公司於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000 股予資勝公司，總價達55,650,000元，則以各該公司之資本總額與受讓股權總價款相較，各該公司顯無資力購買利勤公司之股份，且系爭股權交割過戶前，均未支付任何股款，系爭股權移轉之交易顯與一般投資公司交易常情有違。至達昇公司嗣後雖有償付部分股款，然其資金係來自利勤公司發放之現金股利，係將原應分配予洪文耀等股東之股息回歸渠等之給付行為，並非實際支付購買股權之價款。又查該3 家投資公司91年至93年度營利事業所得稅結算申報資料，除買賣利勤公司股票外並無其他商業活動，顯見達昇公司等並非以「投資」為營業目的而存在，僅是原告等規避稅負之過站甚明。再查原告之家族成員於利勤公司持股比例具有主導股東會決議之影響力，及其有數人擔任董事職務，具有公司決策權，爰先於利勤公司股東會決議授權由董事會決定股利發放基準日，再於決定基準日前先行成立由家族控制之達昇公司，並將渠等股權移轉予該公司後再決定除權及除息基準日；嗣後再設立億和及資勝公司，並以相同模式移轉股權。綜上，原告與其親屬等共6 人將股權5,256,175 股移轉達昇公司既僅形式上之移轉並非實質之買賣行為，被告以其係虛偽安排，及達昇公司嗣後將股權再移轉億和公司或資勝公司之行為均難謂確實，而核認原告與其親屬等6 人故意違反稅法之立法意旨，濫用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使系爭營利所得不具備課稅構成要件，以免除渠等所可預見應負擔之租稅義務，此規避稅捐之脫法行為，在稅法上應予否認，而課以與未移轉時相同之稅捐，亦即應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅，俾符合公平課稅原則，而將達昇、億和及資勝等3 家公司91至93年度獲取利勤公司之股利，核認調增原告及配偶、洪文耀等6 人各該年度營利所得，歸課綜合所得稅，揆諸首揭所得稅法第66條之8 規定及司法院釋字第420 號解釋意旨，核非無據。
⒋又利勤公司5 名董事（任期91年6 月27日至94年6 月26日）其中3 名為原告、洪文耀、游如櫻（原告之媳，洪文耀之妻）；達昇公司股東為原告及配偶、洪文耀、游如櫻共4 人；億和公司股東為洪文耀、游如櫻共2 人；資勝公司為洪文耀、游如櫻共2 人，以上有經濟部公司及分公司基本資料查詢資料、公司變更登記表、股東常會議記錄、股東名冊、營業稅籍資料查詢畫面附卷可稽，則由前開4 家公司之股東成員觀之，或為相同股東，或其股東間具有親屬之關係，足見各該公司實為關係密切之股東所掌控之關係企業，且對於各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕對之控制權。利勤公司91年6 月27日股東會決議分配股利後，原告及配偶旋即於配股基準日91年10月15日前之91年10月7 日及8 日移轉渠等所有利勤公司股份予91年9 月30日甫設立之達昇公司，由其行為時序密接之程度觀之，顯經規劃安排，原告訴稱並不知道利勤公司營運之變化及該公司是否發放股利而無法預先規劃安排等語，顯無足採。
⒌原告主張其及配偶將所持有利勤公司股權轉讓，係為利於該公司股票能順利上櫃及其所持有股份於該公司股票上櫃後便於轉讓，乃成立達昇公司，並於達昇公司成立後將所持有股份以市價移轉予該公司，若非利勤公司準備上櫃，則達昇公司並無成立之必要云云，可見成立由洪文耀所控制之達昇公司係為分散其家族股權之意圖甚明，益證被告核定將屬其應獲配之股利核實歸課其個人綜合所得稅之合法性。至其主張該股權之移轉屬個人正當之投資理財行為，或正常之財產分配行為，並無不合常規交易乙節，查系爭股權轉讓後，達昇公司雖於獲配現金股息後有將所獲股息沖轉小部分應付股款，惟其應屬將原應分配予洪文耀等人之股息回歸渠等，並非實質之給付股款，原告及配偶既無實質取得股款，而將股權轉出，即與常規交易有違，原告主張核不足採。另所稱櫃買中心已審認利勤公司股票於準備上櫃前之轉讓行為屬合法乙節，查上櫃與稅捐核課之構成要件及審查內容均有不同，原告執上櫃之核准即可認定持有該公司股票之股東間之股權轉讓行為均屬合法，而為有利於己之主張，應屬誤解。
⒍又原告主張本件於復查前被告未給予陳述意見之機會，已違反踐履正當法律程序乙節，依行政程序法第103 條第7 款之規定：「有下列各款情形之一者行政機關得不給予陳述意見之機會︰……相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者。」本件原告93年綜合所得稅之核定，於提起訴願前依稅捐稽徵法應向被告提起復查，被告依前揭規定得不給予陳述意見之機會，並未違反正當法律程序之踐履，原告容有誤解。又原告主張出售利勤公司股權予達昇公司係為避免因投資利勤公司之持股比例達到10% ，致買賣股票均需向證券主管機關報備始能出售之不便乙節，經查利勤公司係於93年4 月間補辦公開發行並申報上櫃輔導，於95年11月10日正式於櫃檯買賣中心掛牌買賣，惟原告及其配偶早於91年10月間即已轉讓系爭股份，原告訴稱為出售股票便利故移轉股權，並無逃漏稅捐意圖等情，即無足採。至達昇公司及億和公司如因系爭股利申報未分配盈餘致加徵10% 營利事業所得稅額或其他溢繳稅額者，由原處分機關（中區國稅局）於本案確定後，依職權辦理，故無重複課稅之情事，併予陳明。
㈣綜上，被告以原告及配偶於91至93年間假藉股權移轉之取巧安排，將原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事，乃依首揭所得稅法第66條之8 規定，於報經財政部核准後，按原告及配偶實際應獲配之股利及可扣抵稅額予以調整，核定增列93年度取自利勤公司營利所得為6,804,518 元，歸課原告當年度綜合所得稅，並將系爭營利所得之可扣抵稅額977,736 元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元，尚非無據。惟查達昇公司及億和公司所持有之利勤公司股票除取自原告及配偶等6 人部分外，達昇公司及億和公司於91年10月15日利勤公司除權後辦理現金增資時，以自有資金認購464,141 股及290,000 股；另億和公司於利勤公司92年9 月11日除權後辦理現金增資時，以自有資金認購153,540 股，原將該93年度獲取利勤公司配發之全部現金股息及股票股利均歸課原告及配偶等6 人，尚有未洽，被告復查決定經重行核算結果，93年度系爭營利所得5,929,666 元及可扣抵稅款852,028 元，追減營利所得874,852 元、可扣抵稅額12 5,708元，並無不合，訴願決定予以維持，亦無不當。二、罰鍰：
㈠按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第71條第1 項前段及第110 條第1 項所明定。
㈡本件原告93年度綜合所得稅結算申報，短報利勤公司營利所得6,804,518 元及漏報營利、利息所得178,290 元，合計6,982,808 元，被告按所漏稅額1,799,331 元分別處0.5 倍及0.2 倍罰鍰合計885,800 元（計至百元止）。原告不服，併同本稅申請復查，經原處分決定以，查系爭取自利勤公司之營利所得及可扣抵稅額既經追減已如前述，重行核算按所漏稅額1,575,098 元分別處0.5 倍及0.2 倍罰鍰合計773,700
元，原處分予以追減112,100 元。
㈢原告此部分主張，被告答辯如下：
⒈觀諸所得稅法第66條之8 立法理由第1 點後段謂：「……至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110 條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相關規定處罰。」，可見納稅義務人如有藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率或免稅者所有，不當規避或減少納稅義務之情形，稅捐稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，除得依所得稅法第66條之8 規定，報經財政部核准後，依查得資料按納稅義務人實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整外，對於納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，仍應依所得稅法或稅捐稽徵法相關規定處罰。
⒉本件原告及配偶91至93年間假藉股權移轉之取巧安排，將原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，不當為自己規避綜合所得稅納稅義務，違章事證明確，業如前述。被告遂依首揭所得稅法第66條之8 規定，於報經財政部核准後，按原告及配偶實際應獲配之股利及可扣抵稅額予以調整，核定增列93年度取自利勤公司營利所得為6,804,518 元，歸課原告當年度綜合所得稅，並將系爭營利所得之可扣抵稅額977,736 元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元，並就短報利勤公司營利所得及其他扣繳單位之營利、利息所得，按所漏稅額1,799,331 元分別處0.5
倍及0.2 倍罰鍰合計885,800 元。申經被告復查決定，93年度本稅部分既已追減營利所得874,852 元及可扣抵稅額125,708 元，原處罰鍰885,800 元經重行核算後原處分予以追減112,100 元，變更罰鍰為773,700 元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不當。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1 類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」、「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他取巧之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第14條第1 項第1
類前段、第15條第1 項、第66條之8 、第71條第1 項及第110 條第1 項分別定有明文。次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」經司法院釋字第420 號釋示甚詳。又「因課稅對象的經濟活動複雜，難以法律加以完整規定，故為實現衡量個人之租稅負擔能力而課徵租稅之租稅公平主義，並防止規避租稅而確保租稅之徵收，在租稅法之解釋及課稅構成要件之認定上，如發生法律形式、名義或外觀與真實之事實、實態或經濟負擔有所不同時，則租稅之課徵基礎，應著重於事實上存在之實質，此為租稅法學所通稱之實質課稅原則之意涵。次查依司法院大法官會議釋字第506 號解釋理由書『有關稅法之規定，主管機關得本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌租稅經濟上之功能及實現課稅之公平原則，為必要之釋示，迭經本院釋字第420 號及第438 號等解釋闡示在案。』爰此，對於在經濟實質上已具備課稅構成要件者，雖行為人蓄意使外在之外觀或形式不具備課稅要件，仍宜對其課稅。」亦經財政部92年7 月2 日台財稅字第0920453519號函所明釋。查財政部上開函釋，係本於稅務主管機關之權責，就課徵租稅之租稅公平主義，並防止規避租稅而確保租稅之徵收，在租稅法之解釋及課稅構成要件所為之解釋，並無違反法律所定之公平課稅原則，被告就相關案件自得適用。
二、本件原告93年度綜合所得稅結算申報，原列報本人與配偶洪謝翠黛取自利勤公司之營利所得1,056,660 元及910,849 元，嗣經被告查獲原告與其配偶謝翠黛、子洪文耀、子洪偉碩、游英哲、黃敏慧（以上2 人為洪文耀之岳父、岳母）共6
人，在利勤公司91年6 月27日股東會決議分配股利後，配股基準日91年10月15日前，即於91年10月7 日及8 日藉由移轉渠等所有利勤公司股份計5,256,175 股（其中原告及配偶洪謝翠黛君各移轉628,144 股）予達昇公司，及嗣後達昇公司移轉股權予億和公司、資勝公司等無實質交易之形式，將原告及配偶洪謝翠黛原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，以規避綜合所得稅納稅義務，被告遂依首揭所得稅法第66條之8 規定，報經財政部核准後，就查得資料，按原告與配偶洪謝翠黛實際應受配股利，核定增列93年度取自利勤公司營利所得各3,402,259 元，合計6,804,518 元，併同當年度漏報取自其他扣繳單位之營利及利息所得計178,290 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額11,714,450元，並將系爭營利所得之可扣抵稅額各488,868 元，合計977,736 元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元，另依所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額1,799,331 元分別處0.5 倍及0.2 倍之罰鍰計885,800 元。原告不服，就核定取自利勤公司營利所得及罰鍰等項目，申請復查，經被告以原處分准追減營利所得874,852 元、可扣抵稅額125,708 元及罰鍰112,100 元等情，為兩造所不爭，復有財政部臺北市國稅局個人及全戶戶籍資料查詢清單、原告93年度綜合所得稅結算申報書、原處分等在卷可按。原告不服，提起訴願，經遭駁回，復提起本件行政訴訟，並以如事實欄所載各點為爭議。是本件兩造主要爭點在於原告及其配偶等6 人於91至93年間是否假借利勤公司股權移轉入達昇公司之技巧安排，將原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利？原告於93年度綜合所得稅結算申報時，是否有不當規避綜合所得稅義務情事，亦即原告有無行為時所得稅法第66條之8 規定之情事，及應否予以處罰等問題。
三、經查：
㈠按「租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之經濟事實，非其外觀形式之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟實質，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則」、「有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」有最高行政法院（改制前行政法院）81年判字第2124號判例及82年度判字第2410號判決可資參照。
㈡本件被投資公司利勤公司於91年6 月27日召開股東會，決議分配90年度盈餘，並授權董事會決定股利發放基準日，嗣91年9 月30日達昇公司設立（原告2 人之子洪文耀為達昇公司及利勤公司之代表人）後，原告與其子洪文耀、洪偉碩及游英哲、黃敏慧（洪文耀之岳父、岳母）等共6 人旋於91年10月7 日及8 日將持有股份共計5,256,175 股（其中原告及其配偶各移轉628,144 股），以每股30元轉讓予達昇公司，總價157,685,250 元，利勤公司董事會於系爭股權移轉後，決定除權息基準日為同年10月15日；又達昇公司係於91年9 月30日經主管機關核准設立，由洪文耀擔任代表人，登記資本額5,000,000 元，該公司於受讓系爭股票時並未支付價款157,685,250 元（以應付股款入帳），嗣分別於91年10月18日及92年9 月15日取得利勤公司發放股利後，始於91年10月28日及92年11月19日將取得之現金股利7,400,000 元及6,000,000 元償付及沖銷部分應付股款，有證券交易稅一般代徵稅額繳款書、達昇公司營業稅籍資料查詢畫面、帳載資料、經濟部核准設立函及洪文耀談話紀錄等影本附原處分卷可稽。嗣達昇公司於92年8 月29日（利勤公司92年9 月11日除權基準日前），以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850 股予億和公司，總價48,921,250元；於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000 股予資勝公司，總價55,650,000元。按億和公司及資勝公司係分別於91年11月27日及92年11月28日經核准設立，代表人均為洪文耀，又該2 家公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時，亦未支付股款，迨億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後始於92年11月26日償付6,000,000
元予達昇公司（該款達昇公司隨即再轉付及沖銷對原告與其親屬等6 人之應付股款），億和公司及資勝公司並於92年12月31日貸記股東往來（洪文耀）沖轉應付達昇公司股款各42,774,486元及45,311,794元，有億和公司及資勝公司之營業稅籍資料查詢畫面、經濟部核准設立函、帳載資料等影本可稽，亦為原告所不爭，自堪信為真正。則由上述被告所查得利勤公司股權之移轉流程觀之，受讓之達昇公司、億和公司及資勝公司之資本額僅數百萬元，購買股款之價額高達數千萬元至億元以上，該3 家公司顯欠缺資力，且系爭股權交割過戶前，均未支付任何股款，有違商業交易常規。又查該3
家投資公司91年至93年度營利事業所得稅結算申報資料，除買賣利勤公司股票外並無其他商業活動，亦核與投資公司以「投資」為營業目的顯不相符。再按原告之家族成員於利勤公司持股比例具有主導股東會決議之影響力，及其有數人擔任董事職務，具有公司決策權，是其先於利勤公司股東會決議授權由董事會決定股利發放基準日，再於決定基準日前先行成立由家族控制之達昇公司，並將渠等股權移轉予該公司後再決定除權及除息基準日；嗣後再設立億和及資勝公司，並以相同模式移轉股權。從而被告核認原告與其上揭親屬共6 人將股權5,256,175 股移轉達昇公司，僅形式上之移轉並非實質之買賣行為；達昇公司嗣後將股權再移轉億和公司或資勝公司之行為亦難謂確實等情，均非無據。依首揭規定，納稅義務人故意違反稅法之立法意旨，濫用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使所得不具備課稅構成要件，以免除可預見應負擔之租稅義務，此規避稅捐之脫法行為，在稅法上應予否認，而課以與未移轉時相同之稅捐，亦即應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅，俾符合公平課稅原則。故被告將達昇、億和及資勝等3 家公司91至93年度獲取利勤公司之股利，減除該3 家公司以自有資金認購利勤公司現金增資之股份所配發之股利，即屬於原告、其配偶及洪文耀等共6 人原形式移轉之股份部分所配發之股利，課以渠等未移轉前之稅捐，核認增列原告及洪文耀等共6 人各該年度營利所得，歸課綜合所得稅，揆諸首揭所得稅法第66條之8 規定及司法院釋字第420 號解釋意旨，核無不合。
㈢至原告主張其及配偶將所持有利勤公司股權轉讓，係為利於該公司股票能順利上櫃及其所持有股份於該公司股票上櫃後便於轉讓，乃成立達昇公司後並將所持有股份以市價移轉予該公司，若非利勤公司準備上櫃，則達昇公司並無成立之必要云云，可見成立由洪文耀所控制之達昇公司係為分散其家族股權之意圖甚明，益證被告原核定將屬原告應獲配之股利核實歸課其個人綜合所得稅之合法性。至原告主張該股權之移轉屬個人正當之投資理財行為，或正常之財產分配行為，並無不合常規交易云云，查系爭股權轉讓後，達昇公司雖於獲配現金股息後有將所獲股息沖轉小部分應付股款，惟其應屬將原應分配予洪文耀等人之股息回歸渠等，並非實質之給付股款，原告及其配偶洪謝翠黛既無實質取得股款，而將股權轉出，即與常規交易有違，原告此項主張核不足採。另原告稱櫃買中心已審認利勤公司股票於準備上櫃前之轉讓行為屬合法云云，查上櫃與稅捐核課之構成要件及審查內容均有不同，原告執上櫃之核准即可認定持有該公司股票之股東間之股權轉讓行為均屬合法，而為有利於己之主張，應屬誤解。至原告主張被告所為原核定，未給予其陳述意見機會云云，查被告曾函請利勤公司負責人洪文耀說明，有洪文耀95年6 月9 日之談話筆錄可稽，原告此部分主張亦有誤解。是本件被告原核定將91至93年度達昇公司、億和公司及資勝公司獲配股息及股票股利認屬原告、其配偶洪謝翠黛及洪文耀等6 人之營利所得，依法歸課渠等綜合所得稅固非無據，惟查達昇公司及億和公司所持有之利勤公司股票除取自原告等6
人部分外，於利勤公司91年10月15日除權後辦理現金增資時，分別由達昇公司以自有資金及億和公司以籌備期間之資金於91年10月29日認購464,141 股及290,000 萬股；另億和公司於利勤公司92年9 月11日除權後辦理現金增資時，於92年9 月24日認購153,540 股，原核定將該2 家公司92及93年度獲取利勤公司配發之全部現金股息及股票股利均歸課原告、其配偶洪謝翠黛與洪文耀等6 人尚有未洽。經被告重行核算原移轉5,256,175 股部分所配發之股利及可扣抵稅額，核算結果，因上揭現金增資係於91年10月15日除權後辦理，原告及其配偶洪謝翠黛移轉各628,144 股部分之營利所得及可扣抵稅額93年度各為2,964,833 元及426, 014元，故以原處分核定應准予追減營利所得874,852 元及可扣抵稅額125,708
元等情，經核並無不合。
㈣復參以，依原處分卷附資料顯示，利勤公司5 名董事（任期91 年6月27日至94年6 月26日），其中3 名為原告、洪文耀（原告之子）、游如櫻（原告之媳）；達昇公司股東為原告、原告之配偶洪謝翠黛、洪文耀、游如櫻共4 人；億和公司股東為洪文耀、游如櫻共2 人；資勝公司為洪文耀、游如櫻共2 人，有公司變更登記表、股東常會議記錄、股東資料查詢作業資料附原處分卷可稽，則由上開4 家公司之股東成員觀之，或為相同股東，或其股東間具有親屬之關係，足見各該公司實為關係密切之股東所掌控之關係企業，且對於各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕對之控制權。又如上所述，利勤公司91年6 月27日股東會決議分配股利後，原告及其配偶洪謝翠黛旋即於配股基準日91年10月15日前之91年10月7 日及8 日移轉渠等所有利勤公司股份予91年9 月30日甫設立之達昇公司，由其行為時序密接之程度及各公司成員之密切性觀之，顯係經事前規劃安排，原告主張並不知利勤公司營運之變化及該公司是否發放股利而無法預先規劃安排云云，顯與一般常理不符，難以採信。且查，達昇公司91年核准設立時資本總額為5,000,000 元；億和公司91年核准設立時資本總額為3,000,000 元，嗣於93年增資為9,000,000 元；資勝公司92年核准設立時資本總額為5,000,000 元，嗣於94年1 月10日解散，此有經濟部公司及分公司基本資料查詢資料、公司變更登記表等附原處分卷足憑。茲查原告、原告之配偶洪謝翠黛、洪文耀、洪偉碩、游英哲、黃敏慧共6 人，如上所述，將持有股份轉讓予達昇公司、億和公司、資勝公司等情，總價高達上億元或數千萬元以上，則以各該公司之資本總額僅數百萬元與受讓股權總價款相較，各該公司顯無資力購買利勤公司之股份，且系爭股權交割過戶前，均未支付任何股款，是該股權移轉之交易與一般投資公司交易常情顯有不符，確有疑慮。再查，達昇公司於受讓系爭股票後並未支付價款157,685,250 元，僅以應付股款入帳，俟取得利勤公司91及92年度現金股利計13,400,000元及億和公司應收股款6,000,000 元後，始沖銷應付股款計19,400,000元，餘未支付；億和公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時未支付股款48,921,250元，僅以應付股款入帳，俟億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後，始償付股款6,000,000
元予達昇公司，並於92年12月31日以股東往來－洪文耀沖轉42,774,486元；資勝公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時未支付股款，以應付股款入帳，於92年12月31日均以股東往來－洪文耀沖轉45,311,794元，此有各該公司日記帳及總帳附原處分卷可查，由上可知，系爭股權移轉之應付股款大部分並無實際以資金支付之行為，至達昇公司嗣後雖有償付部分股款，然其資金係來自利勤公司發放之現金股利，係將原應分配予洪文耀等股東之股息回歸渠等之給付行為，並非實際支付購買股權之價款，此均顯與交易常情有悖，是被告依此認定原告係以形式上所有權移轉之安排，達到規避稅負目的核非無據。至原告雖主張達昇公司因將利勤公司股票出售予億和公司及資勝公司而取得對前開2 家公司之債權，並將之轉讓給洪文耀，以抵銷達昇公司對洪文耀之債務，故億和公司及資勝公司帳上會計分錄貸記股東往來並無不合云云，惟查洪文耀與達昇公司各為獨立之權利義務主體，達昇公司對億和公司及資勝公司之債權，非當然屬達昇公司股東洪文耀之債權，原告主張系爭債權已由達昇公司移轉予洪文耀，惟就此有利主張未提供證據以實其說，難認其為真實，核不足取。
㈤茲按租稅規避與合法節稅不同，節稅係依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為；反之，租稅規避則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為，亦即利用民法上私法自治，特別是契約自由原則，以減輕稅捐負擔，取得租稅利益，但實質上卻違反稅法立法者租稅負擔之意旨。再按租稅正義為現代憲政國家負擔正義之基石，實質法治國家稅法之基本原則為量能課稅原則，租稅負擔應依其經濟之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務。由於稅法係強行法，自身具有不容規避性；又納稅義務為無對待給付之法定債務，其平等要求不在主觀面，而在客觀面—根據憲法第7 條之平等原則，凡負有相同之負擔能力，即應負擔相同之租稅。如有濫用私法自治以規避租稅時，依平等負擔原則，得依合憲解釋或類推適用，予以未規避時相同之租稅負擔法律效果。準此，利用租稅規避以取得租稅利益，其私法上效果依契約自由原則應予尊重，公權力原則不予干預；但在稅法上則應依實質負擔能力予以規範。脫法避稅行為實不能稱之為租稅規劃，因租稅規劃者不能僅顧及租稅設計技巧之靈活，而須顧及此種安排，是否違反憲政國家租稅負擔之平等要求。故租稅規劃唯一途徑，只有選擇合於稅法規範意旨之「合法節稅安排」。因此，「實質課稅原則」乃依憲法平等原則及稅捐正義之法理，稅捐機關應本於「量能課稅」之精神，於解釋及適用稅法規定時，亦應考察經濟上之事實關係及因此所產生之實際經濟利益，而為此等原則之運用，而非僅依照事實外觀為形式上之判斷，首揭司法院釋字第420 號解釋及上揭最高行政法院判決意旨，即係此一原則之援引。因而租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之經濟事實，非其外觀形式之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟實質，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則；又量能課稅為法治國家稅法之基本原則，租稅負擔應依其經濟之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務，凡負有相同之負擔能力即應負擔相同之租稅，司法院釋字第496 號、第500 號及第565 號解釋可資參照。準此，私經濟行為之財產移轉，固為從其私法上效果依當事人自由意志處分，私法上效果依契約自由原則仍予尊重，惟如利用避稅行為以取得租稅利益，在稅法上則應依實質負擔能力予以調整；蓋避稅行為本質為脫法行為，稅法本身為強行法即有不容規避性。至當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，當稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條之規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，核認納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。
㈥本件原告將其原應負擔之高額股利所得透過股權移轉之行為而降低稅捐負擔、股權交易與一般交易常情有違，均已如上述；至原告主張本件並無所得稅法第66條之8 立法理由所規範「利用股權之暫時性移轉或其他虛偽安排」之情事，而不符合該條之法定構成要件，然對此被告原處分已對原告之行為如何該當所得稅法第66條之8 之課稅構成要件詳為審核。原告所為主張，尚無解於原告行為已該當所得稅法第66條之8 之構成要件，此種稅捐規避之行為，應予以否認，而依事實上存在之事實予以課稅，始符租稅公平原則，以維憲法第7 條平等原則及第19條所揭櫫「人民有依法律納稅之義務」之立法精神。至各涉案投資公司，如因本案所獲配股利申報未分配盈餘致溢繳稅額、溢列累積未分配盈餘及可扣抵稅額等，被告業已陳明將分別予以退稅或調整可扣抵稅額等語；另案涉原告股權移轉已繳交證券交易稅部分，亦得俟本案確定且涉案股東繳清稅款及罰鍰後，再依法核退等語，均不生重複課稅之情事，亦核與本件原處分是否違法一節無涉。本件既經被告依職權查得利勤公司涉有藉股權移轉，不當規避或減少納稅義務，原告各該年度實際應調整歸屬之利勤公司營利所得，已盡調查之責；系爭款項移轉是否為原告轉投資於相關投資公司之行為，相關證據資料多由原告及與其款項移轉之相對人所掌握，渠等自有提出該證據資料之協力義務，惟參酌原告等迭於本院審理終結前仍無法提供客觀足資證明系爭款項移轉確為投資以實其說，是被告依原告之說明與調查事實及證據之結果，核認系爭所得應依所得稅法第14條第1 項第1 類規定，歸屬營利所得，併課原告該年度綜合所得稅，核與首揭規定無違，原告上開主張，並無足採。
㈦至原告主張出售利勤公司股權予達昇公司係為避免因投資利勤公司之持股比例達到10% ，致買賣股票均需向證券主管機關報備始能出售之不便云云，然查利勤公司係於93年4 月間補辦公開發行並申報上櫃輔導，於95年11月10日正式於櫃檯買賣中心掛牌買賣，惟原告及其配偶洪謝翠黛早於91年10月間即已轉讓系爭股份，是原告此項主張顯與上情無關，應係事後推諉之詞，核不足採。另原告主張櫃買中心已審認利勤公司股票於準備上櫃前之轉讓行為屬合法云云，查上櫃與稅捐核課之構成要件及審查內容均有不同，原告執上櫃之核准即可認定持有該公司股票之股東間之股權轉讓行為均屬合法，而為有利於己之主張，應屬誤解。
㈧又按「有下列各款情形之一者，行政機關（作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前）得不給予陳述意見之機會：……行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者。……相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者。……」行政程序法第103 條第5 款、第7 款分別定有明文。本件被告於作成初查之處分前，依上開行政程序法第103 條第7 款規定，本即得不給予原告陳述意見之機會，而被告當時曾通知原告之子即達昇公司之代表人洪文耀到場表示意見，有該談話筆錄附原處分卷可稽，可見並非全然未給相關之人陳述意見，而有關洪文耀就原告出售達昇公司股票之價款支付情形及洪文耀貸與達昇公司、億和公司及資勝公司等之情形，均已經被告詢問洪文耀甚明，且有相關公司等買賣股票及借貸等相關帳證可供被告查證，則依行政程序法第103 條第5 款規定行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者，被告於復查程序未再給原告及洪文耀陳述意見，即作成復查決定，亦無何違誤，尚難遽指被告未依客觀情事認定事實，不符論理法則及經驗法則，原告此項主張，亦非可採。
㈨綜上，被告以原告及其配偶洪謝翠黛於91至93年間假藉股權移轉之取巧安排，將原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事，乃依首揭所得稅法第66條之8 規定，於報經財政部核准後，按原告及其配偶洪謝翠黛實際應獲配之股利及可扣抵稅額予以調整，核定增列93年度取自利勤公司營利所得為6,804,518 元，歸課原告當年度綜合所得稅，並將系爭營利所得之可扣抵稅額977,736 元自當年度應納稅額中扣抵後，補徵稅額1,744,071 元，尚非無據。惟查達昇公司及億和公司所持有之利勤公司股票除取自原告等6 人部分外，達昇公司及億和公司於91年10月15日利勤公司除權後辦理現金增資時，以自有資金認購464,141 股及290,000 股；另億和公司於利勤公司92年9 月11日除權後辦理現金增資時，以自有資金認購153,540 股，原將該93年度獲取利勤公司配發之全部現金股息及股票股利均歸課原告、其配偶洪謝翠黛與洪文耀等6 人，即有未洽，原處分經重行核算結果，原告93年度漏報其本人及配偶洪謝翠黛取自利勤公司營利所得6,804,518 元及可扣抵稅額977,736 元，乃准予追減874,852 元及125,708 元，並無不合。
㈩又本件原告93年度綜合所得稅結算申報，短報其本人及配偶洪謝翠黛取自利勤公司之營利所得6,804,518 元，並漏報取自其他扣繳單位之營利、利息所得178,290 元，經被告按所漏稅額1,799,331 元分別處0.5 倍及0.2 倍罰鍰合計885,800 元（計至百元止）。原告不服，併同本稅爭執，經被告查明系爭取自利勤公司之營利所得及可扣抵稅額既經追減已如上述，重行核算按所漏稅額1,575,098 元分別處0.5 倍及0.2 倍罰鍰合計773,700 元，故以原處分准予追減罰鍰112,100 元。原告雖對上揭罰鍰亦有爭執，然觀諸所得稅法第66條之8 立法理由第1 點後段謂：「……至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110 條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相關規定處罰。」可見納稅義務人如有藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率或免稅者所有，不當規避或減少納稅義務之情形，稅捐稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，除得依所得稅法第66條之8 規定，報經財政部核准後，依查得資料按納稅義務人實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整外，對於納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，仍應依所得稅法或稅捐稽徵法相關規定處罰。查本件原告於利勤公司發放股利前就其可預見應申報課稅之營利所得，而以形式上移轉股權之方法，為自己規避股利之歸課，致漏報綜合所得稅，已如上述，自應論罰，被告依首揭規定據以裁罰，核亦無違誤。
四、綜上所述，原告所訴，均無足採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與判決結果不生影響，爰不逐一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　3 　　月　　12　　日臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官　鄭小康
法 官 李玉卿
法 官 陳秀媖
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　3　　月　 12 　 日書記官 楊子鋒