臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2962號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 06 月 17 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2962號
原　　　告　維鈦光電科技股份有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年9 月19日台財訴字第09700420730 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告民國（下同）94年度營利事業所得稅結算申報，原列報合於獎勵規定之免稅所得新臺幣（下同）38,597,517元、研究與發展支出3,963,880 元、可抵減稅額1,607,814 元及本年度抵減稅額1,451,947 元，經被告初查分別核定合於獎勵規定之免稅所得31,874,043元、研究與發展支出1,649,742
元、可抵減稅額560,816 元及本年度抵減稅額1,279,090 元，應補稅額1,856,725 元，原告不服，申請復查，經被告97年7 月10日財北國稅法一字第0970203356號復查決定駁回（下稱原處分）。原告對合於獎勵規定之免稅所得乙項仍表不服，提起訴願，經財政部97年9 月19日台財訴字第09700420730 號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠依「製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」規定，在計算全部機器設備技術比率時，其分母部分除了完成證明所載之機器、設備、技術金額外，尚包含完成證明所載之外，因生產免稅產品所使用之機器、設備、技術金額。可知非屬生產免稅產品製程中所使用之機器、設備、技術金額，理應排除在外。
。
㈡系爭模具是否列入生產免稅產品設備，與其列入固定資產無必然關係，應以直接參加產製投資計畫之產品為限：
依「製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」的第10點第1 項第5 款第4 目規定：「公司之機器、設備、技術所生產之產品，與符合投資計畫產品分屬中華民國行業標準分類有中類以上之不同者，得免予納入『完成證明所載全新機器、設備、技術總金額以外之機器及設備、技術』內。」上列規定明言係以該機器、設備、技術所生產之產品為分類依據，故間接參加產製投資計畫產品之固定資產如運輸設備、辦公設備等，並沒有產出原告所擁有的產品，自然不符合與投資計畫產品同一分類，因此不必列入全部機器設備技術比率公式計算，而被告在審核時亦將此類固定資產排除計算。同理，被告之系爭模具係以生產原料零件此一「間接」方式輔助投資計畫產品之生產，其產品為原告供應商所銷售之原料零件，並非原告所有，因此對原告而言，該系爭模具並無任何產出，當然不能納入全部機器設備技術比率公式計算。
㈢原告生產免稅產品，須向眾多原料供應商採購原料，並以原告工廠之機器設備加工，方能完成生產免稅產品。但跟原料供應商採購原料時，部份原料供應商不願負擔開立模具支出，因此轉由原告負擔，故原告擁有該模具之所有權，94年度申報模具共計3,708,823 元。該模具開立完成後，皆置於原料供應商處，交由原料供應商使用。原告跟原料供應商下單採購原料時，採購流程與其他未開立模具之原料並無不同。由此可知，原告申報之模具，性質係屬採購原料所需之支出。
㈣系爭模具非原告生產過程不可或缺之生產器具：
原告生產免稅產品所需要者是為原料供應商所銷售之原料零件，非為系爭模具，原告在工廠內生產過程中並未使用到系爭模具，不論是檢查、拆解、組裝、貼付、包裝等等生產程序，都與系爭模具無關，被告所謂系爭模具是原告生產過程中不可或缺之生產器具，不知是何項生產過程。營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第37條規定：「原料、物料及商品之購進成本，以實際成本為準。實際成本，包括取得之代價及因取得並為適於營業上使用而支付之一切必要費用。」因此對於原告身為原料採購者而言，基於雙方原料買賣交易要求，約定由採購方負擔模具支出，係屬採購流程的一環，系爭模具對於原告來說地位與原料無異，因此模具費用係屬查核準則第37條所規定之因取得並為適於營業上使用而支付之必要費用，性質自屬於原告之原料購進成本。被告不能因此把原告採購過程所必須支付之系爭模具費用，擴大關聯成生產過程所必須之生產器具。再者，原料零件之間彼此具有互相取替代性，此為生產實務上所普遍之特性，原告生產免稅產品所需原料零件，非侷限原料供應商使用系爭模具所銷售之原料零件，亦可由其他外購之原料零件替代，例如生產需要12.1" 反射片原料零件，即可將大尺寸反射片切割成小尺寸反射片取得。因此被告認定系爭模具為原告生產過程不可或缺之生產器具，實與事實不符。又原告考量模具金額鉅大，因此依據「收入與費用配合原則」，將屬於原料購進之必要成本：模具，採逐年分攤方式認列製造費用並轉至銷貨成本。被告不查，僅認為原告將模具列入財產目錄並逐年提列折舊費用，即視為資本設備，枉顧模具係屬原料購進成本之事實，惟原告若不將模具列入財產目錄並逐年提列折舊費用，分攤認列至銷貨成本，改為取得當年度一次認列銷貨成本，豈不違反「收入與費用配合原則」？
㈤被告認為原告模具之用途，乃原告之原料供應商用以生產免稅產品之零組件後供給原告後續使用，則該模具設備顯然具有創造所得之生產能力。經查，原告之模具係交由原告之原料供應商使用，此為雙方所不爭執，以「14" Monitor 前後蓋模具」為例，原告之原料供應商使用此模具生產原料「14" Monitor 前後塑膠蓋」，原告付錢給原料供應商購買原料，雙方銀貨兩訖交易即完成，所得支出甚為明確，顯然該模具係對原料供應商具有創造所得之能力，被告未探究原告生產免稅產品完全不必使用該模具，卻執意認定原告銷售免稅產品所得係由該模具所創造，顯有違誤。
㈥系爭模具無法證明有替原告創造所得之效應。所得稅法第24條規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」故系爭模具有無創造所得須視其是否符合增加收入或是減少成本費用兩項要件之一：
⒈系爭模具有無增加收入：
原告之系爭模具係提供給原料供應商生產其銷售之原料零件，原告尚須支付價款向原料供應商採購原料零件，因此顯然系爭模具僅增加原料供應商之收入，原告並未從系爭模具取得任何現金流入，故系爭模具不符合創造所得之增加收入要件。
⒉系爭模具有無減少成本費用：
被告以系爭原料零件之模具由原告提供，致原告所支付原料供應商之價款中，無須再支付供應商因自行開模轉嫁之模具費用，因此該模具事實上仍具為原告創造所得之效應。如依被告之見解，假設原告欲購買原料10,000個，單價100 元，合計原料費用為100 萬元：但因模具費用20萬元由原告自行負擔，故支付原料供應商之價款可減少開模轉嫁之模具費用20萬元，因此原告向原料供應商採購之單價可減少為80元，支付原料供應商減少為80萬元，所以模具為原告創造了20萬元的所得。但深究原因可知被告之認定實為謬誤，因為原告除支付原料80萬元外，先前已支付模具20萬元，合計仍然是支付了100 萬元。因此系爭模具有無減少成本費用實難佐證，茲細述如下：
⑴原告之系爭模具製造廠商與使用廠商並非同一家廠商，如系爭模具「14" Monitor 前後蓋模具」金額95萬元，製造廠商為「日億企業有限公司」，而使用的廠商為「一民塑膠股份有限公司」。原告係跟原料供應商「一民塑膠股份有限公司」採購原料零件，原料供應應商「一民塑膠股份有限公司」無從得知原告支付別家廠商模具價款，則其如何扣除開模轉嫁之費用，原告又如何從採購原料零件之價款創造所得。
⑵縱系爭模具製造廠商與使用廠商為同一家廠商，然採購原料價款係原料供應商參考其自身生產所需之原料人工費用，以及原告採購人員依據未來採購之數量次數，其他廠商報價金額，加上自身採購之議價技巧，雙方互相討價還價之結果，非為單純因原告自行負擔開模成本，即可取得此種價款。況且不論原告支付款項內容為模具或是原料，最終都是增加原告的成本費用，被告豈能認為原料成本減少而不計入模具成本增加。所以被告如要證明原告可因所支付原料供應商之價款中，無須再支付供應商因自行開模轉嫁之模具費用，因此可創造所得的話，則被告是否需說明原告不開立模具時原料採購單價多少，開立模具後原料採購單價多少，支付模具款項和採購原料款項合計多少，比較後實際轉嫁之模具費用多少，創造所得是多少，有哪些合法憑證佐證，計算過程有無符合相關會計規定如商業會計法及財務會計準則公報等。因此被告僅以形式之推論方式，認定原告支付價款就可減除供應商自行開模轉嫁之模具費因此可創造所得，除毫無依據外，更增添稅務處理之煩雜性。
⒊科技業產品生命週期短，因此特定原料零件使用期限甚為短暫，若原告原接獲某一大訂單，需要採購大量原料，因此為如被告所述，從所支付原料供應商之價款中，無須再支付供應商因自行開模轉嫁之模具費用，讓該模具產生創造所得之效應，因此假若原告開立模具支付了10萬元，並提供給原料供應商生產所需原料，但因後續產品銷售狀況不佳，該產品停止生產，實際銷售收入僅為4 萬元，扣除模具費用反而產生虧損6 萬元，則該模具是否能認定能創造所得。
㈦中央法規標準法第5 條第2 項亦規定：「關於人民權利義務事項應以法律定之。」此為民主法治國家保障之人民基本權利之基本精神。其中關於租稅事項，憲法第19條特別明文保障「人民有依法納稅之義務」，亦即國家非依據法律不得核課徵收稅捐，亦不得要求國民繳納稅捐，僅於其法律所規定之範圍內始得對人民課稅。蓋因國家對人民之課稅處分直接侵害人民之財產權，須有經民主程序產生之國會所制定之法律為依據，方可避免國家公權力之濫用，違法侵害人民之財產權。基於上述憲法第19條之「稅捐法定主義」，立法機關對於課徵稅捐之重要事項，包括納稅主體，納稅客體，課徵標準及稅率，均應以法律定之，不得以命令取代法律或作違背法律之規定，同時基於國家權力分立之原則，行政機關只得於法律明文範圍之內向人民課徵稅捐。系爭模具是否應納入全部機器設備技術比率之分母中，原告於申請復查及提起訴願時，均不斷強調被告所依據之函釋法令為何，被告卻始終不正面回應，也提不出任何相關函釋或法令規定，且訴願決定書第5 頁甚至主張「促進產業升級條例第9-2 條」及「製造業及其相關技術服務業新增投資5 年免徵營利事業所得稅獎勵辦法」以及「製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」等規定，並未列明核算免稅所得時，不得將模具列入，因此被告即可將原告之系爭模具列入計算，如按被告此等主張，行政機關豈不是可因法律未規定不行就可任意侵害人民之財產。其次原告亦說明從免稅產品一開始的進料檢驗直到完工包裝入庫，皆無使用模具，被告卻堅持主張系爭模具是原告生產過程中不可或缺之生產器具，但卻無法指出系爭模具是用在原告的何項生產過程。最後原告強調系爭模具並未替原告增加收入或是減少支出，因此不具創造所得之能力，被告卻只是空言主張系爭模具具有創造所得之效應，卻無法提出任何憑證證明系爭模具究竟替原告創造了多少金額所得，被告僅僅不斷根據表面形式即「認為」系爭模具是原告生產過程所不可或缺之生產器具，且能為原告創造所得，因此核定系爭模必須納入全部機器設備技術比率公式計算，如此光憑行政機關毫無佐證的「解釋」，即可向人民課徵稅捐，已侵害人民之租稅權益。
㈧綜上所論，系爭模具實質上並非「生產免稅產品之設備」，不應計入免稅所得計算公式之機器設備技術比率之分母中，原告一貫主張系爭模具並無列入本事業之生產設備清單，而係屬原料之購進成本，與創造免稅產品之所得無直接關係，被告卻一再擴大解釋認為係屬資本設備，具有創造所得之生產能力，因此將原告之模具列入全部機器設備技術比率之分母核算免稅所得額，限縮人民依法取得之權利，致原告當年度應納營利事業所得稅增加，造成原告負擔法律所未規定之義務，另使原告相信所進行之計畫及投入之相關成本，得以依政府之核准獲取合法應有之租稅優惠，違反信賴保護原則。
㈨為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：
㈠系爭模具非在完成證明所載之全新機器、設備之列，然係原告所有，列為固定資產而供其供應商使用生產原告生產免稅商品所需之原料零件，為原告所不爭，有原告財產目錄及增資擴展購置全新機器設備清單等附案可稽，系爭模具既係原告生產系爭免稅商品所需之原料零件，乃生產過程中不可或缺之生產器具，復係原告所有自應納入機器設備技術比率公式之分母，據以核算原告94年度之免稅所得，尚不因模具置放於原料供應處而有別，又由經濟實質而論，系爭原料零件之模具由原告提供，致原告所支付原料供應商之價款中，無須再支付供應商若自行開模而轉嫁之模具費用，該模具事實上仍具為原告創造所得之效應。被告依首揭製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點規定，將系爭模具列入，並無不合，原告93年度相同案情，業經臺北高等行政法院97年度訴字第2058號判決駁回在案。另類似案情，亦有最高行政法院89年度判字第134 號判決可資參照。至原告訴稱被告有違信賴保護原則乙節，按促進產業升級條例條文、製造業及其相關技術服務業新增投資5 年免徵營利事業所得稅獎勵辦法及製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點等規定，並未列明核算免稅所得時，不得將模具設備列入，原告主張，顯有誤解。
㈡原告主張依「製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」第10點第5 款第4 目：「公司之機器、設備、技術所生產之產品，與符合投資計畫產品分屬中華民國行業標準分類有中類以上不同者，得免予納入『完成證明所載全新機器、設備、技術總金額以外之機器及設備、技術』內」，原告之系爭模具係以生產原料零件此一「間接」方式輔助投資計畫產品之生產，其產品為原告供應商所銷售之原料零件，並非原告所有，對原告而言，該系爭模具並無任何產出，當然不能納入全部機器設備比率公式計算云云。惟查，系爭模具係原告所有，列為其固定資產而供其供應商使用生產原告生產免稅商品所需之原料零件，為原告所不爭，系爭模具既係原告生產系爭免稅商品所需之原料零件，自無原告所主張，與符合投資計畫產品分屬中華民國行業標準分類有中類以上不同者之情形，復係生產過程不可或缺之生產器具，又為原告所有，被告將之納入全部機器設備比率公式計算並無不合。
㈢原告復主張系爭模具非原告生產過程不可或缺之生產器具，原告生產免稅產品所需要者為原料供應商所銷售之原料零件，非為系爭模具，系爭模具對原告來說地位與原料無異，被告將原告採購過程所必需支付之系爭模具費用，擴大關聯成生產過程所必須，與事實不符云云。惟，原告原料供應商所生產、銷售與原告之原料零件為原告生產免稅產品過程不可或缺，為原告所不爭，而該生產過程不可或缺之原料零件復為原告所有置放於原料供應商處之模具所生產，系爭模具自係原告生產免稅產品過程所不可或缺之生產器具，被告核認並無與事實不符情形。
㈣原告另主張系爭模具無法證明有替原告創造所得之效應云云。惟，系爭模具既係原告生產免稅產品過程所不可或缺之生產器具，如無系爭模具，原告即無法生產免稅產品，系爭模具自具有創造所得能力。
㈤依行政院86年12月30日行政院台86財字第52053 號函發布修正之「固定資產耐用年數表」第19項其他機械及設備明定模具（號碼3191）之耐用年數，本件原告將系爭模具設備列報於財產目錄（見原處分卷第215 頁）並估計耐用年限為2 至5 年不等，為原告所不爭，原告復於生產過程之前端，先行委由原料供應商使用原告所提供之模具製成原告所需原料零件，進而製造免稅產品，系爭模具實為原告生產免稅產品過程不可或缺之設備之一，原告雖未將系爭模具申請列入本次增資擴展完成證明所載全新機器、設備，核其性質自屬完成證明所載全新機器、設備以外之機器、設備，被告將之一併計入計算公式之分母計算並無不合。
㈥綜上所述，原告所訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
㈠本件原告94年度營利事業所得稅結算申報，採全部機器設備技術比公式計算免稅所得，原列報合於獎勵規定之免稅所得為38,597,517元，被告初查，以原告⒈漏未將固定資產－其他資產項下之模具金額列入機器設備技術比率公式之分母計算，亦未將94年度新增機器設備及模具換算服務月份佔全年之比例。⒉短計與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收益等由，重行計算機器設備技術比率為73.87%（15,094,076／20,432,128）及無關之非營業收益為306,534 元，併同免稅收入比調整，核定合於獎勵規定之免稅所得為31,874,043元。原告不服，主張⒈系爭模具係放置於供應廠商處，由其提供原料予供應廠商以生產原告所需之部分零件，原告於製程中並未使用系爭模具，該等模具非屬生產免稅產品中之生產設備，應無須列入機器設備比公式之分母計算。⒉原告所申報之非營業收益與非營業損失，其性質皆與經核准並完成投資計畫產品無關云云，申經被告復查決定以，⒈系爭與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收益乙項，因原告嗣具文撤回，該部分免予審酌。⒉原告92年度增資擴展生產「279 其他電子零組件」之投資計畫，經經濟部工業局以93年2 月2 日工中字第09305024620 號函核發5 年免稅投資計畫核准函在案，系爭模具雖未列於上開核准函檢附之增資擴展購置全新機器設備清單中，惟原告業將系爭模具列報於固定資產之其他資產項下，並逐年提列折舊，且供應廠商係利用該模具生產原告生產商品所需之原料零件，顯然模具設備具有創造所得之能力，其性質既屬機器、設備，依首揭規定，自應計入機器設備比公式之分母計算，原核定機器設備技術比率73.87%並無不合。又類似案情，亦有最高行政法院89年度判字第134 號判決可資參照等由，駁回其復查之申請。以上事實為兩造所不爭執，並有原核定書及復查決定書附卷可稽。
㈡原告不服，循序提起行政訴訟，並為上開事實部分記載之主張，是本件應審酌者厥為：系爭模具費用3,708,823 元是否應列入機器設備技術比率之分母？
㈢經查：
⒈按「為健全經濟發展並鼓勵製造業及其相關技術服務業之投資，該等公司自91年1 月1 日起至92年12月31日止，新投資創立或增資擴展，得依下列規定免徵營利事業所得稅：…二、屬增資擴展者，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5 年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以擴充獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」為促進產業升級條例第9 條之2 第1 項所明定。次按「公司適用免徵營利事業所得稅之範圍，以投資計畫完成證明所載生產之產品或提供之勞務為限。」、「㈠採全部機器設備技術比公式計算：免稅所得額＝【全年所得額－免納或停徵所得稅之所得額－與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收益或（損失）】×（投資計畫之產品（勞務）收入淨額全部產品（勞務
）收入淨額）機器設備技術比率（1 －委外加工比率）⑴機器設備技術比率＝完成證明所載全新機器、設備、技術總金額（完成證明所載全新機器、設備、技術總金額＋完成證明所載全新機器、設備、技術以外之機器、設備、技術等（土地除外）總金額＋租（借）機器、設備、技術等（土地除外）出租（借）人之取得成本）…」及「㈠「完成證明所載全新機器、設備、技術之總金額」指載於目的事業主管機關核發之完成證明及全新機器、設備、技術清單中之機器、設備、技術之總金額。㈡…機器、設備、技術等服務不滿1 年者，應按當年度服務月份佔全年月份比例計算。」復分別為製造業及其相關技術服務業5
年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點第3 點、第6 點及第10點所規定。
⒉本件原告原列報合於獎勵規定之免稅所得為38,597,517元，被告核定為31,874,043元，其差額為6,723,474 元（38,597,517元-31,874,043 元=6,723,474元），原告係爭執不應將模具費用3,708,823 元列入機器設備技術比率之分母，如依原告上開主張，不將模具費用列入分母計算，則其免稅所得即可增加6,723,474 元，此為原告所不爭執（見本院卷第50、51頁筆錄）。至原告主張模具費用不應列入分母之主要理由係稱：該模具係原告向上游廠商採購原料所支付之費用，原告工廠內生產過程，從進料到完工均未使用該模具，因此該模具並非原告之生產設備，不應列入分母云云（見本院卷第51頁筆錄）。然查：
⑴原告係向廠商購買原料，廠商生產該原料必須開發系爭模具，原告因而應廠商要求而支付該模具之費用，此業據原告陳述明確（見本院卷第51頁筆錄）。又原告支付該模具之費用後，並將系爭模具設備列報於財產目錄，並估計耐用年限為2 至5 年不等，有原告財產目錄及增資擴展購置全新機器設備清單等附案可稽（見原處分卷第137 、215 頁），並為原告所不爭執（見本院卷第52頁筆錄），足見原告確已將該模具列為生產設備之一，是原告稱該模具非原告之生產設備，不應列入分母云云，即與事實不符。
⑵至上游廠商雖未將系爭模具交付原告，然如原告再向該廠商下單購買原料，廠商則利用該模具繼續生產原料賣給原告，原告無庸再支付該模具之費用，此亦據原告陳述明確（見本院卷第52頁筆錄），顯見廠商僅係為原告占有該模具，益徵原告為模具所有人。
⑶系爭模具既係原告生產系爭免稅商品所需之原料零件，乃生產過程中不可或缺之生產器具，復係原告所有自應納入機器設備技術比率公式之分母，據以核算原告94年度之免稅所得，尚不因模具置放於原料供應處而有別。又由經濟實質而論，系爭原料零件之模具由原告提供，致原告所支付原料供應商之價款中，無須再支付供應商若自行開模而轉嫁之模具費用，該模具事實上仍具為原告創造所得之效應。被告依首揭製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點規定，將系爭模具列入分母計算，自無不合。
⒊原告又稱：依「製造業及其相關技術服務業5 年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」第10點第5 款第4 目：「公司之機器、設備、技術所生產之產品，與符合投資計畫產品分屬中華民國行業標準分類有中類以上不同者，得免予納入『完成證明所載全新機器、設備、技術總金額以外之機器及設備、技術』內」，原告之系爭模具係以生產原料零件此一「間接」方式輔助投資計畫產品之生產，其產品為原告供應商所銷售之原料零件，並非原告所有，對原告而言，該系爭模具並無任何產出，當然不能納入全部機器設備比率公式計算云云。惟查：
⑴系爭模具係原告所有，列為其固定資產而供其供應商使用生產原告生產免稅商品所需之原料，已如前述。
⑵系爭模具既係原告生產系爭免稅商品所需之原料，而由於模具費用已由原告支付，供應商就模具所生產之原料，亦不再轉嫁計算模具之費用，則原告稱系爭模具並無任何產出，即與實情不符，自無原告所主張，與符合投資計畫產品分屬中華民國行業標準分類有中類以上不同者之情形，被告將之納入全部機器設備比率公式計算並無不合。
⒋原告再稱：系爭模具非原告生產過程不可或缺之生產器具，原告生產免稅產品所需要者為原料供應商所銷售之原料，非為系爭模具，系爭模具對原告來說地位與原料無異，被告將原告採購過程所必需支付之系爭模具費用，擴大關聯成生產過程所必須，與事實不符云云。
惟查：原告原料供應商所生產、銷售與原告之原料，為原告生產免稅產品過程不可或缺，此為原告所不爭，而該生產過程不可或缺之原料，復為原告所有置放於原料供應商處之模具所生產，則系爭模具自係原告生產免稅產品過程所不可或缺之生產器具，被告核認並無與事實不符情形。⒌原告另稱：系爭模具無法證明有替原告創造所得之效應云云。惟查：系爭模具既係原告生產免稅產品過程所不可或缺之生產器具，如無系爭模具，原告即無法生產免稅產品，系爭模具自具有創造所得能力，是原告此部分所述，亦不足採。
⒍原告復稱：依製造業及其相關技術服務業五年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點第10點第1 項第4 款記載，如將機器設備出借他公司使用，應由他公司將該借入之設備列入免稅公式計算，本件原告將模具借予供應商生產原料，自不能要求原告將模具列入免稅公式計算云云。
惟查：本件原告係向廠商購買原料，廠商生產該原料必須開發系爭模具，原告因而應廠商要求而支付該模具之費用，已如前述，是系爭模具與原告借予供應商之情形不同，原告所述，亦不足採。
㈣綜上，原告之主張均無可採。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 6 　　月　 17　 日臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　徐　瑞　晃
法 官　蔡 紹 良
法 官　陳　金　圍
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 6 　　月　 17　 日書記官 陳 可 欣