臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第3031號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 06 月 25 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3031號
原　　　告　萬揚貿易有限公司
代　表　人　甲○○（清算人）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月16日臺財訴字第09700373640號（案號：第00000000號
）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分：
一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、「解散之公司於清算範圍內視為尚未解散。」、「公司之清算，以全體股東為清算人。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」、清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。清算人執行前項職務，有代表公司為訴訟上訴訟外一切行為之權。」、「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」公司法第24條、第25條、第79條、第84條及第113 條分別定有明文。經查：本件原告於民國（下同）97年12月4日 起訴後，嗣於98年3
月12日由經濟部以經授中字第0983189221號函核准解散登記，而原告全體股東於98年3 月11日出具股東同意書，選任甲○○為清算人，此有臺灣桃園地方法院98年4 月13日桃院永民慧98年度司字第77號函、經濟部98年3 月12日經授中字第0983189221號函、原告全體股東98年3 月11日股東同意書、甲○○98年3 月11 日 清算人就任承諾書附本院卷可稽，是甲○○為原告之清算人，有代表原告之權，合先敘明。
貳、實體部分：
一、事實概要：
原告係經營棉紡織代工業，89年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）151,633,062元及全年所得
額978,133元，原經被告分別核定150,615,553元及1,995,642元，嗣經法務部調查局雲林縣調查站（下稱雲林縣調查站
）查獲其無交易事實，取具昇祐企業有限公司（下稱昇祐公司）開立之統一發票銷售額合計4,454,956元，充當進貨憑
證虛報營業成本，經被告審理結果，重行核定營業成本146,160,597元及全年所得額6,450,598元，應補稅額1,113,739
元，並按所漏稅額1,113,739元處0.8倍罰鍰計890,900元（
計至百元止）。原告不服，主張其有進貨事實，應予追認云云，申請復查，前經被告94年12月9日北區國稅法一字第0940024298號復查決定駁回。原告仍不服，訴經財政部95年9月13日臺財訴字第09500304360號（案號：第00000000號）訴
願決定，以原告雖未就補徵營業稅部分申請復查而告確定，惟自被告卷觀之，有關原告列報與核定之產銷成本，原申報151,633,062元，核定150,615,553元，計調減1,017,509元
，該調減含直接原料超耗剔除703,893元及部分產品成本勾
稽不符剔除313,616元，則原告主張其有進貨是否足採，核
有未明，有由被告查明之必要為由，爰將原處分（復查決定）撤銷，責由被告另為處分。嗣經被告以本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，因原告未申請復查而告確定，有關營利事業所得稅部分，由被告所屬中壢稽徵所通知提示買賣合約書、訂貨單、入倉單及資金支付證明等資料供核，而經審查結果認為：（一）原告雖提示進貨簿、存貨簿、銷貨簿及總分類帳等資料影本，惟其取具虛設行號昇祐公司開立之統一發票8紙金額合計4,454,956元，進料品名僅有布、剪搖布及雙涮布等3項，其中前5筆入帳單位皆為批，且迄未能提示買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實資料供核，致成本仍無法勾稽查核；（二）原告主張其進貨確已付款予葉高濃，再由葉高濃支付給廖自強購買布料云云，惟昇祐公司89年度並無僱用任何員工，有該公司89年度綜合所得稅BAN給付清單可稽，無法證實廖自
強為昇祐公司之員工，且依其提示之新竹國際商業銀行送款單、存摺支存臨時對帳單及昇祐公司對帳單等資料，其貨款係以現金支付，尚難證明提領之現金係支付昇祐公司之貨款，又原告未能提示支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，其主張核不足採；（三）依臺灣雲林地方法院檢察署檢察官起訴書（91年度偵字第3095、4496、4497、4498、4499、4500、4501、4502、4503、4504號、92年度偵字第2525號）所載昇祐公司係無進銷貨事實之虛設行號，無銷貨事實虛開統一發票予其他營業人，逃避稅捐牟取不法利益，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨，其未能提示實際交易對象及付款等確有進貨事實之佐證資料供核，又葉高濃係呂仲謙虛設行號集團主謀之一，業經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）刑事案件移送臺灣臺南地方法院檢察署檢察官起訴，並經判決在案（臺灣臺南地方法院檢察署檢察官92年度偵字第9551號起訴書、臺灣臺南地方法院94年11月21日93年度重訴字第14號刑事判決參照），其主張有進貨事實核不足採，被告初查認屬無交易事實，全數自營業成本中剔除並無不合，惟其虛報之進貨金額4,454,956元既經查明應全額剔除，
則被告初查剔除原料超耗703,893元及部分產品成本無法勾
稽依同業利潤標準毛利率核定成本剔除313,616元，合計1,017,509元，應自其進貨中減除，乃重行核定營業成本147,178,106元，原核定全年所得額6,450,598元應予追減1,017,509元，變更核定5,433,089元；又因全年所得額既經追減，爰重行核算漏報所得額3,437,447元及漏稅額859,362元，按所漏稅額859,362元處0.8倍罰鍰計687,400元，原處罰鍰890,900元應予追減203,500元，變更核定687,400元，遂作成97年6月10日北區國稅法一字第0970006712號重核復查決定（下
稱原處分），追減全年所得額1,017,509元及罰鍰203,500元。原告猶未甘服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）全年所得額部分：
1.原處分認定事實有違背經驗法則及理由矛盾之違法：
⑴原告因從事紡織品出口業務，於89年7至11月間，向出
賣人葉高濃購買布料數批，雙方約定買賣總價金合計4,760,000元，款項由原告分別以匯款及交付現金方式給
付予出賣人葉高濃，惟葉高濃卻取具昇祐公司之統一發票8紙、含營業稅總額共4,477,503元，交付原告以充作進、銷貨憑證，原告在不明究理情況下收受該等統一發票作為進貨憑證申報當年度營利事業所得稅，容或有不合規定之處，致產生本件困擾。
⑵本件布料貨品買賣，確屬有交易事實，實際上出賣人確為葉高濃，且原告於買受布料貨品後，於包裝完成時即分由報關公司報關出口，該銷售額並經原告申報當年度之營業收入，故本件交易事實確屬存在，非如被告所認之無交易事實。退步言，原告取具上開交易憑證雖不合於規定，然係取具憑證不合法之問題，尚非無交易事實，被告以原告無進貨事實為由，課徵營利事業所得稅，其適用法令顯有違誤。
⑶被告一方面認定原告就同一貨品之銷貨行為成立，另一方面卻否認同一貨品之進貨，試問在無進貨情形下，何來銷貨之有？故被告對於事實認定及推論顯有不符經驗法則之違法。
⑷再者，原處分稱昇祐公司89年度並無僱用任何員工，無法證實廖自強為昇祐公司之員工，尚難證明提領之現金係支付昇祐公司之貨款云云，亦顯有理由矛盾之違法。蓋昇祐公司既經被告認定屬虛設行號，概念上當無任何員工可資僱用，被告一方面認定昇祐公司屬虛設行號，另一方面卻認定其應有某某員工，豈非相互矛盾？且以其認定已不存在之事實，責令原告就其存在之事實負舉證之責，有違舉證責任分配之法理。
2.原處分有不適用法令或適用法令錯誤之違法：
⑴縱認原告取具交易憑證係從非交易對象之昇祐公司，而有不合規定情形，惟充其量僅係原告未依規定取得進貨憑證而有稅捐稽徵法第44條規定之適用（有關違反營業稅法部分已遭被告補稅處罰），然仍無損原告於實際上存在之交易事實。即便原告於交易行為有未依規定取得進貨情事，惟本件進貨之交易事實既屬存在，被告對原告與葉高濃間存在之實際上交易，應予肯認，而就其款項金額原告列報營業成本部分，仍應依所得稅法第24條第1項規定核實認列，始於法相符。
⑵被告僅憑雲林縣調查站移送資料，未依職權查明事實，逕以本件無交易事實，認原告取具昇祐公司開立之統一發票銷售額合計4,454,956元，充當進貨憑證虛報營業
成本，課徵原告營利事業所得稅併加裁罰，對於原告所提有支付貨款之事實俱不採信，其認事用法顯有違誤。（二）罰鍰部分：原告既無虛報營業成本及漏報所得額之行為，已如前述，則被告就重行核定稅額處0.8倍罰鍰687,400元，於法不合，訴願決定遞予維持，亦有違誤。
（三）為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分（重核復查決定）不利於原告之部分均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）原告於98年3月12日起訴後解散，由經濟部98年3月12日經授中字第0983189221號函核准解散登記，依所得稅法第75條規定，在45天辦理當期決算，清算期間費用於清算完結後30日內向稅捐機關申報。嗣臺灣桃園地方法院以98年4
月13日桃院永民慧98年度司字第77號函復原告清算人資料，目前原告股東已選任清算人為甲○○，合先敘明。
（二）全年所得額部分：
1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1項所明定。次按「租稅稽徵程序，稅
捐稽徵機關雖依職權原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號解釋所明釋。又「當事
人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」、「『稅捐固無所謂當事人進行主義，但法律如規定納稅義務人在稅捐稽徵機關作成原處分前，有提出證據資料之義務而未予遵守時，在後續之爭訟程序中，納稅義務人始行提示，行政法院即不予斟酌，此乃行政法院對所得稅法第八十三條第一項規定所持之見解（八十一年度判字第二六○八號判決）。』蓋稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第二一八、三五六等號解釋）。」最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）36年判字第16號判例及最高行政法院91年度判字第1867號判決可資參照。
2.按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第三十五條第二項（現行法第四項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」財政部80年8月8日臺財稅第800695600
號函釋在案。
3.原告經營棉紡織代工業，89年度列報營業成本151,633,062元及全年所得額978,133元，被告分別核定150,615,553
元及1,995,642元，嗣經雲林縣調查站查獲其無交易事實
，取具昇祐公司開立之統一發票銷售額合計4,454,956元
，充當進貨憑證虛報營業成本，乃通報被告所屬中壢稽徵所重行核定營業成本146,160,597元及全年所得額6,450,598元。原告不服，申請復查遭駁回，提起訴願，經財政部95年9月13日臺財訴字第09500304360號（案號：第00000000號）訴願決定，將原處分（復查決定）撤銷。嗣經被告以本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，因原告未申請復查而告確定，有關營利事業所得稅部分，經被告所屬中壢稽徵所通知提示買賣合約書、訂貨單、入倉單及資金支付證明等資料供核，並經審查結果認為：⑴原告雖提示進貨簿、存貨簿、銷貨簿及總分類帳等資料影本，惟其取具虛設行號昇祐公司開立之統一發票8紙金額合計4,454,956元，進料品名僅有布、剪搖布及雙涮布等3項，其中前5筆入帳單位皆為批，且迄未能提示買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實資料供核，致成本仍無法勾稽查核；⑵原告主張其進貨確已付款予葉高濃，再由葉高濃支付給廖自強購買布料云云，惟昇祐公司89年度並無僱用任何員工，有該公司89年度綜合所得稅BAN給付清單可稽，無法證實廖自強為昇祐公司之員
工，且依其提示之新竹國際商業銀行送款單、存摺支存臨時對帳單及昇祐公司對帳單等資料，其貨款係以現金支付，尚難證明提領之現金係支付昇祐公司之貨款，又原告未能提示支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，其主張核不足採；⑶依臺灣雲林地方法院檢察署檢察官起訴書所載昇祐公司係無進銷貨事實之虛設行號，無銷貨事實虛開統一發票予其他營業人，逃避稅捐牟取不法利益，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨，其未能提示實際交易對象及付款等確有進貨事實之佐證資料供核，又葉高濃係呂仲謙虛設行號集團主謀之一，業經南機組刑事案件移送臺灣臺南地方法院檢察署檢察官起訴，並經判決在案，其主張有進貨事實核不足採，被告初查認屬無交易事實，全數自營業成本中剔除並無不合，惟其虛報之進貨金額4,454,956元既
經查明應全額剔除，則被告初查剔除原料超耗703,893元
及部分產品成本無法勾稽依同業利潤標準毛利率核定成本剔除313,616元，合計1,017,509元，應自其進貨中減除，乃重行核定營業成本147,178,106元，原核定全年所得額6,450,598元應予追減1,017,509元，變更核定5,433,089元。
4.原告於訴願階段主張其係從事紡織品之出口業務，於89年7月至11月間向出賣人葉高濃購買布料數批，雙方約定買
賣總價金合計4,760,000元，款項由原告分別以匯款及交
付現金方式給付予出賣人葉高濃，惟葉高濃取具昇祐公司之統一發票8紙交付以充為進、銷貨憑證，確屬有交易之
事實，且買受該等布料貨品後，於包裝完成時即分由報關公司報關出口，該銷售額已申報當年度營業收入，本件交易事實確實存在，被告一方面認定昇祐公司屬虛設行號，另一方面卻認定其應有某某員工，其理由相互矛盾，且其適用法令顯有違誤云云，惟：
⑴昇祐公司負責人何泰輝並無銷貨事實，基於幫助他人逃漏稅捐及明知不實事項而填載會計憑證之概括犯意，以昇祐公司於89年間開立統一發票4,454,956元交付於原
告，作為原告向昇祐公司買受商品之進項憑證，業經臺灣高雄地方法院94年度訴緝字第168號刑事判決確定在
案，昇祐公司確有從事虛設行號之行為，其無進項來源，原告自不可能向該公司進貨，原告於89年取具昇祐公司統一發票4,454,956元，顯屬虛開之不實憑證。且原
告已出具承諾書，坦承取具虛設行號昇祐公司不實憑證作為進項憑證扣抵銷項稅額。又原告就同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，因原告未申請復查而告確定在案。⑵原告主張本件交易事實確實存在，已付款予葉高濃，再由葉高濃支付予廖自強購買布料云云，然原告仍未能依被告通知，提示與昇祐公司之買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實資料供核，致成本仍無法勾稽查核。又依原告所提示之新竹國際商業銀行送款單、存摺支存臨時對帳單及昇祐公司對帳單等資料，其貨款係以現金支付，尚難證明提領之現金係支付昇祐公司或與進貨事實有關之貨款。是原告未能提示支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，參照最高行政法院36年判字第16號判例意旨，自難認原告確有進貨事實，故被告剔除其營業成本4,454,956元，並無不妥，此有訴
願決定可參。
5.申言之，原告付款予葉高濃之付款日期中89年9月7日、18日、20日、21日、25日及28日等6次日期，總金額合計2,125,000元，原告卻於89年9月30日方取具昇祐公司開立之
統一發票598,003元，與營業人開立銷售憑證時限表之買
賣業與製造業規定不符，何以未進貨卻給付貨款？且依其所載付款總金額4,549,041元（原告所提89年取自昇祐公
司發票緣由及銷貨過程表第2頁參照），與其所取具發票
總金額4,677,703元不符（原告所提89年取自昇祐公司發
票緣由及銷貨過程表第1頁參照）。原告復稱銷貨之出口
日中89年7月13日業已出口云云，惟其進貨日期為89年9月30日，顯與事實不合。又原告稱於其買受布料貨品後，於包裝完成時即出口云云，然經就其所提示出口報單與匯入匯款買匯水單等資料查核，其出口報單之買方名稱均與匯款人不符，亦無法勾稽。況昇祐公司於該等期間進貨95.6%取自其他虛設行號，有營業人進銷交易對象彙加明細表
可稽，因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付貨款之事實，原告並已自承於89年9至11月間取具昇祐公司不實統一發票申報扣抵營業稅
在案，有其承諾書可稽，且原告就本件同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，並未申請復查而告確定。
6.被告暨所屬中壢稽徵所分別以95年5月19日北區國稅法一
字第0950012237號函及同年11月2日北區國稅中壢一字第
0951015958號函通知原告提示相關帳簿憑證文據資料供核，有郵局掛號郵件收件回執可稽，原告仍未能提示買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實資料供核，致成本仍無法勾稽查核，故原處分並無違誤。
（二）罰鍰部分：
1.按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。
2.原告89年度虛報營業成本4,454,956元，前經被告重行核
定全年所得額6,450,598元，應補稅額1,113,739元，並經被告處罰鍰890,900元，嗣經原處分追減全年所得額1,017,509元及罰鍰203,500元，而其全年所得額既經追減，已
如前述，即被告核定全年所得額5,433,089元，補徵應納
稅額859,362元，依上開規定，按所漏稅額859,362元處
0.8倍罰鍰計687,400元，並無不合。
3.原告於訴願程序主張本件既無虛報營業成本及漏報所得額之行為，其罰鍰基礎於法有違誤云云，惟參照本件訴願決定所載，原告89年度營利事業所得稅結算申報，經被告查得無交易事實，取具昇祐公司開立之統一發票銷售額合計4,454,956元，充當進貨憑證虛報營業成本，致漏報所得
額4,454,956元，原告就同一漏稅事實營業稅行政救濟部
分，未申請復查而確定在案，違章事證明確已如前述。原告主張有進貨事實，惟仍未能提示相關帳簿憑證資料供核以實其說，是原告既無進貨事實，卻持虛偽進項憑證虛報營業成本，致而逃漏所得額，已生漏稅額事實，縱非故意，仍有過失，自應論罰，故被告依上開規定論處，並無不合。
（三）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、89年取自昇祐公司發票緣由及銷貨過程表、統一發票8 紙、貨櫃交接驗收單、出口重櫃交收單、新竹國際商業銀行送款單存根及存摺支存臨時對帳單列印表、出口報單、匯入匯款買匯水單、89年11月10日、89年12月13日及89年12月27日電子郵件、本件貨物銷貨收入明細、轉帳傳票、89年1 期營利事業所得稅稅額繳款書、被告所屬中壢稽徵所97年4 月10日北區國稅中壢一字第0970001538號函、營利事業所得稅違章案件移送表製作及列印、營業稅年度資料查詢- 進項來源明細（原告89年度）、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源，原告89年度）、被告93年4 月23日北區國稅審三字第0930016505號函、財政部臺灣省中區國稅局虎尾稽徵所93年4 月20日中區國稅虎尾三字第0930004975號函、臺灣雲林地方法院檢察署檢察官起訴書（91年度偵字第3095 、4496 、4497、4498、4499、4500、4501、4502、4503、450 4 號、92年度偵字第2525號）、臺灣高雄地方法院94 年 度訴緝字第168 號刑事判決、營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路，昇祐公司89年度）、營業稅稅籍資料查詢作業、臺灣臺南地方法院94年11月21日93年度重訴字第14號刑事判決、臺灣臺南地方法院94年度重訴緝字第2 號刑事判決、臺灣臺南地方法院94年9 月19日93年度重訴字第14號刑事判決、法務部調查局北部地區機動工作組92年1 月7 日調查筆錄（受詢問人呂仲謙）、臺灣臺南地方法院檢察署偵查庭92年1 月21日調查筆錄（受詢問人呂仲謙）、法務部調查局桃園縣調查站92年1 月7 日調查筆錄（受詢問人葉高濃）、南機組92年2 月25日調查筆錄（受詢問人李清輝）、臺灣臺南地方法院檢察署檢察官起訴書（92年度偵字第9551號）、呂仲謙利用人頭設立之虛設行號集團90及91年進銷統計表、南機組搜索扣帕門實業股份有限公司、超美企業股份有限公司及捷美服裝股份有限公司等3
家公司內帳記載89-91 年購買取得不實統一發票統計表、被告93年1 月5 日北區國稅審三字第0930000212號函、財政部臺灣省南區國稅局92年5 月30日南區國稅審三字第
0920065608號函檢附55家呂仲謙虛設行號集團公司明細表與帕門、捷美及超美等3 家公司購買發票之23家涉嫌虛設行號公司明細表、南機組92年4 月18日調南機防字第
09276204075 號函、專案申請調檔統一發票查核清單、南機組92年4 月17日調南機防字第09276204051 號刑事案件移送書、被告97年1 月8 日北區國稅法二字第0970010217號函、原告公司登記資料查詢、徵銷明細檔多筆查詢、被告所屬中壢稽徵所97年2 月21日北區國稅中壢一字第0970000011號函、被告9 7 年2 月5日 談話記錄（答話人葉高濃）、被告所屬中壢稽徵所97年1 月24日北區國稅中壢一字第0970000016號函、財政部基隆關稅局97年2 月13日基普桃字第
0971004256號函、被告所屬中壢稽徵所97年2 月4 日北區國稅中壢一字第09700008 41 號函、全戶戶籍資料查詢清單、89年度營利事業所得稅審查報告書、查審報告用紙（原告89年訴願重核）、原告商品產銷存明細表及原料進耗存明細表暨原物料明細帳、審查結果增減金額變更比較表、被告所屬中壢稽徵所96年10月19日北區國稅中壢一字第0960007056號函、原告（未具日期）承諾書、營業稅選案查核報告表、被告所屬中壢稽徵所（未具日期）談話筆錄（答話人陳錦娟）、昇祐公司89年度綜合所得稅BAN 給付清單、被告所屬中壢稽徵所96年5 月21日北區國稅中壢一字第0960003074 號 函及96年5 月9 日北區國稅中壢一字第0961007096號函暨中壢稽徵所96年1 月9 日北區國稅中壢一字第0960000424號函、被告95年12月21日北區國稅法一字第0950014791號函、被告所屬中壢稽徵所95年11月30日北區國稅中壢一字第
0950006679號函、被告所屬中壢稽徵所95 年12 月18日北區國稅中壢一字第0951018695號函、被告95年12月11日北區國稅法一字第0950014787號函、財政部95年9 月13日臺財訴字第09500304360 號（案號：第00000000號）訴願決定、原告91年10月16日補充說明書、原告進貨帳、銷貨帳、轉帳傳票、存貨明細帳、被告所屬中壢稽徵所93年5 月14日北區國稅中壢三字第0930017222 號 函、原告93年6 月30日委託書、被告所屬中壢稽徵所95年11月2 日北區國稅中壢一字第
0951015958號函、被告95年10月23日北區國稅法一字第
0950013894號函、原告總分類帳（89年度原料進料、銷貨收入）、昇祐公司對帳單、被告95年5 月19日北區國稅法一字第0950012237號函、被告94年12月9 日北區國稅法一字第
094 0024298 號復查決定、89年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、違章案件罰鍰繳款書、89年營利事業所得稅核定稅額繳款書、被告94年4 月14日94年度財所得字第Ｚ0
00000 0000000 號處分書、被告所屬中壢稽徵所93年12月1
日93年度財營業字第Ｚ0000000000000號處分書、89年度營利
事業所得稅審查報告書一般案件重核報告書、89年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書、89年度營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、89年度營利事業所得稅審查報告書調帳查核審查報告書（結算）、89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、89年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、88年度未分配盈餘申報核定通知書、89年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、88年度未分配盈餘調整數額計算表、89
年度營利事業所得稅結算申報調查項目調整數額報告表、本期與前5 年申報審查比較表、營業成本明細表、製造費用明細表、原告直接原料明細表、單位成本分析表、課稅資料歸戶清單、89年度營利事業所得稅結算及88年度未分配盈餘申報書、89年度營利事業所得稅及88年度未分配盈餘簽證申報會計師查核簽證報告書、10年收件編號檔案維護、原告付款予葉高濃及取自昇祐公司發票暨銷貨之出口日比對表、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源，昇祐公司89年度）、營業稅年度資料查詢- 進項來源明細（昇祐公司89年度）、昇祐公司登記資料查詢、經濟部中部辦公室98年4 月10日經中三字第09834752790 號書函、經濟部98年3 月12日經授中字第0983 1892210號函、原告公司變更登記表、原告98年3 月20日、98年3 月11日、94年5 月16日及90年4 月13日股東同意書、原告公司章程、臺灣省政府建設廳85年85建三字第716564號函、原告公司設立登記事項卡、被告所屬中壢稽徵所98年3 月19日北區國稅中壢三字第0983002228號函、桃園縣政府98年3 月16日府商登字第0980505291號函、桃園縣政府營利事業歇業（註銷）登記申請書、臺灣桃園地方法院98年4 月13日桃院永民慧98年度司字第77號函、甲○○98年3 月11日清算人就任承諾書、原告清算前資產負債表、被告98年4 月28日北區國稅徵字第0981022594號函、法務部戶役政連結作業系統等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：原告是否有進貨事實？原告是否已提示足夠帳簿文據供核？原處分核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤？茲分述如下：
甲、全年所得額額部分：
（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」行為時所得稅法第24條第1 項及第83條第1 項分別定有明文。又「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2 項（現行法第4 項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」經財政部80年8 月8 日台財稅第800695600 號函釋在案。
（二）經查：昇祐公司於89年間之進項銷售額為133,025,287 元，然其進貨對象經稅捐稽徵機關認定為虛設行號、或擅自歇業他遷不明者，進項銷售額合計為127,195,837 元，異常比率達95.6% ，有該公司89年度營業人進銷交易對象彙加明細表附本院卷可稽；又昇祐公司89年度並無僱用任何員工，此有該公司89年度綜合所得稅BAN 給付清單附原處分卷可稽（見原處分卷第390 頁）；另昇祐公司負責人何泰輝並無銷貨事實，基於幫助他人逃漏稅捐及明知為不實事項而填載會計憑證之概括犯意，以昇祐公司於89年間開立統一發票4,454,956 元交付於原告，作為原告向昇祐公司買受商品之進項憑證，業經臺灣高雄地方法院94年度訴緝字第16號刑事判決確定在案，此有該刑事判決附原處卷可考（見原處分卷第527 頁至第556 頁）。足見，昇祐公司在系爭期間確有從事虛設行號之行為，其無進項來源，原告自不可能向該公司進貨。從而，原告89年取具昇祐公司統一發票4,454,956 元，顯屬虛開之不實憑證。次查：原告曾出具承諾書，坦承：「本公司於89年9 月至12間取得虛設行號昇佑企業有限公司不實發票共4,454,956 元，作為進項憑證扣抵銷項稅額，進項稅額222,748 元，本公司已於93年11月9 日繳納」等語，此有該承諾書附原處分卷可參（見原處分卷第393 頁）；又本件原告89年間無進貨事實，取得昇祐公司等開立之發票作為進項憑證，同一漏稅事實，其涉及逃漏營業稅部分，業經被告所屬中壢稽徵所以93年12月1 日93年度財營業字第Ｚ0000000000000號
營業稅處分書處罰在案，此有該處分書附原處分卷可稽（見原處分卷第146 頁），因原告未依法申請復查而告確定，益徵原告與昇祐公司間確無系爭交易行為。
（三）次按「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第二一八、三五六等號解釋）。」最高行政法院91年度判字第1867號判決可資參照。所得稅法第83條第1 項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」上開帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，此在所得稅法施行細則第81條，亦定有明文。又所謂「未能提示」者，包括全部未提示，以及提示而不完全、不健全、不相符致無法勾稽者，亦經最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）著有61年判字第19 8號判例闡釋明確。另最高行政法院57年判字第60號判例所指：「納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定」，亦係指納稅義務人已依法令規定提供齊備應設置之主要帳簿，而依該主要帳簿之記載，已能合法完全勾稽者為前提，始有其適用。如果納稅義務人所提示者，並非依法令規定應齊備之主要帳簿全部，或依其提示之資料，因其記載不詳實，致無從勾稽者，稽徵機關自得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，法意至明。經查，本件既認定昇祐公司公司為虛設行號，已如前述，原告自不可能向其進貨。另在復查階段，被告曾分別以95年5 月19日北區國稅法一字第0950012237號函（見原處分卷第251 頁）及同年11月2 日北區國稅中壢一字第0951015958號函（見原處分卷第299 頁）通知原告提示其與昇祐公司間之買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實等相關帳簿憑證文據資料供核，惟原告僅提示提示進貨簿、存貨簿、銷貨簿及總分類帳、新竹國際商業銀行送款單、存摺支存臨時對帳單及昇祐對帳單等資料，此有該相關帳證附原處分卷可稽。然關於營業成本之帳簿、憑證（包含付款資金流程及其他可證明確有系爭進貨之資料）則付諸闕如。惟查：其取具虛設行號昇祐公司開立之統一發票8 紙金額合計4,454,956 元，進料品名僅有布、剪搖布及雙涮布等3 項，其中前5 筆入帳單位皆為批，此有統一發票影本附本院卷可參（見本院卷第26頁至第29頁）且迄未能提示買賣合約書、送貨單、入倉單、運送及驗收紀錄或其他足資證明有進貨事實資料供核，致成本仍無法勾稽查核；又其貨款係以現金支付，尚難證明提領之現金係支付昇祐公司或與進貨事實有關之貨款。是原告既未能提示支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，自難認原告確有進貨事實，從而被告剔除系爭營業成本4,454,956 元，並不合，惟系爭虛報之進貨金額4,454,956 元，既經查明應全額剔除，則原查剔除原料超耗703,893 元及部分產品無法勾稽依同業利潤準毛利率核定成本剔除313,616 元，合計1,017, 509元，應自系爭進貨中減除，重行核定營業成本147,17 8,509元，原核定全年所得額6,450,598 元應予追減1,017,509 元，變更核定5,433,089 元；又因全年所得額既經追減，爰重行核算漏報所得額3,437,447 元及漏稅額859,362 元，並無違誤。
（四）原告雖主張：其於89年7 月至11月間向出賣人葉高濃購買布料數批，雙方約定買賣總價4,760,000 元，款項則由其分別以匯款方式及交付現金方式給付予出賣人葉高濃，惟葉高濃取具昇祐開立之統一發票銷售額合計4,677,703 元（含營業稅額），交付其充當進項憑證，確屬有本件交易事實；且原告於買受布料貨品後，於包裝完成時即分由報關公司報關出口，該銷售額並經原告申報當年度之營業收入，故本件交易事實確屬存在云云。惟查：原告付款予葉高濃之付款日期分別為89年9 月7 日、18日、20日、21日、25日及28日等6 次日期，總金額合計2,125,000 元，原告卻於89年9 月30日始取具昇祐公司開立之統一發票598,003 元，此有原告付款予葉高濃及取自昇祐公司發票暨銷貨之出口日比對表附本院卷可參，顯與營業人開立銷售憑證時限表中買賣業與製造業規定不符，何以未進貨卻給付貨款？又依其所載付款總金額4,549,041 元（見本院卷第24頁），顯與其所取具發票總金額4,677,703 元不符（見本院卷第23頁）；另原告所稱銷貨之出口日中89年7 月13日業已出口云云，惟其進貨日期為89年9 月30日，此有原告付款予葉高濃及取自昇祐公司發票暨銷貨之出口日比對表附本院卷可參，顯與事實不合。再者，原告主張於買受系爭布料貨品後，於包裝完成時即出口云云。經就其所提示出口報單與匯入匯款買匯水單等資料查核，其出口報單之買方名稱均與匯款人不符，亦無法勾稽，此有原告提出之原證三附本院卷可參。足見原告之主張，洵非可採。
乙、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。
（二）本件原告89年度虛報營業成本4,454,956 元，前經被告重行核定全年所得額6,450,598 元，應補稅額1,113,739 元，並經被告處罰鍰890,900 元，嗣經原處分追減全年所得額1,017,509 元及罰鍰203,500 元，而其全年所得額既經追減，已如前述，即被告核定全年所得額5,433,089 元，補徵應納稅額859,362 元，依上開規定，按所漏稅額859,362 元處0.8 倍罰鍰計687,400 元（計至百元），並無不合。
（三）原告於雖主張：本件既無虛報營業成本及漏報所得額之行為，被告所處罰鍰，於法亦有違誤云云，惟查：本午原告89年度營利事業所得稅結算申報，經被告查得無交易事實，取具昇祐公司開立之統一發票銷售額合計4,454,956 元，充當進貨憑證虛報營業成本，致漏報所得額4,454,956
元，原告就同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，未申請復查而確定在案，違章事證明確，已如前述。原告主張有進貨事實，惟仍未能提示相關帳簿憑證資料供核以實其說，是原告既無進貨事實，卻持虛偽進項憑證虛報營業成本，致而逃漏所得額，已生漏稅額事實。而原告既係營利事業，依法本應就其收入及成本費用等事項，誠實記載申報，其未依規定誠實申報，而虛報營業成本，業已構成違反誠實申報義務，縱無故意，亦有過失，自應予處罰，故被告依所得稅法第110 條第1 項之規定，按其所漏稅額859,362 元處0.8 倍罰鍰計687,400 元（計至百元止），亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之情事，洵屬合法。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分不利原告部分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 25 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 6 月 26 日書記官 蘇婉婷