臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第3149號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 04 月 23 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3149號
原　　　告　楊全寶即鈺順企業社
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　甲○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月24日臺財訴字第09700430700號（案號：第00000000號）訴願決
定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國（下同）93至94年間進貨，未依規定取得合法憑證，而取具非實際交易對象有限責任臺灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）開立之統一發票47紙，銷售額合計新臺幣（下同）19,609,929元，營業稅額980,499元，作
為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅980,499元
，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第21條規定，經臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心（下稱查黑中心）及財政部賦稅署查獲，通報被告審理核定補徵營業稅額980,499 元，並依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定取得憑證經查明認定總額19,609,929元處5%罰鍰計980,496 元。原告不服，主張實際進貨對象為二資社，並依銷貨發票金額支付貨款予二資社，以其發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，並無不法；原告係二資社運銷班長，經該社授權在廢棄物收集站代表二資社買賣廢棄物及收付款項，符合財政部87年7 月24日臺財稅第000000000
號函會議結論（二）規定云云，申請復查。案經被告審查結果認為：依二資社章程規定，該社係辦理社員資源回收物共同運銷業務，社員以在該社業務區域內居住之人民，從事資源回收物回收之業者為限；社員以共同運銷方式銷售廢棄物，業務所需之資源回收物，由各社員收集之；社員應將所收集之資源回收物交由所屬運銷班辦理共同運銷，並由運銷班記明種類、數量、交貨日期、稅捐資料及其他應記錄之事，定期彙報合作社。惟依原告96年5 月21日調查筆錄供稱，原告實際進貨對象為拾荒業者，以買斷方式向渠等購買廢銅及廢鋁，於銷售並開立發票給下游廠商後，再由二資社開立發票予原告，金額相同，數量亦相同，且其擁有二資社存摺及印章，下游廠商貨款先存入原告帳戶，再轉入二資社帳戶，最後轉回原告個人帳戶，資金支付流程均係自行完成等情，原告明知供貨商並非二資社社員，付款方式亦與二資社章程所規範方式不同，顯不合共同運銷情形，足證原告實際並未以二資社運銷班長名義從事資源回收工作及參與共同運銷之事實；原告雖主張係依規定支付貨款予運銷班長兼社員，再由其代為轉交其他社員，並提示以現金支付貨款予二資社並由二資社所開立之收據憑證，及二資社社員林珀花（即原告配偶）及楊金城轉收到原告所支付現金貨款之收款憑據等，惟其實際進貨對象大部分係非二資社社員，又即使有社員身分者，亦無以社員身分參與該運銷班共同運銷資源回收物之情事，自無財政部87年7 月24日臺財稅第000000000 號函釋免予補稅處罰規定之適用。原告有進貨事實未取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，被告核定補徵營業稅額980,499 元及所處罰鍰980,496 元，並無不合為由，遂作成97年7 月11日北區國稅法一字第0970007089號復查決定（下稱原處分），駁回其復查之申請。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）原告完全依循財政部86年3月18日臺財稅第000000000號及87年7月14日臺財稅第000000000號函釋規定辦理，該等函釋係規定廢棄物運銷合作社之稅務處理原則及辦法。蓋資源回收業不同於一般產業，具有逐層買賣特性，社會大眾及基層回收業者在出售廢棄物時，不願出具憑證，導致財政部規定須向出售廢棄物者索取記載其姓名、身分證字號並簽名或蓋章憑證窒礙難行，廢棄物回收過程皆無法依稅法對一般商品完稅之規定，取得前手所提供之憑證，故廢棄物回收最後運銷階段交付再生工廠時之回收業者亦無法申報進貨成本，有失公平。為使資源回收業合法申報稅捐，財政部同意廢棄物回收最後運銷階段交付再生工廠時藉助廢棄物運銷合作社共同運銷機制代為開立憑證、繳納營業稅及以合作社社員申報一時貿易所得，以完納所有應繳稅款，並先後於86、87年發布上開函釋，故於85年間遭認定涉及以人頭申報所得及買賣發票而經稅捐稽徵機關處分之營利事業及個人，均以撤銷處分結案。
（二）本件係依查黑中心檢察官移送資料而成立之稅務違章案，惟過去於廢棄物運銷合作社時期，合作社、資源回收業者等相關人員遭臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以涉嫌利用人頭社員，虛開不實統一發票提起公訴後，財政部即依上開86及87年函釋規定，主動行文法院，表明無人逃漏稅，亦有該部88年6月24日臺財稅第881921502號函可參。然在二資社案件，臺灣板橋地方法院檢察署函詢財政部就合作社以未實際從事資源回收社員（即所稱人頭社員）攤計所得之納稅制度是否為財政部所許時，該部竟被動函覆檢察署，表示上開86及87年函釋所稱之社員，並不包括未實際從事資源回收業之社員，故合作社有涉嫌幫助他人逃漏稅捐之問題（臺灣板橋地方檢察署94年2月5日板檢博鉦92蒞3327字第9244號及財政部94年3月25日臺財稅第00000000000號函參照）。是財政部就合作社等相關人員是否利用人頭社員逃漏稅捐，先後認定矛盾，應以何者為準，誠有疑義。又依稅捐稽徵法第1條之1規定，財政部依職權發布上開86、87、88年函釋，與法律具有相同效力，則該部在未另行發布新函釋下，出爾反爾，顯未依法行政而涉有違法行為。
（三）依財政部87年7月14日臺財稅第000000000號函檢附87年6
月5日立法院所舉辦會議記錄，其結論認定只要未涉及假
買賣問題，即不應處罰，則財政部認同合作社並無人頭社員問題（縱以非實際從事資源回收工作者加入成為社員，亦屬合法），本件自始即以有交易事實認定，既屬有交易事實，依上開會議結論，並無逃漏稅情事。又依96年4月
19日於行政院召開研商「廢棄物回收業者繳納稅賦問題」會議，會議主席據會議結論作出裁示，略以有關86、87年解釋函令係為廢棄物回收業者涉及人頭社員繳稅問題解套，廢棄物運銷合作社與二資社案件因官員看法不同，相同案情導致處理結果不同，已牽涉信賴保護問題，財政部就二資社案件如依上開86及87年函釋解決為佳，若有不足，則請財政部賦稅署向部長建議，是否發布新函釋處理，至於政策面制度，該主席將依財政部建議負起政治責任解決等語，然財政部迄今未依上開會議結論處理資源回收業者賦稅問題。
（四）財政部未依行政院秘書處行文落實上開96年4月19日會議
結論，立法委員林淑芬接受資源回收業者陳情後，乃邀請財政部官員於96年8月29日前往立法院與業者開會協調，
會中財政部稽核組派駐查黑中心協助辦案之官員陳先生表示，查黑中心檢察官於二資社案件開始偵辦時即兩次前往財政部開會，要求財政部於處理二資社案件時，切勿產生與先前處理廢棄物運銷合作社案時相同之處理結果。亦即，在事實完全相同情形下，廢棄物運銷合作社案件皆遭撤銷處分，但二資社案件均遭裁罰，明顯係財政部為迎合查黑中心檢察官侯寬仁等旨意，接受其指揮處理二資社案件，致相同案情於廢棄物運銷合作社部分未以逃漏稅結案，於二資社案件卻開徵裁罰，有違信賴保護及依法行政原則。
（五）財政部86年3月18日臺財稅第000000000號、87年7月14日
臺財稅第000000000號及88年6月24日臺財稅第881921502
號函釋係邱正雄擔任財政部長時所作決策，政黨輪替後，邱副院長於接受原告及其他人陳情，並請行政院政務委員蔡勳雄負責處理全省涉及二資社人頭社員之逃漏稅案，於97年7月30日在行政院內由蔡勳雄委員所主持之協調會，
會議主席作出裁示係將全案由行政院研議作成決定。是原告是否有逃漏稅，應俟行政院作成依法行政決定後定奪，請本院審理時考量原告權益，並參酌上情。又原告確有與二資社交易，被告處罰過重，且原告有申報綜合所得稅，不明瞭為何仍遭裁罰。
（六）為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
1.訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）本稅部分：
1.按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票……前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」分別為營業稅法第19條第1項第1款、管理會計帳簿憑證辦法第21條第1項及第2項所明定。
2.次按「取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件……2.有進貨事實者：（1）進貨部分，因
未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）至進貨人取得銷貨人以外之營業人
所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款……」、「該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日臺財稅第八四一六四三八三六號函規定，免辦理營業登記，惟應依法課徵綜合所得稅。……臺灣省廢棄物運銷合作社之社員以外之營業人銷售廢棄物，未依法開立統一發票繳納營業稅者，應依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款規定處理；涉及行為罰、漏稅罰併罰問題部分，應依本部八十五年四月二十六日臺財稅第八五一九○三三一三號函及八十五年六月十九日臺財稅第八五○二九○八一四號函辦理。」、「……『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論（一）『如查明營業人確有向臺灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。（二）臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部八十六年三月十八日之函送會議紀錄結論（一）之適用。」財政部83年7 月9
日臺財稅第000000000 號、86年3 月18日臺財稅第000000000 號及87年7 月14日臺財稅第000000000 號函釋在案。3.原告於93至94年間進貨，取具非實際交易對象二資社開立之統一發票47紙，銷售額合計19,609,929元，營業稅額980,499元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經查黑中心
及財政部賦稅署查獲，有通報函、查核報告、案情節略、談話筆錄及營業人進銷項交易對象彙加明細表等資料可稽，原告已違反上開規定，經被告所屬三重稽徵所核定補徵營業稅額980,499元。
4.參照二資社章程規定，該社係辦理社員資源回收物共同運銷業務，社員以在該社業務區域內居住之人民，從事資源回收物回收之業者為限；社員以共同運銷方式銷售廢棄物，業務所需之資源回收物，由各社員收集之；社員應將所收集之資源回收物交由所屬運銷班辦理共同運銷，並由運銷班記明種類、數量、交貨日期、稅捐資料及其他應記錄之事，定期彙報合作社。惟依原告96年5月21日調查筆錄
供稱，原告實際進貨對象為拾荒業者，以買斷方式向渠等購買廢銅及廢鋁，於銷售並開立發票給下游廠商後，再由二資社開立發票予原告，金額相同，數量亦相同，且其擁有二資社存摺及印章，下游廠商貨款先存入原告帳戶，再轉入二資社帳戶，最後轉回原告個人帳戶，資金支付流程均係自行完成，故由該筆錄內容得知，原告明知供貨商並非二資社社員，付款方式亦與二資社章程所規範方式不同，顯不合共同運銷情形，足證原告實際並未以二資社運銷班長名義從事資源回收工作及參與共同運銷之事實。原告雖主張係依規定支付貨款予運銷班長兼社員之楊全寶（即原告），再由其代為轉交其他社員，並提示以現金支付貨款予二資社並由二資社所開立之收據憑證，及二資社社員林珀花（即原告配偶）及楊金城經由楊全寶（即原告）轉收到原告所支付現金貨款之收款憑據云云，惟其實際進貨對象大部分非二資社社員，又即使有社員身分者，亦無以社員身分參與該運銷班共同運銷資源回收物之情事，自無上開函釋免予補稅處罰規定之適用。是原告有進貨事實未取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，被告依上開規定，核定補徵營業稅額980,499元，並無不合。
5.參照訴願決定所載，依財政部87年7月14日臺財稅第871953090號函附會議紀錄結論（一）所載，有關營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件可適用免罰之要件為：「營業人確有向臺灣省廢棄物運銷合作社之『社員』購進廢棄物，並『向該合作社支付』貨款，其『取得該合作社開立』金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應予免罰」，且基於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同考量，更放寬上開要件之解釋，於收取貨款之對象，包含支付予「該合作社未具營利事業負責人身分之司庫」亦有適用。且於結論（二）進一步闡明，於司庫兼具其他營利事業負責人之身分時，該司庫交付再生工廠廢棄物，究係以司庫（會員）身分，亦或以該營利事業身分所為，稅捐稽徵機關應依職權查明具體事證後認定之，若認係以司庫身分所為，自有上開結論（一）免罰之適用；反之，若認係以該營利事業身分所為，自與上開結論（一）免罰規定中「營業人確有向臺灣省廢棄物運銷合作社之『社員』購進廢棄物」之要件事實不符，而不得予以免罰，是結論（二）僅在重申結論（一）之要件而已。惟原告實際進貨對象大部分係非二資社社員，又即使有社員身分者，亦無以社員身分參與該運銷班共同運銷資源回收物之情事，自無上開函釋免予補稅處罰規定之適用。從而，原告於93、94年間進貨，未取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票，申報扣抵銷項稅額，其違章事證明確，被告核定補徵營業稅額980,499元，即無不合。
（二）罰鍰部分：
1.按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為行為時稅捐稽徵法第44條所明定。
2.本件違章事證明確，已如前述，原告於93至94年間進貨，取具非實際交易對象二資社開立之統一發票銷售額合計19,609,929元，被告依經查明認定之總額19,609,929元處5%罰鍰980,496元，並無違誤，亦有本院97年度訴字第1923
號、97年度訴字第2856號及97年度再字第46號相關判決可資參酌。
（三）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告營利事業資料查詢、營業稅稅籍資料查詢作業、徵銷明細檔多筆查詢、營業稅違章核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告96年8 月22日96年度財稅稽字第Ｚ0000000000000號處分書、財政部86年3月18日臺財稅第86188806 1號函檢送86年3 月3 日召開財政部研商「營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜」會議記錄、財政部87年7 月14日臺財稅第000000000 號函檢送87年6 月5 日召開立法院陳朝榮、施臺生、郭金生委員聯合舉辦「『廢棄物回收逃漏稅處罰案』－業者與相關部會協調會」會議記錄、個人一時貿易資料申報表、被告所屬三重稽徵所核發93年度綜合所得稅核定稅額繳款書、財政部臺灣省中區國稅局核發代收移送行政執行處滯納綜合所得稅稅款及財務罰鍰繳款書、被告核發94年度綜合所得稅自動補報稅額繳款書、二資社93年1 月5 日至94年11月15日出具之證明書、訴外人林珀花及楊金城93年1 月6 日至94年11月16日出具之收據、96年4 月19日研商「廢棄物回收業者繳納稅賦問題」會議紀錄、被告所屬三重稽徵所96年7 月19日北區國稅三重三字第0961038490號函、二資社及其所屬運銷班長（或稱司庫）涉嫌違反稅法相關規定之查核參考資料、營業稅違章補徵計算表、營業稅選案查核報告表、被告所屬三重稽徵所96年5 月21日談話筆錄（答話人楊全寶即原告）、鈺順企業社未具日期函、二資社92年2 月10日證明書、二資社95年7 月26日（95）二資字第058 號及第059 號社員證明書、營業稅年度資料查詢銷項去路明細及進項來源明細、被告所屬三重稽徵所96年4 月26日北區國稅三重三字第0960004559號函、營業人進銷項交易對象彙加明細表、被告96年3 月19日北區國稅審三字第09610002186 號函、臺灣高等法院檢察署95年12月8 日檢紀智91查27字第37808 號函及附件明細表、二資社案情節略、發票明細、全戶戶籍資料查詢清單、淡水第一信用合作社96年3 月5
日淡一信剛字第960639-1號函檢送二資社活期性存款歷史交易明細表、93年度綜合所得稅各類所得資料清單、淡水第一信用合作社96年2 月8 日淡一信剛字第960431-1號函檢送原告即楊全寶及鈺順企業社活期性存款歷史交易明細表、同業利潤率建檔系統、93及94年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、有限責任臺灣省廢棄物運銷合作社章程、二資社章程；（原告起訴及訴願主張）財政部88年6 月24日臺財稅第881921502 號函、臺灣板橋地方法院檢察署94年2 月5 日板檢博鉦92蒞3327字第9244號函、財政部94年3 月25日臺財稅第00000000000 號函、行政院97年7 月22日院臺財字第0970088377號函研商「有限責任臺灣省第二資源合作社相關業者繳納稅賦問題」開會通知單、立法委員賴幸媛、黃偉哲國會辦公室95年3 月14日聯合新聞稿、二資社向內政部報備之社員名冊等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於，本件原告系爭進貨之實際交易對象是否為二資社? 被告核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤? 茲分述如下：
甲、補徵營業稅部分：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型及非加值型之營業稅。」、「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票……。前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」為行為時營業稅法第1 條、第15條、第19條第1 項第1款
及第33條第1 款、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項、第2 項所明定。
（二）次按「本法所稱合作社，謂依平等原則，在互助組織之基礎上，以共同經營方法謀社員經濟之利益與生活之改善，而其社員人數及股金總額均可變動之團體。」、「合作社之種類及業務如左：……二、運銷合作社：經營產品之運銷業務。」、「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未規定者，依本法之規定。前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：……二、運銷合作社不得經營非社員產品。」合作社法第1 條、第3 條第1 項第2 款、第3 條之1
第1 項、第2 項第2 款分別定有明文。又「本社以配合政府、民間垃圾減量、資源回收、廢棄物資源化之政策，辦理社員資源回收物共同運銷，以改進運銷技術，增進社員收益。」、「本社社員以在本社業務區域內居住之人民，年滿20歲或未滿20歲而有行為能力，從事資源回收物回收之業者，……」二資社章程第2 條前段、第6 條前段亦有明文( 附於本院卷可參) 。由上可知，二資社係以人之集合為基礎之社團法人，其業務僅係辦理「社員」所回收之資源回收物共同「運」、「銷」，依上開章程及合作社法第3 條之1 第2 項第2 款規定，該社所運售之廢棄物之提供者，以社員回收資源回收物為限。
（三）復按廢棄物之回收，因涉及銷售貨物行為，每一階段均應依法課徵營業稅，惟部分廢棄物之來源為一般社會大眾或拾荒者，渠等難以開立銷貨憑證予廢棄物回收廠商；且回收廠商蒐集廢棄物分類整理後，將其中可回收利用之各類廢棄物（如鐵、銅、鋁、紙、玻璃等），分別銷售給各該類再生工廠作為其產品原料來源之一，如該回收廠商未辦理營業登記，其亦無法開立銷貨發票予再生工廠作為進項憑證。故財政部為解決一般民眾及拾荒者難以開立銷貨憑證及再生工廠無法取得進項憑證之問題，乃以86年3 月18日臺財稅第000000000 號函釋同意透過由拾荒業者充當社員組成廢合社或二資社為社員辦理廢棄物共同運銷，並代表社員開立銷貨憑證予再生工廠，以申報營業成本及扣抵銷項稅額，廢合社或二資社自再生工廠取得之價金，則扣除5%之營業稅、管理費與適當報酬後，將餘款依社員交貨比例，直接發給社員，並依一時貿易所得，課徵社員之個人綜合所得稅，其結果同時促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系，並維護稅制之完整。由此可知，得經由廢合社或二資社以辦理廢棄物共同運銷方式，代表開立銷貨憑證予再生工廠以申報營業成本及扣抵銷項稅額者，限於二資社或廢合社之「個人社員」，如非二資社之社員，即不能依上揭函釋規定，以共同運銷方式銷售廢棄物，而由二資社名義開立發票，自不待言。至於「……『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論（一）『如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第19條或第51條第5 款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。……」雖經財政部87年7 月14日台財稅第000000000 號函釋在案，惟如營業人經查明確無向廢棄物運銷合作社或二資社之社員購進廢棄物並向該合作社支付貨款者，依法自應補稅裁罰，合先敘明。
（四）經查：原告於96年5 月21日在被告所屬三重稽徵所談話時供稱：原告實際進貨對象為拾荒業者，以買斷方式向渠等購買廢銅及廢鋁，於銷售並開立發票給下游廠商後，再由二資社開立發票予原告，金額相同，數量也相同，且其擁有二資社存摺及印章，下游廠商貨款先存入原告帳戶，再轉入二資社帳戶，最後轉回原告個人帳戶，資金支付流程均係自行完成等語，此有該談話記錄附於原處分卷可參。準此，原告明知供貨商並非二資社社員，付款方式亦與二資社章程所規範方式不同，顯不合共同運銷情形，足證原告實際並未以二資社運銷班長名義從事資源回收工作及參與共同運銷之事實。又原告雖主張：其係依規定支付貨款予運銷班長兼社員，再由其代為轉交其他社員云云，並提示以現金支付貨款予二資社並由二資社所開立之收據憑證，及二資社社員林珀花（原告之配偶）及楊金城轉收到原告所支付現金貨款之收款憑據等，惟其實際進貨對象大部分係非二資社社員，又即使有社員身分者，亦無以社員身分參與該運銷班共同運銷資源回收物之情事，自無首揭函釋免予補稅處罰規定之適用。是原告主張：本案原告的完稅辦法是完全依循財政部86年台財稅第000000000 號及87年台財稅第000000000 號函釋辦理云云，尚非可採。
（五）又按營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。再者，我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務，已經最高行政法院（89年7 月1
日改制為行政法院）87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議在案。是我國現行加值型營業稅各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，而非僅係最後銷售階段之營業人為納稅義務人，是為統一發票均須依法按實開立予買受人，以期符合自動勾稽之精神，依營業稅法第15條、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款之規定，營業人須持合法進項憑證始得扣抵當期銷項稅額，而本件原告並未依規定向實際銷售人取得合法進項憑證，卻持二資社虛開之統一發票，充當進項憑證，並持之扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，被告對原告按其取得不實憑證之銷售額合計19,609,929元，補徵營業稅980,499元，並無違誤。
乙、罰鍰部分：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。
（二）本件原告於93至94年間進貨，未依規定取得合法憑證，而取具非實際交易對象二資社開立之統一發票47紙，銷售額合計19,609,929元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅980,499 元，其縱非故意，亦有過失，違章事實事證明確。則被告按經查明認定之進貨總額19,609,
929 元，應處5 ％罰鍰980,496 元，揆諸前揭規定，亦
無違誤。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日書記官 蘇婉婷