臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第00326號

• 裁判案由: 菸酒稅法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 07 月 23 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第00326號
原　　　告　廣福食品企業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　陳由銓　律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗(局長)
訴訟代理人　丙○○
乙○○
上列當事人間因菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國96年12月7日台財訴字第09600471810號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：被告於市面購得原告於93年2 月10日產製出廠之19.5度沁意料理米酒及93年6 月5 日、93年6 月16日產製出廠之20度美鳳料理米酒，經送台灣菸酒股份有限公司酒研究所( 下稱台灣菸酒公司酒研所) 檢驗結果，其含鹽量皆僅0.2%，與料理酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類，被告因認原告申報酒之課稅類別不實，而漏報菸酒稅，故依據原告上開酒品產製出廠日期之生產及銷售日報所載出廠量合計14,140.8公升，核定補徵稅額新臺幣( 下同)2,304,950元，並按補徵稅額處2 倍罰鍰4,609,900 元。原告申請復查未獲變更，提起訴願，經訴願機關台財訴字第09500100880 號訴願決定原處分( 復查決定) 撤銷，由被告另為處分。被告依撤銷意旨重核復查決定仍維持原核定，原告提起訴願經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、原處分(重核復查決定)均撤銷。
㈡被告聲明：原告之訴駁回。
三、兩造之爭點：
⒈被告查獲之系爭米酒是否為原告產製？
⒉被告以原告申報酒之課稅類別不實，核定補徵菸酒稅及處以罰鍰，是否合法？
㈠原告主張之理由：
⒈被告查得壢聯社販售之系爭沁意料理米酒與系爭美鳳料理米酒，及福客多商店販售之系爭美鳳料理米酒，均非原告廣福食品企業公司所產製，而係仿冒原告商標之私酒，被告認定為原告之產品，殊屬誤會，並讓原告無辜受罰。
⒉按原告產製之米酒，皆通過GMP 檢驗及酒品認證，且財團法人食品工業發展研究所( 下稱食品工研所) 復每2
個月即來工廠追蹤查驗一次，其每次檢測結果，含鹽量皆高於經濟部標準檢驗局要求之含鹽量0.5%以上之標準。另新竹縣政府亦曾至原告公司隨機取樣，經檢驗結果含鹽量亦均符合規定。由於原告公司信譽卓著，產品銷售暢旺，坊間不肖製酒廠商乃不時偽造及冒用原告之商標，藉使彼等私酒得以魚目混珠批售予各公司及商號。93年間原告雖曾銷售米酒予批發商名賀及同益公司，並由各該公司輾轉售賣予各零售店，但因坊間同時併賣真品與偽品米酒之商號所在多有，彼等大多以購入少許真品米酒，藉以取得統一發票之手法，以資掩護其偽品米酒之販賣。職故，本件斷不得僅因名賀或同益等公司，以往曾向原告購入米酒，遽爾認定壢聯社及福客多所販售之系爭米酒，必源自於原告公司。
⒊詎被告僅因販售系爭米酒，於案發後有名賀公司負責人袁國勝，壢聯社負責人陳慧怡所出具之說明書及各該批發商輾轉銷售之統一發票，即執為認定系爭米酒為原告所產製之證據。原告以往對偽造仿冒原告商標之私酒及廠商，查不勝查，防不勝防。前經原告查獲而移送法辦或被判決有罪者，即有古文吉等多人，有呈案之起訴書、判決書為證。尚不得因壢聯社、福客多商店所販賣之系爭米酒，執有上手批發商所出具之統一發票，即認定彼等商店不可能被人參雜，尤其壢聯社係販賣系爭米酒之商店，其負責人因與系爭米酒之真正來源，具有法律上之利害關係，故而其所出具之說明書，自不得作為系爭米酒係源自原告之證據。
⒋又被告在查扣系爭米酒之時及在送驗之前，未讓原告在第一時間或在尚易於辯認之期間，給予原告充分辯認之機會，而且復未依法踐行查扣証物，須經利害關係人辯認、畫押、簽封之法定程序，誠已嚴重違背程序正義原則。從而依此所取得之證據，於法並無證據能力。又原告之米酒係機器大量生產，品質穩定。被告自零售商查得系爭米酒之時，應即同時至原告之工廠取樣，以與系爭米酒比對二者之酒精度，含鉛度、二氧化硫及食鹽含量，資以辨別查扣之系爭米酒是否出自原告之產品，如是方為公允、確實，且鑑定方法亦較為合理。然被告未為如是之檢測鑑別，遽指系爭米酒為原告所產製，並進而補稅及裁罰，其處置過程，殊屬粗糙，難昭信服。
⒌復查，台灣菸酒公司酒研究所經財政部認可之檢驗項目，其中並無鹽分檢測乙項，因而該所所為之鹽分檢測報告，其可信度不無可議。況且台灣菸酒公司與原告，彼此之間為同業競爭之對手，是其所屬酒研究所所為之化驗報告，其公平性與準確性，亦令人質疑。另系爭米酒於逾越保存期限後，方送檢驗局檢測，瓶內之鹽分，多已沉殿，如在取樣檢測時，未加搖勻，而祇吸取瓶口之部分，以進行檢測，則任何廠商所生產之料理米酒，其鹽含量均難達0.5%以上。因此，系爭米酒含鹽量之檢測，因檢測所用之方法不同，其結果亦會有異。自應再送往食品研究所或工研院等其他單位檢測，俾事證臻於明確，以昭折服。
⒍末按，人民之生存權、工作權及財產權應予保障，為憲法第15條所揭示，原告生產之料理米酒既已加鹽，即便未達菸酒稅法規定之0.5%。亦無法移作飲用之米酒，是倘若系爭米酒係原告之產品，此種鹽含量上之誤差，顯係出於過失所致，並非故意以致之。詎被告不但對原告補徵菸酒稅2,304,950元，並處以罰鍰4,609,900元，面對如此重罰，洵非原告所能負荷。被告就此微不足道之無心之過，竟為如是之重罰，有違比例原則，亦與上述憲法第15條所揭櫫之旨趣大相違背，誠非合理。
㈡被告主張之理由：
⒈本件係被告於市面購得原告93年2月10日產製出廠之0.6公升保特瓶裝19.5度沁意料理米酒及93年6月5日產製出廠之0.6 公升保特瓶裝20度美鳳料理米酒，另被告所屬新竹市分局亦於市面購得原告93年6 月16日產製出廠之0.6 公升保特瓶裝20度美鳳料理米酒，以上酒品皆標示含鹽量0.5%，經送臺灣菸酒股份有限公司酒研究所( 下稱台灣菸酒公司酒研究所）檢驗結果其含鹽量皆僅0.2%，核與料理酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類，故被告依據原告生產及銷售日報所載上開日期產製出廠量之數量合計14,140.8公升，核定補徵稅額2,304,950 元，於法並無不合。又原告係實際從事酒品製造之廠商，對於菸酒稅法規定料理酒應加入0.5%以上之鹽，應有相當之認識，惟怠於善盡注意義務，致其產製系爭酒品含鹽量與料理米酒含鹽量規定不符，縱非故意，仍難卸免過失之責，被告爰依菸酒稅法第19條第7 款規定，按應補稅額2,304,950 元，處以2 倍之罰鍰4,609,900 元，於法亦無違誤。
⒉原告雖執前揭主張資為爭議。惟查，被告查得壢聯社販售之系爭沁意料理米酒，係原告產製售與名賀公司，由該公司銷售與壢聯社販售，有原告開立予名賀公司之統一發票、名賀公司開立予壢聯社負責人之統一發票影本、名賀公司負責人袁國勝及壢聯社負責人陳慧怡出具之說明書附卷可稽；被告查得壢聯社販售之系爭美鳳料理米酒，係原告產製並售與同益公司，由同益公司銷售與國延公司，再由國延公司銷售與壢聯社販售，有原告開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予國延公司之統一發票、國延公司開立予壢聯社負責人之統一發票影本附卷可稽；另被告所屬新竹市分局查獲轄內福客多商店販售之系爭美鳳料理米酒，係原告產製並銷售與同益公司，由同益公司銷售與喜威世公司，由喜威世公司銷售與福客多商店販售，有原告開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予喜威世公司之統一發票影本、福客多商店向喜威世公司進貨之明細表等資料附卷可稽，基此，所抽驗送檢之米酒係為原告所產製，當無疑義。
⒊又被告將查獲同一批製造未開封之沁意料理米酒及美鳳料理米酒送請台灣菸酒公司酒研所及檢驗局檢驗，檢驗結果為0.2%及0.19%，皆明顯低於法定標準值0.5 %。復參諸財政部95年2月24日台財庫字第09503017170號函釋規定，酒研究所如其檢驗方法符合「酒類標示管理辦法」第5 條第1 項第7 款之檢驗方法，其試驗報告，難謂無法作為爭訟證物。次查酒研究所與檢驗局對系爭米酒所採取之檢驗方法均為符合「酒類標示管理辦法」之CNS6246分析法，其檢驗結果自當有其正確性及公信力。
⒋原告雖提示食品工業發展研究所之檢驗報告，惟未提供相關事證用以證明所附食品工業發展研究所委託試驗報告書所檢驗之米酒與被告送檢驗之米酒係出自同一批抽樣之料理米酒，且被告亦查無可資佐證之資料，自難以原告所附上開檢驗結果，據以認定系爭米酒含鹽量符合規定標準。又系爭米酒為原告所產製，已如前述，雖原告主張其產製米酒之仿冒品充斥市面，並檢附臺灣板橋地方法院刑事判決，以證查獲之系爭米酒非其產製，惟查該判決內容係「純米香米酒」註冊商標被仿冒，非本件系爭美鳳料理米酒被仿冒，原告並未提示系爭米酒被仿冒之相關資料供核，尚難認其主張為真實。再者，本件系爭米酒係購買後送驗，有發票可稽，而非查扣，自無須踐行經利害關係人辨認、畫押及法定之程序，原告主張違反程序正義原則，係屬誤解。
理 由
一、按菸酒稅法第2條第3款規定：「本法用詞定義如下：…三、酒：指含酒精成分以容量計算超過0.5%之飲料、其他可供製造或調製上項飲料之未變性酒精及其他製品。但不包括菸酒管理法第四條得不以酒類管理之酒類製劑。其分類如下︰㈡蒸餾酒類：指以榖類、水果類及其他含澱粉或糖分之植物為原料，經糖化或不經糖化，發酵後，再經蒸餾而得之含酒精飲料。…㈤料理酒：以榖類或其他含澱粉之植物性原料經糖化後加入酒精製得產品為基酒；或直接以釀造酒、蒸餾酒、酒精為基酒；加入0.5%以上之鹽，添加或不添加其他調味料，調製而成供烹調用之酒。」第8 條規定：「酒之課稅項目及應徵稅額如下：…二、蒸餾酒類：每公升徵收新臺幣185
元。…五、料理酒：每公升徵收新臺幣22元。」第12條第1
項規定：「產製出廠廠商當月份出廠菸酒之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報。」及第19條第7 款規定：「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅…情形之一者，除補徵菸酒稅…外，按補徵金額處1 倍至3 倍之罰鍰…七、菸酒課稅類別申報不實者。」
二、本件被告於市面購得原告93年2月10日產製出廠之0.6公升保特瓶裝19.5度沁意料理米酒及93年6 月5 日、93年6 月16日產製出廠之0.6 公升保特瓶裝20度美鳳料理米酒，該等酒品皆標示含鹽量0.5%，惟經被告送台灣菸酒公司酒研所檢驗結果其含鹽量皆僅0.2%，與料理酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類，被告因認原告申報酒之課稅類別不實，而漏報菸酒稅，故依據原告上開酒品產製出廠日期之生產及銷售日報所載出廠量合計14,140.8公升，核定補徵稅額2,304,950 元外，並依菸酒稅法第19條第7 款規定，按補徵稅額處以2 倍罰鍰4,609,900 元之事實，有被告購買上開酒品之購買發票、酒瓶外包裝封條、化驗報告書、原告生產及銷售日報表、被告核定稅額繳款書及罰鍰處分書附原處分卷第18-32 、57、76頁可稽，堪信為真實。
三、原告起訴主張：其所產製之料理米酒，以往經食品工研所定時檢驗及新竹縣政府不定時抽查，含鹽量均達0.5%以上，系爭被查獲米酒含鹽量未達0.5%，顯非其產製之產品；又市面上仿冒其商標之私酒甚多，被告查扣系爭米酒，亦未踐行經原告辨識之正當程序，尚不能僅以零售商之供詞，即認系爭米酒係屬原告產製；且台灣菸酒公司與原告係屬同業競爭之對，其所屬酒研所所為之化驗報告，其公平性及正確性亦令人質疑等語。故本件之爭執在於：㈠被告查獲之系爭米酒是否為原告產製？㈡被告以系爭米酒含鹽量與規定不符，認原告申報酒之課稅類別不實，而漏報菸酒稅，核定補徵菸酒稅及處以罰鍰，是否合法？
四、經查：
㈠按被告基於菸酒稅稽徵主管機關職權，為遏止廠商產製不合料理、藥酒成分之產品，以該等稅額或免稅方式取巧規避稅負，針對轄區內市面陳售料理米酒、藥酒進行經常性及不定期抽驗，訂定「93年度菸酒稅料理米酒、藥酒抽樣化驗計畫」規定：「…六、抽驗程序：㈠審查三科或各分局，…二人一組至市場查稽市售料理米酒，價購樣品，…㈡價購送檢驗之樣品，其生產日期以產品標示為準。㈢將價購料理米酒樣品二瓶(罐)，將其中一瓶(罐)…送請台灣菸酒公司酒研所代為檢驗；…並將抽驗結果送審查三科彙辦。」(見本院卷第100、101頁)，係規範該機關人員執行市售菸酒抽樣化驗業務處理方式而訂立之行政規則( 見行政程序法第159 條第1 款) ，並未抵觸菸酒稅法及稅捐稽徵法等相關規定，自得予適用，合先敘明。
㈡查被告之人員於壢聯社股份有限公司(下稱壢聯社)購得原告名義產製出廠之系爭沁意米酒，係原告銷售與名賀企業股份有限公司(下稱名賀公司)，再由名賀公司售與壢聯社在市面上販售；及被告之人員於壢聯社購得原告名義於93年6月5日產製出廠之系爭美鳳料理米酒，係原告銷售與同益國際事業有限公司(下稱同益公司)，由同益公司銷售與國延股份有限公司(下稱國延公司)，再由國延公司售與壢聯社在市面上販賣等情，有原告出產及銷貨日報表、原告開立予名賀公司之統一發票、名賀公司開立予壢聯社之統一發票、名賀公司負責人袁國勝、壢聯社負責人陳慧怡出具之說明函、進貨單及原告開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予國延公司之統一發票、國延公司開立予壢聯社之統一發票、相關進銷貨及資金流程表可稽( 見原處分卷第18、19、264-374 頁) ；另被告所屬新竹市分局人員於轄內福客多商店股份有限公司第267 分公司( 下稱福客多商店) 購得原告名義於93年6 月16日產製出廠之系爭美鳳料理米酒，係原告銷售與同益公司，由同益公司銷售與喜威世流通股份有限公司( 下稱喜威世公司) ，再由喜威世公司售與福客多商店在市面上販售等情，亦有上開原告出產及銷貨日報表、原告開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予喜威世公司之統一發票、福客多商店向喜威世公司進貨之明細表及同益公司存貨分類帳等資料可稽(見原處分卷第172-255 頁) 。
㈢而被告於本院言詞辯論時，亦當庭提示查獲之系爭料理米酒，經核其外包裝封條與被告抽驗時拍照存證之照片影本相同(見原處分卷第14、23、29頁)，且該等米酒關於製造及保存日期，其中二瓶品名美鳳料理米酒，分別印載製造日期93.06.16、保存期限日期94.06.15及製造日期93.06.05、保存期限日期94.06.04；另一瓶品名沁意料理米酒，印載有效日期94.02.10，並有該三瓶料理米酒之照片可佐(見本院卷第102 -108頁)，足徵被告提示之系爭三瓶料理米酒，即被告於本案查獲之料理米酒無訛，否則事隔4年
餘，原告如何能再購得93年間產製之同種類米酒搪塞瓜代之，故綜上證據，已足認被告於市面購得並抽樣送驗之系爭料理米酒確係原告產製出廠無疑，且被告之抽驗程序亦未違反其訂定之前開抽樣化驗計畫規定，原告未提出任何具體證據，徒執被告抽驗採證時未令其辨識，空言否認被告查獲之系爭料理米酒非其產製云云，洵無足採。
㈣次按，菸酒管理法第41條規定：「主管機關必要時得以抽樣查核檢驗，亦得委託衛生主管機關或其他機構為之，」另酒類標示管理辦法第5 條第1 項第7 款規定：「七、料理酒類：指以榖類或其他含澱粉之植物性原料，經糖化後加入酒精製得產品為基酒，或直接以酒精、釀造酒、蒸餾酒為基酒，加入0.5%以上之鹽，添加或不添加其他調味料，調製而成供烹調用之酒；所稱加入0.5%以上之鹽，係指以CNS6246N6126醃漬食品檢驗法，每100 毫升料理酒含0.5 公克以上之鹽。」查被告就查獲原告產製出廠之系爭料理米酒，依其訂定之上揭抽樣化驗計畫規定之程序，送請台灣菸酒公司酒研所檢驗，並經該所依符合上揭規定之CNS6246N6126號標準分析方法進行檢驗結果，該三瓶料理米酒之含鹽量皆僅0.2%，核與前揭料理米酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類等情，有上開酒研所之化驗報告書可稽(見原處分卷第25、28、31頁) ，自堪信為真正。又依前所述，上開酒研所對系爭米酒之檢驗方法，既符合酒類標示管理法之規定，核其檢驗報告及結果自當有其正確性，尚難僅以其隸屬之台灣菸酒公司為原告之產品競爭對手為由，即否認其檢驗之結果；且被告將同次購買查獲原告同一批製造未開封之另一瓶系爭沁意料理米酒及美鳳料理米酒，於94年6 月3 日再送請經濟部標準檢驗局檢驗，經該局依CNS6246 方方法檢驗結果，除93年6 月5 日製造之美鳳料理米酒之鹽分為0.19% ，其餘二瓶米酒之含鹽分均為0.2%，皆明顯低於法定標準值0.5%等情，亦有該檢驗局之試驗報告可稽( 見原處分卷第84-90 頁) ，益徵原告產製之系爭料理米酒之含鹽量確與規定不符，原告未提出具體證據，片面臆測指摘被告再次送驗時，已逾保存期限，瓶內鹽分多已沈澱，上開檢驗局如僅吸取瓶口部分檢測，其含鹽量自難達0.5%云云，亦無足採。
㈤原告雖主張其產製之米酒，皆通過GMP 檢驗及酒品認證，以往經食品工研所定期檢驗及新竹縣政府不定時抽查，含鹽量均達0.5%以上云云。惟查，原告並未提供相關事證用以證明所附食品工研所委託試驗報告所檢驗之米酒，與被告送驗之米酒係出自同一批抽樣之料理米酒，且本院亦查無可資佐證之資料，自難以原告所附食品工研所檢驗之結果，據以認定系爭米酒含鹽量符合規定標準。至原告雖另主張系爭米酒仿冒品充斥市面，並檢附板橋地院刑事判決，以證被告查獲之系爭米酒非其產製，惟查該判決內容係原告註冊之「純米香米酒」註冊商標被仿冒，並非本案之「美鳳料理米酒」及「沁意料理米酒」商標被仿冒，原告亦未提示系爭米酒被仿冒之相關資料供核或其他可資採信之具體證據以為證明，自難認被告查獲之系爭料理米酒，係他人仿冒原告商標而製造之私酒，原告此部分主張亦難信為真實。
㈥從而，被告依查得上開事證及檢驗結果，以原告產製系爭料理米酒之含鹽量，與首揭菸酒稅法第2 條第3 款第5 目所定料理米酒含鹽量應達0.5%以上之規定不符，應歸屬蒸餾酒類，乃依原告提示之生產及銷售日報表等資料( 見原處分卷第18、19頁) ，以原告於93年2 月10日產製出廠系爭沁意料理米酒2,760 瓶( 計1,656 公升) ；93年6 月5
日、同年月16日產製出廠系爭美鳳料理米酒共20,808瓶(
計12,484.8公升) ，依同法第8 條規定，核定補徵菸酒稅2,304,950 元〔計算式：(1,656+12,484.8)×185-311,09
8)＝2,304,950〕，於法並無不合。
㈦末查，原告係實際從事酒品製造之廠商，基於業務所需及其專業能力，對於菸酒稅法規定料理酒應加入0.5%以上之鹽，應有相當之認識，惟怠於善盡注意義務，致其含鹽量未達規定標準，致產製系爭酒品含鹽量與料理米酒含鹽量規定不符，縱非故意，仍難卸免過失之責，依法自應處罰。故被告以原告申報酒之課稅類別不實，依首揭菸酒稅法第19條第7 款規定，按補徵稅額2,304,950 元處以2 倍之罰鍰計4,609,900 元，並未違反「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法。
五、綜上所述，原告之主張，均無足採。被告所為補稅及罰鍰處分，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　7　　月　 23 　 日臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　徐瑞晃
法 官　陳金圍
法 官　蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　7　　月　 23 　 日書記官 李淑貞