臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)98年度訴字第1200號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 11 月 05 日

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1200號98年10月29日辯論終結原　　　告　珦揚營造有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　乙○○（局長）
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政中華民國98年4 月13日台財訴字第09800106390 號訴願決定（案號：第00000000號 ），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告經營房屋建築營建業，民國（下同）94年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為虧損新台幣（以下同）1,366,437 元，被告初查，依據課稅資料歸戶清單，查得原告漏報當年度開立統一發票金額71,045,419元及利息收入47元，乃核定營業收入淨額71,045,419元，復以其未提示帳簿、憑證及有關文據供核，遂依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準（行業代號3901-13 ，房屋建築營建業，淨利率9
﹪）核定營業淨利為6,394,087 元，加計非營業收入總額47元，核定全年所得額為6,394,134 元，補徵稅額10,747,991元；另以原告漏報營業收入71,045,419元及利息收入47元，按所漏稅額1,588,533 元處以1 倍之罰鍰計1,588,500 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以98年1 月5
日北區國稅法一字第0980005289號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠原告在復查及訴願階段，渴望遵從被告之函示，呈送帳簿憑證供查核，詎原告員工（會計）於申請復查後，離職時未交移被告指示呈送帳證之函文，訴願階段委任之會計師，雖允諾辦理，卻於提起訴願後，重病住院，原告認為一切已經委任會計師處理，未為注意以致遲誤，謹呈致歉意，資已正式委由羅律師辦理（原告一定會配合辦理，也能呈遞帳證）。㈡按營利事業承包工程之工期在一年以上者，有關工程損益應採完工比例法，但有下列情形之一，致工程損益確無法估計者，得採全部完工法（即全部完工始任列損益），⒈各期應收工程價款無法估計；⒉履約成本與期末完工程度無法估計；⒊歸屬合約之成本無法辨認，此營利事業查核準則( 下稱查核準則) 第24條第1 項定有明文。又所謂完工，係指實際完工，如無法查考，以建築工程而言，以使用執照核發日為準，同條第3 項亦規定甚詳。本件原告之系爭工程於94年度確有開立如附表（二）所示之發票( 見本院卷第19頁) ，但其中24,024,887元係屬附表一編號5 、6 之工程( 見本院卷第18頁) ，開工日期雖在94年度，但完工日時期在95年，計算損益，應將上開24,024,887元歸列為完工年度，再減除各項成本費用、損失、稅費（所得稅法第24條第1 項），才屬正確。
㈢被告認定之漏稅罰是以稅額為基礎，如稅額有疑義，罰鍰部分亦附隨生變，為此呈請賜准呈提帳證供查，核實減除成本費用、損失、稅費後核定，以符租稅之量能課稅及公平合理原則。為此，原告提起本件行政訴訟，聲明求為判決：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠全年所得額：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項及第3 項前段所明定。
⑴原告係經營房屋建築營建業，94年度列報營業收入淨額0 元及全年所得額虧損1,366,437 元，被告依課稅資料歸戶清單查獲漏報當年度開立統一發票金額71,045,419元，核定營業收入淨額71,045,419元，又以其未能提示帳證供核，按該業（行業標準代號：3901-13 ）同業利潤標準淨利率9 ﹪核算營業淨利6,394,087 元，加計非營業收入總額47 元 ，核定全年所得額6,394,134 元。原告主張可提示帳簿，請重新查核云云，申經被告復查決定略以，被告通知原告於97年9 月22日提示帳簿憑證等資料供核，惟迄未提示，致無從就其復查事項進行審酌，原核定全年所得額6,394,134 元並無不合，予以維持。原告仍表不服提起訴願，案經財政部訴願決定略以，原告雖提起訴願，然仍未能提供帳簿憑證等有關證明文件供核，且經被告再以98年2 月19日北區國稅法一字第0980005843號函，請原告於98年3 月5 日前將94年度帳簿憑證等資料送被告查核，有掛號郵件收件回執（原處分卷第89頁）附卷可稽，惟迄仍未提示。是原告屢經被告通知提示相關帳簿文據資料供查，均知而未辦，亦未說明其未能提示之理由，顯難認為已善盡納稅義務人之協力義務，空言主張，核無足採為由，經財政部訴願決定駁回。
⑵訴訟意旨略謂：系爭工程於94年度確有開立發票，但部分工程於95年度完工，其損益應歸屬於完工年度，請准庭呈帳證供查，核實減除屬94年度已完工程之相關成本損費等語，資為爭議。
⑶答辯理由：①按「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537 號解釋所闡明，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。是故納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證供查核之義務，如未能提示帳證供核，稽徵機關即得依查得之資料，核定其所得額，首揭所得稅法相關規定甚明，合先陳明。②原告94年度營利事業所得稅結算申報列報營業收入淨額及利息收入均為0 元，核與其94年度營業稅自動報繳申報資料銷售額總計71,045,419元及扣免繳資料給付總額47元不符，依首揭規定，被告通知原告於96年5 月28日提示帳簿憑證等資料供核，該調帳通知函業於96年5 月25日合法送達，惟原告並未提示，嗣其接獲本件違章輔導函後申請延期提示，被告同意展延至97年3 月25日前提示，惟原告迄今仍未提示帳簿憑證等資料，此有損益及稅額計算表（原處分卷第23頁）、課稅資料歸戶清單（原處分卷第26、27頁）、被告所屬桃園縣分局調帳通知函（原處分卷第31頁）、掛號郵件收件回執（原處分卷第31頁）、被告所屬桃園縣分局97年2 月13日輔導函（原處分卷第32頁）、原告97年2
月25日延期申請書（原處分卷第33頁）及被告所屬桃園縣分局97年2 月27日同意延期函（原處分卷第34頁）等資料可稽。③茲原告於行政訴訟主張其部分工程完工年度屬95年度及屬94年度已完工程應核實減除相關成本損費乙節，因其僅臚列其採全部完工法之工程明細，惟相關帳簿憑證等資料仍未提示，致被告無從審酌，依首揭規定，原核定全年所得額6,394,134 元並無不合，請續予維持。
⒉次按「營利事業之帳簿文據，其關係所得額之一部未能提示，經稽徵機關依所得稅法施行細則第81條之規定，就該部分按同業利潤標準核定其所得額者，其核定之所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」「營利事業申報營業收入與開立統一發票金額不一致，應於營利事業所得稅結算申報書內營業收入調節欄項下調整說明；其經查明無漏報或短報情事者，應予核實認定。」「營利事業承包工程之工期在1 年以上者，有關工程損益之計算，應採完工比例法。但有左列情形之一，致工程損益確無法估計者，得採全部完工法，於完工年度再行計算損益：一、各期應收工程價款無法估計。二、履行合約所須投入成本與期末完工程度均無法估計。三、歸屬於合約之成本無法辨認。營利事業承包工程採全部完工法計算工程損益，其承包工程之工期有跨年度者，其管理費用應於費用發生之年度列報，不得遞延。前2 項所稱完工，係指實際完工而言，實際完工日期之認定，應以承造工程實際完成交由委建人受領之日期為準，如上揭日期無法查考時，其屬承造建築物工程，應以主管機關核發使用執照日期為準；其屬承造非建築物之工程者，應以委建人驗收日期為準。第1 項所稱完工比例，可採以下方法計算之：一、工程成本比例法，即按投入成本占估計總成本之比例計算。二、工程進度比例法，即按投入工時或人工成本占估計總工時或總人工成本之比例計算。三、產出單位比例法，即按工程之產出單位占合約總單位之比例計算。在同一年度承包2 個以上工程者，其工程成本應分別計算，如混淆不清，無法查帳核定其所得額時，得依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。」為查核準則第6 條第1 項前段、第15條及第24條所規定。又「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿…三、營建業：㈠日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。㈢在建工程明細帳：得視實際需要加設材料、物料明細帳及待售房屋地明細帳。㈣施工日報表：記載工程每日有關進料、領料、退料、工時及工作記錄等資料。㈤其他必要之補助帳簿。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2 條第3 款所規定。經就原告98年8 月5 日補提示系爭94年度日記簿1 本、總分類帳1 本、銷貨統一發票存根12本、傳票暨憑證8
本、營業稅自動報繳繳款書8 份、扣繳憑單及各類所得資料申報書1 本、薪資、伙食費、加班費清冊1 本及成本分析表1 份（原處分卷第291 頁）等資料查核分述如下：
⑴原告行政訴訟附表（二）列示94年度開立統一發票71,045,419元，其中24,024,887元係分屬桃園縣觀音鄉區二小段700-9 等12筆、750 等8 筆、700-21等8 筆
、700-0 等9 筆地號及桃園縣觀音鄉區二小段50
-3、50-4地號之大樓新建工程，該2 項工程於95年度始完工，94年度仍屬未完工程乙節。按「資產負債表應列示下列事項：⑴在建工程餘額。⑵預收工程款餘額。⑶應收工程款餘額。在建工程餘額超過預收工程款餘額時，預收工程款餘額應列為在建工程之減項，並列於流動資產項下；預收工程款餘額超過在建工程餘額時，在建工程應列為預收工程款之減項，並列於流動負債項下。」「同一交易或事項相關之收入及費用宜同時認列，以符合收入及費用配合原則。…若費用無法可靠衡量時，則相關之收入不能認列，宜就已收價款做為預收款項列為負債。」為財務會計準則公報第11號長期工程合約之會計處理準則第19段及同一公報第32號收入認列支會計處理準則第10段所規定，易言之，原告主張未完工程（編號5 、6 ）部分，其帳上應有「在建工程」科目，以表達該年工程實際所完成之進度，而「工程預收款」為表達依合約所載各期請款之金額，惟查前揭原告主張系爭工程93、94年度工程預收款8,114,149 元及24,024,
887 元，核與其93、94年度營利事業所得稅結算申報書列報60,345,784元及0 元不符，原告所訴，尚難採信。⑵原告行政訴訟附表（一）列示新竹縣湖口鄉○○段復興小段478 、479 地號等新建工程（編號1 至4 ），採全部完工法，其94年度開立統一發票71,045,419元減除前述未完工程24,024,887元，加上93年度預收款8,114,149 元合計55,134,681元，屬系爭94年度收入乙節。經查原告94年度6 項工程，均係其與珦暘開發建設有限公司（以下簡稱珦暘建設公司）訂立工程合約，合約內容及條件均相似，各工程合約第7 條工程期限內容均載有本工程應於雙方簽訂合約後30日內開工，並於270 個工作天完工等語，即系爭6 項工期均為270 日，工程合約均屬制式範本，且珦暘建設公司之代表人黃宏德與原告代表人甲○○之配偶黃宏清為兄弟，屬二親等旁系姻親關係，合先陳明。原告主張系爭94年度營業收入應為55,
134,681 元，惟查原告與珦暘建設公司93至95年度營利事業所得稅結算申報書列報營業收入均為0 元；又原告未提示銷貨帳，被告依其補提示之銷貨發票（原處分卷第255 至264 頁）查核，因其銷貨發票品名欄項僅載工程款或營造工程款，無法依銷貨發票統計歸屬各項工程開立發票金額各為何？另依其補提示之總分類帳預收工程款明細帳項（原處分卷第250 至254 頁）所載截至94年12月30日預收工程款餘額71,045,419元，核與原告行政訴訟主張系爭94年度已完工程收入55,134,681元不符，原告所訴，無法採信。
⑶經查原告補提示之進項憑證資料（原處分卷第226 至249 頁），因其未依工程別入帳，且部分進項憑證數量欄項未載明或僅填寫「乙式」；又原告未依各工程合約第3 條規定提式工程估價明細表、合約圖說、施工規範、補充說明書及已完工程之相關驗收證明文件等資料，致系爭原告94年度已完（未完）工程成本無法與其補提示之已完工成分析表（原處分卷第273 頁）、直接材料明細表（原處分卷第272 頁）、工程材料耗用分析表（原處分卷第270 、271 頁）、外包工程分析表（原處分卷第269 頁）及在建工程明細帳（原處分卷第265 至267
頁）勾稽查核；綜上，原告工程成本無法分別計算，其營業成本無法勾稽查核，按同業利潤標準核定其營業成本57,546,789元﹝71,045,419×(1-19%) ﹞及營業毛利
13,498,630元，減除列報營業費用及損失總額1,146,837 元，營業淨利12,351,793元（17.38%），超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準淨利率9%核定營業淨利6,394,087 元（71,045,419×9%），依首揭規定，核
定營業淨利6,394,087 元加計非營業收入總額47元，核定全年所得額6,394,134 元，並無不合，原告所訴委無足採，原處分請續予維持。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第110 條第1
項所明定。次按「經查獲漏報銷貨收入部分，因其既有匿報所得之事實，自應依所得稅法第110 條規定論處，至其匿報所得額之計算……至經按同業利潤標準核定其全部所得額予以補徵稅款者，則以漏報之銷貨收入適用同業利潤標準之純利率核計其匿報所得額。」為財政部69年4 月15日台財稅第33041 號函所明釋。
⒉原告94年度漏報營業收入71,045,419元及利息收入47元，致漏報所得額6,394,134 元，被告按所漏稅額1,588,533
元處1 倍罰鍰1,588,500 元。系爭全年所得額既經維持已如前述，原處罰鍰並無違誤，應予維持。
㈢綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告公司登記資料查詢、被告94年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、被告違章案件罰鍰繳款書、被告所屬桃園縣分局94年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、原告94年度營業稅年度資料查詢銷項去路明細排行前100 名、原告94年度營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前100 名、被告所屬桃園縣分局第一課96年5 月21日通知函、損益及稅額計算表建檔及維護作業、原告94年度申報書（按年度）查詢作業、原告94年度課稅資料歸戶清單、94年度營利事業所得稅結算申報擴大書審案件退查審核調整數額報告表、原告94年度損益及稅額計算表、資產負債表、營業成本明細表、其他費用明細表、製造費用明細表、期末存貨明細表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、已申報扣抵進項稅額之憑證及進口免稅貨物金額統計表、原告94年度各類給付扣繳稅款、可扣抵稅額與申報金額調節表、原告94年度各類收益扣繳稅額、原告94年度財產目錄、原告94年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、94年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細表、原告94年度稅額扣抵比率之計算及盈餘分配項目明細表、原告93年度未分配盈餘申報書、原告93年度未分配盈餘加、減項目部分項次明細表、原告94年度關係人結構圖、原告94年度公司參與合併分割收購之投資抵減、虧損扣抵及企業併購償還積欠銀行債務免徵營利事業所得稅申報明細表、甲○○全戶戶籍資料查詢清單、黃宏清全戶戶籍資料查詢清單、黃宏德全戶戶籍資料查詢清單、原告93至95年度申報書跨中心查詢作業、原告94年度已完工程分析表、原告94年度直接材料明細表、原告94年度工程材料耗用分析表、原告94年度外包工程分析表、原告工程成本分析表（已完工）、原告94年度在建工程明細帳、珦暘建設公司取得94年度相關統一發票影本、原告94年度總分類帳、原告取得94年度相關統一發票影本、原告95年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表正誤清單）、被告95年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、原告94年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表正清單）、被告94年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、原告93年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表正誤清單）、被告93年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書等件，分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告94年度營業收入淨額是否為71,045,419元? 被告核定原告全年所得額6,394,134 元，並按所漏稅額科處罰鍰，是否適法? 本院判斷如下：
㈠全年所得額部分：
⒈按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第21條第1 項、第83條第1 項及同法施行細則第81條第1 項所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為查核準則第6 條第1 項所規定。而財政部所訂定之查核準則，係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，究其性質核屬財政部為執行所得稅法及稅捐稽徵法等法規，基於法定職權所發布之解釋性、裁量性、或作業性之行政規則，而該準則第6 條第1 項之規定，係針對納稅義務人帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條規定辦理等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免稅捐短漏所必要，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅賦，與憲法尚無牴觸，自可適用。
⒉次按「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」司法院釋字第537 號解釋揭櫫在案。「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第二一八、三五六等號解釋）。」最高行政法院91年度判字第1867號判決可資參照。所得稅法第83條第1 項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」上開帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，此在所得稅法施行細則第81條，亦定有明文。又所謂「未能提示」者，包括全部未提示，以及提示而不完全、不健全、不相符致無法勾稽者，亦經最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）著有61年判字第198 號判例闡釋明確。另最高行政法院57年判字第60號判例所指：「納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定」，亦係指納稅義務人已依法令規定提供齊備應設置之主要帳簿，而依該主要帳簿之記載，已能合法完全勾稽者為前提，始有其適用。如果納稅義務人所提示者，並非依法令規定應齊備之主要帳簿全部，或依其提示之資料，因其記載不詳實，致無從勾稽者，稽徵機關自得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，法意至明。
⒊再按「營利事業申報營業收入與開立統一發票金額不一致，應於營利事業所得稅結算申報書內營業收入調節欄項下調整說明；其經查明無漏報或短報情事者，應予核實認定。」「營利事業承包工程之工期在1 年以上者，有關工程損益之計算，應採完工比例法。但有左列情形之一，致工程損益確無法估計者，得採全部完工法，於完工年度再行計算損益：一、各期應收工程價款無法估計。二、履行合約所須投入成本與期末完工程度均無法估計。三、歸屬於合約之成本無法辨認。營利事業承包工程採全部完工法計算工程損益，其承包工程之工期有跨年度者，其管理費用應於費用發生之年度列報，不得遞延。前2 項所稱完工，係指實際完工而言，實際完工日期之認定，應以承造工程實際完成交由委建人受領之日期為準，如上揭日期無法查考時，其屬承造建築物工程，應以主管機關核發使用執照日期為準；其屬承造非建築物之工程者，應以委建人驗收日期為準。第1 項所稱完工比例，可採以下方法計算之：一、工程成本比例法，即按投入成本占估計總成本之比例計算。二、工程進度比例法，即按投入工時或人工成本占估計總工時或總人工成本之比例計算。三、產出單位比例法，即按工程之產出單位戰合約總單位之比例計算。在同一年度承包2 個以上工程者，其工程成本應分別計算，如混淆不清，無法查帳核定其所得額時，得依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。」為查核準則第15條及第24條所規定。又「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿…三、營建業：㈠日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。㈢在建工程明細帳：得視實際需要加設材料、物料明細帳及待售房屋地明細帳。㈣施工日報表：記載工程每日有關進料、領料、退料、工時及工作記錄等資料。㈤其他必要之補助帳簿。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2 條第3 款所規定。
⒋經查，本件原告經營房屋建築營建業，94年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額0 元、營業成本219,600 元、全年所得額為虧損1,366,437 元（見原處分卷第49頁），核與其94年度營業稅自動報繳申報資料銷售額總計71,045,419元及扣免繳資料給付總額47元不符，被告遂通知原告於96年5 月28日提示帳簿憑證等資料供核，該調帳通知函業於96年5 月25日合法送達，惟原告並未提示。嗣原告接獲違章輔導函後申請延期提示，被告同意展延至97年3 月25日前提示，惟原告仍未提示帳簿憑證等資料，此有損益及稅額計算表（見原處分卷第23頁）、課稅資料歸戶清單（見原處分卷第26、27頁）、被告所屬桃園縣分局調帳通知函（見原處分卷第31頁）、掛號郵件收件回執（見原處分卷第31頁）、被告所屬桃園縣分局97年2 月13日輔導函（見原處分卷第32頁）、原告97年2 月25日延期申請書（見原處分卷第33頁）及被告所屬桃園縣分局97年2 月27日同意延期函（見原處分卷第34頁）等件在卷可稽。被告依課稅資料歸戶清單查得原告當年度開立統一發票金額71,045,419元，核定營業收入淨額71,045,419元，又以其未能提示帳證供核，按該業（行業標準代號：3901-13 ）同業利潤標準淨利率9 ﹪核算營業淨利6,394,087 元，加計非營業收入總額47元，核定全年所得額6,394,134
元，揆諸首揭規定，並無不合。原告主張可提示帳簿，請重新查核云云，向被告申請復查。經被告通知原告於97年9 月22日提示帳簿憑證等資料供核，惟迄未提示，致無從就其復查事項進行審酌，原核定全年所得額6,394,134 元並無不合。原告仍表不服提起訴願，仍未能提供帳簿憑證等有關證明文件供核，且經被告再以98年2 月19日北區國稅法一字第0980005843號函，請原告於98年3 月5 日前將94年度帳簿憑證等資料送被告查核，有掛號郵件收件回執（見原處分卷第89頁）附卷可稽，惟迄未提示。是原告屢經被告通知提示相關帳簿文據資料供查，均知而未辦，亦未說明其未能提示之理由，顯難認為已善盡納稅義務人之協力義務，空言主張，委無可採。
⒌原告嗣於本院審理時提出系爭94年度日記簿1 本、總分類帳1 本、銷貨統一發票存根12本、傳票暨憑證8 本、營業稅自動報繳繳款書8 份、扣繳憑單及各類所得資料申報書1 本、薪資、伙食費、加班費清冊1 本及成本分析表1 份（見原處分卷第291 頁）等資料供核。經查:
⑴原告主張起訴狀附表（二）列示94年度開立統一發票71,045,419元，其中24,024,887元係分屬桃園縣觀音鄉區二小段700-9 等12筆、750 等8 筆、700-21等8
筆、700-0 等9 筆地號及桃園縣觀音鄉區二小段
50-3 、50-4 地號之大樓新建工程，該2 項工程於95年度始完工，94年度仍屬未完工程( 見本院卷第19頁) 云云。惟按「資產負債表應列示下列事項：⑴在建工程餘額。⑵預收工程款餘額。⑶應收工程款餘額。在建工程餘額超過預收工程款餘額時，預收工程款餘額應列為在建工程之減項，並列於流動資產項下；預收工程款餘額超過在建工程餘額時，在建工程應列為預收工程款之減項，並列於流動負債項下。」「同一交易或事項相關之收入及費用宜同時認列，以符合收入及費用配合原則。…若費用無法可靠衡量時，則相關之收入不能認列，宜就已收價款做為預收款項列為負債。」為財務會計準則公報第11號長期工程合約之會計處理準則第19段及同一公報第32號收入認列支會計處理準則第10段分別定有明文。本件原告主張未完工程（附表㈠編號5 、6 ，見本院卷第18頁）部分，其帳上應有「在建工程」科目，以表達該年工程實際所完成之進度，而「工程預收款」為表達依合約所載各期請款之金額，然原告主張系爭工程93、94年度工程預收款8,114,149 元及24,024,887元(
見本院卷第19頁) ，核與其93、94年度營利事業所得稅結算申報書列報60,345,784元及0 元( 見本院卷第158-161 頁) 不符，尚難採信。
⑵原告主張起訴狀附表（一）列示新竹縣湖口鄉○○段復興小段478 、479 地號等新建工程（編號1 - 4 ），採全部完工法，其94年度開立統一發票71,045,419元減除前述未完工程24,024,887元，加上93年度預收款8,114,149 元合計55,134,681元，屬系爭94年度收入云云。經查，原告94年度6 項工程，均係其與珦暘建設公司訂立工程合約( 見本院卷第28-117頁) ，合約內容及條件均相似，各工程合約第7 條工程期限內容均載有本工程應於雙方簽訂合約後30日內開工，並於270 個工作天完工等語，即系爭6 項工期均為270 日，工程合約均屬制式範本。而珦暘建設公司之代表人黃宏德與原告代表人甲○○之配偶黃宏清為兄弟，屬二親等旁系姻親關係。原告主張系爭94年度營業收入應為55,134,681元，核與原告及珦暘建設公司93至95年度營利事業所得稅結算申報書列報營業收入均為0 元( 見本院卷第169-171 頁) ，已有不符。又原告未提示銷貨帳，被告依其補提示之銷貨發票（見原處分卷第255-264 頁）查核，因其銷貨發票品名欄項僅載工程款或營造工程款，無法依銷貨發票統計歸屬各項工程開立發票金額各為何？另依其補提示之總分類帳預收工程款明細帳項（見原處分卷第250 -
254 頁）所載截至94年12月30日預收工程款餘額71,045,419元，核與原告主張系爭94年度已完工程收入55,134,681元亦有不符，顯有無法勾稽之情形，是原告此部分之主張，並不可採。
⑶再依原告補提示之進項憑證資料（見原處分卷第226 -
249 頁）查核，因其未依工程別入帳，且部分進項憑證數量欄項未載明或僅填寫「乙式」；原告未依各工程合約第3 條規定提示工程估價明細表、合約圖說、施工規範、補充說明書及已完工程之相關驗收證明文件等資料，致系爭原告94年度已完（未完）工程成本無法與其補提示之已完工成本分析表（見原處分卷第273 頁）、直接材料明細表（見原處分卷第272 頁）、工程材料耗用分析表（見原處分卷第270 - 271 頁）、外包工程分析表（見原處分卷第269 頁）及在建工程明細帳（見原處分卷第265 - 267 頁）勾稽查核。
⑷從而，原告工程成本無法分別計算，其營業成本無法勾稽查核，被告按同業利潤標準核定其營業成本57,546,
789 元﹝71,045,419×(1-19%) ﹞及營業毛利13,498,
630 元，減除列報營業費用及損失總額1,146,837 元，營業淨利12,351,793元（17.38%），超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準淨利率9%核定營業淨利6,394,087 元（71,045,419×9%），核定營業淨利6,394,08
7 元加計非營業收入總額47元，核定全年所得額6,394,134 元，於法並無不合。
㈡罰鍰部分：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1 項所明定。次按「所得稅法第一百一十條第一項... 二、漏稅額超過新台幣十萬元者。處所漏稅額一倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆( 紀) 錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額０．八倍之罰鍰」為財政部97年6 月30日台財稅字第09704530690 號函修正之違章案件裁罰倍數參考表所揭明，而上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
⒉本件被告依據查得資料，以原告94年度營利事業所得稅結算申報，漏報營業收入71,045,419元及利息收入47元，致短漏報所得額6,394,134 元，逃漏利事業所得稅額1,588,533 元，違章事證明確，已如前述。而原告既係營利事業，依法本應就其收入及成本費用等事項，誠實記載申報，其未依規定誠實申報，而漏報營業收入，業已構成違反誠實申報義務，縱無故意，亦有過失，自應予處罰。故被告依首揭規定，按所漏稅額處以1 倍之罰鍰計1,588,500 元。核無裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法。
六、綜上，被告核定原告補徵稅額10,747,991元，並按所漏稅額1, 588, 533 元處以1 倍之罰鍰計1,588,500 元（計至百元止），認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年 11 月　 5 日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 陳心弘
法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 11 月　 5 日書記官 劉道文