臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)98年度訴字第1747號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 12 月 31 日

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1747號98年12月17日辯論終結原　　　告　振芳股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　金學坪　律師
簡欣儀　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　乙○○（局長）住同上
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年6 月26日台財訴字第09800239470 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告民國( 下同)94 年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新臺幣（下同）12,837,197元、可抵減稅額4,047,967 元及本年度抵減稅額4,706,537 元，被告初查分別核定研究與發展支出0 元、可抵減稅額0 元及本年度抵減稅額658,570 元。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告訴稱：
⑴「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額，35% 限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；..。」為行為時促進產業升級條例第6 條第2 項所明定。而「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：㈠提高原有機器設備效能。㈡製造或自行設計生產機器設備。㈢改善儀器之性能。㈣改善現有產品之生產程序或系統。㈤設計新產品之生產程序或系統。㈥發展新原料或組件。㈦提高能源使用效率或廢熱之再利用。㈧公害防治或處理技術之設計。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。八、經中央目的事業主管機關及財政部專案認定之委託國外大專校院或研究機構研究或聘請國外大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。九、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。前項第7 款所稱研究機構，包括政府之研究機構、準醫學中心以上之教學醫院、經政府核准登記有案以研究為主要目的之財團法人、社團法人及其所屬研究機構。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2 條所規定。又「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定依據」及「專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展之全職人員之範圍。」為公司研究與發展人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點，附表項目壹、研究與發展支出認定原則一、二及項目壹、一、認定原則二所規定。準此，本件系爭支出是否得適用投資抵減辦法第2 條規定申報投資抵減稅額，應以有無研究發展之事實為認定標準，至於是否有研發成果，則不在認定之列。
⑵促進產業升級條例之立法目的，係為促進產業升級，以健全經濟發展，為該條例第1 條所明定，前揭法條之立法理由二揭示：我國工業發展正面臨關鍵性轉變時機，如何在「國際化、自由化、制度化」及「提高國民生活品質」之經濟發展政策下全面促進產業升級，期在公元2000年前使我國邁入已開發工業化國家之林，實是當前刻不容緩之課題，特定促進產業升級條例以配合未來產業發展及經濟轉型之需要。依該立法理由「促進產業升級條例」乃為獎勵產業升級及研究。原告94年度營利事業所得稅結算申報，列報之研究與發展支出為12,837,197元及可抵減稅額4,047,967 元，被告及訴願決定以系爭研究與發展支出係對現有產品或技術之經常性改良、變更及補強，非屬研究發展支出，均核定為0 元。原告不服，主張系爭支出具有研究發展之事實，並已提示研究計畫、會議紀錄、實驗紀錄、研究人員名冊等，請求重新核定，故本件之爭點在於被告所列之13項產品究竟是否為新產品之研發，即產品是否為新穎性、進步性及產業利用性，而為研發工作，因此得適用投資抵減辦法第2 條規定。而原告就系爭13項研發項目新產品、改善生產技術都有爭執。
⑶依據投資抵減辦法第2 條規定，原告所申報之研究人員薪資確實依法申報，已符合法令規定，被告予以剔除，顯然已有違依法行政之原則。原告補陳相關資料供參：
①94年度研究與發展及人才培訓適用投資抵減補充說明，計10頁。②研發人員薪資及學歷證明文件，計18頁。③94年度研究與開發研究計畫，計19頁。④94年度13項研究發展計畫書，計130 頁。⑤94年度13項研究成果報告表，計258 頁。⑷前已詳述「促進產業升級條例」之立法目的及理由，依前揭法令第6 條之立法理由：「一、投資抵減可降低購置機器設備之成本、改變資本與勞務之價格比，因其所產生之替代效果與所得效果，能加速達成工業升級之目標。二、查歐洲各國實施投資抵減其範圍除針對固定資產外，其中西班牙更擴及新產品宣傳與就業水準之提升；而日、韓等國除針對省能源、汙染防治機械設備之投資給予抵減外，日本亦對中小企業實施投資抵減，而韓國則另對重要產業之生產設備投資亦給予抵減。三、為維持與開發類似國家相當之投資租稅環境，投資抵減之適用範疇及其重點為：㈠為增進國民之福祉與生活環境之改善，對污染防治之投資仍維持抵減，以減輕投資成本加速污染防治設備計畫之進行。㈡為因應未來產業轉向技術密集產業之需要，除機器設備之投資外，有關生產技術之基礎研究與發展，行銷、管理技術及人力之發展以及建立國際品牌形象所需之廣告與推廣費用等，宜一併列入抵減範圍，以使產業均衡發展，且藉對國產設備之抵減獎勵以衍生推動生產設備國產化之效果。㈢為配合稅捐稽徵法第21條有關稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，核課期間為5 年之規定，對於抵減年度採取一致的規定。」。而前揭法條91年1 月30日修正理由：現行產升條例第6 條條文中對企業投入自動化生產、汙染防治、研究發展、人才培訓及建立國際品牌形象等用途之花費，皆提供投資抵減優惠，但由於相關子法對於業者符合獎勵條件的費用標準定得太高，使中小企業在上述用途的實際投入，根本就達不到條例規定的水準，以致無法享受相關優惠，為落實中小企業發展，落實產業升級，本席主張上述相關費用標準，皆應按現行規定降低一半。一、第1 項增列第5 款，提升我國經濟市場所必須的網路商務實力。二、第2 項句中「5%至25% 等字修正為「35% 」。三、原條文第4 項後段移列第5 項。四、增列第6 項。
⑸原告自59年2 月即設立迄今已50年，設有工廠2 棟，均位於五股工業區，廠址：臺北縣五股鄉○○○路19號及22號，工廠4 樓及5 樓均設有研究室，研發各種新產品，並聘用學有專精之碩士、學士研究人員15人，目前為臺灣最大之食品添加劑與配料供應商，年營業額一、二十億元，之所以成其大，係因原告研究發展部門50年來對台灣食品工業之研究貢獻良多，而原告之研究發展能量也廣獲政府相關單位之肯定，曾經獲得經濟部「科技研究發展專案--鼓勵中小企業開發新技術推動計畫」之專案補助，並獲財政部歷次（84、88、92、96年）表揚為模範營業人員，自81年起原告之研究與發展支出即適用促進產業升級條例第6 條之規定列為投資抵減辦法獎勵之範圍，有81年迄94年止之研發費用扣抵表供鈞院參酌，被告擅斷剔除原告94年度之研發費用，顯有違「信賴保護原則」，自屬違法。又被告是稅務專家，並非食品業界之專家，不能單憑其主觀擅斷未提出任何證據，即否定系爭研發項目之新穎性、進步性。
⑹被告就系爭研發項目之說明有誤：
①就被告引用「10% 柳橙果汁穩定性之研究：..產品中富含果泥或水果顆粒實體之產品可使消費者飲用果汁時獲得與食用水果相同口感與風味之享受，然而產品中富含果肉或果泥之果汁產品加工而言其懸浮安定性是一大挑戰..，不會對果汁原本之風味產生遮蔽效果。」部分：本研究之目的正如被告所引用：「..產品中富含果肉或果泥之果汁產品加工而言其懸浮安定性是一大挑戰..」，本研究克服此挑戰，自然是具有進步性。報告中檢討了原告之研發成果「..不會對果汁原本之風味產生遮蔽效果..」，是說明本研究之成果具有市場性（市場性：指消費者喜愛或可接受）﹔食品之研發如最終商品化時風味不良、消費者無法接受，研發之成果就完全無價值，因此實驗之成果報告自須對風味問題加以檢討，被告不應斷章取義，據此指本研究為風味之調配。
②就被告引用「大豆胜肽飲料風味之研究：..胜肽類產品本身具有的苦味感，苦味感是人類所厭惡的一種感官反應，因此研究針對大豆胜肽飲料風味研究，把此不良之感官調整至最低程度，..」、「休閒食品調味粉之研究：....研究分析各國特殊原料特性搭配蛋白質、脂肪等調味粉與甜味劑開發出符合國人風味需求，且整體風味口感均具國外水準..測試煙燻墨西哥調味粉，..並以特殊的調味比例，調配而成調味粉賦予特殊風味後，消費者的整體接受度提昇。後續並針對於不同風味再進行開發研究，同樣頗受好評。」及「咖啡色香料之研究：..期待能藉由新的添加物素材提高咖啡飲品的品質，降低咖啡飲品中過多物質氧化而造成的不良風味或品質，改善此類不良狀況..」、「咖啡鮮奶油品質改良研究：咖啡鮮奶油除了要有優良的風味及口感之外，還要求對咖啡有良好的分散性及飾白效果。..若能利用乳化安定劑維持咖啡鮮奶油的品質..」部分：如上所述，風味之評估為食品研發之重點。如何克服特殊之素材的不良風味乃食品科技探討的重點之一。
③就被告引用「非油炸速食麵之研究：....預期開發具有易沖泡、口感佳的速食麵..使用高DS樹薯修飾澱粉，搭配半纖維素.. .. 湯汁澄清，麵條彼此不沾黏，對此產品改善其產品原本不良之品質。」部分：其中「..對此產品改善其產品原本不良之品質」係指本研究發展之「非油炸速食麵」與傳統「油炸速食麵」之比較，並非指「非油炸速食麵」與「非油炸速食麵」之比較。事實上本研究進行時，市面並無「非油炸速食麵」，此研究自非只是修正、改良，而係研究新產品。
④就被告引用「米製品之研究：..針對傳統米食，改變傳統製造方式並研發米製品改良劑－益利醬..」、「蜂蜜蛋糕預拌粉之研究：..蜂蜜蛋糕口感細緻綿密、蜂蜜香味濃厚而不膩口....若是可以簡化蜂蜜蛋糕的製作流程..為此實驗最重要的課題」、「天然細菌劑之研究：....將芥茉揮發性抑菌物質包埋於抑菌片應用..及可提高生產製程效率，..」部分：其各項研究之成果正如被告所引用：「..改變傳統製造方式..」、「..可以簡化蜂蜜蛋糕的製作流程..」、「..可提高生產製程效率..」，顯見其研究乃具有改善生產技術之事實。
⑤就被告引用「調理蔬菜保色保鮮劑之研究：目前調理食品蔬菜，須利用酸性調整劑作抑菌保存，..產品開發能提升外食蔬菜品質..」部分：本研究之成果為研發全新之產品：調理蔬菜保色保鮮劑。被告所引用之內容並未能否定此事實。
⑥就被告引用「一道式裹粉之研究：..炸粉除了可以提供炸物多樣的外觀，也能適時的提供美食風味的獨特性，..本公司產品一道式裹粉提供低微生物污染、金黃色外觀與酥脆的口感..」部分：本研究之成果為研發全新之產品與製程：一道式裹粉。報告中探討了風味、口感問題，是為了探討本研究之成果是否具有市場性。
⑦就被告引用「魚漿改良劑研究：國內近年來在魚漿煉製品品質之研究開發上，主要方式有二，..藉由添加魚漿改良劑提高煉製品品質，所增加的成本遠低於直接更換高品質魚漿。」部分：本研究之成果為研發全新之產品：魚漿改良劑。被告所引用之部分為報告中說明：煉製品使用魚漿改良劑之優點。煉製品（指魚板、魚丸等火鍋料）是市場既有產品，但本研究研發之魚漿改良劑則為全新之產品。⑧就被告引用「韓國麵包預拌粉研究：..本研究計劃選用韓國麵包預拌粉當作基礎原料。韓國麵包的前身即是麻糬麵包，經改良後的韓國麵包其組織外皮酥脆，內部組織Q 軟有彈性..」部分：本研究之成果為研發全新之產品：韓國麵包預拌粉。被告引用之內容似愈說明此為改良而非創新，但此研究之成果乃為全新之產品，正如「膝上型筆記型電腦」是基於「筆記型電腦」所研發出來的新產品一般。⑺原告94年度所聘用學有專精之研發人員15人之研究發展項目及工作細項（參原告提出之研發人員薪資及學歷證明文件），均係配置於原告之研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，其工作細項並無被告所載之「產品市場開發」、「市場需求分析」、「解決客戶使用問題」、「協助客戶開發新產品」、「文書作業」及「寄發樣品」等項目，被告主張顯與卷內資料不符，應無足採。至其工作細項中雖有「品質管制作業」（6 人）、「規格文件檔案管理」（1 人）、「實驗耗材及儀器管理」（1 人）、「數據資料整理」（1 人）等項目，惟其中之「品質管制作業」項目係指研究發展單位內之品質管制作業，僅占其工作細項中之一小部分，其餘之「規格文件檔案管理」、「實驗耗材及儀器管理」及、「數據資料整理」等項目僅有1 人，且僅占其工作細項中之一小部分，被告未依比例原則及公平原則，將全部研發人員之薪資均予剔除，顯屬權利濫用，自無足取。又原處分卷第180 頁背面有關原告研究發展部門介紹雖載有「協助客戶開發新產品」、「解決客戶使用問題」，被告認非屬研發人員之專職，其中「解決客戶使用問題」固非屬專業人員之列，而「協助客戶開發新產品」係指接受客戶委託開發新產品而言，其本質應屬專業研究人員之範疇，況原告之研發部門共有20人，94年度僅列報其中專職人員15人之薪資屬投資抵減範圍，其他非屬專職人員之5 人之薪資並未列報，被告遽認全部研發部門20人均非屬專職人員，顯屬誤解。
⑻綜上，原告主張系爭研發項目具新穎性、進步性及產業利用性，均具研究發展事實，依法有投資抵減辦法第2 條規定之適用，故原告94年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出12,837,197元依法有據，被告全數予以剔除，於法顯有違誤等語。因而聲明：「訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯：
⑴原告94年度列報研究與發展支出12,837,197元（包括研究與發展單位專門從事研究與發展工作之全職人員之薪資11,891,396元及供研究與發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用945,801 元）、可抵減稅額4,047,967 元及本年度抵減稅額4,706,537 元，被告以系爭支出係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強，非屬研究發展支出，分別核定0 元、0 元及658,570 元。
⑵原告94年度研究發展項目為10% 柳橙果汁穩定性、大豆胜肽飲料風味、休閒食品調味粉、非油炸速食麵、米製品、蜂蜜蛋糕預拌粉、咖啡色香料、咖啡鮮奶油、油炸粉、魚漿改良劑、韓國麵包預拌粉、抑菌劑及蔬菜保色保鮮劑等13項；其研究發展目的略以：「10% 柳橙果汁穩定性之研究：..產品中富含果泥或水果顆粒實體之產品可使消費者飲用果汁時獲得與食用水果相同口感與風味之享受，然而產品中富含果肉或果泥之果汁產品加工而言其懸浮安定性是一大挑戰..，不會對果汁原本之風味產生遮蔽效果。」、「大豆胜肽飲料風味之研究：..胜肽類產品本身具有的苦味感，苦味感是人類所厭惡的一種感官反應，因此研究針對大豆胜肽飲料風味研究，把此不良之感官調整至最低程度，..」、「休閒食品調味粉之研究：....研究分析各國特殊原料特性搭配蛋白質、脂肪等調味粉與甜味劑開發出符合國人風味需求，且整體風味口感均具國外水準..測試煙燻墨西哥調味粉，..並以特殊的調味比例，調配而成調味粉賦予特殊風味後，消費者的整體接受度提昇。後續並針對於不同風味再進行開發研究，同樣頗受好評。」、「非油炸速食麵之研究：....預期開發具有易沖泡、口感佳的速食麵..使用高DS樹薯修飾澱粉，搭配半纖維素....湯汁澄清，麵條彼此不沾黏，對此產品改善其產品原本不良之品質。」、「米製品之研究：..針對傳統米食，改變傳統製造方式並研發米製品改良劑－益利醬..」、「....使用高度穩定化修飾澱粉，可保持在冷藏不易變硬乾裂....並可降低其甘味度，具清爽口感，不易黏手。..」、「蜂蜜蛋糕預拌粉之研究：..蜂蜜蛋糕口感細緻綿密、蜂蜜香味濃厚而不膩口....若是可以簡化蜂蜜蛋糕的製作流程..為此實驗最重要的課題。」、「咖啡色香料之研究：..期待能藉由新的添加物素材提高咖啡飲品的品質，降低咖啡飲品中過多物質氧化而造成的不良風味或品質，改善此類不良狀況..」、「咖啡鮮奶油品質改良研究：咖啡鮮奶油除了要有優良的風味及口感之外，還要求對咖啡有良好的分散性及飾白效果。....若能利用乳化安定劑維持咖啡鮮奶油的品質....」、「天然細菌劑之研究：....將芥茉揮發性抑菌物質包埋於抑菌片應用..及可提高生產製程效率，..」、「調理蔬菜保色保鮮劑之研究：目前調理食品蔬菜，須利用酸性調整劑作抑菌保存，....產品開發能提升外食蔬菜品質....」、「一道式裹粉之研究：....炸粉除了可以提供炸物多樣的外觀，也能適時的提供美食風味的獨特性，..本公司產品一道式裹粉提供低微生物污染、金黃色外觀與酥脆的口感..」、「魚漿改良劑研究：國內近年來在魚漿煉製品品質之研究開發上，主要方式有二，..藉由添加魚漿改良劑提高煉製品品質，所增加的成本遠低於直接更換高品質魚漿。」、「韓國麵包預拌粉研究：....本研究計劃選用韓國麵包預拌粉當作基礎原料。韓國麵包的前身即是麻糬麵包，經改良後的韓國麵包其組織外皮酥脆，內部組織Q 軟有彈性..」，故系爭研發項目係對市面上現有產品口味、口感，為符合客戶需求加以修正之改良實驗及測試以改善產品配方等一般性、經常性工作，有最高行政法院92判字第1553號判決、鈞院90年度訴字第4904號、91年度訴字第4901號及98年度訴字第423 號判決可參（原告93年度營利事業所得稅事件，爭點同為研究發展項目）。
⑶系爭研究計畫進度均為蒐集資料、配方調配、配方測試、官能品評試驗、安定性測試、生產評估試製、產品最後修整及撰寫報告等步驟（與原告93年度研究項目之進度相同）；其研究內容則為調配不同比例或成分之配方，運用電子枰、電磁爐、煮鍋、攪拌器、溫度計、酸鹼測定器及燒杯等實驗用器，進行分組測試比較修正，藉以品評篩選出外觀、口感、風味符合現有客戶之需求之產品，有相關實驗測試報告可稽，並將其實驗結果運用於柳橙果汁、機能性飲料、海藻糖、起司玉米濃湯等各式風味之調味粉、麻糬粉、韓國麵包裹粉、炸粉、蜂蜜蛋糕預拌粉、咖啡奶精、色香料、外食蔬菜及魚漿製品中。實驗目的皆係原告對市面上現有產品口味、口感，為符合客戶需求加以改良修正，相關實驗測試自非屬研究發展新產品之範圍，原告主張，核無足採。且依促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之立法精神，旨在鼓勵企業生產技術之「基礎」研究發展，以突破產業瓶頸，若係對系爭果汁果粒懸浮配方、機能性飲料、咖啡..等現有產品口感外觀之改良，以符消費者需求，自非屬研究發展獎勵範疇。⑷依據前揭投資抵減辦法審查要點，所稱研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程單位而言，而專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。本件系爭研究發展人員工作細項除實驗操作、配方及風味品評外，並為產品市場開發、市場需求分析、解決客戶使用問題、協助客戶開發新產品、文書作業、管制作業、資料檔案整理、規格文件檔案管理、耗材及儀器管理、寄發樣品等作業，顯非專門從事研究發展工作之全職人員，與前揭審查要點規定未合。
⑸依原告主張之內容以觀，似乎就改善生產技術部分亦有爭執，惟參照本件復查決定所示，被告曾就改善生產技術部分已有斟酌，並於97年6 月11日通知原告需提示研發計畫書、紀錄、流程圖、研發人員名冊、工時紀錄等相關報告及紀錄，惟原告並未提示，此與投資抵減辦法規定要件不符。故本件爭執範圍應在新產品而非技術改善。
⑹綜上，被告以原告94年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出12,837,197元，惟系爭支出係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強，非屬研究發展獎勵範疇，被告核定為0 元，於法並無違誤等情，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
四、得心證之理由：
⑴本件爭議在於系爭支出（原告94年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出12,837,197元，）：
①原告主張係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強，屬於研究發展獎勵範疇，其中包括研究與發展單位專門從事研究與發展工作之全職人員之薪資11,891,396元及供研究與發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用945,801 元（參原處分卷p.30、p.325-323 之研發人員工資明細），並申報上開研究與發展支出適用之可抵減稅額為4,047,967 元（參原處分卷p.30、p.37之第6 條項目13）及本年度抵減稅額4,706,537 元（參原處分卷p.37合計欄、p.51-50、p.114 科目95）。
②被告以列報內容性質係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強，非屬研究發展獎勵範疇，分別核定研究與發展支出0 元、可抵減稅額0 元及本年度抵減稅額658,570
元（參原處分卷p.229 科目95、p.247-246 ，即原告申報本年度抵減稅額4,706,537 元－原告申報本期研究與發展支出可抵減稅額4,047,967 元＝658,570 元）。
⑵經查：
①按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。....三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。」為投資抵減辦法第2 條第1 項第1 款及第3 款所規定。又「公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，....」為投資抵減辦法審查要點附表項目
壹、研究與發展支出認定原則二所規定。
②蓋專門部門及專職人員，僅為公司研究與發展及人才培訓支出申請適用投資抵減可抵減稅額審查要件之一，非謂公司內有專門部門及專職人員從事研究與發展，即符合首揭規定之研究與發展範圍，稅捐稽徵機關於查核時，仍需檢附投資抵減辦法審查要點所訂之證明文件，以供核實認定。而本件被告經通知原告於97年6 月11日提示系爭研究與發展計畫書、紀錄、流程圖、研發人員名冊、工時紀錄、改進前、後單位售價明細分析、產能差異分析、品質差異分析等相關報告及紀錄供核（參原處分卷
p.254 ），惟原告迄未提示，致無從審酌。又原告94年度研究與發展項目為飲料、調味粉、速食麵、米製品、蜂蜜蛋糕、鮮奶油、裹粉、魚漿改良劑、韓國麵包預拌粉、抑菌劑及蔬菜保色保鮮劑等13項（參原處分卷
p.193-195 、191-192 ），其研究計畫之內容，係為符合客戶需求對市面上現有產品口味、口感加以修正之改良實驗及測試，係改善產品配方等一般性、經常性工作，尚無研究新產品及改善生產技術之事實。
③原告主張之13項研發項目之研究計畫內容不外是資料收集、 配方調配、安定性測試等事項（參照原處分卷p.323-325、p.295-307 ），故實驗目的僅是口感風味之調整或屬於修正，此外尚有產品市場開發、資料檔案管理等，均不可抵減之研究發展項目，而與投資抵減辦法規定要件不符。至於，原告主張「原告之研發部門共有20人，94年度僅列報其中專職人員15人之薪資屬投資抵減範圍，其他非屬專職人員之5 人之薪資並未列報，被告遽認全部研發部門20人均非屬專職人員，顯屬誤解。且系爭研發項目具新穎性、進步性及產業利用性，均具研究發展事實」云云，按被告經通知原告提示系爭研究與發展計畫書、紀錄、流程圖、研發人員名冊、工時紀錄、改進前、後單位售價明細分析、產能差異分析、品質差異分析等相關報告及紀錄供核（參原處分卷p.25 4），惟原告並未就相關差異分析提出說明，亦未就該差異分析陳列研發人員參予之程度，所稱自無足採。
五、綜上所述，被告所為之處分（含復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至於原告聲請將研發內容函送食品工業發產研發中心所鑑定者，是原告無法提出產旅品質差異分析及相關內容供核，該部分亦非鑑定所能取代，所聲請自無必要。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 12　　月　 31 　 日臺北高等行政法院第三庭
審判長法　官 楊莉莉
法　官 畢乃俊
法　官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 12　　月　 31 　 日書記官 鄭聚恩