臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)98年度訴字第527號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 06 月 25 日

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第527號
原　　　告　漢英實業有限公司
代　表　人　甲○○（董事）
訴訟代理人　丙○○
鄭文婷　律師
邱盈菁　會計師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
丁○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年1 月16日台財訴字第09700598280 號訴願決定( 案號：第00000000號) ，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查否准認列佣金支出新台幣（以下同）13,771,045元、外銷損失250,663元，並設算增加利息收入325,387元，核定補徵應納稅額3,586,773 元。原告不服，申請復查，因其申請已逾30日法定救濟期間，程序不合，遭被告以95年10月4 日財北國稅法字第0950205646號復查決定書，駁回其復查之申請確定在案。嗣原告於96年4 月26日，依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128 條規定，向被告請求重新核定其92年度營利事業所得稅，被告乃以97年3 月10日財北國稅審一字第0970202677號函，否准其申請。原告不服，循序訴經財政部97年8 月5 日台財訴字第09700247460 號訴願決定略以，本件原告申請重新審理其92年度營利事業所得稅並退還溢繳稅款乙案，其申請程序及要件，是否符合稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128 條規定，尚有未明，有由被告重行查明之必要，爰將97年3 月10日財北國稅審一字第0970202677號函撤銷，囑由被告另為處分。嗣經被告依財政部訴願決定撤銷意旨重新審查，並以97年9 月30日財北國稅審一字第0970238647號函（下稱原處分），否准程序重開及退稅之申請，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠原告依行政程序法第128 條之規定，申請重開行政救濟程序。依行政程序法第128 條第1 項之規定，申請重開行政程序之法定原因有三：
⒈具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。
⒉發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。
⒊其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。
㈡本件原課稅處分有行政程序法第128 條第1 項第2 款「重要新事實或新證據，未經斟酌不利原告」之法律原因，請求重開行政救濟程序。被告對原告及關係企業慧誠有限公司( 下稱慧誠公司) 有關外銷損失及佣金支出之審核標準不一致，有違行政程序法第6 條：「行政行為，非有正當理由，不得差別待遇。」之規定，被告應依法律公平原則，不得獨對原告為不公平之對待，此為新事實或新證據。另有關暫付款設算利息收入部分，被告未具體載明理由，僅以「不符交易常規」，未載明理由及依據，為處分不備理由之違背法令。
⒈原告與慧誠公司為以小五金類商品出口之貿易公司，主要銷售對象為美國之進口商。原告設立至今已20餘年，為國家賺取不少外匯，貢獻良多，歷年來，整個公司會計帳務，都委由會計師查核簽證，俾確實呈現公司經營狀況及損益。
⒉經查慧誠公司於91年度及92年度營利事業所得稅結算申報，帳列有外銷損失及佣金支出等項目，被告剔除理由略謂：「僅有客戶索賠文件及匯款資料，未能依準則第94條之1 補具國外公證機構或檢驗機構出具之證明文件，外銷損失不予認定，及佣金支出之合約未盡合理，而予以剔除。」，慧誠公司不服，依法提供與原告相同之具體事證向被告提起復查，承辦人員審慎詳核證據後，審酌以協談方式變更慧誠公司之原核定，經復查決定以優於原告之條件重新核定慧誠公司91年度及92年度營利事業所得稅案件，慧誠公司亦已依法繳清稅捐在案。原告及慧誠公司與被告間進行外銷損失及佣金支出是否得以認列溝通時所提供之具體事證均相同，然因被告承辦人員之不同，對原告及慧誠公司之處理結果卻迥然不同，有違行政程序法第6 條之規定，符合行政程序法第128 條第1 項第2 款「二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。」之規定。
⒊有關佣金支出13,771,045元部分：
⑴被告主張：
①無法證實有仲介事實。
②結匯證明受款者與合約上之佣金仲介者不符，也無轉付證明，此部分佣金不予認定。
③給不同佣金收受者出口貨物價款5%與8%之佣金，與一般商業常規不符，且無正當理由與相關證明文據，故超過出口貨物8%佣金部分不予認定。
④佣金支出13,771,045元全數剔除。
⑵原告主張：
①原告及慧誠公司均為小五金類商品出口之貿易商，產品出口至美國當地後，分別由美國總代理商DBA-Dunnco公司及區域代理商Puthuff 公司、Graves/Giesel-man 公司Gradshaw/Gee公司為原告及慧誠公司提供不同層次功能之服務，原告及慧誠公司與上揭代理商已配合多年，且外銷美國之市場均以此合作模式拓展。美國總代理商DBA-Dunnco公司是整個美國之銷售和行銷管理公司，係負責、協助原告及慧誠公司之產品在美國市場建立銷售和行銷企劃，以及公司簡介、目錄或任何銷售管道、並參加美國和國際展覽，並且管理美國市場內每一區域中所有不同的代理商，此為美國總代理商所應盡之義務。
②美國Puthuff 公司、Grwes/Gieselman 公司、Grad-
shaw/Gee公司係區域代理商，主要係協助原告及慧誠公司與美國DBA-Dunnco公司，對Fiskars Brsnd Inc.、Fiskars Industrial、Fiskar Canada 、Robert-
son Int'l、Big Lots Stores、Dilgeco Inc.等客戶提供銷售及服務，為當地區域代表，亦即美國 DBA-
Dunnco公司、Puthuff 公司、Graves/Gieselman公司、Gradshaw/Gee公司分別都是原告及慧誠公司在美國之銷售與行銷管理、服務之總代理商及區域代理商，共同為原告及慧誠公司拓展美國市場，幫助原告及慧誠公司對Fiskars Brsnd Inc.、Fiskars Industiral、FiSkars Canada、Robertson Int'l 等等客戶之銷售與服務，為原告及慧誠公司美國代理商，對原告及慧誠公司美國代理商之業績有所助益。
③美國DBA-Dunnco 公司與Puthuff公司、Graves/Giese-lman 公司、Gradshaw/Gee公司為原告在美國之銷售與行銷管理、服務之總代理商及區域代理商，為期業務拓展順利，三方有訂立契約，區域代理商由總代理商負責代為物色選擇配合度高的代理商，區域代理商並非受總代理商或原告之僱用，彼此無「僱傭關係」，而係經原告認可同意後支付佣金，共同為原告拓展美國市場，幫助原告對Fiskars Brsnd Inc.、Fiskars lndustrial、Fiskars Canada、Robertson Int'l
等等客戶之銷售與服務，為原告在美國之代理商，地位及業務性質都相同。原告依合約支付美國DBA-Dunnco公司5%佣金9,849,354 元後，又應其要求而增加3%佣金2,358,026 元，與區域代理商支付Puthuff 公司、Graves/Gieselman公司、Gradshaw/Gee公司、Gradshaw/Gee公司、Puthuff 公司8%之佣金13,771,045元，乃理所當然、天經地義之事。而被告竟將三方有訂立契約內容，誤解為區域代理商受僱於總代理商，而支付予區域代理商之佣金屬勞務費用性質，應係屬翻譯之不同，與事實不符。
④面臨國際市場競爭的時代，生存不易，原告之業績日漸萎縮之惡質環境下，原告為保全美國現有客戶並期開拓更大國際市場，原告不得不屈就於此交易形態，要面對此沈重外銷佣金之支付，實屬無奈及必要。
⑤原告於92年間確有支出佣金計13,771,045元，除有歷來提出之書證可資為佐外，復有原告提出之92年佣金計算/支付明細表一份及支票影本三紙可稽(參見附呈證物三) ，足證原告確有支出佣金予PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 合計美金400,019.41元( 新台幣13,771,040元) ，已由PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 轉付予DBA-DUNNCO COMPANY、PUTHUFF, LITTLETON&SMITH,INC. 及GRADSHAW/GEE SALES COMPANY三家公司，此等文件於本件申請前即已存在，僅因原告取得此等文件需透過在美國的PRO-PACK INTERNATIONAL INC.
，因此拖延至訴願階段尚無法提供訴願決定機關審酌，今特提出供鈞院審酌，以利證明原告於92年度確有1377萬1045元佣金支出，而符合行政程序法128 條第1 項第2 款規定之事由，應予重新開殷程序，撤銷原處分，甚為灼然。
⒋關於外銷損失250,663元部分：
⑴被告主張：外銷損失非運送過程發生損壞，且銀行結匯證明文件之受款人與訂購單、索賠文件與公證機構證明文件上所載之客戶不符，也未提供轉付之證明文件，外銷損失250,663 元不予認定。
⑵原告主張：
①Fiskars Inc.為原告美國芝加哥之進口商客戶，屬美國總代理商DBA-Dunnco公司銷售與服務之客戶，因原告與美國總代理商DBA-Dunnco公司所訂之合約，代理商並不負擔商品在出口至交貨運送過程中發生之損失。外國客戶對貨品要求非常嚴格，只要貨品及包裝在運送過程中發生一點損傷、瑕疵或貨品因溫度、濕度之不同而有點生鏽，經CONSUMER TESTING LABORATOR-IES檢驗結果被評為「拒收」，均會被要求當場銷毀，而不得以劣等品再轉售，以免破壞、打擊其商譽、品牌及市場價格，況且，原告依靠這些美國代理商拓展市場賺取利潤，當貨品稍有瑕疵發生損失，更不可能亦不敢去要求代理商或進口商客戶賠償。
②再者，市場交易常態及習慣，並非一定要訂立買賣合約，有時論交情、信用，口頭承諾亦可算是合約的一種，原告與國內( 外) 製造商彼此並沒有訂立買賣合約的習慣，惟製造商為保障自已權益，一定會以貨品係經原告驗收合格後才出口，且貨品自出口運送到進口商手中，不確定風險無法掌握為由，將瑕疵責任轉嫁理當由原告保證負全責，製造商並不負貨品瑕疵賠償責任，此乃中間貿易商與製造商間一般商場習慣、生態，無關乎彼此有無訂立買賣合約，是故，原告為求交易仍可延續，不得不自行吸收此外銷損失。被告並非買賣雙方當事者，非實際經營者，對一般商場習慣、生態並非瞭解，誠不知商場上交易瞬息萬變，豈非被告僅憑臆測自認為應有訂立買賣合約，而率以未能提供不符常情為理由，剔除原告92年度外銷損失250,663 元，被告剔除理由不符合商場慣性。
③原告檢附美國最大檢驗公司CONSUMERTESTNG TESTINGLABORATORIES( 簡稱CTL)之檢驗報告及客戶來信保證書等文件影本( 見本院卷第35-127頁) ，CTL 之檢驗報告都為美國知名廠商Walmart 及Home Depot等指定採用，其公信力無庸豈疑，更可證明原告92年度有外銷損失250,663 元。
④原告檢附在美國之聯盟廠商 PRO-PACK INTERNATION
INC 提供之其93、94年度部分轉付與美國區域代理商支票影本之佐證資料( 見本院卷第129-150 頁) ，因相關系爭之轉付資料，大都需向美國PRO-PACKINTERNATIONAL INC 索取，且事隔多年，又必需以懇求方式請其配合提供，故美國PRO-PACK INTERNATIONAL INC只能提供原告93、94年度部分轉付與美國區域代理商支票影本之佐證資料，以間接證明原告確實有支付外銷損失之事實。
⒌「暫付款」核定設算利息收入325,387 元部分：
有關「暫付款」係原告從事三角貿易之預付貨款及代付款。商場上買賣雙方彼此都在為牟求自身最大利益錙銖計較，賣方為保全債權、買方為延長債務之履行，彼此總無所不用其極，收付之立場是對立的。至於原告會有預付貨款及代付款項，其原因是應賣方之要求，其目的是確保交易成立，展現誠意、財力，以求降低成本，爭取較多利潤。又事涉三角貿易，交易過程諸多細節須磋商完成，故其期間之長短難以控制。再者原告針對此「暫付款」，就資金成本而言，已自行吸收並負擔利息成本，被告指稱其不符交易常規，再加以設算利息收入承擔稅負，對原告而言，為極重懲罰之嫌，實屬不公，太過主觀認事，頗有商榷之餘地。
⒍綜上，原告與關係企業慧誠公司營業條件均相同或類似，被告應依採相同方式處理，方符合行政程序法第6 條及第9 條之規定。原告與關係企業慧誠公司營業條件均相同或類似：
⑴主要營業項目相同，同為小五金類商品出口之貿易公司，其中之差異為出口之產品品項有所不同。
⑵主要市場均在美國。
⑶美國之總代理商及區域代理商均相同，合作模式、條件等均無異。
⑷發生外銷損失之原因及支付國外佣金對象、理由、合約內容均相同，且原告與關係企業慧誠公司與國內( 外)
製造商同樣沒有訂立買賣合約，製造商並不須負擔貨品瑕疵賠償責任。
⑸原告均能提供關係企業慧誠公司提起復查申請時所採納之相同證據。被告未能採相同之方式( 協談方式) 變更原核定，未依行政程序法第9 條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形一律注意」規定，被告實無理由不予變更認定原告92年度列報之外銷損失及佣金支出。否則，實難不令人質疑被告行政處分之公平、公正性，同一事件有不同之行政處分。原告願依慧誠公司復查決定書所採之證據、理由及協談變更核定方式，懇請鈞院依行政訴訟法第219 條第1 項：「當事人就訴訟標的具有處分權並不違反公益者，行政法院不問訴訟程度如何，得隨時試行和解。受命法官或受託法官，亦同。」之規定，試行和解，考量慧誠公司之方式責請被告重新核定原告92年度營利事業所得稅之外銷損失及補稅金額，以保障原告之權益。
㈢本件符合行政程序法第128條第1項第3款事由：
⒈按最高行政法院93年判字第1392號、93年判字第309 號判例意旨謂：「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」、「行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律所不許。財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，乃訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。」，核先敘明。
⒉查本件原告與第三人慧誠公司係屬公司法第369 條規定之關係企業，不僅公司登記地點相同，經理人亦有四分之三相同，且均從事進出口貿易等業務，是以兩家公司於會計帳務處理上，亦是相同處理模式，此由兩家公司均自93年起陸續遭被告就佣金支出部分查帳，即可發現兩家公司在會計帳務處理上，確係以相同之方式處理佣金支出，乃被告卻可接受慧誠公司所提之證據、理由，而與之達成協談核定，對於與慧誠公司一樣提出相同證據、主張之原告，卻執意認定否准認列佣金支出、外銷損失及增列利息收入，對於何以未能如處理慧誠公司一般，與原告透過協談方式核定，僅以「營利事業所得稅之課徵，係就營利事業每年之營利所得予以查核認定，其他年度或其他營利事業之核定，並非全然適用於原告本年度課稅所得額之核定」云云，明顯違反首揭平等原則，而有恣意之嫌，甚為顯然。⒊依行政程序法第128條第1項第3款規定：「三、其他具有
相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」，得由相對人或利害關係人向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。及行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定，適用法規顯有錯誤者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服，是以本件被告對於與原告會計帳務為相同處理之第三人慧誠公司，何以同意採納該第三人公司之證據及主張，而否准與之提出相同證據及主張之原告之主張，始終未能說明其理由，除已違反相同事物應為相同處理之憲法上平等原則，而應認定原處分有適用法規顯有錯誤之情形外，更應依前揭行政程序法第128 條及行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定，准許原告申請撤銷原處分，甚為明顯。㈣綜上所述，原處分及訴願決定有違誤之處，為此，原告依據行政程序法第128 條第1 項第2 款及第3 款規定，提起本件行政訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷，上開廢棄部分發回被告。重開行政救濟程序，准予認列佣金支出13,771,045元及外銷損失250,663 元，暫付款之設算利息收入325,387 元應予撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「……第1 項所稱確定，係指左列各種情形：一、……二、經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。……」分別為稅捐稽徵法第28條及第34條第3 項之規定。依稅捐稽徵法第28條文義解釋，請求退還之緣由，必須因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款者，始足當之。本案系爭補徵應納稅款因原告未依法提起行政訴訟而案告確定，並因原告逾期未納，於95年7 月20日移送強制執行，惟原告迄今並無繳納該補繳稅款之紀錄，自無前揭法條之適用。
㈡次按行政程序法第128 條第2 款所稱「發生新事實或發生新證據」，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，惟原告所提示之證據事實，均與其申請復查及訴願時之主張及提示證據相仿，非屬新事實、新證據。至原告就其關係企業慧誠公司復查申請所作成之96年1 月26日財北國稅法一字第0960215080號復查決定，關於原告92年度營利事業所得稅案要求依一致性原則比照辦理乙節，按營利事業所得稅之課徵，係就營利事業每年之營利所得予以查核認定，其他年度或其他營利事業之核定，並非全然適用於原告本年度課稅所得額之核定，原告援引其他營利事業樣態據為主張程序重開之新事實或新證據核有未符，按所援引之復查決定係就慧誠公司個案，依其所提證據、事實所為決定，與本案並無任何事實上或法律上之關聯，難稱其為本案之新事實或新證據，從而本件既無任何新事實或新證據，即與行政程序法第128 條第1 項第2 款規定得申請重啟程序之要件不符。
㈢原告主張事項業經復查及訴願，迭遭駁回而告確定。依訴願法第95條及參照司法院院字第1557號解釋意旨：訴願之決定，有拘束原處分或原決定官署之效力。原告就同一事項申稱被告適用法令錯誤，改依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅。被告分別於97年3 月10日函復「……說明三、貴公司92年度營利事業所得稅案經核定剔除佣金支出13,771,045元、外銷損失250,663 元及增加利息收入325,387 元，應補稅額3,586,773 元乙節，歷經復查程序，被告於95年10月4 日財北國稅法字第0950205646號復查決定駁回，貴公司未提起行政訴訟而告確定在案。本案業已核課確定，原核定並無違誤，更正所主張均與復查、訴願過程雷同，未能提出新事實，自無稅捐稽徵法第28條與行政程序法第128 條規定之適用」復於97年9 月30日財北國稅審一字第0970238647號函復略以「貴公司92年度營利業所得稅案經核定剔除佣金支出13,771,045元、外銷損失250,663 元及增加利息收入325,387 元，應補稅額3,586,773 元乙節，未自行依法繳納稅款，經本局移送執行機關執行中，更正所主張，未能提出新事實，自無稅捐稽徵法第28條與行政程序法第128 條規定之適用。所請未便照准。」否准程序重開及退稅之申請，亦經訴願駁回原告之訴，並無適用法律錯誤及計算錯誤情事。
㈣另原告90、91年度營利業所得稅事件類似爭點之案情，分別經鈞院98年2 月26日以97年度訴字第2301號及98年3 月12日以97年度訴字第2576號判決駁回在案。
㈤綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告92年度營利事業所得稅審查報告書一般案件重核報告書、92年度營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、原告96年5 月23日更正申請書、PRO-PACK International Corp.92年相關商業發票、原告92年應付佣金明細、PRO-PACK Internatonal Corp. 與DBA DUNNCO公司之銷售合約、DBA DUNNCO公司之付款發票、PRO-PACK International Corp.與Puthuff 公司之銷售合約、PRO-PACK International Corp.與DBA DUNNCO公司銷售合約附錄、原告應付票據明細表、原告96年4 月26日更正申請書、PRO-PACK International Inc.93 、94年度部分轉付與美國區域代理商支票影本等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 本件是否有行政程序法第128 條第1 項第2 款「發生新事實或新證據」及第3 款「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」申請重新進行之事由？被告否准原告申請重新進行系爭課稅處分，是否適法? 本院判斷如下:
㈠按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。」為行政程序法第128 條第1 項所明定。次按行政程序法第128 條第1 項第2 款規定之「新事實或新證據」者，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分而言及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限。
㈡再按「行政程序重開之要件如下：( 一) 處分之相對人或利害關係人得為申請人；( 二) 須向管轄行政機關提出重新進行程序之申請；( 三) 須具備行政程序法第128 條之各款事由；( 四) 申請人須於行政程序或救濟程序中非基於重大過失而未主張此等事由；( 五) 自法定救濟期間經過未逾3 個月或自法定救濟期間經過未逾5 年。重開程序之決定可分為兩個階段，第一階段准予重開，第二階段重開之後作成決定將原處分撤銷、廢止或仍維持原處分。若行政機關第一階段即認為重開不符合法定要件，而予以拒絕，就沒有第二階段之程序。上述二種不同階段之決定，性質上皆是新的處分。受處分不利影響之申請人依法自得提起行政爭訟。」最高行政法院97年度裁字第5406號裁定意旨參照。又按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」行政訴訟法第5 條第2 項定有明文。故依本條提起課予義務訴訟，須該案件為人民「依法」申請之案件。故若人民雖有所請求，惟所請求者並非依法申請，人民對中央或地方機關並無申請權，或有申請權而未為申請，或未經訴願程序者，即應認人民依據行政訴訟法第5 條第2 項提起之課予義務訴訟，係不備起訴要件，高等行政法院應以裁定駁回之。
㈢本件原告92年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查否准認列佣金支出13,771,045元、外銷損失250,663 元，並設算增加利息收入325,387 元，核定補徵應納稅額3,586,773 元。原告不服，申請復查，因其申請已逾30日法定救濟期間，程序不合，遭決定駁回而案告確定。嗣原告於96年4 月26日，提示美國檢驗公司CTL 之檢驗報告及客戶來信保證書暨資金明細影本、原告在美之聯盟廠商PRO-PACK INTERNATIONALINC.93、94年度部分轉付資料( 見答辯卷第184-221 頁) 以及其關係企業慧誠公司91、92年度復查決定書等資料，主張其可提出如慧誠公司申請復查時所提出之證據及理由，請被告比照慧誠公司復查決定所採之證據、理由及協談，依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128 條規定，重新核定其92年度營利事業所得稅云云，有原告更正申請書( 被告96年4 月26日、5 月23日收件) 、被告95年10月4 日財北國稅法字第0950205646號復查決定書、被告96年1 月26日財北國稅法一字第0960215080號及第0000000000號復查決定書、原告復查申請書( 被告95年9 月6 日收件) 等件在卷可稽( 見答辯卷第172-249 頁) 。故原告於96年4 月26日申請行政程序重開之事由，經被告於第一階段審酌後，認為重開不符合法定要件，予以拒絕，原告不服，提起訴願及行政訴訟時，皆應以原處分審酌之事由為範圍，逾此範圍，應認原告未依法申請，未經原處分審酌，且未經訴願程序，係不備起訴要件，應予以駁回。
㈣經查，原告於96年4 月26日，提示美國檢驗公司CTL 之檢驗報告及客戶來信保證書暨資金明細影本、原告在美之聯盟廠商PRO-PACK INTERNATIONAL INC.93 、94年度部分轉付資料(見答辯卷第184-221 頁) 以及其關係企業慧誠公司91、92年度復查決定書等資料，主張有行政程序法第128 條第1 項第2 款規定之事由。惟其於提起本件行政訴訟時，提出91年度外銷損失資料( 見本院卷第41-68 頁) 、協議書( 見本院卷第69-72 頁) 、其他90年度及91年度資料( 見本院卷第75-91 、95-124頁) 、付款明細( 見本院卷第73-74 頁) 、信函( 見本院卷第92-94 頁) 等件，並非上開原告於96年4 月29日申請行政程序重開時檢附之資料。又原告於本院行言詞辯論時，另行主張有行政程序法第128 條第1 項第3 款規定之事由，並提出新證據即支票影本( 見本院卷第227-229 頁) ，本院質之原告何時得知有辯論意旨狀附證物三？原告訴訟代理人鄭律師答稱: 「上個星期。」等語( 見本院卷第206 頁) 。可知，上開資料及事由，原告並未正式向被告為請求，被告未能於第一階段審酌是否符合重開之法定要件，自不在原處分之範圍內，且此部分未經訴願程序，其逕行提起本件行政訴訟，不合提起課予義務訴訟之合法要件，應予駁回。
㈤次查，本件原告指為其92年度營利事業所得稅核定處分之新事實、新證據，為與其營業型態類似之關係企業慧誠公司91-92 年度營利事業所得稅關於外銷損失，已經被告於復查程序予以變更為較有利之認定。惟按營利事業所得稅之課徵，係就營利事業每年之營利所得予以查核認定，其他年度或其他營利事業之核定，並非全然適用於原告本年度課稅所得額之核定，原告援引其他營利事業樣態據為主張程序重開之新事實新證據，核此乃被告就各個營利事業於行政救濟程序再為審酌後之具體個案認定結果，與原告92年度營利事業所得稅核課無關，自非該處分之新事實、新證據，亦無違反平等原則及適用法規顯有錯誤可言，至為明確。原告提出其關係企業慧誠公司91、92年度復查決定書等資料，主張本件有行政程序法第128 條第1 項第2 款及第3 款之事由，尚非可採。
㈥再查，原告另提示美國檢驗公司CTL 之檢驗報告及客戶來信保證書、原告在美之聯盟廠商PRO-PACK INTERNATIONAL INC.93 、94年度部分轉付資料( 見答辯卷第184-221 頁) 主張為行政程序法第128 條第1 項第2 款規定之「新證據」。惟經本院比對結果，答辯卷第184-190 頁與原處分卷第159-164 頁相同，已經被告於原查時審酌，故此已非屬前揭規定之新證據。原告提示PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 之93、94年度部分轉付資料( 見本院卷第128-150 頁) ，以證明原告確實已支付外銷損失，惟此部份書證縱為真正，因非屬系爭92年度之資料，為原告所不爭( 見本院卷第206 頁) ，無法證明與系爭92年度有關。另原告於本院言詞辯論時提出PRO-PACK INTERNATIONAL INC支付DBA-Dunnco之支票，縱經審酌，亦係分別於93年3 月及7 月所簽發( 見本院卷第22 7-229頁) ，非屬系爭92年度之資料，無法證明與系爭92年度有關。又答辯卷第193-198 頁係聯邦商業銀行東台北分行出具的結匯證明，製作日期分別係92年4 月18日、7 月15日、7 月18日、7 月22日，原告於辦理92年度營利事業所得稅申報事件時，已提出聯邦商業銀行東台北分行於92年5 月9 日、7
月7 日及7 月15日出具的結匯證明( 見原處分卷第23 3、
239 、248 頁) ，則原告本可提出答辯卷第193-198 頁聯邦商業銀行東台北分行出具的結匯證明，竟疏未提出，難認無重大過失。
㈦末查，原告92年度營利事業所得稅案經被告核定情形為：⑴剔除佣金支出13,771,045元，係因銀行結匯受款人與合約佣金受款人不符，且未能提示由銀行結匯受款人帳戶提出，轉付合約佣金受款人之證明，而否准認列。原告此次雖提示PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 之93、94年度部分轉付美國區域代理商支票影本供核，惟其轉付年度與系爭年度不同，仍無法證明轉付金額屬系爭佣金支出金額，且仍無法提示PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 轉付美國區域代理商支票兌領證明。⑵外銷損失原核定剔除部分係因索賠文件與公正機構所載之客戶名稱為FISKARS INC.，且索賠文件所載賠償方式為給付外匯，然銀行結匯文件受款人為其聯盟廠商 PRO-PACK
INTERNATIONAL INC.，亦未提示轉付證明，而遭剔除，原告此次雖提示美國檢驗公司CONSUMER TESTING LABORATORIES
之檢驗報告及客戶來信保證書等文件影本供核，惟仍未能提示系爭外銷損失確由其負擔之買賣契約及PRO-PACK INTERNATIONAL INC. 轉付FISKARS INC.支票之兌領證明⑶暫付款部分因公司資金暫付無正當理由，原核定設算增加利息收入325,387 元，原告主張該部分係屬三角貿易之預付貨款或代付款，然並未提示系爭預付貨款或代付資金之任何具體事證或證明文件。從而，原告提出之上開事實或證據，縱經斟酌，仍不能受較有利益之處分。
㈧從而，綜核原告所提事證，部分非新事實、新證據，部份證據因原告之重大過失而未在行政程序或救濟程序中主張，部分縱經斟酌仍無法為較有利之認定，是原告請求未符行政程序法第128 條第1 項第2 款及第3 款之規定。
六、綜上所述，被告以原告之申請不符行政程序法第128 條第1
項第2 款規定重新進行行政程序之要件，否准所請，核無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，並求為判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第104 條、第107 條第1 項第10款，民事訴訟法第95條、第78條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年 6 月　 25 日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 陳心弘
法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 6 月　 25 日書記官 劉道文