臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度簡字第223號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 02 月 25 日
• 當事人: 台灣中油股份有限公司

臺北高等行政法院判決
99年度簡字第223號原 告　台灣中油股份有限公司
代　表　人　朱少華（暫時執行董事長職務）
訴訟代理人　吳淑娟　會計師
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年3 月15日台財訴字第09900037060 號（案號：第09900316號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰之部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項
一、本件被告財政部臺北市國稅局代表人於訴訟繫屬中由凌忠源變更為陳金鑑，並依法承受訴訟。
二、本件原適用通常訴訟程序，惟因爭訟之數額在新台幣（下同）40萬元以下，依民國（下同）99年5 月1 日施行之行政訴訟法第229 條第1 項規定，爰改以簡易訴訟程序審理。
貳、事實概要：
緣原告於93年3 月至94年8 月間無進貨事實，卻取具國華企業社開立之統一發票銷售額計783,292 元、營業稅額39,165元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）查獲，乃通報被告核定補徵營業稅額39,165元，並按所漏稅額39,164元處5 倍之罰鍰計195,820 元。原告不服，申請復查，遭經駁回，提起訴願，未獲變更，遂向本院提起行政爭訟。
參、本件原告主張：
一、國華企業所開立之發票，原告已開立合法之發票並予以支付原告與國華企業社間，原就相關交易事項，經由工程承辦人員，依合法單據交由會計部門報銷，並實際支付工程款，原告並未有意圖逃漏稅捐之故意亦未因而獲有其他利益，本件事發由檢察官依法追訴相關人員，始發現被刑事訴追之員工涉犯貪瀆等罪，而由訴外刑事犯罪被告繳回該等工程款，由此可證原告於交易行為當時實有支付相關之工程款項費用。二、被告依行政罰法第7 條第2 項規定推定原告具有故意、過失有關法人故意、過失之認定，以法人之代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。若為實際行為之職員、受僱人之故意或過失，「推定」為該等組織之故意、過失。又推定意指「係事業之代表人對於監督該等人執行業務之義務有過失所致者才需受罰」（參見李惠宗，行政罰法之理論與案例，66-68 頁。相同見解，蔡震榮、鄭善印，行政罰法逐條釋義，198-199 頁）。然推定之效力，當可舉反證推翻。學理上一般見解認為行政罰法之故意、過失等主觀責任要件，應依刑法之判斷為據，按刑法第14條第1 項規定：「行為人雖非故意，但按其情節，應注意並能注意而不注意者，為過失。」，而所謂「能注意」其標準如何，應視當事人對注意的標準而定。至於組織體，其主觀上「能注意」之注意能力，參考美國法制之規定，應可考量法人內部之監控機制是否已達到一般商業注意與謹慎之義務，作為判斷標準。（此參考黃郁炘，「租稅秩序罰之責任條件與歸屬」，台北大學法律系碩士論文，頁80）原告公司對於各項支出憑證，均依照行政院主計處編定之相關處理要點、程序辦理，且經嚴格會計審核程序，難謂其內部之監控機制未達到一般商業注意與謹慎之義務。況且本件犯罪事證，由具有公權力之檢察官長期監聽及搜證始為發現該等犯罪事實，更難謂原告公司有「能注意」卻未注意之過失情事。又原告之從業人員等亦非意圖為逃漏稅捐而使用該等發票，其目的乃為以該等發票憑證向原告報帳而取得不法利得，原告亦因而為相關費用之支出行為，此由苗栗地方法院95訴字第107 號判決書所載：「竟先後分別共同基於職務上之機會詐取財物之概括犯意聯絡，於其等先後各別任職如附表一所示各工程隊或總務之期間內，為下列犯罪行為：（一）……交由中油公司探採事業部會計部門以供審核而行使之，致負責審核之會計部門人員陷於錯誤，而同意付款予得標廠商…（二）……另以虛偽不實之材料修製申請單，向中油公司表示有施作…嗣後再檢具上開向中油公司探勘事業部會計部門請領工程款而行使。」，故而不能單以原告所屬員工的任何行為，均推定原告具有虛報進項稅額之故意，且原告亦已依據實際支出之合法發票報稅，故被告不能以此課予原告逃漏稅捐之相關稅罰。
三、被告主要以原告實際上未有交易之事實即構成虛報進項稅額，並以苗栗地方法院 95年訴字第107號刑事判決書為據。但細觀內容，均係原告所屬員工為詐取公司財務所為，因此就原告之立場，實際上亦為被害人，並實際上為金錢等支出。因此於原告會計帳上當然列為支出項及進項稅額，嗣因該案由檢調進行偵察始發現該等不法事實，該不法所得於事後亦由該等詐取公司財物之員工繳回相關金額。本件應以原告是否有故意或過失為主要之爭議重點，又依行政罰法第七條第二項，法人之故意及過失係以推定論之，就此原告已提出相關事證，證明原告已盡善管理人之責，而無故意及過失可言。又該等故意或過失亦應以原告有為虛列進項稅額之故意及過失，此與原告所屬員工以詐取公司財物為目的有別，故被告不可據以推論原告有虛列進項稅額之故意及過失。被告據以對原告進行罰責，實有不合。
四、原告為中華民國政府轄下之機關，課稅罰責並無益於公庫之增加。依審計部810722台審部肆字第811181號函，解釋有關國有營業機關年度營利事業所得額之計算說明如下：1 、司法院釋字第46號解釋：「審計部對於各機關編送之決算，有最終審定權，徵收機關核定公營事業之所得額與審計部審定同一事業之盈餘如有歧異，自應以決算書所載審計部審定之數目為準」；又審計法第51條規定：「公有營業及事業之盈虧，以審計機關審定數為準」。茲因行政院主計處依據會計法第36條規定，訂定「國營事業機構會計科目定義說明」，並自81年度起適用，其內容頗多融入中華民國會計研究發展基金會財務會計準則委員會所發布之一般公認會計原則，其中對於收支之認定，與所得稅法令規定有若干差異，會計所得與課稅所得已趨於分離。故自民國81年度起，審計部對於國有營業機關之審定盈餘分為「決算盈餘」及「課稅盈餘」兩項，「課稅盈餘」指由「決算盈餘」依所得稅法令調整計算而得，並據以於減除免稅所得及分離課稅所得後計算一般課稅所得，即「課稅盈餘」等於所得稅法第24條及同法施行細則第31條規定之「營利事業所得」。2 、審計部業經函請行政院主計處轉知各國有營業機關，對於由「決算盈餘」依所得稅法規定調整為「課稅盈餘」之事項及所得稅計算，應列表附入各該附屬單位決算。
五、補徵營業稅係因被告認定原告未實際支出而申報相關稅捐之行為，不認列支出即為與審計部810722台審部肆字第811181號函相抵觸，故宜以審計部核定原告營利事業所得之精神為準據。原告係遵照會計法及行政院訂頒支出憑證內部審核相關規定，嚴格審核相關憑證，相關會計人員並未觸犯相關規定；並已依法嚴格審核之相關憑證資料，申報各期營業稅，被告所述「疏於查對，致虛報進項稅額，即有過失」之推論顯與事實不符，難以認同等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
肆、被告則以：
一、補徵營業稅部分：
（一）依前揭刑事案件告發書及虛設行號移送偵辦案件相關資料所載，國華企業社於88年至94年7 月間無進貨事實，取得不實進項憑證，同時虛開不實統一發票涉嫌幫助原告探採事業部等營業人逃漏營業稅，原告自無可能與其交易。次依臺灣苗栗地方法院95年度訴字第107 號刑事判決書認定原告受僱人黃耀宏等人明知其等所負責之工程隊所發包之勞務工作，「得標廠商（即國華企業社）實際上並未派員施作」，而是委由其等所負責之工程隊自行僱工完成部分勞務工作，或由工程隊隊員自行完成相關勞務工作，即由總務將不實之工時、工數及請款金額，登載於其等職務上所掌之監工日報表、工程竣工結算詳細表、工程竣工結算表等表報之內。復經各工程隊之總務、隊長核章後，交由中油公司探採事業部會計部門以供審核而行使之，致負責審核之會計部門人員陷於錯誤，而同意付款予得標廠商，已可證實原告與國華企業社確無實際交易，又原告既未能提供新事證以實其說，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，是原告僅空言主張，核不足採。
（二）至於原告主張其為經濟部轄下之國營事業機構，所得之認定應以審計部之核算為準據，且國華企業社虛偽開立之發票原告均已實際支付，尚無未支出而申報相關稅捐之行為乙節。經查本件原告與國華企業社間既無實際交易，卻取具其所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即已構成逃漏營業稅之構成要件，核與審計部所認定原告所得多寡無關，亦與原告是否已將款項支付予國華企業社無涉，原告容有誤解，所訴核無足採。
二、罰鍰部分：
本件原告之職員黃耀宏等人，故意違法取具進項憑證列報費用，依行政罰法第7 條第2 項規定，即應推定為原告之故意。況營業人於申報各期營業稅時，應就所提申報資料之真實性，負查對之責，本件原告於申報各期營業稅時，既疏於查對，致虛報進項稅額，即有過失，自應受罰，是原告起訴理由顯無可採。揆諸前揭法條及財政部令釋規定，被告復查決定尚無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
伍、兩造不爭事實及兩造爭點：
如事實概要欄所述之事實，業據提出原告公司查詢資料、監工日報表、發包工程發款通知單、支出傳票、統一發票、刑事案件告發書、談話筆錄、臺灣苗栗地方法院95年度訴字第107 號判決、原告98年補徵營業稅稅額繳款書及罰鍰繳款書為証，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告有無自國華企業社進貨之事實？原告營利所得額之認定是否應以審計部之認定為準？
二、原處分按原告所漏稅額處5 倍之罰鍰，有無違誤？
陸、本院之判斷
甲、補徵營業稅部分：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）營業稅法第15條第1 、3 項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」
（二）營業稅法第19條第1 項第1 款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」
（三）100 年01月26日修正之營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧五、虛報進項稅額者。」
（四）營業稅法施行細則第52條第1 項規定：「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」，該規定內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，稅捐稽徵機關自得適用。
（五）稅捐稽徵法44條規定：「（第1 項）營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰。（第2
項）前項處罰金額最高不得超過新臺幣一百萬元。」
二、原告並無自國華企業社進貨之事實，原告所得之認定並非僅以審計部之認定為準：
（一）按「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之」，行政訴訟法第136 條定有明文，其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」，則自立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。而民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，參酌司法院釋字第537 號解釋：「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」，因此，就課稅處分之要件事實，其有關課稅公法關係發生者，例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。
（二）本件原告雖提出監工日報表、發包工程發款通知單、支出傳票等為證，主張確有進貨事實云云，惟「按稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。又對課稅處分之要件事實而言，就權利發生之事實（例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入），固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；至於進項稅額在計算營業人實際應納稅額時係列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。‧‧」，最高行政法院98年度判字第256 號判決可資參照，本件原告之受僱人黃耀宏、陳太平等人業經臺灣苗栗地方法院95年度訴字第107 號刑事判決認定「‧‧其等自88年初起，至94年4 月間止，先後擔任中油公司探採事業部鑽探工程處如附表一所示各工程隊隊長或總務‧‧其竟先後分別共同基於利用職務上之機會詐取財物之概括犯意聯絡，於其等先後各別任職如附表一所示各工程隊隊長或總務之期間內，為下列犯罪行為：1 、明知其等所負責之工程隊所發包之勞務工作，得標廠商（即國華企業社）實際上並未派員施作，而是委由其等所負責之工程隊自行僱工完成部分勞務工作，或由工程隊隊員自行完成相關勞務工作，‧‧即由總務將不實之工時、工數及請款金額，登載於其等職務上所掌之監工日報表、工程竣工結算詳細表、工程竣工結算表等表報之內。復經各工程隊之總務、隊長核章後，交由中油公司探採事業部會計部門以供審核而行使之，致負責審核之會計部門人員陷於錯誤，而同意付款予得標廠商‧‧2 、其等明知所負責之工程隊有施作小型工程之必要，但係由工程隊的隊員完成，或無施作小型工程之必要且未施作，或僅以少數臨時工施作小部分工作，然由工程隊之隊員完成其餘大部分之工作‧‧另以內容虛偽不實之材料修製申請單，向中油公司表示有施作‧‧各項小型工程之必要，再向廠商索取不實之發票及估價單，由隊長、總務在其上核章，佯裝有辦理比價並施作該等小型工程‧‧嗣後再檢具上開向中油公司探採事業部會計部門請領工程款而行使。」，該刑事判決就認定犯罪事實所要求之證據證明力（嚴格之證明），較行政罰認定違規事實所要求之證據證明力為高，該刑事犯罪事實自得採為行政罰之基礎，可知原告所提出之監工日報表、發包工程發款通知單等已經被告舉證為虛偽不實，原告與國華企業社並無實際交易，且除此之外，原告亦未提示其他證據用以證明其有自國華企業社進貨之事實，原告以該進項憑證之統一發票申報扣抵銷項稅額，自屬虛報進項稅額。
（三）原告雖主張其確有支付款項給國華企業社，且其為經濟部轄下之國營事業機構，其營業所得額之認定以審計部之核算為準，原告亦屬被害人，原處分不符合明確性原則及比例原則，亦與審計部計算國營事業所得之函令相違云云。惟查本件原告與國華企業社間既無實際交易，其所支付予國華企業之金額僅係被詐害之金額，而非「營業人購買勞務所支付之營業稅額」，該金額自非進項稅額，不得予以扣抵銷項稅額，至審計部核可之原告營業所得額，只是行政監督，並無阻礙系爭統一發票金額「並非營業稅法第15條第1 、3 項所規定之進項稅額」、「不得扣抵銷項稅額」之法律效果，難謂原處分不符合明確性原則及比例原則，原告主張尚無足採。
乙、罰鍰部分：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍或5 倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」及「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」營業稅法（10 0年01月26日修正）第51條第5 款定有明文，又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5% 罰
鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免以處罰。」復為稅捐稽徵法（100 年01月26日修正）第44條第1 項所明定，財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號函釋稱：「營業人觸犯營業稅法第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依財政部85年4 月26日台財稅第851903313 號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」，與前揭立法意旨相符，行政機關予以適用自無違誤。
（二）本件原告於93年3 月至94年8 月間無進貨事實，卻取具國華企業社開立之統一發票銷售額計783,292 元、營業稅額39,165元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告就所違反之營業稅法第51條、稅捐稽徵法第44條規定擇一從重處罰，按所漏稅額39,164元處5 倍之罰鍰計195,820 元，原告雖主張並無故意過失云云，惟按行政罰法第7 條第2
項規定：「法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失」，本件原告之職員黃耀宏等人故意違法取具進項憑證列報費用，依前開行政罰法第7 條第2 項規定，即應推定為原告之故意。況營業人於申報各期營業稅時，應就所提申報資料之真實性，負查對之責，本件原告於申報各期營業稅時，疏於查對，致虛報進項稅額，亦有過失，自應受罰，原告主張並無故意過失云云，固不足採。
（三）惟按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。所謂「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。本件行為時營業稅法第51條第5
款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……5 、虛報進項稅額者」，業於100 年01月26日修正為「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至5 倍罰鍰，並得停止其營業：……5 、虛報進項稅額者」（經行政院核定自100 年2 月1 日施行之），其罰鍰倍數之上限，修正後之規定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依稅捐稽徵法第48條之3 規定，本件關於裁罰部分即應適用100 年01月26日修正之營業稅法第51條第5 款規定。
（四）次按「…有關機關對未於限期內按實補報扣繳憑單，而處罰尚未確定之案件，應斟酌個案情節輕重，並參酌稅捐稽徵法第48條之3 之規定，另為符合比例原則之適當處置，併予指明。」有99年3 月26日司法院釋字第673 號解釋可憑，原起訴意旨雖未執上述法律修正及司法院大法官會議解釋而為指摘，但此為本院應依職權調查之事項，仍應認其起訴於此部分為有理由。再按「稅捐稽徵法第48條之3
既明定採從新從輕原則，自應適用有利於納稅義務人之修正後營業稅法規定，原處分及一再訴願決定適用修正前營業稅法處罰，無可維持，應併予撤銷（本院85年度判字第2020號判決）。其立論基礎，係認處罰金額（依倍數計算）多寡，屬行政裁量權範圍，基於司法不宜干涉行政權，原處罰鍰既經撤銷命由原處分機關依法重為處分，則由其依職權裁罰即可，毋須由本院為逕定科罰金額之變更判決」，亦經改制前最高行政法院86 年2月份庭長評事聯席會議決議在案，則依司法院釋字第673 號解釋意旨，就如本件尚在行政救濟中處罰尚未確定之案件，其中關於取具虛偽進項憑證扣抵銷項稅額部分，亦應由被告斟酌個案情節輕重，另為符合比例原則之適當處置，被告未及適用，訴願決定亦未及糾正，即有違反比例原則之違法。
二、從而，原處分關於罰鍰部分，未及適用新修正之營業稅法第51條第5 款，尚有未洽，訴願決定未予糾正，亦有違誤，應予撤銷，被告應另為適法之處分；至其餘部分，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
三、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第233 條第1 項、第236 條、第195 條、第104 條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　2　　 月　　25　　日臺北高等行政法院第七庭
法 官　畢乃俊
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　2　　 月　　25　　日書記官 簡信滇