臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度簡字第547號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 03 月 07 日
• 當事人: 劉仲希、財政部臺北市國稅局

臺北高等行政法院判決
99年度簡字第547號原 告　劉仲希
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
訴訟代理人　盧靜宜
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年11月9 日台財訴字第09800371190 號訴願決定（案號：第09802065號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
㈠本件被告之代表人於訴訟進行中由凌忠嫄變更為陳金鑑，茲由被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，經核尚無不合，應予准許。
㈡本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）290,669 元（即補徵稅額268,070 元及罰鍰22,599元），係在400,000 元以下，依民國99年1 月13日修正公布，同年5 月1 日施行之行政訴訟法第229 條第1 項第1 款、第2 款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：緣原告95年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報本人營利所得2,607 元，併同另查獲漏報本人及扶養親屬王大維、劉志愚營利、薪資、利息及退職所得計387,464
元，歸課核定原告當年度綜合所得總額3,536,938 元，補徵應納稅額268,070 元，並按所漏稅額112,995 元處以0.2 倍之罰鍰計22,599元。原告就核定營利所得、利息所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被告以98年5 月18日財北國稅法二字第0980214022號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。原告猶不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠按「左列各種所得，免納所得稅︰…………個人出售家庭日常使用之衣物、家具，或……而處理之財產，其交易之所得。……」、「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「……第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「自中華民國96年1 月1 日起，個人持有公債、公司債及金融債券之利息所得，應依第88 條 規定扣繳稅款，不併計綜合所得總額。」、「……㈢特別扣除額：1.財產交易損失：納稅義務人……及受扶養親屬財產交易損失，其每年度扣除額，以不超過當年度申報之財產交易之所得為限；當年度無財產交易所得可資扣除，或扣除不足者，得以以後3 年度之財產交易所得扣除之。財產交易損失之計算，準用第14條第1 項第七類關於計算財產交易增益之規定。……3.儲蓄投資特別扣除：納稅義務人、……及受扶養親屬於金融機構之存款利息、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年扣除數額以27萬元為限。……」分別為所得稅法第4 、9 、14條、第14條之1 及第17條所明定。
㈡次按所謂「納稅義務人」之財產交易所得其適用主體含「自然人」及「法人」，而納稅義務人所持有之交易客體須以「持有及具有所有權」為要件，亦即交易客體首須成為納稅義務人之財產，納稅義務人主觀上以自行持有為目的，而後為不受管制原因而為所有權移轉，產生交易。準此，個人綜合所得稅申報財產交易所得之主體包括：納稅義務人、配偶及受扶養親屬財產交易損失，非僅限於納稅義務人個人之財產交易所得。
㈢依被告所屬信義稽徵所95年所得稅核定書之序號0001為委託福記產業股份有限公司（即福華飯店；下稱福記公司）之「二手名牌服飾及配件拍賣」，此項所得屬所得稅法第4 條第1 項第16款之免稅所得無疑。
⒈原告92至96年均有委請福記公司於其一年一次之年度二手拍賣出清個人衣物，並非經常買進、賣出之營利活動，不符合所得稅法第9 條所謂「經常買進、賣出之營利活動」之要件，故本件個人二手衣物之出售，依所得稅法第4 條第1 項第16款規定，可免納所得稅。被告認此屬所得稅法第9 條之應稅所得，實與法有違。
⒉況該等拍賣之二手名牌服飾及配件，每件市價不斐，且價格公開、透明，而二手拍賣之價格為數百元至千元，即二手拍賣價格遠低於原告原始取得之成本，而原告原始取得之目的為自用，且拍賣商品之衣服尺寸均為48號，鞋類均為6 ／39號可證, 若被告認原告二手衣物之拍賣所得係經常性財產交易所得，則財產交易所得額應依原始取得成本與交易時成交價額之差額認定之，且需扣除包含二手衣物之修改費、乾洗清潔費等其他必要費用，原告之二手衣物拍賣係高買低賣，財產交易損失至少200 萬元，是以拍賣額應依所得稅法之「特別扣除額：財產交易損失」認定之。
⒊退萬步言，縱被告所謂個人二手衣物買賣為「個人一實時貿易所得」之主張為可採，依所得稅法施行細則第12條規定，一時貿易取得之盈餘，其計算準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定，然本件個人二手衣物係高買低賣，根本無盈餘，既無盈餘，則於計算所得額之規定時，即應反應成本及買賣損失。是依所得稅法第24條規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」，此所得額之計算工式與所得稅法第14條及第17條「財產交易損失」之規定相符。
⒋本件「個人二手衣物」之賣價遠低於購入價格，實質上為交易損失，且此個人二手衣物購入時即非以再轉賣為目的，已如前述，故此個人二手衣物之拍賣，自與一般小型營業額營利單位，係以營利為目的，以低進價買進高價賣出，採「稅捐後之純益額」，簡化小型營業額營利及租稅單位之查核及科徵不同。據此，二手衣物拍賣當無「稅捐後之純益額」之適用。而被告所謂之「稅捐後之純益額」，依財政部年度營利事業所得稅結算申報案件擴大書面審核實施要點：「……小規模營業人：凡全年營業收入淨額及非營業收入……合計在新臺幣3 千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，…申報期限截止前繳清應納稅款者，應就其申報案件予以書面審核。……」。據此，所謂收入「淨額」為營業總額減去支出成本項目，與所得稅法第24條之計算方式相同。是被告將二手衣物之「拍賣價」視為「淨額」，於法不合。又本案個人二手衣拍賣之所得淨額為負數，依法當應認列為財產交易損失。
⒌小規模營業人之全年營業收入淨額依公告之「純益率」結算出之「純益額」即應納營業稅額，故「純益額」自應由年度收入總額扣除，避免重覆課稅。惟本件被告竟以「年度二手衣轉賣總額（非減除成本之淨額）」乘上「6%純益率」後所結算之「純益額」，再次加於原告之年度收入總額，造成重複課稅，自屬違法。
⒍再依所得稅法第44條規定：「商品、原料、物料、在製品、製成品、副產品等存貨之估價，以實際成本為準；成本高於時價時，納稅義務人得以時價為準；成本或時價不明時，由該管稽徵機關用鑑定或估定方法決定之。」，同法第46條規定：「稱時價者，指在決算日該項資產之當地市場價格。」，據此，本案之二手衣物取得成本得採「市價」或「鑑定或估定方法決定」認定之，被告主張之「帳簿及交易評證」非稅法規定。若鈞院認定本件個人二手衣物買賣為所得稅法第4 條第1 項第16款免稅所得，但「個人二手衣物」之取得及改良成本依法應可認列。
⒎被告主張一時貿易所得，當事人亦得依營利事業設置必要帳簿，並保存交易憑證云云，惟依中華民國會計公報及準則，當事人得依營利事業設置必要帳簿，而非強制性要求，又交易憑證依所得稅法第27條規定非必要且非唯一之進貨成本證明，可依同法第44條、第45條、第46條規定核列交易損失。⒏營利事業單位除營利事業所載業務收入外，亦有業外收入，如利息收入、資本利得及投資收益等，既被告依所得稅法施行細則第12條主張個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定，則本件之「本年度收入總額」自應包含「薪資所得」、「利息」及「其它執業所得」及「二手衣物拍賣所得」，此亦為所得稅法所明文。故原告個人「薪資所得及其他所得」依法為系爭收入之扣除項目，而非僅限特別扣除額。
⒐中華民國稅法以各「獨立租稅（會計）年度」為啟始，分別獨立申報，無跨租稅（會計）年度合併申報之可能。據此，被告以原告於92、93及94年度分別委託福記產業（即福華飯店）出清二手衣物，與本件95年度所得無涉，且被告主張原告95年度亦僅一次委託出清二手衣物計77件，是以，被告企圖以原告於各獨立租稅（會計）年度之所得，斷定所謂經常或非經常性之貿易或財產交易，顯然違背所得稅法「獨立租稅（會計）年度」之規定，而不可採等情。
㈢被告所屬信義稽徵所95年所得稅核定書之序號0002、0003、0004、0005之所得人為原告之「扶養親屬」：
⒈95年所得稅核定書之序號0002、0003、0004、0005各項，被告謂：「……申請人可向原扣繳單位察詢或申請補發，亦可利用電子憑證察詢，下載……」，然該等所得原告未曾依所得稅法第88條收到扣繳憑單，自無從申報，又依個人電子資料處理法，原告自無可能以非所得人身分向原扣繳單位查詢或申請補發，利用電子憑證查詢、下載所得資料或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢所得資料。
⒉又上開序號之各項所得分別為台灣積體電路製造股份有限公司（下稱台積電公司）、華碩電腦股份有限公司（下稱華碩公司）、聯華電子股份有限公司（下稱聯華公司）及精英電腦股份有限公司（下稱精英公司）等上市公司之股利及中華郵政股份有限公司（下稱中華郵政公司）存款利息，總額為19,489 元 ，符合所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3
規定，公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年扣除數額以27萬元為限儲蓄投資特別扣除額，應予免稅。上開序號之各項所得僅19,489元，自應全數扣除，被告將其列為應稅所得於法不合。
⒊被告所屬信義稽徵所之95年所得稅核定書及98年5 月18日復查決定書項目序號0007「薪資」及0010「退職金」，原告業於申報時檢附原始扣繳憑單為申報, 若被告主張原告之計算金額不正錯，實為計算錯誤，何來漏報及短報之有？原告既據實提交原始扣繳憑單，主觀上自無短漏報之意圖。
㈣聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯則以：
㈠營利所得：
⒈按「左列各種所得，免納所得稅：…………個人出售家庭日常使用之衣物、……」、「營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、……個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。……」為行為時所得稅法第4 條第1 項第16款、第14條第1 項第1 類及第15條第1 項所明定。次按「本法第14條第1 項第1 類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定。」為行為時所得稅法施行細則第12條所規定。又「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自74年起調整為6%。」為財政部73年12月24日臺財稅第65468 號函（下稱財政部73年12月24日函）所明釋。
⒉本件原告95年度綜合所得稅結算申報，經原查依福記公司彙報之個人一時貿易資料申報表及所查得資料，核定原告一時貿易盈餘之營利所得2,607 元；另依台積電公司、華碩公司、聯華公司及精英公司彙報之股利憑單，核定原告扶養親屬王大維營利所得6,647 元、2,850 元、107 元、222 元及99元，歸課95年度綜合所得稅。
⒊按一時貿易所得與財產交易所得，兩者有本質上之區別：從法定義觀之，所謂一時貿易所得即一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，係歸於營利所得範疇，故其計算準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定，此細譯所得稅法第14條第1 項第1 類及同法施行細則第12條之規定自明。而所謂財產交易所得（或財產交易損失）依據所得稅法第9 條規定，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益（或損失）。從交易活動之持續程度觀察，可以從「獨資營利事業之營利」（所得稅法第11條第2 項），到「一時貿易活動」，進而降至一時性的「財產交易行為」。而「一時貿易所得」與「買賣商品的獨資營利事業」間之區別，在有無「人物相結合」的組織存在；「一時貿易所得」雖同是個人之營利行為，但僅止於一人單獨為之（例如在臺、日二地來回之商品單幫客），而有僱用他人及結合資源來經營商品買賣者即屬獨資之商號。至於個人「營利所得」項下之「一時貿易所得」與「財產交易所得」之區別，在於「一時貿易所得」具有「持續性買賣商品」之意涵；「財產交易所得」係以非為營利活動目的而持有之財產為交易客體所生之增益始屬之。
⒋原告於94年12月與福記公司簽訂福華名品二手商品義賣會活動合約書上所載之活動期間：95年1 月，合約所載商品收受、結帳相關條列：「1.本義賣活動由甲方（原告）提供商品交與乙方銷售，乙方需與甲方在點收商品時，當面清點商品數量，並依照商品品項、特徵、售價做成紀錄。……7.甲方參與本次義賣活動向乙方領取之款項金額，皆為『95年度個人一時貿易所得』之收入，……屆時給予甲方個人一時貿易所得之扣繳憑單」，原告提供77件商品交予福記公司銷售，95年1 月售出衣物計33件，合計銷售62,095元，扣除福記公司抽成18,629元，原告取得收入43,466元，福記公司再減除應由原告負擔信用卡手續費959 元及匯款手續費30元，福記公司98年2 月10日由華南商業銀行帳戶匯款42,477元予原告，有福記公司說明函、福華名品二手商品義賣會活動合約書、義賣衣物明細表、95年1 月名牌二手義賣結算表、華南商業銀行匯款回條聯及個人一時貿易所得資料申報表可稽，交易事實足堪認定。又原告於92年5 月15日、同年6 月15日、同年9 月15日、同年10月15日、同年11月15日、同年12月15日、93年1 月15日、94年2 月18日、95年1 月8 日、96年2
月15日及同年3 月5 日分別售出衣物7 件、31件、7 件、17件、7 件、6 件、1 件、25件、33件、21件、30件，合計185 件，原告92年至96年有多次出售二手衣物交易紀錄，亦有一時貿易所得資料查詢清單附卷可查，核上開交易事實乃具持續性買賣系爭商品之營利活動，洵無疑義，要難與財產交易之性質相當；證諸前揭論述，堪認係個人買賣商品而取得之盈餘，應屬一時貿易之營利所得，從而原告所執應認列財產交易損失200 萬元之備位主張，自無足採。依首揭規定，原核定按6%純益率核定原告一時貿易盈餘之營利所得2,607
元，並無不合。
⒌次查，個人出售家庭日常使用之衣物，而得適用所得稅法第4 條第1 項第16款之免稅規定者，以該衣物具有自用二手貨之性質為前提，如係購買別人之二手貨再行出售者即不屬之。經據原告所提供之精品衣物75件中，除精品皮鞋2 雙外，亦有男外套、男上衣、男長褲、女外套、女上衣、女洋裝等以觀，系爭衣物皆為精品，而且數量眾多，實已超越社會大眾一般日常之所用，要難認其有自用二手貨性質之家庭日常自行使用者，原告復未能提出客觀具體事證以實其說，徒言主張符合所得稅法第4 條第1 項第16款之規定，亦非足取。⒍又原告主張有相關成本、費用可供查核，應得檢附相關憑證以資證明云云，惟查：按一時貿易其所得額之計算，準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定，又營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，此觀所得稅法第24條及同法施行細則第12條之規定可明。即一時貿易所得之計算，其成本費用仍採核實認列原則，因此當事人亦得依營利事業設置必要帳簿詳實記載，並保存交易憑證備供查實。惟如無法提示相關成本、費用之帳證資料者，得依財政部73年12月24日函釋意旨，核定其一時貿易之所得額，且所得稅法規定個人綜合所得稅並無營利損失可認列。原告於原核定初查時，即未能提出各項成本、費用等相關證明文件，原核定乃按6%純益率核定原告系爭一時貿易盈餘之營利所得2,607 元，揆諸前述，自屬有據。
⒎原告主張成本、費用含個人「薪資所得及其他所得」乙節，查原告列報取自英商巴克萊銀行股份有限公司臺北分公司（下稱英商巴克萊公司臺北分公司）薪資所得及空口主張其他所得，尚非本件出售二手商品之必要成本或費用，自不得減除。
⒏本件原告應按前述規定，至少應具備詳實記載各該相關之交易事項的帳簿，以及購買該衣物成本或費用之單據及其付款之原始憑證資料資為核實認列之依據，原告至今尚未提示任何資料，致被告無從查核，依所得稅法第83條規定「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」，是被告按6%純益率核定原告系爭一時貿易盈餘之營利所得，並無不合。原告主張本件適用所得稅法第27條、第44條、第45條、第46條規定，顯係誤解。
⒐原告扶養親屬王大維95年度取自台積電公司、華碩公司、聯華公司及精英公司營利所得6,647 元、2,850 元、107 元、222 元及99元，此有股利憑單附卷可稽，被告依系爭營利所得給付者台積電等公司所開立予原告扶養親屬王大維之95年度股利憑單，核定營利所得計9,925 元，歸課95年度綜合所得稅，並無不合。又原告扶養親屬王大維既有系爭所得，原告即應依所得稅法第15條、第71條規定合併報繳及辦理申報，非待收到股利憑單始負申報責任，又股利憑單為扣抵稅款之依據，非申報所得之唯一憑據，原告可取得扶養親屬之法定代理人委託，向原扣繳單位查詢或申請補發，或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢所得資料，原告以未收到扣繳憑單為由，主張無法驗證所得真偽且無法申報，核無足採。至原告主張系爭營利所得符合所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 儲蓄投資特別扣除規定乙節，按所得稅法第17條之3 規定，納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬，自88年1 月1 日起取得公司公開發行並上市之記名股票之股利，不適用所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 儲蓄投資特別扣除之規定，是系爭營利所得並無前開儲蓄投資特別扣除規定之適用，原告所訴顯係誤解。
㈡利息所得：
⒈按「利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得；……」為行為時所得稅法第14條第1 項第4 類所明定。
⒉本件原告95年度綜合所得稅結算申報，經被告依中華郵政公司彙報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，核定原告扶養親屬劉志愚利息所得計9,564 元，歸課其當年度綜合所得稅。
⒊經查原告扶養親屬劉志愚95年度有取自中華郵政公司利息所得9,564 元，有各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，原告扶養親屬既有系爭所得，即應依所得稅法第15條、第71條規定合併報繳及辦理申報，非待收到扣繳憑單始負申報責任，依前揭規定，原核定利息所得9,564 元，歸課綜合所得總額，並無不合。至於原告主張利息所得符合所得稅法第17條儲蓄投資特別扣除乙節，查系爭利息所得並非免稅所得，而是依所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 規定，得以合計全年不超過27萬元列報全數之儲蓄投資特別扣除額，超過27萬元者以扣除27萬元為限，申報儲蓄投資特別扣除，自其個人綜合所得總額減除。系爭利息所得9,564 元，業經原告自其個人綜合所得總額減除在案，有綜合所得稅核定通知書可稽，原告所訴顯屬誤解，核無足採。
㈢罰鍰：
⒈按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1 項及現行同法第110 條第1 項所明定。
⒉次按現行綜合所得稅制係採家戶申報制，乃重在誠實報繳為前提，又有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，是取有應稅所得者即應誠實申報，非以取得該所得之扣繳憑單始負申報之責。經查原告當年度有該項所得，有所得資料可稽，則原告既有該項所得，即應申報系爭所得，並應注意使之符合稅法之強行規定，且其執為漏報之事由，尚非不可避免，其卻漏未申報，原告應注意而不注意，致短漏申報，縱非故意，亦有過失，自應論罰，從而被告以原告涉有前述違章事實，處以系爭罰鍰並無不合。
㈣再者，本件事實乃據實際調查之事證為之，核與應填發何類之扣繳單並無直接關聯，而原告就非一時貿易所得之主張，應在交易客體來源、交易條件及相關原始憑證資料等影響課稅基礎之事實，有何可據以參考等證據為其舉出之證據方法，原告捨此不為，逕請求調查證據，要求傳訊與待證事實無關之證人，自與主張舉證之程序原則有違，應無必要。
㈤聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。
五、兩造之爭點為本件原告出售個人二手衣物之所得，是否屬一時貿易之營利所得；又原告扶養親屬95年度取自台積電公司、華碩公司、聯華公司、精英公司之股利所得，有無所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 儲蓄投資特別扣除規定之適用；被告原處分據以補稅並課處罰鍰是否適法有據等問題。
六、經查：
㈠按「左列各種所得，免納所得稅：…………個人出售家庭日常使用之衣物、……」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、……個人一時貿易之盈餘皆屬之。
……第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：……」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。……」、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第4
條第1 項第16款、第14條第1 項第1 類、第4 類、第15條第1 項前段、第71條第1 項、及現行同法第110 條第1 項所定有明文。次按「本法第14條第1 項第1 類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定。」行為時所得稅法施行細則第12條亦定有明文。再按「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自74年起調整為6%。」經財政部73 年12 月24日函釋在案。
㈡本件原告95年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報本人營利所得2,607 元，併同另查獲漏報本人及扶養親屬王大維、劉志愚營利、薪資、利息及退職所得計387,464 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額3,536,938 元，補徵應納稅額268,070 元，並按所漏稅額112,995 元處以0.2 倍之罰鍰計22,599元。原告就核定營利所得、利息所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被告以原處分駁回，復提起訴願亦遭駁回等情，有原告中華民國95年綜合所得稅結算申報書、綜合所得稅核定通知書95年度申報核定、95年度綜合所得稅申報核定違章案件漏稅額計算表、福記公司98年2 月4 日函、福華名品二手商品義賣會活動合約書、義賣衣物明細表、95年元月名牌二手義賣結算表、華南商業銀行匯款回條聯、個人一時貿易資料申報表、一時貿易所得資料查詢清單、95年度綜合所得稅各類所得資料清單、股利憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單等附原處分卷可參。原告不服被告原處分，主張其出售個人衣物之所得，應依所得稅法第4 條第16款規定免納所得稅，被告認定為一時貿易所得乃屬於法有違；至其扶養親營利所得漏報部分，因原告未收到扣繳憑單，根本不知該所得，非故意不漏報云云，並以如上揭主張為爭執。則本院應審究者乃被告核定原告上揭爭執之營利所得、利息所得，據以補徵稅款，及按所漏稅額課處罰鍰處分，是否適法有據之問題。
㈢按依所得稅法第14條第1 項第1 類及同法施行細則第12條之規定可知，一時貿易所得與財產交易所得，兩者有本質上乃有區別。從法定義觀之，所謂一時貿易所得即一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，係歸於營利所得範疇，故其計算準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定。而所謂財產交易所得（或財產交易損失）依據所得稅法第9 條規定，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益（或損失）。從交易活動之持續程度觀察，可以從「獨資營利事業之營利」（所得稅法第11條第2 項），到「一時貿易活動」，進而降至一時性的「財產交易行為」。而「一時貿易所得」與「買賣商品的獨資營利事業」間之區別，在有無「人物相結合」的組織存在；「一時貿易所得」雖同是個人之營利行為，但僅止於一人單獨為之（例如在臺、日二地來回之商品單幫客），而有僱用他人及結合資源來經營商品買賣者即屬獨資之商號。至於個人「營利所得」項下之「一時貿易所得」與「財產交易所得」之區別，在於「一時貿易所得」具有「持續性買賣商品」之意涵；「財產交易所得」係以非為營利活動目的而持有之財產為交易客體所生之增益始屬之。
㈣查原告於94年12月與福記公司簽訂福華名品二手商品義賣會活動合約書上所載之活動期間：95年1 月，合約所載商品收受、結帳相關條列：「1.本義賣活動由甲方（即原告）提供商品交與乙方銷售，乙方需與甲方在點收商品時，當面清點商品數量，並依照商品品項、特徵、售價做成紀錄。……7.甲方參與本次義賣活動向乙方領取之款項金額，皆為『95年度個人一時貿易所得』之收入，……屆時給予甲方個人一時貿易所得之扣繳憑單，請在申報95年度個人綜合所得稅時併入計算」等語，嗣原告提供77件商品交予福記公司銷售，95年1 月售出衣物計33件，合計銷售62,095元，扣除福記公司抽成18,629元，原告取得收入43,466元，福記公司再減除應由原告負擔信用卡手續費959 元及匯款手續費30元，福記公司98年2 月10日由華南商業銀行帳戶匯款42,477元予原告等情，為兩造所不爭，復有福記公司說明函、福華名品二手商品義賣會活動合約書、義賣衣物明細表、95年1 月名牌二手義賣結算表、華南商業銀行匯款回條聯及個人一時貿易所得資料申報表等附原處分卷可稽，是原告與福記公司之交易事實足堪認定。次查原告於92年5 月15日、同年6 月15日、同年9 月15日、同年10月15日、同年11月15日、同年12月15日、93年1 月15日、94年2 月18日、95年1 月8 日、96年2 月15日及同年3 月5 日分別售出衣物7 件、31件、7 件、17件、7 件、6 件、1 件、25件、33件、21件、30件，合計185
件，原告92年至96年有多次出售二手衣物交易紀錄，此據被告陳明在卷，且為原告所不爭，復有一時貿易所得資料查詢清單附原處分卷可查，亦堪信為真正。則依上可知，原告於95年1 月間之上開交易事實，乃屬具持續性買賣系爭商品之營利活動，洵無疑義，要難與財產交易之性質相當；證諸前揭論述，堪認係個人買賣商品而取得之盈餘，被告認屬一時貿易之營利所得，並無不合。從而原告所執應認列財產交易損失200 萬元之備位主張，自屬無稽，核無足採。是依首揭規定，被告原核定按6%純益率核定原告一時貿易盈餘之營利所得2,607元，並無不合。
㈤又查，個人出售家庭日常使用之衣物，而得適用所得稅法第4 條第1 項第16款之免稅規定者，以該衣物具有自用二手貨之性質為前提，如係購買別人之二手貨再行出售者即不屬之。茲據被告陳明略以，原告所提供之精品衣物75件中，除精品皮鞋2 雙外，亦有男外套、男上衣、男長褲、女外套、女上衣、女洋裝等情以觀，原告出售之系爭衣物皆為精品，而且數量眾多，實已超越社會大眾一般日常之所用，要難認其有自用二手貨性質之家庭日常自行使用者，原告復未能提出客觀具體事證以實其說，是原告主張其本件符合所得稅法第4 條第1 項第16款之規定，非可採信。
㈥再查一時貿易其所得額之計算，準用所得稅法關於計算營利事業所得額之規定，又營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，此觀所得稅法第24條及同法施行細則第12條之規定可明。即一時貿易所得之計算，其成本費用仍採核實認列原則，因此當事人亦得依營利事業設置必要帳簿詳實記載，並保存交易憑證備供查實。惟如無法提示相關成本、費用之帳證資料者，得依財政部73年12月24日函釋意旨，核定其一時貿易之所得額，且所得稅法規定個人綜合所得稅並無營利損失可認列。原告依上揭規定，至少應具備詳實記載各該相關之交易事項的帳簿，以及購買該衣物成本或費用之單據及其付款之原始憑證資料資為被告核實認列之依據，然本件原告於原核定初查時，即未能提出各項成本、費用等相關證明文件，且迨至本件審理期間，亦均未能提示任何資料，以實其說，則原告主張有相關成本、費用可供查核，應得檢附相關憑證以資證明云云，然就此並未舉證以實其說，亦難認其此部分主張可採。復查依所得稅法第83條規定「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」，是被告按6%純益率核定原告系爭一時貿易盈餘之營利所得2,607 元，揆諸前述規定，自屬有據。原告主張本件適用所得稅法第27條、第44條、第45條、第46條規定云云，顯係其主觀誤解，核不足採。至原告列報取自英商巴克萊公司臺北分公司薪資所得及主張其他所得，尚難認與本件出售二手商品之必要成本或費用有何相關，原告主張減除云云，亦屬無據。
㈦另查原告扶養親屬王大維95年度取自台積電公司、華碩公司、聯華公司及精英公司營利所得6,647 元、2,850 元、107
元、222 元及99元等情，為兩造所不爭，復有股利憑單附原處分卷可稽，可堪信為真正。是被告依系爭營利所得給付者台積電等公司所開立予原告扶養親屬王大維之95年度股利憑單，核定營利所得計9,925 元，歸課95年度綜合所得稅，並無不合。又原告扶養親屬王大維既有系爭所得，原告即應依所得稅法第15條、第71條規定合併報繳及辦理申報，非待收到股利憑單始負申報責任，又股利憑單為扣抵稅款之依據，非申報所得之唯一憑據，原告可取得扶養親屬或其代理人委託，向原扣繳單位查詢或申請補發，或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢所得資料，原告以未收到扣繳憑單為由，主張無法驗證所得真偽且無法申報，核無足採。又按所得稅法第17條之3 規定，納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬，自88年1 月1 日起取得公司公開發行並上市之記名股票之股利，不適用所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 儲蓄投資特別扣除之規定，是上揭營利所得並無前開儲蓄投資特別扣除規定之適用，原告主張系爭營利所得符合所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 儲蓄投資特別扣除規定云云，顯係主觀誤解，亦不足採。
㈧復查本件原告95年度綜合所得稅結算申報，經被告依中華郵政公司彙報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，查得原告扶養親屬劉志愚95年度有取自中華郵政公司利息所得9,564 元等情，為原告所不爭，復有各類所得扣繳暨免扣繳憑單附原處分卷可稽，自堪信為真正。則原告扶養親屬劉志愚既有系爭利息所得，即應依所得稅法第15條、第71條規定合併報繳及辦理申報，非待收到扣繳憑單始負申報責任，是被告依前揭規定核定該利息所得計9,564 元，歸課其當年度綜合所得總額，並無不合。至原告主張系爭利息所得符合所得稅法第17條儲蓄投資特別扣除云云，然查系爭利息所得並非免稅所得，而是依所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目之3 規定，得以合計全年不超過27萬元列報全數之儲蓄投資特別扣除額，超過27萬元者以扣除27萬元為限，申報儲蓄投資特別扣除，自其個人綜合所得總額減除。查系爭利息所得9,564 元，業經原告自其個人綜合所得總額減除在案，有綜合所得稅核定通知書可稽，原告上揭主張顯屬誤解，核無足採。
㈨再查現行綜合所得稅制係採家戶申報制，乃重在誠實報繳為前提，綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，又有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，人民有依法律納稅之義務自應注意使之符合稅法之強行規定。是取有應稅所得者即應誠實申報，非以取得該所得之扣繳憑單始負申報之責。原告對申報內容應盡審查核對之責，若有未就實際所得予以申報之情形，核有過失。且扣繳憑單並非申報所得唯一依據，原告如未收到扣繳憑單亦可向稽徵機關查詢或向原扣繳單位申請補發，觀其執為漏報之理由，尚非不可避免。又原告上開所得之申報，法律已明定其構成要件，原告於申報系爭年度綜合所得稅時，對應如何申報，理應參照該法律規定辦理；若對法律之適用及解釋產生疑義時，原告亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報；且原告因適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽徵法第28條規定，自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還，然原告捨此不為，猶有前揭漏報所得額之情形，從納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，難謂其主觀上無違反上開所得稅法第110 條第1 項規定之過失責任，是縱原告主張其並無漏稅之故意，亦難卸免其未善盡申報應注意義務之違失。茲查原告95年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報本人及扶養親屬王大維、劉志愚營利、薪資、利息及退職所得合計390,071 元，有結算申報書、核定通知書、股利憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單等相關資料附原處分卷可稽，則原告於系爭年度既有領受系爭所得，即應依所得稅法第71條規定辦理申報，並應注意使之符合稅法之強行規定。茲原告未就實際所得申報，已構成客觀之違章事實，且其執為漏報之事由，尚非不可避免，其卻漏未申報，原告應注意而不注意，致短漏申報，縱非故意，亦有過失，自應論罰。從而被告以原告涉有前述違章事實，其中一時貿易盈餘之營利所得2,607 元屬應稅免罰之所得，餘漏報387,464 元，被告乃按所漏稅額112,995 元處以0.2 倍之罰鍰計22,599元揆諸首揭規定，經核亦無不合。
㈩綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告原處分以原告漏報漏報本人營利所得2,607 元，併同另查獲漏報本人及扶養親屬王大維、劉志愚營利、薪資、利息及退職所得計387,464 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額3,536,938 元，補徵應納稅額268,070 元，並按所漏稅額112,995 元處以0.2
倍之罰鍰計22,599元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞及個人主觀之見解，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。又本件為簡易事件，依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為判決。
本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，無庸一一論列；至原告請求傳詢福記公司人員到庭作證部分，本院因認此部分事證已臻明確，且原告就非一時貿易所得之主張，應在交易客體來源、交易條件及相關原始憑證資料等影響課稅基礎之事實，有何可據以參考等證據為其舉出之證據方法，原告捨此不為，其逕請求傳詢福記公司人員到庭作證，本院認與本件結論無涉，乃無再予調查之必要，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233
條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100 　年　　3 　　月　　7 　　日臺北高等行政法院第七庭
法 官 陳秀媖
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　3　　 月　　7　　 日書記官 吳芳靜