臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度訴字第2098號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 01 月 27 日

臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2098號100年1月13日辯論終結原 告　林玉鳳
訴訟代理人　許進德　律師
劉金玫　律師
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
訴訟代理人　解月華
史越生
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年8月23
日台財訴字第09900313650號（案號：第09901718號）訴願決定
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣被告機關查得原告未依規定申請營業登記，即擅於民國（下同）97年7月、8月間銷售臺北縣汐止市○○○路175號20
樓及21樓計14戶房屋，銷售額合計新臺幣（下同）10,549,
149元，逃漏營業稅527,457元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅527,457元外，並審酌違章情節，按所漏稅額處以
2倍之罰鍰計1,054,914元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告未依規定申請營業登記，即銷售系爭房屋，核定補徵營業稅527,457元，並按所漏稅額處以2倍之罰鍰計1,054,914元，是否適法？
㈠原告主張之理由：
⒈原告於拍賣買售者僅為持分，系爭之財產交易並非為經常買進、賣出之營利活動 ，應適用所得稅法第9 條，
被告課原告補徵營業稅及裁處罰鍰並無理由：
⑴所得稅法第9條規定：「本法稱財產交易所得及財產
交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」，被告機關97年所核之所得稅係核定為財產交易所得稅，而本案原告已經依法繳交財產交易所得稅，是以被告機關後又補徵原告營業稅並處罰鍰實無理由。
⑵原告於97年5月購入坐落台北縣汐止市○○○路○段75
號19、20、21樓法拍屋之持分17分之1，於97年8月轉讓第20樓之持分與共有人固門實業有限公司（原證1
）、第21樓之持分讓與關係人清月股份有限公司（原證2 ），此乃為使所有權人及使用人同一，以利系爭房屋之使用，原告並無經常買進、賣出之情。
⑶而被告認定原告於97年8 月間出售房屋14筆，更是對裁處所憑據之事實基礎認定有嚴重錯誤：
①蓋依照系爭房屋拍賣公告來看（原證3 ），原告取得並於97年出售的台北縣汐止市○○○路○ 段75號
20樓為一戶，21樓也是一戶，根本沒有所謂14戶，此參見前揭拍賣公告備註來備註欄：「六、……140、738建號（按：即21樓）係打通，供債務人營業使用……；七、132-139 建號拍定後不點交（第三人香港商商脈有限公司基於租賃關係佔有中……）（按：即20樓）」。
②退萬步言，就算以前揭公告之門牌來看也是10戶而已，況且原告買受及出賣者皆僅為17分之1 持分，被告實不知被告機關如何算出14戶之裁罰基礎。
③按「毗鄰房屋合併或打通使用時：兩棟平房或樓房相鄰，其所有權人同屬一人，為適應自用住宅之需要，而打通或合併使用時，准合併按自用住宅用地計課。」、「相鄰地號之兩棟房屋，分別登記為夫、妻名義，經查明已打通使用，且同址設籍，如其他要件符合土地稅法第9 條及第34條規定，准予比照本部67台財稅第34248 號函規定合併按自用住宅用地稅率計課土地增值稅。」，可參見財政部67年6月30日台財稅第34248號函、75年12月18日台財稅第7581333號函（原證4）著有解釋，亦即毗鄰房屋合併或打通使用，物權未辦理建物合併登記，計課自用住宅地價稅及土地增值稅乃按一戶認定。
④本件房屋出售時已打通，為事實上之一屋，應按一戶認定，不因其非屬自用住宅而按多戶認定。是以，被告認定原告出售之戶數錯誤且未斟酌原告僅係出賣持分，與一般出售整戶房屋者不同，原處分顯有違誤。
⑷雖原告於次年8 月再將19樓（原為一戶）隔成四戶出售（原告一樣只有持分17分之1 ），即復查決定書所稱出售餘屋。但，這部分是97年度同時一次買入的，與所得稅法第9 條所稱「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失」之規定尚無不符，且98年之事實亦與97年無關，實不能以後面發生之事實來認定97年原告是否以營利為目的從事經常性房屋銷售。事實上，原告自始至終只於97年一次買受系爭房屋（即19樓、20樓、21樓之持分），這是原告第一次買受法拍屋，且合計97年度之財產交易共計買入1次、賣出2次，其屬非經常買進、賣出之事實甚明，被告卻未予以審酌而為原告不利之認定顯有疑問。
⑸原告顯非營業人無加值型及非加值型營業稅法之適用：
①查，所得稅法第9 條：「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、加值型及非加值型營業稅法第1 條：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」，二者無非均在規範經濟活動賦予不同的課稅依據，並視是否為經常性而有不同的適用，而依照加值型及非加值型營業稅法第6條：「有左
列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內之固定營業場所」，原告顯非營業人無加值型及非加值型營業稅法之適用。
⑵被告雖引用財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號解釋令：「個人以營利為目的，購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如符合下列要件之一者，自97年1月1日起，應依法課徵營業稅：一、設有固定營業場所（除有形營業場所外，亦包含設置網站或加入拍賣網站等）。二、具備『營業牌號』。三、經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。四、其他經查核足以構成以營利為目的之營業人。」，認定原告需課營業稅，然此釋令發布時空背景及欲規範之對象與真意，或係用來規範以買賣法拍屋為業，卻沿用所得稅法第9 條規避營業稅之投資人而來，但我國稅法從來沒有規定個人買賣法拍屋得繳營業稅，被告以營業稅方式課稅實於法無據，被告以前揭解釋令來課被告營業稅及裁處罰鍰實增加納稅義務人法律所無之租稅義務，更是與憲法第19條規定及租稅法定主義之意旨不符。
⑶況且，姑且不論前述法律爭議，本案原告明顯並無前揭釋令第1至3點之情形，而原告生平一次標購法拍屋並非以買賣法拍屋為常業，所持財產之買賣頻率尚不足以構成為經常性之營利活動，亦不該當前揭釋令所稱「個人以營利為目的」之規定，也無第四點「其他經查核足以構成以營利為目的之營業人」之情況，實無理由認定原告應繳交營業稅。
⑹最重要的是，同案其他共有人（自然人）所買受之持分相同，且與原告一同轉賣，卻未被核定改課營業稅（見（原證1）（原證2）所載之出賣人），此顯違反平等原則，亦即違反『行政行為非有正當理由不得為差別待遇』之規範。
⑺至於被告機關系爭房屋訂有合夥投資契約以此欲證明原告為營業人一事，被告機關遲未提出該契約給原告辨識，但是原告並未針對系爭房屋簽署任何合夥契約，在此一併澄清。
⑻最後，本案縱然認定原告確實應補徵營業稅，但原告也僅是對法規適用有所爭議及誤認，並非有故意逃漏稅之情，被告課予原告罰鍰，且罰鍰高達兩倍實無理由。
⒉若被告機關堅持認定原告為營業人，原告主張應以進項稅額扣抵銷項稅額，被告並應通知原告就所徵起之稅額手案申報扣抵銷項稅額。
⑴依照財政部台北市國稅局行政救濟案卷內所附之台灣士林地方法院不動產權利移轉證書（頁碼102-100）
，可見系爭房屋當初拍定總價為304,160,000元，房
屋部原告持分1/17，故原告買受20樓及21樓之持分花了約11,927,784元。（計算式：304,160,000*1/17*2/3）低於前揭處分書所列銷售10,549,149元。
⑵是以，系爭房屋之交易原告本無獲利，何來需繳補交稅額之事。而原告也於復查、訴願、起訴時一再強調原告並非營業人無加值型及非加值型營業稅法之適用，若被告機關堅持認定原告為營業人需要開立發票並徵營業稅，則依照營業稅法相關規定，原告自可主張以進項稅額扣抵銷項稅額者，本案原告進項金額大於銷項金額，稅額扣抵結果，應無需課徵營業稅，甚至被告機關必須退稅給原告。
⑶而依照財政部85年10月30日台財稅第851921699號函
：「二、法院拍賣或變賣之貨物屬應課徵營業稅者，稽徵機關應於取得法院分配之營業稅款後，就所分配稅款填發「法院拍賣或變賣貨物營業稅繳款書」，逕向公庫繳納，除收據聯應送交買受人作為記帳憑證外，如買受人屬依營業稅法第四章第一節計算稅額之營業人，其扣抵聯應送交買受人作為進項憑證，據以申報扣抵銷項稅額。三、至未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發「營業稅隨課違章（四○六）核定稅額繳款書」向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之，如有滯欠未繳納者，應依欠稅程序處理；如已徵起者，對買受人屬依營業稅法第四章第一節計算稅額之營業人，應通知其就所徵起之稅額專案申報扣抵銷項稅額。」，亦即被告並應通知原告就所徵起之稅額專案申報扣抵銷項稅額。
⒊本案縱然認定原告確實應補徵營業稅，但原告也僅是對法規適用有所爭議及誤認，並非有故意逃漏稅之情，被告課予原告罰鍰，且罰鍰高達兩倍實無理由。
⒋綜上，請鈞院將原處分、復查決定及訴願決定撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、……三、未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第1條、第2條第1款
、第3條第1項、第6條第1款、第28條前段及第43條第1項第3款所明定。次按「個人以營利為目的，購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如符合下列要件之一者，自97年1月1日起，應依法課徵營業稅：一、設有固定營業場所（除有形營業場所外，亦包含設置網站或加入拍賣網站等）。二、具備『營業牌號』（不論是否已依法辦理登記）。三、經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。四、其他經查核足以構成以營利為目的之營業人。」經財政部95年12月29日台財稅字第09504564000號令釋在案，此係財政部基於主管權責，為
執行稅捐徵收技術性事項所為之釋示，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。
⑵原告於首揭期間未依規定申請營業登記即銷售臺北縣汐止市○○○路175 號20樓及21樓計14筆房屋，銷售額合計10,549,149元，有房屋交易資料查核清單及房屋買賣契約書等案關資料影本可稽，為原告所不爭執，違反前揭稅法規定，經被告所屬北投稽徵所核定補徵營業稅額527,457元。原告主張第1次參與標購法拍屋，且係將所有之1/17持分房屋轉讓與同一法拍物件共有人，非以此為常業云云，查原告雖未設有固定營業場所及具備「營業牌號」或僱用員工協助處理房屋銷售事宜，惟經被告查得本案系爭房屋係原告與他人共同標得並共有持分，原告於首揭期間將持分分別移轉予清月股份有限公司及共同持有人固門實業有限公司，雖一次移轉14筆房屋持分，並於97年度申報財產交易所得，惟查原告尚有餘屋，並於98年間陸續出售予安比有限公司、黃麗華、矽萊克電子股份有限公司及王奕翔，以其交易頻率審酌，係從事經常性房屋銷售之營業行為，難謂其非以營利為目的，依首揭規定及財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號令釋意旨，自應依法辦理營業登記，課徵營業稅，經被告復查決定駁回，原告仍未甘服，遂向財政部提起訴願，經財政部訴願決定駁回。
⑶依臺灣士林地方法院民事執行處99年11月16日士院景96執雙字第40131號通知函，本件標購法拍屋銷售案
，其合夥投標人除原告（權利範圍1/17）外，尚有汶太股份有限公司（權利範圍7/17）、固門實業有限公司（權利範圍3/17）、華潤創業股份有限公司（權利範圍2/17）、大翰開發實業股份有限公司（權利範圍2/17）、欣嘉軒有限公司（權利範圍1/17）及郭怡君（權利範圍1/17）等共7人（詳原卷頁239-240）。
⑷查本案房地拍賣最低總價達346,440,000 元，原告與他人共同標得並共有持分（附件1 ），其為投資獲利之意圖甚明，隨後於首揭期間將持分分別移轉予清月股份有限公司及共同持有人固門實業有限公司，雖一次移轉14筆房屋持分，並於97年度申報財產交易所得，惟查原告尚有餘屋持分，並於98年間陸續出售予安比有限公司、黃麗華、矽萊克電子股份有限公司及王奕翔，以其投資獲利目的及交易頻率審酌，難謂其非以營利為目的。依首揭規定，原核定補徵營業稅額527,457元並無不合。
⑸按租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則將造成鼓勵投機及規避稅法之適用。是原告與他人共同出資向法院標得房地，雖僅持有一定之比例（1/17），仍無礙其以投資行為獲取利得之目的；該銷售之標的為與他人共有之房地持分，並與其他出資人共同銷售，其經濟活動即屬營業稅課稅範圍，自應為營業稅稅捐課體。
⑹查合夥人固門實業有限公司於被告查核97年度營利事業所得稅時，提供有汶太股份有限公司董事長劉山根君擬定之集資合夥法拍專案企劃書1份（附件1）。企劃書中提及：1、主導單位：汶太股份有限公司有5年法拍之專案經驗，就標的物所在之遠東汐止科學園區長期經營房地產及人脈達14年之久。2、本案投資報
酬率應有70%-90%。3、標的物取得後將分層出售，其中2層已鎖定目標買主，預計3-6個月可以轉售出清。4、為免錯失良機，認股資金應於4月25日到位（戶名：汶太股份有限公司，土地銀行內湖分行帳戶）。原告等人亦依照約定於4月25日將款項匯入指定帳戶（
附件2）。
⑺另查固門實業有限公司97年度本業收入僅474,366 元，出售房地產收入達24,596,288元，依司法院釋字第420 號解釋，核屬係以投資為專業之營利事業，其購入房屋係以出售為目的，非屬固定資產（附件3）。
是以，固門實業有限公司雖以固定資產科目入帳，然其實質為係以營利為目的買進供出售之商品。
⑻又查合夥人華潤創業股份有限公司將系爭房地帳載為「進貨」，意即為「備供正常營業出售之商品」，係以營利為目的甚明。
⑼再查合夥人郭怡君，自承與原告、汶太股份有限公司、固門實業有限公司、華潤創業股份有限公司、大翰開發實業股份有限公司、欣嘉軒有限公司及郭怡君等人集資合夥向法院拍得房地並以營利為目的銷售其房地，此由郭君99年12月16日於被告所屬法務一科談話紀錄（附件4）陳述內容可證。
⑽原告於98、99年陸續與其他合夥人共同出售所有持分（原卷頁103-134），此節為原告所不爭執（行政訴
訟起訴狀第3頁四、以下）是原告於97年5月15日與其他合夥人基於營利為目的共同出資投標並連續3年從
事經常性房屋銷售行為，事證明確。
⑾綜上，依被告查核之事證，原告雖未設有固定營業場所及具備「營業牌號」或僱用員工協助處理房屋銷售事宜，然其將自法院拍得之房地，以營利為目的從事銷售行為，依前揭令釋規定，依法課徵營業稅並無違誤。
⑿原告主張：其拍得之建築物尚有進項稅額可供扣抵乙節，按「……依營業稅法第35條第1 項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第51條第1款至第4款及第6款，據以處罰之案件，
營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。」為財政部89年10月19日台財稅第890457254 號函所明釋，並經司法院釋字第660 號解釋與租稅法律主義並無牴觸。是被告就原告銷售系爭標的課予營業稅527,457元尚非無據。
⒀又營業稅法與所得稅法之規範及目的各異，原告既為營業稅法規範之營業人，且在中華民國境內銷售貨物，自為營業稅之納稅義務人，尚難藉詞已申報綜合所得稅，即冀求免除其為營業人之納稅義務，所訴顯有誤解，併予敘明。
⒁另原告主張相同行為之郭怡君並未核課營業稅部分，本局已將案關資料通報郭怡君所轄財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所查處（附件6）。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第1款所明定。
⑵查首揭財政部有關個人售屋核課營業稅釋令於95年12月29日即發布，原告97年5 月與他人共同出資向法院標得房地，旋即與共同持有人銷售所持有之房地，係屬營業行為，依法應為營業登記並申報營業稅，原告如不諳相關法規暨程序，理應徵詢專業人士或向稽徵機關查詢，乃其應注意且能注意，竟疏未注意辦理營業登記，自難辭其過失責任。
⑶本件原告未依規定申請營業登記，擅於97年7月、8月間銷售臺北縣汐止市○○○路175號20樓及21樓計14
筆房屋，銷售額合計10,549,149元，涉嫌逃漏營業稅527,457 元，違章事證明確，已如前述，被告以原告係經第1 次查獲，惟經輔導後仍未於裁罰處分核定前補辦營業登記，並補繳稅款及承認違章事實等情，乃依首揭規定，按所漏稅額527,457元處2倍之罰鍰計1,054,914元並無違誤，敬請駁回原告之訴。
⑷被告所屬北投稽徵所以98年9月9日財北國稅北投營業字第0980203096號函（98年9月11日送達，附件5）輔導原告於裁罰處分前補繳稅款，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰，可依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改處1倍罰鍰
，惟原告迄至被告98年11月12日做成營業稅裁處前均未繳清本稅，被告依據財政部99年5月3日台財稅字第09904519260 號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，處2倍罰鍰並無違誤。
⑸本件原告於97年7月、8月間銷售臺北縣汐止市○○○路175號20樓及21樓計14筆房屋，銷售額合計10,549,149元，本應向主管稽徵機關申請營業登記，並於所
定時限內，開立統一發票交付買受人，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，惟其未依規定辦理，嗣經被告所屬北投稽徵所查獲，自難謂無違反稅捐稽徵法第44條依規定應給與他人憑證而未給與及營業稅法第51條第1款未依規定申請營業登記而營業
之故意。縱認原告主觀上並無違章之故意，然原告對其是否為營業人，應否向主管稽徵機關申請營業登記，開立統一發票交付買受人，並向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額等，理應向被告或相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後因應之，其應注意、能注意，而不注意，即難謂無過失責任。
⒊綜上論結，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴。理 由
一、本件被告代表人原為凌忠嫄，嗣訴訟中變更為陳金鑑，茲據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、……三、未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第1 條、第2 條第1 款、第3 條第1 項、第6 條第1 款、第28條前段、第43條第1
項第3 款、第51條第1 款所明定。次按「個人以營利為目的，購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如符合下列要件之一者，自97年1 月1 日起，應依法課徵營業稅：一、設有固定營業場所（除有形營業場所外，亦包含設置網站或加入拍賣網站等）。二、具備『營業牌號』（不論是否已依法辦理登記）。三、經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。四、其他經查核足以構成以營利為目的之營業人。」經財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號令釋在案。
三、本件被告機關依據查得資料，以原告未依規定申請營業登記，即擅於97年7 月、8 月間銷售臺北縣汐止市○○○路175
號20樓及21樓計14戶房屋，銷售額合計10,549,149元，逃漏營業稅527,457 元，取有房屋交易資料查核清單及房屋買賣契約書等資料影本附案佐證，乃核定補徵營業稅額527,457
元，並按所漏稅額527,457 元處以2 倍之罰鍰計1,054,914
元，。原告不服，主張其乃第1 次參與標購法拍屋，且係將所有之1/17持分房屋轉讓與同一法拍物件共有人，非以此為常業云云，申經被告機關復查決定略以，查本案系爭房屋係原告與他人共同拍得並共有持分，原告於首揭期間將持分分別移轉予清月股份有限公司及共同持有人固門實業有限公司，雖一次移轉14戶房屋持分，並於97年度申報財產交易所得，惟查原告尚有餘屋，並於98年間陸續出售予安比有限公司、黃麗華、矽萊克電子股份有限公司及王奕翔，以其交易頻率審酌，難謂其非以營利為目的，主張核不足採。依首揭規定，原核定補徵營業稅額527,457 元，罰鍰1,054,914 元並無不合等由，駁回其復查之申請。原告猶表不服，提起訴願遭決定駁回。
四、原告循序起訴意旨略以：本案原告已經依法繳交財產交易所得稅，被告後又補徵原告營業稅並處罰鍰實無理由。原告於97年5 月購入坐落台北縣汐止市○○○路○ 段75號19、20、
21樓法拍屋之持分17分之1 ，於97年8 月轉讓第20樓之持分與共有人固門公司、第21樓之持分讓與關係人清月公司，此乃為使所有權人及使用人同一，以利系爭房屋之使用，原告並無經常買進、賣出之情。被告認定原告於97年8 月間出售房屋14筆，更是對裁處所憑據之事實基礎認定有嚴重錯誤：就算以前揭公告之門牌來看也是10戶而已，況且原告買受及出賣者皆僅為17分之1 持分，被告實不知被告機關如何算出14戶之裁罰基礎。本件房屋出售時已打通，為事實上之一屋，應按一戶認定，不因其非屬自用住宅而按多戶認定。原告並非經常買進、賣出之事實甚明，被告卻未予以審酌而為原告不利之認定，顯有疑問。且原告顯非營業人無加值型及非加值型營業稅法之適用：同案其他共有人所買受之持分相同，且與原告一同轉賣，卻未被核定改課營業稅，此顯違反平等原則，亦即違反行政行為非有正當理由不得為差別待遇之規範。系爭房屋之交易原告本無獲利，何來需繳補交稅額之事云云。
五、本件兩造之爭點為：被告機關以原告未依規定申請營業登記，即銷售系爭房屋，且有營利目的，乃核定補徵營業稅527,457 元，並按所漏稅額處以2 倍之罰鍰計1,054,914 元，是否適法？經查：
（一）按自97年1 月1 日起，個人購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如其有固定營業場所、具備營業牌號、僱用員工協助處理房屋銷售事宜或其他經查核足以構成以營利為目的之營業人等情形之一者，應依法課徵營業稅，首揭財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號令釋甚明。上揭令釋係財政部本於稅捐主管機關立場，為營業稅正確稽徵，基於職權所發布之解釋函令，核與法律規範意旨無違，被告機關辦理相關案件，自得適用之。又按租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則將造成鼓勵投機及規避稅法之適用。
（二）次查原告於97年5 月間向臺灣士林地方法院民事執行處標購法拍屋，拍得系爭坐落臺北縣汐止市○○○路○ 段75號
19、20、21樓房屋之應有部分17分之1 ；共同投標人除原告（權利範圍1/17）外，尚有汶太股份有限公司（權利範圍7/17）、固門實業有限公司（權利範圍3/17）、華潤創業股份有限公司（權利範圍2/17）、大翰開發實業股份有限公司（權利範圍2/17）、欣嘉軒有限公司（權利範圍1/17）及郭怡君（權利範圍1/17）等共7 人，此有臺灣士林地方法院民事執行處強制執行投標書、99年11月16日士院景96執雙字第40131 號通知，不動產權利移轉證書等附原處分卷（第239-240 及102 頁）可稽。又原告與他人共同標得並共有持分後，隨後於首揭97年7 、8 月間將系爭房屋持分分別移轉予清月股份有限公司及共同持有人固門實業有限公司，並於98年8 （10日、12日、13日）、9 月23日及99年1 月1 日先後計5 次陸續出售予安比有限公司、黃麗華、矽萊克電子股份有限公司及王奕翔之情，復為原告所不爭，並有房屋交易資料查核清單及房屋買賣契約書等資料附原處分卷內可稽，自堪信實。從而，被告以原告與他人共同標得並共有持分，其為投資獲利之意圖甚明，隨後於首揭期間將持分分別移轉予清月股份有限公司及共同持有人固門實業有限公司，雖一次移轉14筆房屋持分，並於97年度申報財產交易所得，惟查原告尚有餘屋持分，並於98年間陸續出售予安比有限公司、黃麗華、矽萊克電子股份有限公司及王奕翔，以其投資獲利目的及交易頻率審酌，難謂其非以營利為目的，應依法辦理營業登記，課徵營業稅，乃依首揭規定及財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號令釋意旨，核定補徵營業稅額527,457
元，並無不合。
（三）原告雖主張伊並非經常買進、賣出，並無營利目的，且並無獲利，顯非營業人，無加值型及非加值型營業稅法之適用云云；但查在中華民國境內銷售貨物或勞務，應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅，此觀首揭營業稅法第1 條規定自明。原告與他人共同出資向法院標得房地，雖僅持有一定之比例（1/17），仍無礙其以投資行為獲取利得之目的；系爭銷售之標的為與他人共有之房地持分，並與其他出資人共同銷售，其經濟活動即屬營業稅課稅範圍，自應為營業稅稅捐課體，此與其系爭銷售行為有無獲利無涉。原告上揭主張，並非可採。
（四）另參以合夥人固門實業有限公司於被告查核97年度營利事業所得稅時，提供有汶太股份有限公司董事長劉山根擬定之集資合夥法拍專案企劃書1 份（被告提出附件1-- 本院卷第74-75 頁）。企劃書中提及：1 、主導單位：汶太股份有限公司有5 年法拍之專案經驗，就標的物所在之遠東汐止科學園區長期經營房地產及人脈達14年之久。2 、本案投資報酬率應有70%-90% 。3 、標的物取得後將分層出售，其中2 層已鎖定目標買主，預計3-6 個月可以轉售出清。4 、為免錯失良機，認股資金應於4 月25日到位（戶名：汶太股份有限公司，土地銀行內湖分行帳戶）。原告等人亦依照約定於4 月25日將款項匯入指定帳戶（被告附件2 ）。又固門實業有限公司97年度本業收入僅474,366
元，出售房地產收入達24,596,288元，依司法院釋字第420 號解釋，核屬係以投資為專業之營利事業，其購入房屋係以出售為目的，非屬固定資產甚明（參被告附件3-97年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書）。是以，固門實業有限公司雖以固定資產科目入帳，然其實質為係以營利為目的買進供出售之商品。再者，合夥人郭怡君，亦自承與原告、汶太股份有限公司、固門實業有限公司、華潤創業股份有限公司、大翰開發實業股份有限公司、欣嘉軒有限公司及郭怡君等人集資合夥向法院拍得房地並以營利為目的銷售其房地，此由郭君99年12月16日於被告所屬法務一科談話紀錄（被告附件4-本院卷第79-81 頁）可佐。原告於98、99年陸續與其他合夥人共同出售所有持分，亦足徵原告於97年5 月15日與其他合夥人基於營利為目的共同出資投標並連續3 年從事經常性房屋銷售行為，具有營利之目的，彰彰明甚！原告雖未設有固定營業場所及具備「營業牌號」或僱用員工協助處理房屋銷售事宜，然其將自法院拍得之房地，以營利為目的從事銷售行為，依前揭規定，被告機關依法課徵營業稅，並無違誤。
（五）原告另主張其拍得之建築物尚有進項稅額可供扣抵乙節；按「……依營業稅法第35條第1 項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第51條第1 款至第4 款及第6 款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。」為財政部89年10月19日台財稅第890457254 號函所明釋，並經司法院釋字第660 號解釋與租稅法律主義並無牴觸。原告既未依規定申請營業登記，即以營利為目的而銷售系爭房屋，是被告機關就原告銷售系爭標的課予營業稅527,457 元，尚非無據。又營業稅法與所得稅法之規範及目的各異，原告既為營業稅法規範之營業人，且在中華民國境內銷售貨物，自為營業稅之納稅義務人，尚難藉詞已申報綜合所得稅，即冀求免除其為營業人之納稅義務。
（六）再按行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6 條定有明文，此即行政法上之平等原則。然行政機關若怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此其他人民不能要求行政機關比照該違法案例授予利益，亦即人民不得主張「不法之平等」。原告自不得主張相同行為之郭怡君並未核課營業稅，而執為有利於已之認定。況被告機關陳明已將相關資料通報郭怡君所轄財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所查處（參被告附件6 移辦函）。
（七）末按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第1 款所明定。本件原告於97年5 月與他人共同出資向法院標得房地，旋即與共同持有人銷售所持有之房地，係屬營業行為，依法應為營業登記並申報營業稅，已如前述，原告如不諳相關法規暨程序，理應徵詢專業人士或向稽徵機關查詢，乃其應注意且能注意，竟疏未注意辦理營業登記，自難辭其過失責任。被告所屬北投稽徵所以98年9 月9 日財北國稅北投營業字第0980203096號函（98年9 月11日送達，被告附件5-掛號郵件回執）輔導原告於裁罰處分前補繳稅款，以書面或於談話筆錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰，可依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改處1 倍罰鍰，惟原告迄至被告98年11月12日做成營業稅裁處前均未繳清本稅，被告依據財政部99年5 月3 日台財稅字第09904519260 號令修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，處2 倍罰鍰計1,054,914 元，並無違誤，
六、綜上論述，原告起訴論旨，並非足採。被告機關以原告未依規定申請營業登記，即銷售系爭房屋，且有營利之目的，核定補徵營業稅527,457 元，並按所漏稅額處以2 倍之罰鍰計1,054,914 元，揆諸首揭規定，認事用法，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 100　　年　　1 　　月　　27　　日臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官　闕銘富
法 官 張國勳
法 官 許瑞助
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　 100　　年　　1 　　月　　27　　日書記官 李淑貞