臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度訴字第2227號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 02 月 15 日

臺北高等行政法院判決
99年度訴字第2227號100年1月25日辯論終結原 告　臺灣土地銀行股份有限公司
代　表　人　王耀興（董事長）
訴訟代理人　王聖舜　律師
林峻立　律師
被 告　臺北市稅捐稽徵處
代　表　人　謝松芳（處長）住同上
訴訟代理人 林玉樺
陳敏慧
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國99年9
月27日府訴字第09970101200號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
案外人國揚實業股份有限公司（下稱國揚公司）、和信成股份有限公司（下稱和信成公司）、展邦建設股份有限公司（下稱展邦公司）、威力國際開發股份有限公司（下稱威力公司）、弘輝開發建設股份有限公司（下稱弘輝公司）及定利開發有限公司（下稱定利公司）於民國（下同）96年11月19日將其分別共有之臺北市○○區○○段○○段271、271-4、2
71-5及271-7地號等4筆土地（下稱系爭土地）信託登記予原告，系爭土地原經被告臺北市稅捐稽徵處南港分處核定按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅在案。嗣因系爭土地位於臺北市南港區玉成自辦市地重劃區內，該自辦市地重劃區業經臺北市政府以98年5月27日府地發字第09802401200號函核准實施市地重劃，該重劃計畫書自98年6月5日起至98年7月5日止公告期滿確定，並由臺北市政府以98年8月11日府地發字第09831169600號函檢送臺北市南港區玉成自辦市地重劃區土地清冊予被告臺北市稅捐稽徵處南港分處，請該分處依獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第50條規定，依法減免地價稅或田賦。經該分處於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查，發現系爭土地現供停放遊覽車及放置生財器具使用，核與土地稅減免規則第17條規定不符，乃以98年12月2日北市稽南港甲字第09832347400號函通知原告，並副知系爭土地之委託人，系爭土地仍按原核定稅率課徵98年地價稅，合計為新臺幣（下同）17,700,248元。嗣原告委託國揚公司於99年3月2日向被告臺北市稅捐稽徵處南港分處申請系爭土地於重劃期間內免徵地價稅及退還98年地價稅款，經該分處以99年3月11日北市稽南港甲字第09930130100號函復原告否准所請。原告不服，於99年3月31日向臺北市政府提
起訴願，經查原告係對98年地價稅之核定處分不服，臺北市政府訴願審議委員會乃依稅捐稽徵法第35條規定，以99 年5月3日北市訴（廉）字第09930279700號函將該案移請被告依復查程序辦理。案經被告審查結果認為：（一）卷查原告於96年11月19日因信託登記取得系爭4筆土地，原經被告臺北
市稅捐稽徵處南港分處核定課稅情形如下：1.系爭271、271之4、271之5地號等3筆土地：使用分區均為第參種商業區，且該等土地之委託人及其權利範圍分別為國揚公司（均為五分之二）、和信成公司（均為八百分之九十八）、展邦公司（均為八分之一）、威力公司（均為十分之一）、弘輝公司（均為八十分之七）、定利公司（均為四十分之三），按一般用地稅率課徵地價稅。2.系爭271之7地號土地：使用分區為道路用地（公共設施用地），信託關係之委託人及持分權利範圍同上開3筆土地，按公共設施保留地稅率課徵地價稅
。（二）系爭4筆土地嗣經臺北市政府核准實施市地重劃自98年6月5日至同年7月5日止公告期滿確定，並檢送臺北市南
港區玉成自辦市地重劃土地清冊，函請被告所屬南港分處依法辦理減免地價稅或田賦事宜，經該分處於98年11月25日派員現場勘查結果，該等土地上出租供哲揚停車場停放遊覽車及堆置大型鋼筋材料加工物品等使用，此有地籍資料查詢土地所有權部、地籍圖、空照圖、98年地價稅課稅明細表6份
、臺北市政府98年8月11日府地發字第0983116900號函、臺
北市南港區玉成自辦市地重劃土地清冊、被告所屬南港分處98年11月25日土地稅減免表、會勘紀錄表及現勘照片等資料影本附案可稽，足堪認定。是被告臺北市稅捐稽徵處南港分處審認原告所有系爭4筆土地於98年間尚非有因重劃而不能
使用之情形，核與土地稅減免規則第17條前段規定：「區段徵收或重劃地區內土地，於辦理期間致無法耕作或不能為原來之使用而無收益者，其地價稅或田賦全免。」不符，該分處乃依前揭土地稅法第3條第1項第1款：「地價稅或田賦之
納稅義務人如左：一、土地所有權人。」同法第3條之1第1
項及第2項前段：「土地為信託財產者，於信託關係存續中
，以受託人為地價稅或田賦之納稅義務人。」及「前項土地應與委託人在同一直轄市或縣(市)轄區內所有之土地合併計算地價總額，依第16條規定稅率課徵地價稅，分別就各該土地地價占地價總額之比例，計算其應納之地價稅。」同法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」同法第16條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣(市)累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：一、超過累進起點地價未達五倍者，就其超過部分課徵千分之十五。二、超過累進起點地價五倍至十倍者，就其超過部分課徵千分之二十五。三、超過累進起點地價十倍至十五倍者，就其超過部分課徵千分之三十五。四、超過累進起點地價十五倍至二十倍者，就其超過部分課徵千分之四十五。……」及同法第19條：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，……統按千分之六計徵地價稅；……」等規定，核定原告所有系爭4筆土地仍應課徵98年地價稅共計17,700,248元，洵屬有據。（三）原告主張系爭4筆土地早已出租供停車場，租期未到，另約九分之五面積無償借用堆放鋼筋，若不能全部免徵地價稅，至少九分之五部分應予免徵，且重劃區土地上原來使用地上物亦應兼顧經濟效益，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處於98年11月25日現場勘查未屆拆遷時間，遽以課徵98年地價稅顯屬用法錯誤云云，按「土地稅減免規則」係行政院依土地稅法第6條及平均地權條例第25條規定
所授權訂定，該規則第17條規定重劃地區內土地地價稅之減免，乃基於重劃期間因受重劃土地分配或工程施工等影響，致所有權人使用上已不能恢復為原來之使用而無收益，予以地價稅全免。經查系爭土地截至98年11月25日現場勘查前一直為原來之使用且有出租收益，縱原告主張九分之五面積係無償借用堆放鋼筋材料，惟該借用持續之狀態並非因重劃原因所造成不能使用而無收益之情形，是本案尚無因重劃而不能使用其所有之土地，核與土地稅減免規則第17條減免規定意旨未合，自無免徵98年地價稅規定之適用，原告主張委難採憑。（四）原告復主張重劃區土地原來使用地上物，亦有兼顧情理與經濟效益，例如農地重劃條例第16條有規定，如僅依土地稅減免規則第17條字面規定核課地價稅，顯與該規定之真義頗有誤解，且查都市更新條例第46條規定減免規定明確，如僅依重劃規定文字，致使稅賦減免之優惠較苛刻，難讓人心服等節，經查農地重劃條例第16條規定係規範農地重劃工程施工日期之訂定，並非減免地價稅條件之規定，且查農地重劃亦須符合前揭土地稅減免規則第17條規定要件，始可減免田賦或地價稅，次查都市更新之減免地價稅係依據都市更新條例審核，而重劃減徵地價稅，係土地稅減免規則第17條規定審核。原告所有系爭土地係因自辦市地重劃土地，非都市更新，自不能援引適用都市更新條例之減免條件，被告並非法律制定機關，無修訂法令之職權，原告主張核無足採。（五）原告又主張本件市地重劃主管機關為臺北市政府，非被告所屬南港分處，若發現有不符減免事宜，仍應轉請臺北市政府查明，是被告臺北市稅捐稽徵處南港分處之補徵地價稅處分應屬無效乙節，惟依稅捐稽徵法第3條前段：
「稅捐由各級政府主管稅捐稽徵機關稽徵之，……。」及土地稅法減免規則第22條：「依第7條至第17條規定申請減免
地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。……。」等規定，重劃土地之地價稅之徵免應由稅捐稽徵機關本於職權審查。系爭4筆土
地位屬南港區，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處依98年11月25日派員現場勘查結果課徵98年地價稅，於法有據。又系爭4筆土地嗣後再經申請被告臺北市稅捐稽徵處南港分處於99
年1月20日及同年3月8日派員現場勘查已空置未使用，此有
會勘紀錄表及現勘照片等資料附案可稽。該分處依土地稅減免規則第24條規定：「合於第7條至第17條規定申請減免地
價稅或田賦者，應於每年(期)開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年(期)起減免。……。」已於99年3月11
日以北市稽南港甲字第09930130100號函核准自申請當年度
即99年起免徵地價稅，亦無違誤。從而，本件原核定應課徵98年地價稅揆諸前揭法條規定，並無不合，應予維持。遂作成99年5月31日北市稽法甲字第09931233500號復查決定：「復查駁回。」原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）事實：
1.系爭土地原為國揚公司、威力公司、和信成公司、弘輝公司、展邦公司、定利公司等共有，嗣於96年11月19日信託登記予原告，與其他相鄰9筆土地向臺北市政府申請自辦
市地重劃，經臺北市政府以98年5月27日府地發字第09802401200號函准予實施，重劃書並自98年6 月5 日至同年7
月5 日公告期滿確定，臺北市政府遂造具土地清冊，並以98年8 月11日府地發字第09831169600 號函檢送土地清冊予被告臺北市稅捐稽徵處南港分處依法辦理減免地價稅。2.又該系爭土地早於96年間即由國揚公司代表各應有部分土地所有權人，將其中臨南港路三段之9分之4範圍土地，出租予哲揚停車場，租期至98年12月31日，另9分之5範圍土地，則係無償借予工信工程股份有限公司（下稱工信公司）堆置鋼筋材料使用，借用期間至97年12月31日止。前述應拆遷之地上物，係於98年8月12日召開之第2次會員大會通過且規定拆遷期限為98年12月31日，該決議經依規定完成公告並通知地上物所有權人。哲揚停車場租用部份因有租約限制故仍至租約到期之98年12月31日始完全遷離，至工信公司借用部份，早已於97年12月31日即借期屆滿而不續借，現場僅留置少許未清理完竣之剩餘材料，亦經通知於98年12月31日前遷移完竣。
3.被告臺北市稅捐稽徵處南港分處原未於98年度地價稅開徵期間，即98年11月1日至同年11月30日間寄發稅單予原告
，反於98年12月2日突以北市稽南港甲字第09832347400號函，謂「98年11月25日現場勘查仍供遊覽車停放等使用，核與土地稅減免規則第17條規定不符，98年起仍按一般稅率課徵地價稅」，核課系爭土地地價稅17,700,248元，並限原告於99年1月9日前繳納。嗣經原告告以應依市地重劃清冊免徵地價稅而不獲接受，原告為免因逾期繳納遭加徵滯納金，乃無奈繳納並再申請免徵、核退，惟被告臺北市稅捐稽徵處南港分處作成99年3月11日北市稽南港甲字第09930130100號函，以不符土地稅減免規則第17條規定為由，拒絕不予免徵、核退。經原告依99年3 月11日以北市稽南港甲字第09930130100 號函所載之救濟規定提起訴願後，被告臺北市稅捐稽徵處改依復查程序處理，惟仍作成維持被告臺北市稅捐稽徵處南港分處之決定。原告依法提起訴願後，經臺北市政府訴願審議委員會於99年9 月27日以府訴字第09970101200 號訴願決定駁回原告之請求，爰依法提起本件行政訴訟。
（二）稅捐稽徵機關於收受主管機關函請辦理地價稅減免時，應依法逕為辦理地價稅減免，不得逾越權限為實質審查：
1.按「土地稅之減免，除依第二十二條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」土地稅減免規則第6條定有明文。準此，如有符合土地稅減免
規則第22條除外規定免由土地所有權人申請之情形，稽徵機關應逕行辦理土地稅之減免而無庸重為審查。換言之，稽徵機關於此應係逕為照辦，而非重新核辦，自不待言。2.又「依第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：……六、辦理區段徵收或重劃之土地（應由主管地政機關列冊送稽徵機關辦理）。」土地稅減免規則第22條但書第6款亦規定甚明。由上可知，當
土地重劃主管機關依土地稅減免規則第22條但書第6款為
重劃區土地造具清冊，函請稅捐稽徵機關辦理地價稅減免時，稅捐稽徵機關於收受此等函文時，即應依同規則第6
條之除外規定，逕行為辦理地價稅之減免，不得逾越權限復為審查，方符法旨。蓋此顯係行政院基於機關功能與行政效率考量所為之權限劃分，因稽徵機關本無權限與專業足以認定土地是否屬於重劃範圍土地及其重劃進程。
3.另參市地重劃實施辦法第4條規定：「實施重劃期間，依
法得減免地價稅或田賦之土地，由主管機關於重劃計畫書公告確定後三十日內列冊送交該管稅捐稽徵機關。」亦言明主管機關（即本件中之臺北市政府）於重劃計畫書公告確定後30日內，應將依法得減免地價稅或田賦之土地列冊送交稅捐稽徵機關。是若主管機關已函檢送土地清冊予稅捐稽徵機關，即代表主管機關已認定系爭土地依法得減免地價稅，稅捐稽徵機關僅得依函文內容逕行辦理減免地價稅，不得進一步就主管機關之決定重為審查。
4.再參酌「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境﹔其為營利事業者，得限制其負責人出境。」、「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納……由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」稅捐稽徵法第24 條 第2 項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2 條，分別定有明文。查該等規定，亦係基於行政專業及效率之考量，規定由稅捐稽徵機關決定是否為限制出境之處分，內政部入出境管理局僅能依法逕行為之，並無審查系爭限制出境處分之權限。同理，當人民自行申請土地重劃之地價稅減免時，若業經主管地政機關基於其權限與專業所審定過之土地重劃案，仍須由稅捐稽徵機關復為實質審查，除逾越該機關之法定權限，以及程序上疊床架屋、耗費行政資源外，該機關是否能夠為正確之專業判斷，亦堪可置疑。
5.綜上所述，由土地重劃主管機關造具參與重劃之土地清冊函請稽徵機關辦理地價稅減免時，稽徵機關即應逕行辦理地價稅之減免，不得逾越權限自為審查，至為昭然。查臺北市政府前即以98年8月11日府地發字第09831169600號函，請被告臺北市稅捐稽徵處南港分處依法免徵系爭土地之98年度地價稅時，竟未依土地稅減免規則第6條及第22條
但書第6款規定逕行辦理減免，反而仍對之核課地價稅，
與上開規定顯相悖。嗣經原告申請免徵並核退98年度之地價稅後，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處仍作成拒絕原告申請之99年3月11日北市稽南港甲字第09930130100號函，而復查決定與訴願決定皆維持99年3月11日北市稽南港甲
字第09930130100號函而未予以撤銷，顯然均屬違法，至
為灼然。
（三）退步言之，縱認稽徵機關就土地重劃主管機關所造具清冊內之土地得重行審查是否應減免地價稅（假設語），土地稅減免規則第17條規定中「不能為原來之使用而無收益者」此項限制，逾越土地稅法第6 條及平均地權條例第25條之授權範圍，依行政程序法第158 條規定無效，系爭土地亦應免徵地價稅：
1.司法院釋字第443號解釋理由書中揭示：「憲法所定人民
之自由及權利範圍甚廣，凡不妨害社會秩序公共利益者，均受保障。惟並非一切自由及權利均無分軒輊受憲法毫無差別之保障：關於人民身體之自由，憲法第八條規定即較為詳盡，其中內容屬於憲法保留之事項者，縱令立法機關，亦不得制定法律加以限制（參照本院釋字第392 號解釋理由書），而憲法第7條、第9條至第18條、第21條及第22條之各種自由及權利，則於符合憲法第23條之條件下，得以法律限制之。至何種事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與所謂規範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其所受限制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或限制人民身體自由者，必須遵守罪刑法定主義，以制定法律之方式為之；涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由法律加以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則；若僅屬與執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。又關於給付行政措施，其受法律規範之密度，自較限制人民權益者寬鬆，倘涉及公共利益之重大事項者，應有法律或法律授權之命令為依據之必要，乃屬當然。」準此，地價稅之課徵本即係對人民憲法第15條財產權此項基本權利之剝奪與限制，基於上開大法官會議解釋意旨，立法者自應對詳舉應課徵地價稅之土地，方無違憲法上之法律保留原則，至為昭然。
2.次按「本法所稱法規命令，係指行政機關基於法律授權，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定。法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍與立法精神。」、「法規命令，有下列情形之一者，無效︰一、牴觸憲法、法律或上級機關之命令者。二、無法律之授權而剝奪或限制人民之自由、權利者。三、其訂定依法應經其他機關核准，而未經核准者。法規命令之一部分無效者，其他部分仍為有效。但除去該無效部分，法規命令顯失規範目的者，全部無效。」行政程序法第150 條、第158 條規定分別定有明文，此亦係重申上開大法官會議解釋意旨，故行政機關基於法律授權所為之抽象性規範，即為法規命令，如有違反法律或無法律授權而剝奪或限制人民自由、權利時，該法規命令即屬無效。課徵地價稅係限制人民財產權之行為，依據上開規定，應有法律或法律授權之法規命令作為其規範依據，如課徵地價稅之法規命令有逾越其母法授權範圍情形者，則屬無效之規定。
3.又「本規則依土地稅法第六條及平均地權條例第二十五條規定訂定之。」、「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」、「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」土地稅減免規則第1 條、土地稅法第6 條及平均地權條例第25條，分別定有明文。自此以觀，立法者已基於各種土地之性質與使用需求，明確表明予以上開類型之土地減免地價稅之意旨，並將減免之標準與程序授權由行政院訂立相關規定以資運作，則土地稅減免規則自屬上開行政程序法第150 條所謂之法規命令。又立法者僅係授權行政院就「減免之標準及程序」，制訂例如「地價稅應免徵或減至多少比例」、「申請地價稅減免應填具何種書類或應檢附何種資料」等細節性、技術性之規範，惟立法者認「重劃區之土地予以減免地價稅」之意旨，不得因此受有影響，自不待言。
4.然而，土地稅減免規則第17條係規定「區段徵收或重劃地區內土地，於辦理期間致無法耕作或不能為原來之使用而無收益者，其地價稅或田賦全免。辦理完成後，自完成之日起其地價稅或田賦減半徵收二年」。準此，行政機關顯係認為同屬重劃區之土地，僅有「不能為原來之使用而無收益者」，方得享有地價稅減免之優惠，其他重劃區土地，均不得享有地價稅減免之優惠，此顯然與前揭立法者透過土地稅法第6條及平均地權條例第25條所揭櫫之「重劃
區之土地予以減免地價稅」之意旨相悖。蓋土地稅法第6
條及平均地權條例第25條顯然未為此項區分，行政機關逕自於屬細節性、技術性規範之土地稅減免規則中，增列「不能為原來之使用而無收益者」此項法律所無之限制，顯已違反法律保留原則，而稽徵機關據此對人民課徵地價稅時，更係基於違反法律保留原則之法規命令剝奪或限制人民權利，均足見土地稅減免規則第17條「不能為原來之使用而無收益者」此項限制逾越了土地稅法第6條與平均地
權條例第25條規定所授權範圍，明顯違背土地重劃者得享有地價稅減免之立法者意旨，依上開行政程序法第158條
規定，自屬無效之法規命令，而基於無效規定所作成之原處分，亦屬違法應予撤銷，始為正辦。
（四）復退而言之，縱認土地稅減免規則第17條「不能為原來之使用而無收益者」此項限制，並無行政程序法第158 條規定無效之情形（假設語），系爭土地亦符合「不能為原來之使用而無收益者」之免稅要件：
1.按「因保留徵收或依法律限制不能使用之土地，概應免稅。但在保留徵收期內，仍能為原來之使用者，不在此限。」土地法第194條定有明文。又「至於土地能否為原來之
使用，應視土地地目而定。如地目為「田」，現作種稻使用者，即為原來之使用」、「但書所謂『原來使用』係指按照地目之使用而言，建地之使用，係供建築房屋。堆置雜物，並非建地之原來使用，且圍牆為防閑設備，亦難認為建築物，自與首開法條但書規定之條件不符。」最高行政法院57年判字第362號判例、62年判字第183號判例，分別著有明文，可資參照，最高行政法院56年判字346號判
決同此意旨。又最高行政法院59年判字252號判決謂「是
本件系爭土地四筆是否應予免稅，應視其是否仍能為原來之使用以為斷。系爭土地原地目為「田」，據原告主張因都市○○○道路用地，環境上其灌溉水路被附近建築物阻塞，不能為原來之使用，既據提出該管里長出具證明書證明屬實，顯與上開財政部令釋所稱空置之情形不同，自不得課徵地價稅。」等語，亦可推知若欲判斷一地是否屬於原來之使用，自應比較土地之地目與現行使用方式是否相同。
2.準此，土地法第194條但書所謂之「原來之使用」，係指
「依原來之地目使用」，自不待言。而土地法第194條與
土地稅減免規則第17條分別係對保留徵收或重劃之土地，設有稅賦免徵之原則性規定，同時並有「土地仍為原來之使用者不得免徵」之例外規定，故土地稅減免規則第17條就土地是否為「原來之使用」，其認定標準自應土地法第194條及上開最高行政法院判例意旨，並參酌土地重劃變
更使用分區特性，為相同或類似之解釋，方符法旨。
3.土地法第194條但書之「原來之使用」，經最高行政法院
闡明後，僅指「依原來之地目使用」，則土地稅減免規則第17條「不能為原來之使用而無收益者」，參酌土地重劃變更使用分區特性，應解釋為「因重劃之故，致不能依重劃前之土地使用分區使用收益土地者」，方符法旨。蓋辦理土地重劃時，地主依原使用分區所為之使用收益，將被迫中止，嗣重劃完成後，地主始得依變更後都市計畫使用分區對土地進行利用，此即不能為原來之使用而無收益之適例，自應免徵地價稅。舉例言之，原屬工業用地之土地，倘經土地重劃變更為商業區或公共設施用地時，為配合重劃自無法繼續以工業廠房使用該土地蓋廠房即將搬遷，該筆土地顯有不能依重劃前之分區使用收益之情，應免徵地價稅，自不待言。
4.系爭土地於重劃前之使用分區為第參種工業區用地，經都市計畫變更及臺北市政府准予自辦市地重劃後，系爭土地中臺北市○○區○○段○○段271、271-4及271-5等3筆土地之使用分區變更為第參種商業區，而第271-7地號土地
之使用分區則變更為公共設施用地，系爭土地均已不能依原使用分區而使用、收益，系爭土地亦未能依原使用分區「第三種工業區」使用收益，此顯屬因土地重劃致「無法依原來之土地使用分區使用收益」之情形，自符土地稅減免規則第17條規定，應免徵地價稅，殆屬無疑，而被告臺北市稅捐稽徵處南港分處未查於此，就系爭土地為地價稅之課徵，顯與法相違。
5.再者，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3月11日以北
市稽南港甲字第09930130100號函執系爭土地「非有因重
劃而不能使用之情形」為由，對系爭土地核課地價稅，惟被告臺北市稅捐稽徵處南港分處將「不能為原來之使用」，解釋為「不能使用」，此顯與土地稅減免規則第17 條
規定之「不能為原來之使用」有別，乃至復查決定書與訴願決定書，被告臺北市稅捐稽徵處及臺北市政府訴願審議委員會皆未能對原告確實因土地重劃而未能依原來土地地目使用收益土地之一事予以反駁，故被告臺北市稅捐稽徵處南港分處不但理解法律錯誤，於法律適用上更有違誤，至為灼然。
6.另按「更新地區內之土地及建築物，依下列規定減免稅捐︰一、更新期間土地無法使用者，免徵地價稅；其仍可繼續使用者，減半徵收。但未依計畫進度完成更新且可歸責於土地所有權人之情形者，依法課徵之。」都市更新條例第46條第1項第1款，定有明文。又都市○○○區段徵收及土地重劃均為實施都市計畫之重要方法，惟土地重劃尚須額外提供百分之四十土地作為公共設施使用，足見參與土地重劃之土地所有權人可獲得之利益遠小於透過都市更新所獲得者。然而，依上開規定，土地所有權人縱於都市更新期間繼續使用土地，仍有減半徵收之優惠，而進行土地重劃之土地所有權人，僅有「不能為原來之使用而無收益者」始能享有地價稅免徵之獎勵，二者顯然失衡，勢將影響土地所有權人參與土地重劃之意願。查土地稅減免規則第17條所考量者為於土地重劃期間，土地所有權人對土地之使用、收益、處分將因之受到限制而遭致損失，乃予以土地所有權人免徵地價稅之優惠，以獎勵土地重劃之行為。故稽徵機關對參與土地重劃之土地，實應從寬認定是否符合「不能為原來之使用而無收益者」，始稱允當。
7.綜上，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處將「不能為原來之使用」解釋為「不能使用」，法律適用已有違誤。又系爭土地業因土地重劃致使用分區變更而無法依原使用分區使用收益，自屬「不能為原來之使用」，符合土地稅減免規則第17條之地價稅免徵規定，詎料復查決定與被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3月11日以北市稽南港甲字第09930130100號函仍拒絕免徵、核退系爭土地98年度之地價稅，洵無可採，至為灼然。
（五）再退而言之，縱認系爭土地並非全部均有土地稅減免規則第17條所定「不能為原來之使用而無收益者」之情形，該土地至少仍有9 分之5 部分符合該規定而應免徵地價稅，則訴願決定、復查決定與被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3 月11日以北市稽南港甲字第09930130100 號函仍全數核課地價稅，與土地稅減免規則第17條及第5 條規定相悖：
1.按「同一地號之土地，因其使用之情形或因其地上建物之使用情形，認定僅部分合於本規則減免標準者，得依合於減免標準之使用面積比率計算減免其土地稅。」土地稅減免規則第5條定有明文。準此，稽徵機關倘遇有土地部分
範圍符合地價稅減免條件時，自應根據符合減免條件之範圍面積為地價稅之核定，始符上開土地稅減免規則第5條
規定。
2.原告於復查、訴願程序時屢屢主張系爭土地之使用方式區分為二，其中臨南港路三段之9分之4範圍土地出租予哲揚停車場，另9分之5範圍土地則係無償借予工信公司使用，此情事為被告臺北市稅捐稽徵處南港分處及被告臺北市稅捐稽徵處所不爭執、臺北市政府訴願審議委員會亦同此認定。而就此二部分土地是否符合土地稅減免規則第17條之免徵地價稅情形，依同法第5條規定可知，稅捐稽徵機關
得依法為不同之判斷。
3.訴願決定書理由六部分略以「則系爭土地於98年地價稅課徵期間之實際使用情形，並無因實施市地重劃致不能為原來之使用而無收益之情事，即無土地稅減免規則第17條得免徵地價稅規定之適用，至為顯然」云云認定原告之主張為無理由。惟查：國揚公司無償提供工信公司使用之部分（即系爭土地九分之五範圍），土地契約書中明訂借用期限乃至97年12月31日止，而後原告亦未將該部分土地出租、出借或自行使用，足可見國揚公司及原告為配合土地重劃之施行，於98年1月1日起即停止使用該土地。雖被告臺北市稅捐稽徵處南港分處於98年11月25日派員現場勘查時該部分土地仍有少許未清理完竣之剩餘材料，惟參照土地借用契約書內容即可知，斯時原告與工信公司並無土地借用契約存在，原告既已配合土地重劃之實施而停止使用該部分土地，要不因工信公司於借用期限屆滿後未完成清運，即謂原告就該部分土地仍為原來之使用。
4.又所謂為原來之使用而收益，係指土地所有人依土地之地目而為使用，並因此獲得依通常方式使用該土地之收益，例如田地之自然孳息、工業區之工廠營運收入，建地上之居住於建築物以遮風避雨等等。查系爭土地9分之5範圍原屬第三種工業區，於土地重劃後原告已無法依原來之工業區地目而使用該土地已如上述，又該部分土地係無償借用予工信公司使用，縱於土地借貸契約之使用期限內，原告並未獲得依通常方式使用該土地之收益，況且原告確實因市地重劃之緣故而於98年1月1日起停止使用系爭土地九分之五部分已如上述，斯時無償使用借貸契約亦已失其效力，原告自更無所謂收益之情事可言。故系爭土地九分之五範圍確實已符合土地稅減免規則第17條「不能為原來之使用而無收益者」此要件，應依同規則第5條就系爭土地九
分之五範圍免徵地價稅，方符法旨。詎料，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處仍就系爭土地全數範圍均核課地價稅，而訴願結果亦維持該處分，是被告臺北市稅捐稽徵處南港分處與訴願決定書認定事實錯誤在先、適用法律違誤在後，其違法之處至為瞭然。
5.綜上所述，訴願決定、復查決定與被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3月11日以北市稽南港甲字第09930130100號函就系爭土地之全部面積核課地價稅，違反土地稅減免規則第17條及第5條之規定，洵屬不當，自無維持之必要。
（六）綜上所述，被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3 月11日以北市稽南港甲字第09930130100 號函、復查決定及訴願決定之認事用法已多所違誤，聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）查系爭土地位於臺北市南港區玉成自辦市地重劃區內，該自辦市地重劃區業經臺北市政府於98年5月27日以府地發
字第09802401200號函核准實施市地重劃，重劃計畫書自
98年6月5日起至98年7月5日止公告期滿確定，並由臺北市政府於98年8月11 日以府地發字第09831169600號函檢送
臺北市南港區玉成自辦市地重劃區土地清冊予被告臺北市稅捐稽徵處南港分處，請該分處依獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第50條規定，依法減免地價稅或田賦。經該分處於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查，發現系爭土地現供停放遊覽車及放置生財器具使用，核與土地稅減免規則第17條規定：「區段徵收或重劃地區內土地，於辦理期間致無法耕作或不能為原來之使用而無收益者，其地價稅或田賦全免；辦理完成後，自完成之日起其地價稅或田賦減半徵收2年。」不符，有地籍資料查詢、臺北市南
港區玉成自辦市地重劃區土地清冊、土地稅減免表、現場勘查照片12幀等影本附卷可稽。是被告臺北市稅捐稽徵處核定系爭土地自98年起仍按其實際使用情形分別按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅，自屬有據。
（二）原告主張土地稅減免規則第22條但書第6 款亦規定，當土地重劃主管機關，為重劃區土地造具清冊，函請稅捐稽徵機關辦理地價稅減免時，稅捐稽徵機關於收受此等函文時，即應依同規則第6 條之除外規定，逕行為辦理地價稅之減免，不得逾越權限復為審查等語。按已規定地價之土地。依土地稅法第6 條：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」及同法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」等規定，無論公有或私有土地，除符合土地稅減免規則所定各項減免要件者外，均應課徵地價稅或田賦；復按土地稅減免規則第6 條規定：「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」土地稅之減免，無論係由土地所有權人或典權人提出申請或應由稽徵機關依通報資料逕行辦理之情形，稅捐稽徵機關均應審查該土地是否合於土地稅減免規則所定減免標準。是原告主張，顯係誤解，不足採憑。
（三）原告復主張依土地稅減免規則第17條規定，行政機關顯係認為同屬重劃區之土地，僅有「不能為原來之使用而無收益者」，方得享有地價稅減免之優惠，其他重劃區土地，均不得享有地價稅減免之優惠，此顯然與前揭立法者透過土地稅法第6 條及平均地權條例第25條所揭櫫之「重劃區之土地予以減免地價稅」之意旨相悖；再依都市更新條例第46條第1 項第1 款規定，土地依都市更新條例第46條第1 項第1 款規定，土地所有權人縱於更新期間繼續使用土地，仍有減半徵收之優惠，而土地重劃之土地所有權人，僅有「不能為原來之使用而無收益者」始能享有地價稅免徵之獎勵，二者顯然失衡等節。查土地稅減免規則係依前揭土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」授權由行政院訂定之，性質上乃為利於土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定之執行，所訂立之法規命令，復按前揭土地稅減免規則第17條前段規定內容，究其原意，應係針對重劃地區內土地，倘因辦理重劃作業致無法為原來之使用且無收益時，而土地所有權人如又須於此期間內繳納稅賦，即受有雙重不利益之負擔，所為之特殊考量，核其內容與土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定之立法意旨無違，並無原告所指增加法律所無之限制可言。復查本件系爭土地係重劃地區內之土地，自應依市地重劃之相關規定辦理，是原告主張，核無足採。
（四）原告另主張系爭土地九分之五範圍原屬第三種工業區，於土地重劃後原告已無法依原來之工業區地目而使用該土地，又該部分土地係無償借用予工信公司使用，縱於土地借貸契約之使用期限內，原告並未獲得依通常方式使用該土地之收益，況且原告確實因市地重劃之緣故而於98年1 月1 日起停止使用系爭土地九分之五部分云云。卷查原告檢附之土地借用契約書及土地租賃契約書所載，國揚公司係於96年1 月13日將系爭土地部分面積無償借貸予工信公司使用，供其堆置鋼筋材料及加工使用，約定借用期間自96年2 月1 日起至97年12月31日止，又系爭土地有部分面積出租予哲揚停車場，租期自97年7 月1 日至98年12月31日止。被告臺北市稅捐稽徵處南港分處前於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查結果，發現系爭土地截至勘查日止，仍供停放遊覽車及放置生財器具使用，業如前述，則系爭土地於98年地價稅課徵期間（自98年1 月1 日起至98年12月31日止）之實際使用情形，並無因實施市地重劃致不能為原來之使用而無收益之情事，即無前揭土地稅減免規則第17條得免徵地價稅規定之適用，至為顯然，是原告主張，不足採據。從而，本件原核定課徵系爭土地98年地價稅，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無不合，復查決定及訴願決定予以駁回亦無違誤，敬請亮察並駁回原告之訴。
（五）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有臺北市政府98年8 月11日府地發字第09831169600 號函及臺北市南港區玉成自辦市地重劃區土地清冊、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處98年度地價稅籍及使用情形清查作業中華民國管理機關交通部臺灣鐵路管理局減免土地清冊、臺北市南港區玉成自辦市地重劃區重劃會99年2
月9 日南玉自重字第0990209 號函、國揚公司99年1 月15日（99）國揚字第0100058 號函、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年2 月2 日北市稽南港甲字第09930036610 號函、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年2 月24日北市稽南港甲字第09930036600 號函、國揚公司99年3 月2 日（99）國揚字第0100163 號函、原告99年2 月2 日授權書、臺北市政府都市發展局99年4 月15日北市都測字第09932653000 號函及系爭土地航測影像圖、原告99年6 月訴願書、被告臺北市稅捐稽徵處99年5 月31日北市稽法甲字第09931233500 號函及復查決定書、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處99年3 月11日北市稽南港甲字第09930130100 號函、國揚公司98年12 月17
日（98）國揚字第0091536 號函、97年6 月10日土地租賃契約書（立租賃契約書人：國揚公司、哲揚停車場）、98 年9月1 日國揚公司與哲揚停車場之備忘錄及96年1 月31日土地借用契約書（立借用契約書人：國揚公司、工信公司）、系爭土地之地籍資料查詢、系爭土地之地籍圖、被告臺北市稅捐稽徵處98地價稅課稅明細表及土地標示應有部分總和資料、被告臺北市稅捐稽徵處97地價稅課稅明細表、98年11月25日土地稅減免表及現場勘查照片、線上查詢徵銷檔資料、分區使用查詢資料、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處98年12月2 日北市稽南港甲字第09832347400 號函、被告臺北市稅捐稽徵處南港分處98年12月2 日北市稽南港甲字第09832347401 號函、被告臺北市稅捐稽徵處99年4 月7 日北市稽南港甲字第09930220400 號函、臺北市稅捐稽徵處南港分處99年4
月13日北市稽南港甲字第09930220410 號函、系爭土地之空照圖、被告臺北市稅捐稽徵處組織與執掌之網頁資料、被告臺北市稅捐稽徵處中正分處98年地價稅繳款書、中華郵政網路郵局之存款利率網頁資料等件附於原處分卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告臺北市稅捐稽徵處南港分處於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查，發現系爭土地現供停放遊覽車及放置生財器具使用，核與土地稅減免規則第17條規定不符，認系爭土地仍按原核定稅率課徵98年地價稅，合計為17,700,248元，有無違誤？土地稅之減免，稅捐稽徵機關可否審查該土地是否合於土地稅減免規則所定減免標準？土地稅減免規則第17條規定，是否與土地稅法第6 條及平均地權條例第25條所揭櫫之「重劃區之土地予以減免地價稅」之意旨相悖？本件有無土地稅減免規則第17條規定之適用？茲分述如下：
（一）按「土地為信託財產者，於信託關係存續中，以受託人為地價稅或田賦之納稅義務人。」、「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」、「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」土地稅法第3 條之1第1項、第6條、第14條及第19條分別定有明文。
（二）次按「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」、「適當地區內之私有土地所有權人半數以上，而其所有土地面積超過區內私有土地總面積半數者之同意，得申請該管直轄市或縣（市）政府核准後優先實施市地重劃。」、「為促進土地利用，擴大辦理市地重劃，得獎勵土地所有權人自行組織重劃會辦理之。其獎勵事項如左：……四、免徵或減徵地價稅與田賦。……前項重劃會組織、職權、重劃業務、獎勵措施等事項之辦法，由中央主管機關定之。重劃會辦理市地重劃時，應由重劃區內私有土地所有權人半數以上，而其所有土地面積超過重劃區私有土地總面積半數以上者之同意，並經主管機關核准後實施之。」平均地權條例第25條、第57條及第58條分別定有明文。
（三）又按「本規則依土地稅法第六條及平均地權條例第二十五條規定訂定之。」、「土地稅之減免，除依第二十二條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」、「區段徵收或重劃地區內土地，於辦理期間致無法耕作或不能為原來之使用而無收益者，其地價稅或田賦全免；辦理完成後，自完成之日起其地價稅或田賦減半徵收二年。」、「依第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：……六、辦理區段徵收或重劃之土地（應由主管地政機關列冊送稽徵機關辦理）。」土地稅減免規則第1 條、第6 條、第17條及第22條第6 款分別定有明文。
（四）末按「自辦市地重劃期間，依法得減免地價稅或田賦之土地，由重劃會於重劃計畫書公告確定後二個月內列冊報經主管機關轉送稅捐稽徵機關。」為獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第50條所明定。
（五）經查：系爭土地位於臺北市南港區玉成自辦市地重劃區內，該自辦市地重劃區業經臺北巿政府以98年5 月27日府地發字第09802401200 號函核准實施市地重劃，該重劃計畫書自98年6 月5 日起至98年7 月5 日止公告期滿確定，並由臺北巿政府以98年8 月11日府地發字第09831169600 號函檢送臺北巿南港區玉成自辦市地重劃區土地清冊予被告臺北巿稅捐稽徵處南港分處，請該分處依獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第50條規定，依法減免地價稅或田賦。經該分處於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查，發現系爭土地現供停放遊覽車及放置生財器具使用，核與土地稅減免規則第17條規定不符等情，此有地籍資料查詢、臺北市南港區玉成自辦市地重劃區土地清冊、土地稅減免表、現場勘查照片12幀等影本附於原處分卷可稽（見原處分卷附件1 、2 、3 、4 、5 、25、26）。是被告臺北巿稅捐稽徵處核定系爭土地自98年起仍按其實際使用情形分別按一般用地稅率及公共設施保留地稅率課徵地價稅，揆諸前揭規定，並無違誤。
（六）原告雖主張：土地稅減免規則第22條但書第6 款亦規定，當土地重劃主管機關，為重劃區土地造具清冊，函請稅捐稽徵機關辦理地價稅減免時，稅捐稽徵機關於收受此等函文時，即應依同規則第6 條之除外規定，逕行為辦理地價稅之減免，不得逾越權限復為審查云云。然按已規定地價之土地，依土地稅法第6 條：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」及同法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」等規定，無論公有或私有土地，除符合土地稅減免規則所定各項減免要件者外，均應課徵地價稅或田賦。次按土地稅減免規則第6 條規定：「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」土地稅之減免，無論係由土地所有權人或典權人提出申請或應由稽徵機關依通報資料逕行辦理之情形，稅捐稽徵機關均應審查該土地是否合於土地稅減免規則所定減免標準。足見原告此部分之主張，容有誤解，洵非可採。
（七）原告又主張：依土地稅減免規則第17條規定，行政機關顯係認為同屬重劃區之土地，僅有「不能為原來之使用而無收益者」，方得享有地價稅減免之優惠，其他重劃區土地，均不得享有地價稅減免之優惠，此顯然與前揭立法者透過土地稅法第6 條及平均地權條例第25條所揭櫫之「重劃區之土地予以減免地價稅」之意旨相悖；再依都市更新條例第46條第1 項第1 款規定，土地依都市更新條例第46條第1 項第1 款規定，土地所有權人縱於更新期間繼續使用土地，仍有減半徵收之優惠，而土地重劃之土地所有權人，僅有「不能為原來之使用而無收益者」始能享有地價稅免徵之獎勵，二者顯然失衡云云。惟查：土地稅減免規則係依前揭土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」授權由行政院訂定之，性質上乃為利於土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定之執行，所訂立之法規命令，復按前揭土地稅減免規則第17條前段規定內容，究其原意，應係針對重劃地區內土地，倘因辦理重劃作業致無法為原來之使用且無收益時，而土地所有權人如又須於此期間內繳納稅賦，即受有雙重不利益之負擔，所為之特殊考量，核其內容與土地稅法第6 條及平均地權條例第25條規定之立法意旨無違，並無原告所指增加法律所無之限制可言。復查本件系爭土地係重劃地區內之土地，自應依市地重劃之相關規定辦理。足見原告此部分之主張，核無足採。
（八）原告另主張：系爭土地九分之五範圍原屬第三種工業區，於土地重劃後原告已無法依原來之工業區地目而使用該土地，又該部分土地係無償借用予工信公司使用，縱於土地借貸契約之使用期限內，原告並未獲得依通常方式使用該土地之收益，況且原告確實因市地重劃之緣故而於98年1
月1 日起停止使用系爭土地九分之五部分云云。惟查：原告檢附之土地借用契約書及土地租賃契約書（見原處分卷第16頁、第18頁）所載，國揚公司係於96年1 月13日將系爭土地部分面積無償借貸予工信公司使用，供其堆置鋼筋材料及加工使用，約定借用期間自96年2 月1 日起至97年12 月31 日止，又系爭土地有部分面積出租予哲揚停車場，租期自97年7 月1 日至98年12月31日止。被告臺北市稅捐稽徵處南港分處前於98年11月25日派員至系爭土地進行勘查結果（見原處分卷附件9 ），發現系爭土地截至勘查日止，仍供停放遊覽車及放置生財器具使用，業如前述，則系爭土地於98年地價稅課徵期間（自98年1 月1 日起至98年12月31日止）之實際使用情形，並無因實施市地重劃致不能為原來之使用而無收益之情事，即無前揭土地稅減免規則第17條得免徵地價稅規定之適用，至為顯然。足見原告此部分之主張，亦非可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 15 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 蘇嫊娟
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 100 年 2 月 15 日書記官 林淑盈