臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度訴字第521號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 06 月 24 日
• 當事人: 齊揚開發股份有限公司

臺北高等行政法院判決
99年度訴字第521號99年6 月17日辯論終結原 告　齊揚開發股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　丁○○　○○○
被 告　臺北縣政府稅捐稽徵處
代　表　人　乙○○○○○○○○
訴訟代理人 江昀潔
戊○○
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國99年1
月6 日北府訴決字第0980568998號訴願決定（案號：第98830947號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告所有坐落臺北縣中和市○○○段頂南勢角小段160 地號等49筆應稅土地（見本院卷第72-73 頁附表1 ），經被告所屬中和分處核定民國（下同）94年地價稅計新臺幣（以下同）16,991,776元。原告不服，針對其中按一般用地稅率課徵之43筆（原告誤為44筆）土地，申請復查，經被告以98年5
月6 日北稅法字第0980046787號復查決定書（下稱原處分）決定駁回，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，原告對復查及訴願決定之附表3 、4 土地之主張不再爭執，惟將附表6 之土地縮減為8 筆，即仍對其中40筆地號土地( 見本院卷第74-75 頁附表2 ) 不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠有關平均坡度超過30% 以上「不得開發建築」土地之課稅稅率部分：
⒈依我國山坡地保育利用條例第3 條規定：「本條例所稱山坡地，係指國有林事業區、試驗用林地及保安林地以外，經中央或直轄市主管機關參照自然形勢、行政區域或保育、利用之需要，就合於左列情形之一者劃定範圍，報請行政院核定公告之之公、私有土地：一、標高在1 百公尺以上者。二、標高未滿一百公尺，而其平均坡度在百分之5
以上者。」另依建築技術規則建築設計施工編第260 條規定：「本章所稱山坡地，指依山坡地保育利用條例第三條之規定劃定，報請行政院核定公告之公、私有土地。」第262 條復規定：「山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築。但穿過性之道路、通路或公共設施管溝，經適當邊坡穩定之處理者，不在此限：坡度陡峭者：所開發地區之原始地形應依坵塊圖上之平均坡度之分布狀態，區劃成若干均質區。在坵塊圖上其平均坡度超過百分之30者。第1 項第1 款坵塊圖上其平均坡度超過百分之55者，不得計入法定空地面積；坵塊圖上其平均坡度超過百分之30且未逾百分之55者，得作為法定空地或開放空間使用，不得配置建築物。」復依臺北縣政府建照管理課業務工作手冊編號10-04 之處理原則，「一、經電洽內政部營建署，依據建築技術規則設計施工編第262 條規定其平均坡度超過百分之30者，不得開發建築，已有明文規定，有關圍牆係屬雜項工作物依建築法第28條第1 項第2 款，應請領雜項執照，是以，雜項工作物亦屬不得開發建築範圍。二、依建築技術規則規定辦理，在坡度超過百分之30之建築範圍若確有設置圍籬必要者，建議以綠籬方式區隔。」
⒉原告所有系爭課稅土地中，地號288-2 、292-2 、292-3
、292-4 、291-4 、291-11、295-8 、295-11等8 筆土地( 見本院卷第77頁附表4)之平均坡度係超過30% ，尚未逾55% ，此為被告所不爭執。惟其認定：「依上開建築技術規則設計施工編第262 條規定，依該規定亦仍得作為建築之法定空地或開放空間使用。」並援引內政部93年4 月12日台內地字第0930069450號令訂定之平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則：「…三、建築物高度、強度、種類受到限制之土地或地區，僅部分建築行為受限，不得視為限制建築或依法不能建築之土地。四、畸零地因尚可協議合併建築，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地。」又謂：「按財政部83年10月28日台財稅第83161497號函釋規定，依法限制建築或不能建築土地之認定，應由有關權責機關辦理，並非稽徵機關之權責。」云云，堅持原告所有之前該地號土地仍應依據地價稅一般稅率課徵。
⒊按前該財政部台財稅第83161497號函釋中所稱「權責機關」，究竟應僅限於政府機關，或亦包括一般得進行簽證之民間人員或機構？殊值探討。原告認為：所稱權責機關應該僅限於政府機關，才可謂名實相符。一般民間之私營企業機構或執行業務者甚或各種公會，主要均係以營利為目的，其應無權亦無責。故本案被告雖曾委請建築師公會協助審查，並擬以之為判準。惟其自始即與財政部83年10月28日函釋之意旨相衝突。
⒋綜前所述，原告主張平均坡度過30% 以上土地依建築技術規則第262 條第1 項第1 款規定乃屬於「不得開發建築」，即使「雜項工作物（例如圍牆等）亦屬不得開發建築範圍」，遑論其餘建築項目。反之，被告則以平均坡度超過30% 以上土地雖然不得開發建築，惟依建築技術規則第262 條第1 項似乎仍然得作為「法定空地或開放空間使用」，故不能符合土地稅法第22條第1 項第4 款「依法不能建築」之文義，而否準原告適用優惠稅率之請求。請鈞院明察；前該不得開發建築與不得配置建築物之規定，均同屬禁制規定。被告實不應拘泥於文字字面之細微差異，而視「不得開發建築」與「不得配置建築物」二者間有所不同，而否准原告適用地價稅特別稅率之請求。且法定空地或開放空間之使用主要乃相對於建築物主體已經存在之狀態而言，被告既然確認原告系爭土地種植雜木林，並無建築本體之存在，又何來認定可作法定空地或開放空間使用之餘地？對於被告僅拘泥於文字字意之採據與法律適用，原告委實難以認同。
⒌土地稅法施行細則第24條第2 款謂「…二、本法第22條第1 項但書規定之土地，由直轄市或縣（市）主管機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關。…」故依據前述施行細則意旨，應編造清冊送主管機關者乃為直轄市或縣（市）之主管機關。建築師公會非財政部函釋中所稱之權責機關，又由該公司所要求原告提供之建築技術規則第262
條第2 至8 款有關各款「地質結構不良，地層破碎或有順向坡滑動之虞，活動斷層，有危害安全之礦場或地下坑道，變棄土區，河岸或河源侵蝕、洪患、斷崖」等之調查分析結果及相關專業技師簽證報告，以利審查。」云云，觀察所需之評估規模，已形同審查一件龐大土地開發案，其可能需要耗費大額審查公費是否為原告所能合理負擔？於本案中完全未獲得被告公正適當之考量。原告所求者，僅是在無法開發使用之土地地號，使其能適用於地價稅之法定優惠稅率而已。惟若依被告要求原告之評估規模，其所需支付與評估單位之評估成本恐怕要高達原告數年地價稅之數額，難謂合理。是以，被告之地政主管機關既未依地區範圍圖編造清冊於前，復又課原告以重大不符合成本效益之調查舉證責任於後，難謂適當之處分。
㈡有關高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內土地之課稅稅率部分：
⒈依據內政部訂頒之「平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則」第2 點規定：「依法不能建築，仍作農業用地使用者，指依法令規定無明確期間禁止其作建築使用，仍作農業用地使用之土地。前項法令包括都市計畫法第17條、建築法第47條、大眾捷運法第45條、公路法第59條、土壤及地下水污染整治法第14條及其他確有明文禁止建築使用之法條。」公路法第59條規定：「公路主管機關為維護公路路基、行車安全及沿途景觀，得會同當地直轄市、縣（市○○○○○路兩側勘定範圍，公告禁止或限制公、私有廣告物及其他建築物之設置或建築，不受相關土地使用管制法令規定之限制。前項公告管制前原有之廣告物與其他建築物及障礙物有礙路基、行車安全或觀瞻者，得商請當地建築主管機關限期修改或強制拆除。但其為合法者，應給予相當之補償。前二項禁建、限建範圍、劃設程序、管理及補償等事項之辦法，由交通部會同內政部定之。」交通部88年10月28日所修訂頒布之「公路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法」第3
條第1 項第1 款規定：「公路兩側土地禁建範圍如左：一、高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。」同辦法第4 條：「前條禁建限建範圍應由公路主管機關會同當地政府及有關機關勘定後，繪製地籍圖或地形圖，其比例尺不得小於五千分之一，並依左列程序辦理：一、國道、省道由交通部會同內政部核轉行政院核定。二、縣道、鄉道由縣政府報請交通部會同內政部核定。依前項規定程序核定之禁限建範圍，由內政部送請當地縣（市）政府公告實施。」
⒉統計原告土地部分係位於國道3 號高速公路之兩側路權邊界外8 公尺範圍內，仍經被告核課以一般用地稅率之土地地號，計有291-1 、295-4 、300 、297 （位於高速公路南側）、292-2 、292-3 、292-4 、291-4 、291-11、292-16、293-1 、295-8 、295-11、297-1 、297-7 （位於高速公路北側）等共15筆( 見本院卷第76頁附表3)。有關係徵土地面積計算部分，其中北側11筆土地經原告委請邦翊工程顧問有限公司認證後，於95年5 月5 日以（95）台齊揚業字第009 號函請高速公路查核面積。惟高速公路工程局北區工程處（以下簡稱高工處）非但未能依相關規定主動提供資料，卻於95年6 月13日以北工字第0950007802號函致臺北縣政府稱「經查核該公司土地係緊鄰於國道三號33K ＋300- 700南北兩側路權外，至於路權外8 公尺內範圍面積數量於圖上則無法確認。上關高速公路兩側路權邊界8 公尺範圍內面積之計算與確認，請臺北縣政府轉相關地政單位辦理」。其後，臺北縣政府更於95年6 月26日北府工建字第0950459021號函本公司請「依交通部國道高速公路局北區工程處95年6 月13日北工字第0950007802號函辦理。」
⒊又高工處於97年3 月11日北工木字第0976002305號函復略以：「高速公路兩側路權邊界外8 公尺○○○區○○路兩側土地禁建範圍，前揭禁建範圍以外經本局認定足以影響路基、行車安全及景觀，得劃為禁建範圍。惟旨揭土地係屬中和市都市計畫範圍、建築法、廣告物管理辦法之規定辦理。」被告雖確認原告前該地號土地上有部分或全部面積位於國道3 號高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內；惟仍認定：故系爭土地既可依都市計畫編定之『特種工業區』使用，尚無原告主張受公路兩側公私有建築物與廣告物禁建辦法第3 條第1 項第1 款規定：『公路兩側禁建範圍如左：高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。』之限制而不能建築使用之情事。」云云。
⒋政府機關之行政行為，不能脫離一般民眾之常理常識判斷範圍。若依被告之核斷，則似乎會導出：「私有土地若屬於都市計畫範圍之內，則即令其位於高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區，仍然可以不受限制而進行建築使用」之結論。果若如此，則與一般民眾之常理常識範圍未免有悖，故前述行政處分違反禁制性規定，顯然違法。綜之，系爭高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區依法不得建築使用，乃屬禁制規定，本無絲毫討價還價之餘地，亦是現代化國家要保障人民大眾交通運輸上生命安全之基本作為。系爭土地既有緊鄰國道3 號高速公路之情形，其開發利用明顯已受有限制，原告請求被告依據土地稅減免規則第11條之1 或第11條之4 予以適度減免以適用地價稅優惠稅率，也應屬合理之請求。
㈢⒈前該課稅爭議之土地乃位於南勢角地區即臺北縣中和市○○路之末端，最初係依臺北縣政府62年1 月17日所發布都市計畫編定為特種工業區迄今。依都市計畫法第26條雖規定「都市計畫經發布實施後，不得隨時任意變更。但擬定計畫之機關每三年內或五年內至少應通盤檢討一次，依據發展情況，並參考人民建議作必要之變更，對於非必要之公共設施用地，應變更其使用。」原告系爭特種工業用地之分類，距前次都市計畫發布實施已逾30餘年，相關主管機關迄今仍未配合都市發展趨勢，辦理通盤檢討變更。
⒉且依據都市計畫法臺灣省施行細則第20條規定「特種工業區…應以下列特種工業、公共服務設施及公用事業設施之使用為限：一、甲種工業區限制設置並經縣（市）政府審查核准設置之工業。二、其他經縣（市）指定之特種原料及其製品之儲藏或處理之使用。…。」復依施行細則第19條規定「甲種工業區以供輕工業及無公共危險之重工業為主，不得為下列建築物及土地之使用。但前條第2 項各款設施，不在此限：一、煉油工業：…。二、放射性工業：…。三、易爆物製造儲存業：…。四、液化石油氣製造分裝業。」以上之煉油業、放射性工業、易爆物製造儲存業及液化石油氣製造分裝業等，即為特種工業區所得經營之主要業務性質與產品品項。惟今日中和市南勢角地區之都市發展已趨於飽和，人口高度密集，於主觀及客觀條件下，原告所有土地已極不適合工作為前述高度污染及危險性之工業使用。縱然勉強覓得合法之工業興辦人願意投資設置工廠，亦可能因所營業務之汙染性及高危險性，而為附近里鄰居民所不容。
⒊且原告所自其分割之母公司齊魯公司早先於82年6 月玻璃纖維廠停工歇業後，即已積極聯合特種工業區內各土地所有權人許坤山等計13人成立「頂南勢角整體開發促進委員會」，共同委請顧問公司規劃合理之土地使用，並於82年11月6 日提送「變更中和市都市計畫公民團體意見表」，經中和市公所於82年12月13日同意列入通盤檢討案內整體檢討。書面資料中齊魯公司也曾於84年6 月10日再函交臺北縣中和市公所，提送「變更中都市計畫特種工業區土地使用建議書」乙份，建請將特種工業區工業土地納入第二次都市計畫通盤檢討範圍，規劃辦理都市計畫變更，以合理有效利用土地資源，又其雖經中和市公所於84年6 月30日函覆同意「將參考中和市整體發展計畫及併周邊農業區整體規劃辦理」，惟實際作業上至今仍未能辦理完成。
⒋以上，均足證原告主觀上確有協助主管機關變更系爭土地使用分區之強烈意願，惟受限於變更之主管權責所在，原告對於系爭土地並非不願按目的事業主管機關核定規劃使用，而是不能依法使用。
㈣綜上所述，原告就系爭土地之使用，即須符合上述使用規劃目的，且須考量實際使用勢將造成環境污染而為里鄰所不許，以致進退失據。加之，扣除系爭土地位於高速公路兩側且與國道3 號高速公路之路權相衝突部分，及平均坡度超過30% 以上無法配置建築物部分，其實體使用上確實已受有限制。被告於核課94年地價稅時未就此作進一步考量，完全否准原告所請並逕按一般稅率課徵地價稅，實無異對合法之土地所有權人施以嚴厲之處罰，有違租稅之公平正義原則。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠按「已規定地價之土地，除依第2 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地…四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計主法規定設置之供公眾使用之停車場用地。」、「都市計主公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6 計徵地價稅；…。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作工業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍農業用地使用者。…前項第2 款及第3 款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地者為限。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」、「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土地，指下列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」分別為土地稅法第14條、第18條第1
項第1 、4 款、第19條前段、第22條第1 項、第2 項、第41條及土地稅法施行細則第13條第1 項第1 款、第14條第1 項第1 款所明定。
㈡次按「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「依第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者…私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請…七、依第11條之1 規定減免之土地（應由國防軍事機關列冊敘明土地標示及禁、限建面積及限建管制圖等有關資料送稽徵機關辦理）。…十、依第11條之4 規定減免之土地（應由民航主管機關提供機場禁建限建管制圖等有關資料送稽徵機關辦理）。」「合於第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」分別為土地稅減免規則第9 條、第22條第1 項第7 款、第10款、第24條第1 項之規定。
㈢再按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之10計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人向工業主管機關取證，稽徵機關憑以特別稅率課徵地價稅。」為財政部68年9 月14日台財稅第36472 號函釋在案。
㈣綜上觀之，工業用地之地價稅得通用特別稅率，其要件分析言之有：⑴須為工業用地，其範圍依土地稅法施行細則第13條第I 項第1 款所定。⑵須供事業直接使用且按目的事業主管機關規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以目的主業主管機關之認定為準。⑶須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第I 項規定相關資料，合先敘明。
㈤本案原告所有坐落中和市○○○段頂南勢角小段160 地號等49筆土地，經被告所屬中和分處核定94年地價稅1,699萬1,
776 元。原告不服，針對其中按一般用地徵之40筆土地（見本院卷第75頁附表2 ），提起行政訴訟原告所爭執40筆土地之94年地價稅核課情形分述如下：
⒈原告主張系爭40筆土地係依臺北縣政府62年1 月17日發布都市計畫編定為特種工業區迄今，已逾30餘年，惟主觀及客觀條件下，原告所有土地已極不適合供作為高度汙染危險性之工業使用，主觀上確有協助主管機關變更使用分區之強烈意願，惟受限於變更之主管權責所在，渠非「不願」按目的事業主管機關核定規劃使用，實係不能依法使用一節：
⑴經查本案原告所有系爭160 地號等40筆土地係於93年2
月9 日因齊魯公司辨理法人分割而承受取得，又上開土地中有35筆土地原為齊魯公司玻璃纖維塑膠廠（工廠登記證號：0000000000）工廠登記證之廠地而係按工業用地稅率課徵地價稅，惟被告所屬中和分處於93年清查工業用地使用情形時，查獲該工廠登記證業於85年10月24日經臺北縣政府註銷，是上開系爭40筆土地顯未按工業主管機關核定規劃使用，自與土地稅法第18條規定「按目的事業主管機關核定規劃使用」之要件不符，原告主張應按工業用地稅率課徵，核屬無據。
⑵是以，系爭160 地號等40筆土地依被告所屬中和分處於94年9 月29日、95年4 月12日含同地政機關勘查結果，核定除系爭160 地號土地中面積10平方公尺及系爭236-4 號土地中面積計45平方公尺之○○○區○○○○○道」或「道路用地」，且經現場勘查分別為「荒蕪」、「停車場」使用，按公共設施保留地稅率課徵地價稅；系爭286-1 地號土地中面積3.89平方公尺及系爭332-15地號土地中面積2,470 平方公尺之使用分區為「農業區」，且經現場勘查為「空置、雜草」，課徵田賦；系爭161-1 地號及系爭163 地號土地中分別有面積185 及11平方公尺之○○○區○○○○○道路用地」、「人行步道」，且經現場勘查係為「道路」使用，免徵地價稅，及系爭161-4 地號土地之使用分區經編定足為「特種工業區」並經現場勘查其中面積2,400 平方公尺係為「道路」使用，又原告於94年8 月25日已提出減免地價稅之申請而免徵地價稅外，其餘面積及地號土地因核與土地稅法第18條規定「按目的事業主管機關核定規劃使用」之要件不符，已如前述，是被告按一般用地稅率課徵系爭40筆地號土地及系爭外中和市○○○段頂南勢角小段161-2 地號等9 筆應稅土地94年地價稅1,699 萬1,776 元，並無違誤。
⒉至原告主張系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3 ）為高速公路兩側路權邊界外8 公尺○○○區○○○○○路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法」第3
條第1 項第1 款規定：「公路兩側禁建範圍如左：一、高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。」不得建築使用，乃屬禁制規定，也是現代化國家要保障一般國民大眾交通運輸上生命安全之基本作為，應依據土地稅減免規則第11條之1 或第11條之4 予以適度之減免地價稅一節：
⑴按財政部83年10月28日台財稅第831617497 號函釋：「「土地稅法第22條第I 項第3 扶所稱依法限制建築及同條項第4 款所稱依法不能建築土地之認定，尚非稽徵機關之權責，請洽有關權責機關辦理。」
⑵經查被告所屬中和分處於96年7月4日以北稅中一字第0960021949號函請中和地政事務所就原告上開系爭土地計算高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內面積，業經中和地政事務所提供土地複丈結果通知書查複在案，且經被告於97年1 月23日與中和地政事務所、高工處等單位辨理會勘結果，高工處亦同意以中和地政事務所提供之複丈結果認定系爭土地之高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內之面積，惟原告所有系爭土地緊臨高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區是否再禁建、限建範圍？依據高工處以97年3 月11日北工木字第0976002305號函查復被告略以：「高速公路兩側路權邊界外8 公尺○○○區○○路兩側土地禁建範圍，前揭禁建範圍以外經本局認定足以影響路基、行車安全及景觀，得劃為禁建範圍。惟旨揭土地係屬中和市都市計畫範圍，應以都市計畫法、建築法、廣告物管理辦法之規定辦理。」則系爭291-1 地號等15筆土地依中和地政事務所提供之土地複丈結果通知書所載及高工處確認結果，雖有部分或全部面積位於高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內，惟查既屬中和市都市計畫範圍內之「特○○○區○○○○○路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法第2 條規定：「本辦法適用範圍如左：一、國道。…劃歸公路路線系統之市區道路路段或區域路段或都市計畫區域路段得依得依都市計畫法、建築法及廣告物管理辦法之規定辦理。」及權責機關高工處上開97年3 月11日北工木字第0976002305號函，系爭15筆土地仍得依都市計畫法、建築法及廣告物管理辨法之規定辦理，故系爭土地既可依都市計畫編定之「特種工業區」使用，尚無原告主張受公路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法第3 條第1項第1款規定：「公路兩側禁建範圍如左：高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。」之限制而不能建築使用之情事，所訴核無足採。
⒊另原告主張系爭288-2 地號等8 筆土地（見本院卷第77頁附表4 ）之平均坡度係超過30% ，尚未逾55% ，而依據建築技術規則第262 條第1 項第1 款規定平均坡度超過30%
以上之土地乃屬於「不得開發建築」，即使「雜項工作物（例如圍牆等）亦屬不得開發建築範圍」，遑論其餘建築項目，是該「不得開發建築」與「不得配置建築物」規定，均同屬禁制規定，而被告竟以依建築技術規則第262 條第1 項規定，系爭288-2 地號等8 筆土地雖不得開發建築，但仍得作為「法定空地或開放空間使用」，不符合土地稅法第22條第1 項第4 款「依法不能建築」之文義，而法定空地或開放空間之使用主要乃相對於建築物主體已存在之狀態而言，被告既認定系爭288-1 地號等8筆 土地上係種植雜木林，並無建築本位之存在，有何以認定有可作法定空地或開放空間使用之餘地？又依土地稅法施行細則第24條第2 款規定：「…二、本法第22條第1 項但書規定之土地，由直轄市或縣（市）主管機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關。…」，故應編造清冊送主管稽徵機關者應為直轄市或縣（市）主管機關，是被告之地政主管機關既未依地理範圍編造清冊於前，復又課原告以重大不符成本效益之調查證據責任於後，此行政處分又如何得以稱允當一節：
⑴本案為查明系爭土地是否有禁限建之情事，被告所屬中和分處前以94年11月28日北稅中一字第0940040714號函函請臺北縣政府查告系爭土地分屬幾級坡，經臺北縣政府以95年1 月4 日北府工建字第0940880197號函函復略以：「說明：…三、揭地號土地如屬法定山坡地，有關其坡度係屬幾級坡度乙節，請申請人依『山坡地建築管理辦法』及『建築技術規則建築設計施工編第13章山坡地建築』規定委託專業技師檢討分析辦理。」旋原告即於95年2 月9 日檢附地形圖及坡度分析圖函請臺北縣政府予以認定系爭土地不得開發，惟臺北縣政府於95年4
月3 日以北府工建字第0950182827號函函復原告略以：「說明：四、…因依檢附之地形圖及坡度分析圖所示，不得建築範圍非純屬整筆地號，無法明確查告何筆地號土地為不得開發建築。」嗣原告以95年6 月5 日（95）台齊揚業字第010 號函檢附林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表等資料向被告主張不能建築，被告則分別以96年10月2 日北稅法字第0960134094號、96年12月20日北稅法字第0960182353號函檢送原告所提供經林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表等資料，請臺北縣政府工務局本諸職權就該分析表內所列之土地判所有無前揭內政部93年4 月12日合內地字第0930069450號令定「不能建築」之情事？惟據該局以96年10月24日北府工建字第0960697776號、97年1 月4 日北工建字第0970002434號函查復被告略以：「按建築技術規則建築設計施工篇第262 條規定略以：「…第1 項第1 款坵塊圖上其平均坡度超過55% 者，不得計入法定空地面積；坵塊圖上其平均坡度過30% 且未逾55% 者，得作為法定空地或開放空間使用，不得配置建物。」、「臺北縣政府僅就行政審查項目予以審查，並無審查簽證項目，因係屬專業事項，將副本抄送臺灣省建築師公會臺北縣辦事處並檢送原告提供之平均坡度分析資料，請予以協助審查後副知本局。」茲因該建築師公會並未同意協助審查，是經臺北縣政府工務局再以9 月30日北工建字第0970535554號函函請該建築師公會依建築師法第36條規定並本於設立之宗旨及任務予以協助原告釐清系爭土地是否位於山坡地不得開發建築地區後副知該局。
⑵嗣經該建築師公會以97年9 月19日台建師北號函查復臺北縣政府工務局，並經該局以97年10月6 日北工建字第0970715421號函查復被告並轉述該建築師公會之復文內容略以：「…二、查申請人所附地籍資料，申請範圍約呈六大區塊，故於坡度分析時，應依各分區塊進行分析方能檢視其適用性，不應以各自地號進行分析。故請轉知申請人補附各分區塊預定範圍進行之坡度分析資料，方可進行審核（技術規則第262 條第1 款）。三、另請申請人提供建築技術規則第262 條第2 至8 款有關『地質結構不良，地層破碎或有順向坡滑動之虞，活動斷層，有危害安全之礦場或地下坑道，變棄土堆區，河岸或河源侵蝕、洪患、斷崖』等之調查分析結果及相關專業技師簽證報告，以利審查。」足見，原告依建築技術規則第262 條第1 款所提供經林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表經該建築師公會審核後並未認可，是被告遂以97年10月13日北稅法字第0970172871號函逆知原告於文到20日內補送建築師公會函述資料憑辦。
⑶惟原告以97年10月21日（97）齊場業字第006 號函函復被告略以：「依建築技術規則開宗明義即規定：『山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築…』符合該項8 款情形之一，即不得開發建築。其於95年即依建築設計施工編第262 條第1 項第1 款規定，委請邦翎工程顧問有限公司辦理地形測量計算坡度後，申請地價稅減免，嗣再依臺北縣政府建管課要求方式修正地形圖格式並洽由建築師簽證後函送辦理，未料相關單位相互推諉，竟延宕數年無法核定，今又持依建築師公會要求其依建築技術規則第262 條第1 項第2 至8 款規定提供調查分析結果及相門專業技師簽證報告，實超越本條文規定，土地依法限制建築地區及不能建築地區之範圍仍應依規定由縣（市）主管機關查定辦理，非由納稅義務人依上述8 款情形自行調查分析後始申請。」是被告再以97年10月27日北稅法字第0970180887號函檢送原告上開號函函請臺北縣政府工務局表示具體意見，嗣經該局以97年11月6 日北工建字第0970808119號函函轉予建築師公會並請協助審查惠復，惟該公會迄未查復。
⑷另被告亦曾以97年8 月18日北稅法字第0970135397號函請臺北縣政府城鄉發展局查復系爭土地是否屬山坡地限制開發或不能建築區域而有不能建築之情形？惟據該局97年8 月21日北城開字第0970622667號以：「經查本案土地皆坐落中和市都市計畫範圍內，依都市計畫法第40條規定：『都市計畫經發布實施後，應依建築法之規定，實施建築管理。』至本案土地有無依『山坡地保育利用條例』、『山坡地建築管理辦法』或『建築法法』等相關規定限制其開發建築，請逕洽臺北縣政府農業局及工務局查詢。」是被告再以97年9 月1 日4 北稅法字第0970143289號函向臺北縣政府農業局查詢系爭土地有無因坡度而不能建築之情形？惟據該局以97年9 月9 日北農山字第0970666790號函復略以：「山坡地保育利用條例第3 條規定劃定公告之山坡地範圍，係依據臺灣省政府公告85年3 月6 日85府農水字第12314 函公告之，本局並無相關平均坡度等資料；至是否能建築乙節，非本局業務權責，應洽請建築主管機關。」
⑸綜上，本案依原告提供之土地坡度分析彙整表所載，系爭288-1 地號等8 筆土地之平均坡度係超過30% 尚未逾55% ，依該規定亦仍得作為建築之法定空地或開放空間使用，是依內政部93年4 月12日台內地字第0930069450號令訂定之平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則：「…三、建築物高度、強度、種類受到限制知土地或地區，僅部分建築行為受限，不得視為限制建築或依法不能建築之土地。四、畸零地因尚可協議合併建築，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地。」系爭8 筆土地尚不得視為限制建築或依法不能建築之土地；又查按財政部83年10月28日台財稅第831617497 號函釋規定，依法限制建築或不能建築土地之認定，應由有關權責機關辦理，並非稽徵機關之權責。則本案原告雖提供經建築師簽證之土地坡度分析圖表為系爭288-1 地號等8 筆土地不能建築之證明，惟上開資料經臺北縣政府工務局委請建築師公會協助審查結果，並未認同其分析方式而要求原告補件，已如前述，嗣因原告未予補件致迄仍未經有關權責機關認定確屬不能建築之土地。從而，系爭288-1 地號等8 筆土地既為中和市都市計畫之「特種工業區」或「住宅區」，又現場係種植雜木林，且迄未經權責機關認定為不能建築之土地，是原核定按一般用地稅率課徵94年地價稅，並無違誤。
⑹末按土地稅法施行細則第24條第2 款規定：「徵收田賦之土地，依下列規定辦理：…二、本法第22條第1 項但書規定之土地，由直轄市或縣（市）主管機關依地區和為圖編造清冊，送主管稽徵機關。」是符合前揭土地稅法第22條第1 項但書規定之土地，自應由主管機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關辦理徵收田賦。惟因主管機關並未就原告所有系爭土地8 筆有不能建築之認定，並通報被告，是於原告主張系爭土地有不能建築之情事時，主管機關遂請原告就其主張之事實負舉證責任，並無違誤，原告所訴，核不足採。
㈥綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告98年6 月12日訴願書、被告所屬中和分處85年10月23日85北縣稅中二字第54096 號函、齊魯公司85年11月13日（85）台齊資字第0786號函、臺北縣政府中和市公所都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書、原告95年5 月5 日函、高工處95年6 月13日北工字第0950007802號函、臺北縣政府95年6 月26日北府工建字第0950459021號函、82年11月6 日變更中和市都市計畫（第二次主要計劃通盤檢討）公民團體意見表、臺北縣中和市公所82年12月13日82北縣中工字第58346 號函、齊魯公司84年6 月10日函、臺北縣中和市公所84年6 月30日84北縣中工字第29457 號函、94年原告主張不能建築24筆土地課稅明細表、94年原告主張為高速公路兩側8 公尺內之20筆土地課稅明細表、94年原告主張供道路使用應免徵地價稅及停車場用地應按千分之十課徵之5 筆土地課稅明細表、94年原告主張為田、旱、林之山坡地，屬農業用地依法應課田賦之12筆土地課稅明細表、94年原告主張應按工業用地稅率課稅之40筆土地明細表、94年原告課稅土地明細表、原告95年11月22日復查申請書、被告所屬中和分處94年地價稅繳款書、原告97年1 月30日（97）齊揚業字第0001號函、原告股份有限公司變更登記表、齊魯公司85年10月10日（85）台齊資字第0725號函、臺北縣政府84年4 月27日84北府農六字第144619號函、臺北縣政府93年11月29日北府農山字第0930757729號函、原告開發土地清冊、臺北縣政府95年4 月3 日北府工建字第0950182827號函、原告95年6 月5 日函、第二高速公路兩側各筆土地坡度分析彙整表、臺北縣南勢角段南勢角小段288-2 、289-1 、292-2 、292-3 、292-4 、292-9 、292-1 、291-4 、291-7 、291-8 、291-11、293-1 、293-4 、293-5 、295-6 、295-7 、295-8 、295-9 、295-11、297-1 、297-3 、297-4 、297-5 、297-7 地號坡度分析圖、臺北縣政府95年6 月15日北府工建字第0950437454號函、臺北縣政府工務局98年1 月20日北工建字第0980033674號函、原告97年10月21日（97）齊揚業字第0006號函、臺北縣政府工務局97年10月6 日北工建字第0970715421號函、被告97年9 月17日北稅法字第0970158076號函、臺北縣政府農業局97年9 月9 日北農山字第0970666790號函、被告97年9 月1 日北稅法字第0970143289號函、臺北縣政府城鄉發展局97年8 月27日北城開字第0970640785號函、臺北縣政府城鄉發展局97年8
月21日北城開字第0970622667號函、被告97年8 月18日北稅法字第0970135397號函、臺北縣政府工務局97年7 月30日北工建字第0970535554號函、臺北縣政府農業局97年2 月25日北農牧字第0970060846號函、被告97年1 月23日北稅法字第0970010594號函、被告96年12月20日北稅法字第0960182353號函、被告96年10月2 日北稅法字第0960134094號函、臺北縣中和地政事務所96年7 月6 日北縣中地測字第0960009233號函、高工局97年3 月11日北工木字第0976002305號函、97年1 月23日原告土地緊鄰高速公路現場測量表、臺北縣中和地政事務所土地複丈結果通知書、原告96年6 月27日（96）齊揚業字第005 號函、臺北縣中和市○○○段頂南勢角小段295-7 、292-3 、291-8 、291-4 、297 、292-2 、293-4
、295-7 、295-8 地號土地地籍謄本、被告97年2 月25日北稅法字第0970021575號函、被告97年1 月29日北稅法字第0970013090號函、被告所屬中和分處96年7 月4 日北稅中一字第096021949 號函、被告所屬中和分處96年7 月4 日北稅中一字第0960021949號函、原告62筆土地分析表、94年地價稅課稅明細表、被告所屬中和分處行政救濟案件會核意見表、威海紙器有限公司營利事業登記抄本、威海紙器有限公司之臺北縣政府營利事業登記公示詳細資料、臺北縣政府94年10月26日北府工建字第0940727048號函、臺北縣政府95年1 月3 日北府工建字第0950000073號函、臺北縣政府95年1 月4
日北府工建字第0940880197號函、臺北縣政府95年4 月3 日北府工建字第0950182827號函、南勢角停車場之臺北縣停車場登記證、94年9 月29日被告勘查紀錄、臺北縣政府95年6
月26日北府工建字第0950459021號函等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於，被告對原告所有系爭160 地號等40筆土地（見本院卷第75頁附表2 ），按一般用地稅率課徵94年地價稅，是否適法？原告所有系爭291-1 、295-4 、300 、297 、292-2 、292-3 、292-4 、291-4 、29 1-11 、292-16、293-1 、295-8 、295- 11 、297-1 、297-7 等15筆土地( 見本院卷第76頁附表3 ) ，有緊鄰高速公路之情形，是否有土地稅法第22條第1 項但書第4
款規定及土地稅減免規則第11條之1 或第11條之4 規定之適用？原告所有系爭288- 2、292-2 、292-3 、292-4 、291-4 、291-11、295-8 、295-11等8 筆土地( 見本院卷第77頁附表4)，是否為山坡地? 是否有土地稅法第22條第1 項但書第4 款之適用？本院判斷如下：
㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地…四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用之停車場用地。」、「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6 計徵地價稅；…。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。…四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。…前項第2 款及第3 款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」、「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土地，指下列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」分別為土地稅法第14條、第18條第1 項第1 、4 款、第19條前段、第22條第1 項、第2 項、第41條及土地稅法施行細則第13條第1 項第1 款、第14條第1 項第1 款所明定。
㈡次按「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「依第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者…私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請…七、依第11條之1 規定減免之土地（應由國防軍事機關列冊敘明土地標示及禁、限建面積及限建管制圖等有關資料送稽徵機關辦理）。…十、依第11條之4 規定減免之土地（應由民航主管機關提供機場禁建限建管制圖等有關資料送稽徵機關辦理）。」、「合於第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」分別為土地稅減免規則第9 條、第22條第1 項第7 款、第10款、第24條第1 項之規定。
㈢再按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。」為財政部68年9 月14日台財稅第36472 號函釋在案。
㈣綜合以上相關法規函釋，可知工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件析言之有三：1 、須為工業用地，其範圍依土地稅法施行細則第13條第1 項第1 款所定。2 、須供事業直接使用且按目的事業主管機關核定規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。3 、須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第1 項規定相關資料，合先敘明。
㈤查原告所有系爭160 地號等40筆土地（見本院卷第75頁附表2 ）係於93年2 月9 日因齊魯公司辦理法人分割而承受取得(見原處分卷第193-195 頁，本院卷第145 頁) ，又上開土地中有35筆土地原為齊魯公司玻璃纖維塑膠廠（工廠登記證號：0000000000）之廠地而係按工業用地稅率課徵地價稅，惟被告所屬中和分處於93年清查工業用地使用情形時，查獲該工廠登記證業於85年10月24日經臺北縣政府公告註銷( 見本院卷第152 頁) ，並為原告所不爭( 見原處分卷第209 頁第13-14 行) 。原告雖主張系爭土地部分係出租予「威海紙器有限公司」，惟查威海紙器有限公司並未領有工廠登記證(見原處分卷第17-18 頁) ，是上開系爭40筆土地顯未按工業主管機關核定規劃使用方式供事業使用，自與土地稅法第18條規定「按目的事業主管機關核定規劃使用」之要件不符，原告主張應按工業用地稅率課徵，自屬無據。是以，系爭40筆土地依被告所屬中和分處於94年9 月29日、95年4 月12日會同地政機關勘查結果( 見原處分卷第4 頁、本院卷第153-155 頁) ，核定除系爭160 地號土地中面積10平方公尺及系爭236- 4地號土地中面積計45平方公尺之○○○區○○○○○道」或「道路用地」，且經現場勘查分別為「荒蕪」、「停車場」使用，按公共設施保留地稅率課徵地價稅；系爭286-1 地號土地中面積3.89平方公尺及系爭332-15地號土地中面積2, 470平方公尺之使用分區為「農業區」，且經現場勘查為「空置、雜草」，課徵田賦；系爭161-1 地號及系爭163 地號土地中分別有面積185 及11平方公尺之○○○區○○○○○道路用地」、「人行步道」，且經現場勘查係為「道路」使用，免徵地價稅，及系爭161-4 地號土地之使用分區經編定為「特種工業區」並經現場勘查其中面積2,400 平方公尺係為「道路」使用，又原告於94年8 月25日已提出減免地價稅之申請而免徵地價稅外，其餘地號土地及面積因核與土地稅法第18條規定「按目的事業主管機關核定規劃使用」之要件不符，爰按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。㈥原告主張系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3 ）為高速公路兩側路權邊界外8 公尺○○○區○○○○○路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法」第3 條第1 項第1 款規定：「公路兩側禁建範圍如左：一、高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。」不得建築使用，乃屬禁制規定，應依據土地稅減免規則第11條之1 或第11條之4 予以適度之減免地價稅部分：
⒈按「由國防部會同內政部指定海岸、山地或重要軍事設施區，經依法劃為管制區而實施限建或禁建之土地，減免地價稅或田賦之標準如下：一、限建之土地，得在百分之三十範圍內，由直轄市、縣( 市) 主管機關酌予減徵。二、禁建之土地，減徵百分之五十。但因禁建致不能建築使用且無收益者，全免。... 飛航管制區依航空站飛行場助航設備四周禁止限制建築物及其他障礙物高度管理辦法規定禁止建築之土地，其地價稅或田賦減徵百分之五十。但因禁止建築致不能建築使用且無收益者，全免。依前項辦法規定限制建築地區之土地，因實際使用確受限制者，其地價稅或田賦得在百分之三十範圍內，由直轄市、縣( 市)
主管機關酌予減徵。」土地稅減免規則第11-1及第11-4條分別有明文規定。次按財政部83年10月28日台財稅第831617497 號函釋：「土地稅法第22條第1 項第3 款所稱依法限制建築及同條項第4 款所稱依法不能建築土地之認定，尚非稽徵機關之權責，請洽有關權責機關辦理。」核該函釋，乃財政部基於主管權責，就事實認定所為之指示，無違租稅法律主義及立法之本旨，稽徵機關辦理相關案件自得援用。
⒉經查，被告所屬中和分處曾以94年10月14日北稅中一字第0940035158號函詢台北縣政府坐落台北縣中和市○○○段頂南勢角小段288-2 等25筆地號土地，是否屬依法限制或不能建築土地? 覆稱: 「... 說明: 二、按『易受海潮、海嘯侵襲、洪水氾濫及土地崩塌之地區，如無確保安全之防護設施者，直轄市、縣( 市)(局) 主管建築機關應商同有關機關劃定範圍予以發布，並豎立標誌，禁止在該地區範圍內建築。』建築法第47條已有明文；經查本府工務局套繪室現有套繪資料，旨揭地號尚未依前述規定劃設禁、限建築地區。」等語，有台北縣政府94年10月26日北府工建字第0940727048號函在卷可稽( 見原處分卷第16頁) ，可知，系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3 ) 並未依建築法第47條規定劃設禁、限建築地區。
⒊次查，被告所屬中和分處以96年7 月4 日北稅中一字第0960021949號函請中和地政事務所就原告上開系爭土地計算高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內面積( 見原處分卷第49頁) ，業經中和地政事務所提供土地複丈結果通知書查復在案，且經被告於97年1 月23日與中和地政事務所、高工處等單位辦理會勘結果( 見原處分卷第55-65 頁) ，高工處亦同意以中和地政事務所提供之複丈結果認定系爭土地之高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內之面積，惟原告所有系爭土地緊臨高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區是否為禁建、限建範圍？依據高工處以97年3 月11日北工木字第0976002305號函查復被告略以：「高速公路兩側路權邊界外8 公尺○○○區○○路兩側土地禁建範圍，前揭禁建範圍以外經本局認定足以影響路基、行車安權及景觀，得劃為禁建範圍。惟旨揭土地係屬中和市都市計畫範圍，應以都市計畫法、建築法、廣告物管理辦法之規定辦理。」( 見原處分卷第107 頁) ，則系爭15筆土地依中和地政事務所提供之土地複丈結果通知書所載及高工處確認結果，雖有部分或全部面積位於高速公路兩側路權邊界外8 公尺範圍內，然既屬中和市都市計畫範圍內之「特○○○區○○○○路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法第2 條規定：「本辦法適用範圍如左：一、國道。…劃歸公路路線○○○市區道路路段或都市計畫區域路段得依都市計畫法、建築法及廣告物管理辦法之規定辦理。」及權責機關高工處上開函覆結果，系爭15筆土地仍得依都市計畫法、建築法及廣告物管理辦法之規定辦理，故系爭土地既可依都市計畫編定之「特種工業區」使用，尚無原告主張受公路兩側公私有建築物與廣告物禁建限建辦法第3 條第1 項第1 款規定：「公路兩側禁建範圍如左：高速公路兩側路權邊界外8 公尺以內地區。」之限制而不能建築使用之情事。又本院依職權向高工處函詢系爭15筆土地是否為禁建、限建範圍? 覆稱: 「旨揭土地係屬中和市都市計畫範圍，應依都市計畫法、建築法、廣告物管理辦法之規定辦理，非屬禁建範圍」等語，有高工處99年5 月25日北工木字第0996004701號函在卷可稽( 見本院卷第104
頁) 。足見，系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3)係屬中和市都市計畫範圍，應依都市計畫法、建築法、廣告物管理辦法之規定辦理，非屬禁建範圍，堪以憑認。
⒋再查，系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3)非屬由國防部會同內政部指定海岸、山地或重要軍事設施區，經依法劃為管制區而實施限建或禁建之土地，亦非屬飛航管制區依航空站飛行場助航設備四周禁止限制建築物及其他障礙物高度管理辦法規定禁止建築之土地，為原告所不爭( 見本院卷第145 頁) 。核與土地稅減免規則第11-1及第11-4條規定不符，自無從依土地稅減免規則第22條第1 項第7 款、第10款予以減免地價稅，亦無從類推適用予以減免。
⒌綜上，系爭291-1 地號等15筆土地（見本院卷第76頁附表3 ) 並無不得建築使用或限制建築使用之情事，非屬由國防部會同內政部指定海岸、山地或重要軍事設施區，經依法劃為管制區而實施限建或禁建之土地，亦非屬飛航管制區依航空站飛行場助航設備四周禁止限制建築物及其他障礙物高度管理辦法規定禁止建築之土地，是原告主張「有緊鄰高速公路之情形，適用土地稅法第22條第1 項但書第4 款規定及土地稅減免規則第11條之1 或第11條之4 規定應予減免地價稅」並提提出照片等件為憑，委無可採。
㈦原告另主張系爭288-2 地號等8 筆土地（見本院卷第77頁附表4 ）之平均坡度係超過30% ，尚未逾55% ，依據建築技術規則第262 條第1 項第1 款規定平均坡度超過30% 以上之土地乃屬於「不得開發建築」，即使「雜項工作物（例如圍牆等）亦屬不得開發建築範圍」，遑論其餘建築項目，是該「不得開發建築」與「不得配置建築物」規定，均同屬禁制規定，應有土地稅法第22條第1 項但書第4 款之適用部分：
⒈經查，本院依職權函詢臺北縣政府農業局系爭8 筆土地是否為核定公告之山坡地? 覆稱: 「中和市○○○段頂南勢角小段288-2 、292-4 地號( 重測後為中和市○○○段466 、649 地號) 非屬山坡地」等語，有該局99年5 月25日北農山字第0990438958號函在卷可按( 見本院卷第94頁)
，並為兩造所不爭( 見本院卷第146 頁) 。可知，系爭中和市○○○段頂南勢角小段288-2 、292-4 地號土地，非屬山坡地，與建築技術規則建築設計施工編第260 條規定：「本章所稱山坡地，指依山坡地保育利用條例第三條之規定劃定，報請行政院核定公告之公、私有土地。」尚有未合，自無同法第262 條規定：「山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築。」之適用。
⒉次查，被告所屬中和分處前以94年11月28日北稅中一字第0940040714號函，請臺北縣政府查告系爭土地分屬幾級坡，經臺北縣政府以95年1 月4 日北府工建字第0940880197號函函復略以：「說明：…三、揭地號土地如屬法定山坡地，有關其坡度係屬幾級坡度乙節，請申請人依『山坡地建築管理辦法』及『建築技術規則建築設計施工編第13章山坡地建築』規定委託專業技師檢討分析辦理。」( 見原處分卷第13頁) 。原告即於95年2 月9 日檢附地形圖及坡度分析圖函請臺北縣政府予以認定系爭土地不得開發，惟臺北縣政府於95年4 月3 日以北府工建字第0950182827號函函復原告略以：「說明：四、…因依檢附之地形圖及坡度分析圖所示，不得建築範圍非純屬整筆地號，無法明確查告何筆地號土地為不得開發建築。」( 見原處分卷第7
頁) 。嗣原告以95年6 月5 日（95）台齊揚業字第010 號函檢附林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表等資料向被告主張不能建築，被告則分別以96年10月2 日北稅法字第0960134094號、96年12月20日北稅法字第0960182353號函檢送原告所提供經林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表等資料，請臺北縣政府工務局本諸職權就該分析表內所列之土地判所有無前揭內政部93年4 月12日合內地字第0930069450號令定「不能建築」之情事？惟據該局以96年10月24日北府工建字第0960697776號、97年1 月4 日北工建字第0970002434號函查復被告略以：「按建築技術規則建築設計施工篇第262 條規定略以：「…第1 項第1 款坵塊圖上其平均坡度超過55% 者，不得計入法定空地面積；坵塊圖上其平均坡度過30% 且未逾55% 者，得作為法定空地或開放空間使用，不得配置建物。」、「臺北縣政府僅就行政審查項目予以審查，並無審查簽證項目，因係屬專業事項，將副本抄送臺灣省建築師公會臺北縣辦事處並檢送原告提供之平均坡度分析資料，請予以協助審查後副知本局。」( 見原處分卷第115 頁) 茲因該建築師公會並未同意協助審查，是經臺北縣政府工務局再以7 月30日北工建字第0970535554號函函請該建築師公會依建築師法第36條規定並本於設立之宗旨及任務予以協助原告釐清系爭土地是否位於山坡地不得開發建築地區後副知該局( 見原處分卷第123 頁) 。
⒊嗣經該建築師公會以97年9 月19日台建師北號函查復臺北縣政府工務局，並經該局以97年10月6 日北工建字第0970715421號函查復被告並轉述該建築師公會之復文內容略以：「…二、查申請人所附地籍資料，申請範圍約呈六大區塊，故於坡度分析時，應依各分區塊進行分析方能檢視其適用性，不應以各自地號進行分析。故請轉知申請人補附各分區塊預定範圍進行之坡度分析資料，方可進行審核（技術規則第262 條第1 款）。三、另請申請人提供建築技術規則第262 條第2 至8 款有關『地質結構不良，地層破碎或有順向坡滑動之虞，活動斷層，有危害安全之礦場或地下坑道，變棄土堆區，河岸或河源侵蝕、洪患、斷崖』等之調查分析結果及相關專業技師簽證報告，以利審查。」( 見原處分卷第133 頁) 足見，原告依建築技術規則第262 條第1 款所提供經林芳立建築師簽證之土地坡度分析圖表經該建築師公會審核後並未認可，是被告遂以97年10月13日北稅法字第0970172871號函通知原告於文到20日內補送建築師公會函述資料憑辦( 見原處分卷第135 頁) 。⒋惟原告以97年10月21日（97）齊場業字第006 號函函復被告略以：「依建築技術規則開宗明義即規定：『山坡地有左列各款情形之一者，不得開發建築…』符合該項8 款情形之一，即不得開發建築。其於95年即依建築設計施工編第262 條第1 項第1 款規定，委請邦翎工程顧問有限公司辦理地形測量計算坡度後，申請地價稅減免，嗣再依臺北縣政府建管課要求方式修正地形圖格式並洽由建築師簽證後函送辦理，未料相關單位相互推諉，竟延宕數年無法核定，今又持依建築師公會要求其依建築技術規則第262 條第1 項第2 至8 款規定提供調查分析結果及相門專業技師簽證報告，實超越本條文規定，土地依法限制建築地區及不能建築地區之範圍仍應依規定由縣（市）主管機關查定辦理，非由納稅義務人依上述8 款情形自行調查分析後始申請。」( 見原處分卷第137 頁) 是被告再以97年10月27日北稅法字第0970180887號函檢送原告上開函文函請臺北縣政府工務局表示具體意見，嗣經該局以97年11月6 日北工建字第0970808119號函函轉予建築師公會並請協助審查惠復( 見原處分卷第139 頁) ，惟該公會迄未查復。
⒌另被告亦曾以97年8 月18日北稅法字第0970135397號函請臺北縣政府城鄉發展局查復系爭土地是否屬山坡地限制開發或不能建築區域而有不能建築之情形？惟據該局97年8
月21日北城開字第0970622667號以：「經查本案土地皆坐落中和市都市計畫範圍內，依都市計畫法第40條規定：『都市計畫經發布實施後，應依建築法之規定，實施建築管理。』至本案土地有無依『山坡地保育利用條例』、『山坡地建築管理辦法』或『建築法法』等相關規定限制其開發建築，請逕洽臺北縣政府農業局及工務局查詢。」( 見原處分卷第126-127 頁) 是被告再以97年9 月1 日北稅法字第0970143289號函向臺北縣政府農業局查詢系爭土地有無因坡度而不能建築之情形？惟據該局以97年9 月9 日北農山字第0970666790號函復略以：「山坡地保育利用條例第3 條規定劃定公告之山坡地範圍，係依據臺灣省政府公告85年3 月6 日85府農水字第12314 函公告之，本局並無相關平均坡度等資料；至是否能建築乙節，非本局業務權責，應洽請建築主管機關。」( 見原處分卷第130-131 頁)
⒍是故，本件原告雖提供經建築師簽證之土地坡度分析圖表，作為系爭288-1 地號等8 筆土地不能建築之證明，惟上開資料經臺北縣政府工務局委請建築師公會協助審查結果，並未認同其分析方式而要求原告補件，已如前述，嗣因原告未予補件致迄仍未經有關權責機關認定確屬不能建築之土地。被告以系爭288-1 地號等8 筆土地既為中和市都市計畫之「特種工業區」或「住宅區」，又現場係種植雜木林，且迄未經權責機關認定為不能建築之土地，仍按一般用地稅率課徵94年地價稅，並無違誤。
六、綜上，原告所訴各節，均非可採，原處分( 即復查決定) 認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分( 即復查決定) 及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　99　　年 6 月　 24 日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 吳慧娟
法 官 陳心弘
法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　99　　年　 6 月　 24 日書記官 劉道文