臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度訴更一字第106號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 06 月 09 日

臺北高等行政法院判決
99年度訴更一字第106號100年5月26日辯論終結
原 告　台朔重工股份有限公司
代　表　人　李志村（董事長）
訴訟代理人　鍾凱勳　律師
陳君慧　律師
許祺昌　會計師
被 告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　陳金鑑（局長）住同上
訴訟代理人　王小鳳
史越生
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年4 月3
日台財訴字第09700120590 號（案號：第09700241號），提起行政訴訟，本院97年度訴字第1453號判決後，經最高行政法院以99年度判字第94 1號判決廢棄發回，本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）關於裁罰部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔四分之三，餘由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：
本件被告代表人於訴訟繫屬中由凌忠嫄變更為陳金鑑，並已具狀聲明承受訴訟。
貳、事實概要：
原告於民國（下同）93年7 月至94年4 月間進貨，涉嫌取具虛設行號營航企業有限公司（下稱營航公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）19,128,043元，營業稅額956,405 元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額956,405 元，經法務部調查局南投縣調查站（下稱南投縣調查站）查獲，通報被告審理結果，乃據以核定補徵營業稅額956,405 元，並按所漏稅額956,405 元處以3 倍之罰鍰計2,869,200 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，提起訴願，均遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。本院以97年度訴字第1453號判決，撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定。被告不服，循序提起上訴。最高行政法院以99年度判字第941 號判決，認原判決有不適用法規及理由不備之違法，廢棄原判決，發回本院更為審理。
參、本件原告主張：
一、關於本稅部分：
按本件原告確有進貨事實，其實際交易對象不論主觀或客觀之認定上，自始至終均為營航公司，並確實已將含進項稅額在內之買賣價金支付予營航公司，且確已取得營航公司所開立之統一發票。是原告於購進系爭貨物時，既已依法自其實際交易對象取得並保有加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第33條規定所列之憑證，自無違反稅捐稽徵法第44條未取得實際交易對象出具之憑證而應處以行為罰之規定，亦無以「不得扣抵、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額」申報退抵稅額而違反營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額之情事，理由詳如后述。
（一）經查，原告與營航公司進行交易之過程中，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向營航公司為之，並無資金回流於原告之情形，則原告之交易對象確實係為營航公司：
1、參照司法院釋字第337 號解釋：「營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5 月6 日臺財稅字第7637376 號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」又財政部98年12月7 日台財稅字第09804577370 號函釋（下稱98年函釋）：「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第51條第5 款規定之案件，參照司法院釋字第337 號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。」。由此可知，倘若行為人果真取得虛設行號之發票充當進項稅額之憑證，只要行為人實際上係與該涉嫌虛設行號之公司進行交易行為，則行為人既已繳交進項稅款，並無造成漏稅之結果，應無過失可言，自不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。換言之，倘若稽徵機關無法證明行為人並非向該開立發票之行號為交易行為，則不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。
2、經查，由『訂購通知』（更審前一審原證2 號）、『收料單』（更審前一審原證3 號）、『領料明細表』（更審前一審原證4 號）、『台朔重工自製之已匯款明細表』（更審前一審原證3 與6 號）、『華南銀行出具之匯款清單』（更審前一審原證5 號與原證9 號）、『發票』（更審前一審原證6號 與原證8 號）之記載均可勾稽可知（詳更審前一審附表三），原告係向營航公司訂購砂石，並由營航公司交付原告系爭砂石，爾後原告將系爭砂石應用於麥寮廠廠務之營建工程。原告收受貨物後已將貨款直接匯入營航公司之銀行帳戶並受領營航公司所開立之進項發票，且查，並無資金回流原告之情事，則原告確有進貨事實，且其實際交易對象，不論主觀或客觀認上，自始至終均為營航公司，無庸置疑。
（1）原告『收料單』（更審前一審原證3 號）上記載之『收料編號』、『收料數量』與『收料金額』，與『領料明細表』（更審前一審原證4 號）上記載之『本單編號』（即『收料編號』）、『收料數量』與『領料金額』，均能逐筆勾稽。
（2）另『領料明細表』上記載之『本單編號』與『領料金額』，與『台朔重工自製之已匯款明細表』（更審前一審原證3 號及原證6 號）上記載之『收料編號』與『憑證金額』，亦能逐筆勾稽。
（3）『台朔重工自製之已匯款明細表』上記載『憑證號碼』與『憑證金額』（即發票上之銷售額），與『發票』（更審前一審原證6 號與8 號）上記載之『發票號碼』與『銷售額』，亦均能逐筆勾稽。
（4）『台朔重工自製之已匯款明細表』上記載之同一日期之『憑證金額小計』加上『營業稅』，與『華南銀行出具之匯款清單』上記載之同一日期之『匯款金額』加計『25元匯費』，亦能逐筆勾稽。（更審前一審原證5 號與9 號）。
（5）最後，附表三『已匯款明細表』一欄，其金額總計為19,128,033元，亦與被告認定之總進貨金額相符（發票上累計之進貨金額為19,128,043元，誤差10元，係因小數點尾數問題）。由此可知，訂購通知單、檢驗通知單、領料明細、華南銀行出具之匯款資料，已足證原告確有向營航公司進貨之事實。
3、因此，參照高雄高等行政法院93年度簡字第255 號判決意旨（更審前一審附件一）、最高行政法院95年度判字第645 號判決意旨（更審前一審附件二）、本院92年度訴更（一）第83號判決意旨（更審前一審附件三）、本院89年訴字第147 號判決意旨（更審前一審附件四）、本院96年度訴字第1370號判決意旨（更審前一審附件五）、本院96年度簡更一第20號判決意旨（更審前一審附件六），本院96年度訴字第636 號判決（更審前一審附件七），因原告已提出契約書或訂購單或領貨收據，確實有交易之存在且貨款均確實支付於開立發票者，又無資金回流情事，足徵原告與開立發票者間存在交易關係，且原告並無逃漏稅捐行為。再者，參照前揭實務見解，民法與稅法亦無要求原告追蹤貨款資金流向之義務；而開立發票者將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、開立發票者即銷售者是否出賣他人之物、開立發票者之人事或資金是否為其他公司所控制，均非進貨者所能得知或控制、追蹤，亦與裁罰處分無涉；開立發票者與第三人間之糾紛或是否不實申報綜合所得稅，並非進貨者所得掌握與控制之資料，縱然開立發票者曾經有替任何第三人或行號逃漏稅捐，亦與認定進貨者是否成立虛報進項稅額無涉﹔工程實務上或其他商業活動，常有仲介商或業務員居間交易之成立，故系爭交易之聯絡人是否為開立發票公司之員工，並無礙進貨者與開立發票者間的成立買賣關係。法務部調查局刑事案件移送認定之事實，本身即係待證事實，不足證明進或者未與開立發票者交易。倘若進貨之原告已確實交付貨款與開立發票之銷售者，則原告已盡商業上之注意義務，不應科處裁罰處分。準此，前開訂購通知單、檢驗通知單、領料明細、華南銀行出具之匯款資料，已足證原告確有向營航公司進貨之事實。
4、更何況，原告交付於營航公司之貨款已包括進項稅額，並經營航公司如期報繳稅款，並無造成營業稅漏稅之結果，依照司法院釋字第337 號解釋與財政部98年函釋，自不應核定補徵稅額。
（二）被告對於原告匯款給營航公司後，營航公司轉匯款至其他個人與公司帳戶之情形，雖曾約談營航公司匯款對象，惟無一人證稱營航公司和原告間的交易係虛偽不實或營航公司為虛設行號：
1、遍查被告審查三科稽查報告，被告對於原告匯款給營航公司後，營航公司轉匯款至其他個人與公司帳戶之情形，雖曾約談營航公司之匯款對象，惟並無任何人自承營航公司為虛設行號或原告並無與營航公司交易乙事。其中，田園企業社之負責人黃國英於96年6 月12日說明書亦陳述關於原告匯款給營航公司後，營航公司轉匯款至田園企業社麥寮農會帳戶之緣由係借貸關係，為「田園企業社代營航公司向同裕砂石行購砂款」（被告原處分卷第933 頁），亦徵營航公司有實際交易砂石之事實且該公司係從事砂石經銷的公司，則被告認定營航公司無法提供砂石、其為虛設行號及原告取得非實際交易對象的發票作為進項憑證，顯然都是沒有根據的臆測。依照被告審查三科稽查報告中的紀錄，營航公司將款項匯至他人帳戶的情形並無任何不法之處或存在任何人坦承有不法交易的行為，更何況任何交易對象與第三人間的法律關係，現實上並無任何營業人得以控制或知悉。
2、被告主張原告所提示2 份訂購通知右上方傳真號碼及左上方電話區域號碼為「03」係為桃園地區，營航公司登記地址在臺中市，區域號碼為「04」，且訂購單或取款憑條留有潘國棟之聯絡電話號碼，故營航公司之帳戶實為潘國棟所操控云云，但查，：該訂購通知上記載之電話號碼，除03-334*** 外，尚有049-276***；092236*** 等電話號碼（經查係營航公司總經理郭江夏先生提供之聯絡方式），均難執此謂潘國棟或其他電話之使用人（即郭江夏或劉士豪），始為實際交易相對人。否則，倘若果真被告係認定營航公司係潘國棟或其他電話提供者所操控之虛設行號，試問何以被告明知何人參與設立虛設行號故意逃漏捐，卻沒有移送檢調處理，是否被告坦承其承辦人員係包庇不法？
3、另中小企業基於節省營運費用或掌握商機之考量，或有多家企業利用同一聯絡處所或設立多處辦事處之情形，且聯絡之傳真與電話所設之處所並不一定為公司所在地，或者營航公司係自其供應商處直接交付系爭砂石予原告，因此，電話之傳真與電話號碼縱為桃園地區，而非營航公司所在地台中，並不足以證明原告之交易對象並非營航公司。又原告將系爭交易之貸款匯予營航公司後，營航公司究如何使用支配匯入之款項，此乃營航公司之自由，已如前述，尚難以原告將款項匯入營航公司後，嗣後發現部分提款憑條上有潘國棟之聯絡電話，即謂受領貨款之營航公司非實際交易對象，潘國棟始為實際交易相對人。
（三）被告以營航公司的營業項目並無砂石為由，認定原告並無與營航公司交易，然查，被告之內部查核資料顯示營航公司從事砂石建材批發，足徵被告所言不實：
1、經查，被告內部查核資料記載營航公司：『行業代號：451214，砂石建材批發』（台北市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表，被告之原處分卷第二卷第711 頁至第719頁），原告不知何以被告無視同一機關對於『砂石建材
批發』之記載，竟血口噴人，誣指原告絕無可能向營航公司購買砂石。
2、倘若被告之原處分卷第二卷第711 頁至第719 頁之「營業人進銷貨項交易對象彙加明細表」中關於『營航公司』之『行業代號：451214，砂石建材批發』之記載不實且不可信，則被告之相關人員恐有偽造公文書之嫌。營航公司的『商工登記資料』包括『水泥、石灰及其製品批發業』乙項，該公司自得經營砂石之買賣。另查，現今工商登記得採概括方式記載，除許可業務外，得經營法令非禁止或限制之業務。本案砂石之販售既非特許事業，退萬步言，縱然營航公司有工商登記上或營利事業登記上之缺漏，亦僅為行政管制上之裁罰問題，與本案之交易成立與否無涉。3、再者，被告所提集祥砂石行之資料乃『營業稅稅籍』資料，而營航公司的營利事業登記證乃『商工登記資料』，且查，財政部稅務入口網之資料顯示『有關營業登記資料記載內容，因受稅務法令規章所規範及營業項目登錄欄位之限制，會與公司/ 商業登記不儘相同』（原審卷附件十七），是故，被告以集祥砂石行『營業稅稅籍』資料指摘營航公司『商工登記資料』之差異，顯然混淆事實。
4、至於營航公司進貨之對象有無虛設行號，與本案之交易無涉，而營航進項對象有無砂石業者，亦與營航公司能否販售砂石無關，更何況，政府核發砂石開採證之業者亦確與營航公司有砂石交易，另，營航公司是否存在漏報進項對象之情形，應為營航公司幫助他人漏稅之問題，亦與本案交易之成立無關，更何況，被告認定營航公司進貨對象為虛設行號之證據，均為被告之片面之詞，並無法院之確定判決。
（四）被告以中區國稅局報告作為認定營航公司為虛設行號之依據，然報告內容係以臆測之詞認定該公司為虛設行號：
1、被告在100 年4 月20日庭呈財政部台灣省中區國稅局台中分局回文（100 年4 月6 日中區國稅臺中三字第1000009960號）與附件報告，說明營航公司為虛設行號，該附件之報告第1 頁說明三記載「營航企業有限公司涉嫌虛設行號案僅安南稽徵所移送，經查調該公司申報及進銷項資料（附件3）， 研判可能涉嫌虛設行號期間為92年7 月至93年4 月」（本院卷第120 頁）、該報告附件記載「該公司
9206設立，開立發票金額高達102,215,341 元，取得進項發票101,135,585 元，加值率異常偏低為0.1%，並欠繳稅款4,111,808 元，分析其進項對象，與登記營業項目明顯不相當，且皆為涉嫌虛設行號集團之公司，虛進虛銷」（本院卷第122 頁）。
2、被告固然以中區國稅局之報告為據認定營航公司為虛設行號，其理由似乎以營航公司砂石進項發票之交易對象無砂石供應能力為由，懷疑營航公司並無合法砂石進項來源，顯無供應能力，認定為虛設行號，然，虛設行號有完全沒有交易事實，亦有一部份有交易事實（半虛半實），且半虛半實之公司為實際交易時，亦會發生故意不取得實際進項廠商的發票之情形，故徒以營航公司進項發票之開立廠商疑似無供應砂石為由，認定營航公司全然無交易事實，顯然是臆測之詞。惟查，締約之前，政府核准之合法砂石開採業者表示營航係向其購買砂石，且本案交易過程，營航公司提出政府機關函文證明其進項來源廠商係政府准許開採砂石原石之合法廠商，按經驗法則，原告認定營航公司有實際營業且有供應砂石能力，絕無任何過失可言。縱然營航公司協助其進項來源廠商逃漏稅捐而故意不向實際交易對象取具進項發票（即取具非實際交易對象之發票），並不代表營航公司並無供應砂石之能力，而營航公司取具之進項發票開立者是否係虛設行號，與本案之交易無涉，亦非原告所能掌控之事項。
3、此外，中區國稅局關於營航公司進項對象係何公司且是否為經檢調單位或法院認定為虛設行號集團之公司並未指明，究竟營航公司之進項發票來源有多少比例是所謂虛設行號集團公司所提供亦未說明，顯見中區國稅局僅憑臆測推論營航公司係虛設行號。更甚者前開中區國稅局認定營航公司可能涉嫌虛設行號期間為92年7 月至93年4 月，然本件原告向營航公司購買砂石係自93年7 月起至94年4 月間，二者期間顯然不同，以中區國稅局之報告作為本案補稅與裁罰依據顯然是臆測之詞。
（五）法務部調查站移送書並未經偵查起訴，豈能以此認定營航公司為虛設行號：
1、被告在原審曾以法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單等認定原告取得非實際交易對象且涉嫌虛設行號之營航公司所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵。惟查，法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書，移送認定之事實，本身即係待證事實，況該移送之刑事案件，並未經偵查起訴（被移送之營航公司負責人張正昌，已於93年7 月4 日死亡），遑論由法院判決認定營航公司屬虛設行號。更何況，系爭法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書並未並認定營航公司為虛設行號。
2、公司負責人死亡後，公司之營運並不當然停止，本案營航公司之郭江夏、劉士豪對外代表營航公司處理交易事宜，顯見營航公司之負責人死亡後，該公司仍維持正常營運。再者，公司縱然為1 人公司，並不表示該公司必為虛設行號或不可能為締約等交易行為，否則何以政府准許開採砂石之合法砂石開採業者亦有與營航公司有砂石買賣之交易行為。至於專案申請調檔統一發票查核清單，僅係被告之內部稽查、移送或統一發票查核電腦資料，尚不足證明原告確未與營航公司交易。
（六）按課徵營業稅之要件事實，為權利發生要件，倘若稽徵機關認定營航公司顯非原告實際交易對象，則依據舉證責任法則，應由稅捐稽徵機關負客觀的舉證之責，惟稽徵機關並未盡舉證之責，則自應認定原告之實際交易對象為營航公司：
1、按行政法院39年判字第2 號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」（原審卷附件八）又，台中高等行政法院92年訴字第506 號判決要旨：「主張積極事實者就該事實負有舉證責任，此為舉證責任分配之一大原則，故倘主張積極事實者不能立證，即應推定該事實不存在。再課徵營業稅之要件事實，為權利發生要件，行為人有無銷售或購買貨物，實際交易對象為何，應由稅捐稽徵機關負客觀的舉證責任」（原審卷附件九），可見倘若稽徵機關認定行為人有實際進貨之事實，並認定行為人取得非實際交易對象開立之發票，則稽徵機關應對於實際交易對象為何負舉證之責；倘若稽徵機關無法舉證證明原告並非向營航公司為交易，自不得以此臆測之詞認定行為人有虛報進項稅額之情事，否則稽徵機關之核定補徵稅額與罰鍰科處即有違背法令。
2、準此，本案稽徵機關既認定原告確有進貨之事實，然認定原告未取得實際交易之對象開立之發票而有虛報進項稅額之情形，則稽徵機關應舉證證明何人乃實際上與原告進行交易者，否則，稽徵機關不得僅以臆測之詞，率而認定原告並非向營航公司進貨。
（七）被告應說明被告認定的原告實際交易對象為何人以及實際交易對象是否已經依法命補稅：
本案被告認定原告的實際交易對象並非營航公司，且被告亦曾主張營航公司帳戶為潘國棟所操控，以此認定營航公司係潘國棟操控之虛設行號，則試問被告是否有將所謂參與設立虛設行號營航公司之人移送法辦？又被告依法應對逃漏稅捐的實際交易對象補稅，故被告對被告認定的原告實際交易對象補稅後，本案已無逃漏稅捐的情形，原告不應補稅或遭受裁罰。是以，被告是否已經對於被告認定的實際交易對象補稅乙事，被告應提出說明及相關資料，以釐清案情。
（八）原告員工與營航公司人員接洽事宜與聯絡窗口如表一：此外，關於聯絡出貨、送貨地點及交貨事宜，由原告員工楊信豊、曾昭銘負責與營航公司人員接洽，在交貨之前，前開二名原告員工將原告之「交貨通知」傳真至營航公司（證物9 號，傳真號碼係郭江夏提供），「交貨通知」內容包含交貨總量、每日交貨量、交貨開始日、交貨抽驗方式，並與營航公司郭江夏、劉士豪確認交貨前驗貨、交貨等細節事宜。
表一：
┌─┬─────┬──────┬─────────┐
│ │ 台塑人員 │接觸營航人員│ 主要接洽事實 │
├─┼─────┼──────┼─────────┤
│ │陳志宏（採│郭江夏 │簽約前看貨源、議 │
│ │購部人員）│ │價 │
├─┼─────┼──────┼─────────┤
│ │楊信豊（使│郭江夏、 │1.簽約前看貨源 │
│ │用砂石部門│劉士豪 │2.聯絡驗貨、出貨、│
│ │之人員） │ │ 送貨地點與交貨 │
│ │ │ │ 事宜 │
│ │ │ │3.處理不合格品事宜│
├─┼─────┼──────┼─────────┤
│ │曾昭銘（使│郭江夏、 │1.簽約前看貨源 │
│ │用砂石部門│劉士豪 │2.聯絡驗貨、出貨、│
│ │之人員） │ │ 送貨地點與交貨 │
│ │ │ │ 事宜 │
│ │ │ │3.處理不合格品事宜│
└─┴─────┴──────┴─────────┘
二、關於罰緩部分：
（一）本案既無漏稅額之存在，並無依營業稅法第51條第5 款規定課予漏稅處罰之適用餘地：
按營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。。」者，核屬漏稅罰，而非行為罰，此徵諸司法院釋字第337 號意旨：「營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5 月6 日臺財稅字第7637376 號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不在援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」應甚灼明。此外，財政部98年函釋：「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第51條第5 款規定之案件，參照司法院釋字第337 號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。」是以，原告確有向營航公司進貨之情事，且原告支付營航公司之款項已包括進項稅額，並經營航公司繳交於國庫，並無漏稅額之結果，則不應科處罰鍰。
（二）退萬步言，縱認本案有漏稅額之情事，被告應對原告造成漏稅額之結果是否有故意或過失負舉證之責，而原告應無故意或過失可言：
1、行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又，同法第46條規定：「本法自公布後1 年施行。」此乃基於提昇人權之保障，參酌現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任之立法潮流，該法施行後，行政機關處罰行為人者違反行政法上義務之行為時，應由裁罰機關就行為人之故意、過失負舉證責任，已不採過去司法院釋字第275 號之「推定過失責任」。
2、因行政罰法於94年2 月5 日公佈，並於95年2 月5 日起施行，而被告係於96年8 月17日做成該A1Z00000000000號處分書。故本件縱認有虛報進項稅額之情事，並有造成漏稅額之結果，對於原告虛報進項稅額是否有故意或過失，應由被告負舉證之責。
3、再者，行政罰法施行後，被告依法對於行為人之責任條件負有舉證責任，參照刑法對於故意、過失之解釋，行政罰法上所謂之「故意」，應指對於違反行政法上義務之構成要件事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其發生並不違反其本意；所謂「過失」應係指對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意並能注意而不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生。
4、又就稅捐處罰之舉證責任的分配法則而言，應適用「有疑，則為有利受罰對象之認定」（in dubio pro reo）的原則，與一般稅捐爭訟程序上的分配法則有所不同。換言之，不論當事人涉及者係行為義務違反所致之行為罰，抑或係繳納義務違反所致之漏稅罰，只要就處罰要件之事實有真偽不明的情形，便不得發動裁罰性處分。即此時應由被告負舉證責任，承擔事實真相不明之不利益。更有甚者，鑒於稅捐逃漏實為稅式詐欺，而詐欺概念以故意為要素，是以，學說上認為，在稅捐逃漏之認定上，則更應限於以「故意」為要件，稅捐稽徵法第41條以「詐術或其他不正當方法逃漏稅捐」及第42條以「詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代繳或扣繳稅捐」為其逃漏稅捐之處罰的構成要件，乃是出自於相同的考慮（更審前一審附件十）。
5、原告乃聲譽卓著之企業，在系爭交易過程中原告已將進項稅額交付營航公司，且無任何資金回流原告，顯無利用營航公司逃漏稅捐之行為，絕無故意以詐術或不正當方法逃漏稅捐。準此，被告發動裁罰性處分自有違背營業稅法第51條第5 款之規定。原告有實際之交易行為，並非無實際交易行為卻取具假發票之情形，亦非有實際交易行為卻取具非交易對象開立之進項發票，倘若政府為了營業稅稅源稽徵便利性，要求人民主動積極查證交易對象的真實身分，且賦予人民期待極高的查證水準，必然造成市場上交易成立之困難，人民私經濟活動之誘因大幅降低，反而使得稅基大幅減少，反不利於國家財政收入的取得，絕非有效率的稽徵作業，亦與政府擴大稅基政政策背道而馳，反不利於國家稅收之增加。
6、更何況，縱然營航公司未將已收取之稅款繳納給被告，原告亦應享有扣抵權之保護，原告無需就他人之行為負責，否則被告之處罰將違背行政罰法之自我負責原則。是故，本件縱有逃漏稅捐之結果，對於該結果應負責者為該開立憑證而未繳納稅捐之營航公司，而非受稅款轉嫁者之原告。
（三）倘若本案原告有漏稅行為，依據100 年2 月14日修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，應按所漏稅額處1 倍之罰鍰，而非3 倍之罰鍰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
肆、被告則以：
一、查99年12月8 日總統華總一義字第09900331431 號令及100
年1 月26日總統華總一義字第10000016571 號令修正公布營業稅法第51條修正條文，業奉行政院核定，分別自100 年2
月1 日及100 年4 月1 日施行，財政部配合上開99年12月8
日法條之修正，於100 年2 月14日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法第51條規定部分，其中有關「五、虛報進項稅額者」，屬於有進貨事實者，按所漏稅額處1 倍之罰鍰。被告據以裁罰之營業稅法第51條規定既已修正，且其罰鍰倍數較修正前之規定為低，有利於原告，本件營業稅罰鍰部分，依上開規定及函釋意旨，屬尚未確定案件，核有財政部100 年2 月14日發布修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之適用。
二、被告據以裁罰之營業稅法第51條規定既已修正，且其罰鍰倍數較修正前之規定為低，有利於原告，本件營業稅罰鍰部分，依上開規定及函釋意旨，屬尚未確定案件，核有財政部100 年2 月14日發布修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之適用。本件營業稅罰鍰，被告原核定以原告虛報進項稅額於裁罰處分前未繳納稅款，按所漏稅額956,405 元處3
倍罰鍰2,869,200 元，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應改按所漏稅額956,405 元處1 倍罰鍰956,405 元，原處罰鍰2,869,200 元應予追減1,912,795 元。
三、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責。惟查原告於93年7 月至94年4 月間進貨，取具虛設行號營航公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，又營航公司為1 人公司，負責人張正昌於93年7 月4 日死亡，該公司93及94年度並無僱用員工，原告自無可能與其交易，依原告營業規模、內部管理控制完善及會計帳載完備，竟不知實際交易對象資料為何，有違常情。
四、查原告迄今並未說明本件系爭交易出貨方式、送貨地點及交易事宜；另原告於本次行政訴訟中雖聲稱系爭交易係與營航公司之郭江夏接洽，惟經查營航公司為1 人公司，93年度並未申報員工薪資，且系爭交易期間為93年7 月至94年4 月，但營航公司負責人張正昌君於93年7 月3 日死亡，原告無法提示相關證明文件以實其說，主張核不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決原罰鍰處分超過1,912,795 元部分廢棄，原告其餘之訴駁回。
伍、兩造不爭之事實及兩造爭點：
如事實概要欄所述之事實，有法務部調查局南投縣調查站刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單等影本為証，為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告是否與營航公司有實際交易之行為？原處分核定補徵營業稅是否適法？
二、原告就取據虛設行號之憑證申報扣抵銷項稅額，是否有過失？原處分予以裁罰是否適法？
陸、本院之判斷：
甲、本稅部分：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）營業稅法第19條第1 項第1 款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」
（二）營業稅法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5
款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」
二、原告並非與營航公司為實際交易，原處分核定補徵營業稅並無違誤：
（一）營航公司為虛設行號：
１、按「所謂『虛設行號』係指有依法辦理營業登記，且外觀上亦有營業行為，但實際上卻無進銷貨事實之營業人，於稽徵實務上查核虛設行號，係由稽徵機關或調查局所屬機關就涉案商號調閱相關營業進貨及銷貨申報資料進行比對，如發現確有顯著異常交易，即進一步向關係人查證，經蒐集有關事證可資判定為虛設行號，即檢具相關證據移送地方法院檢察署偵辦，並通報取得該虛設行號所開立發票之商號所在地稽徵機關，查核有無虛報進項稅額情事，且由虛設行號所在地稽徵機關於涉案商號稅籍檔註記為虛設行號，經註記為虛設行號之商號即有不能再請領統一發票之效果。是虛設行號之認定，依現行制度係由涉案營業人所轄稽徵機關依其權責所為，在未經註銷該項認定前，其他稽徵機關基於行政一體原則，均會尊重其認定，並據此認定對取得該涉嫌虛設行號所開立統一發票申報扣抵進項稅額之營業人，進行查核及審理。司法機關固可另行調查相關事實，不受拘束，惟其所為不同認定所依據之事證，應足以推翻行政機關或犯罪偵查機關所認定之事實，始足當之，‧‧又財政部臺灣省南區國稅局臺南分局查獲李明順等涉嫌虛設合心公司等68家行號，宣穎公司亦為其中之一，而移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦，是上訴人主張合心公司及宣穎公司係虛設行號，即非全然無可採。」（最高行政法院99年度判字第460 號判決參照），可知虛設行號係由涉案營業人所轄稽徵機關依其權責所為，司法機關若未查足以推翻行政機關或犯罪偵查機關所認定之事實，原則上尊重稽徵機關、犯罪偵查機關就虛設行號之認定。
２、本件依南投縣調查站刑事案件移送書所載：李建德於91年起先後由黃春芳、王陵賢等人擔任公司負責人，虛設……營航公司……等21家人頭公司，大量開立發票販售予正常營業廠商充當進項憑證，……幫助他人逃漏稅，而營航公司進項異常達98.9% ，有被告營業人進銷項交易對象加明細表（附本院97年度訴字第1453號案件98年1 月5 日收文之相關卷宗第5 頁）可憑，營航公司自屬虛設行號，並自其他虛設行號取得進項憑證統一發票，用以扣抵銷項金額。
（二）營航公司並非為系爭交易之實體，且已導致國家稅收之減少：
１、查營航公司為1 人有限公司，股東兼負責人張正昌於
93年7 月4 日死亡，該公司並未依公司法規定變更相
關登記事項，且該公司93及94年度並無僱用員工，原
告自無可能與其交易。原告所稱將貨款直接匯入營航
公司之中國農民銀行股份有限公司集集分行（帳戶號
碼：00000000000 ）之帳戶，惟資金嗣後經提領另匯
他人，經查應為潘國棟及黃李阿好，均非營航公司之
員工或張正昌之家屬，該帳戶之真正使用人非張正昌
甚明，可知營航公司僅具有形式，縱遭人冒名利用，
但其營運主體並不實質存在。
２、原告雖提出訂購通知單、檢驗通知單、領料明細表、
華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票
、砂石供應契約書等交易資料，但營航公司負責人張
正昌已經於93年7 月4 日死亡，未登記其他負責人、
董事、監察人、經理人（見營航公司登記，原處分卷2第698 頁），復未雇用任何員工（未申報薪資、費用
），如何能出具任何文件？如何能簽立任何契約？而
出面與原告交涉之郭江夏、劉士豪雖自稱是營航公司
之總經理、員工，但卻未登記為營航公司之經理人，
亦未自營航公司支薪或領取費用，渠等實際上與營航
公司無任何關係，營航公司出具予原告之文件，或營
航公司與洋一包土木包工業所簽訂之（砂石供應）買
賣合約書日期，均在負責人張正昌死亡之後，其上張
正昌之簽章顯係偽造，可知郭江夏、劉士豪等人假冒
營航公司名義與原告交易，原告交易對象自非營航公
司，而係躲在營航公司外殼裡之實體（個人或公司）
，而該實體假藉營航公司與原告交易，用以規避其應
繳之稅捐。
３、若營航公司就其與原告間之交易（統一發票）未申報
銷項稅額並繳納營業稅，其客觀上當然已減少國家稅
收，縱然營航公司就其與原告間之交易（統一發票）
已申報銷項稅額，並繳納營業稅，單由此一事實來作
剖斷面的觀察，似乎並無營業稅遭逃漏，惟癥結在於
營航公司又會自他人處取得虛偽之進項憑證，而扣抵
其銷項稅額，如此虛銷虛進下，到底有無逃漏，即變
的難以查證，此正是行為時營業稅法第19條第1 項第1款明定此等虛偽之憑證不得作為進項憑證之規範本旨
所在。故原告主觀上固因周文隆、郭江夏、劉士豪等
人之欺罔而誤以為是跟營航公司交易，但客觀上卻是
跟躲在營航公司外殼裡之實體（個人或公司）為交易
，該交易實體並未繳納營業稅，已生逃漏稅捐之結果
，營航公司縱有繳納營業稅，但會用其他虛設行號之
進項發票用以扣抵（例台灣雲林地方法院95年度訴字
第389 號判決書第2 頁、第25頁，吳宗曄於無出貨事
實下，提供如附表五編號17之超群公司之統一發票7
張給營航公司充為進貨憑證，又例如台灣台中地方法
院95年度訴字第3227號判決第2 頁、第15頁，夏德欽
於無出貨事實下，提供如附表一編號9 之統一發票17
張給營航公司充為進貨憑證），其已使國家稅收發生
短收之結果，原告取自營航公司之統一發票，自不得
扣抵銷項稅額。
４、至於原告主觀上能否避免此一交易發生，僅為其有無
故意過失應否予以科罰之問題，原告無法以營航公司
統一發票扣抵進項稅額所致之損失，應向（對原告施
用詐術之）周文隆、郭江夏、劉士豪等人求償，而非
要求國家稅收短收（不得補徵營業稅）來代替其受害
，原處分核定補徵營業稅自無違誤。
三、原告就取據虛設行號之憑證申報扣抵銷項稅額，並無過失，原處分予以裁罰尚非適法：
（一）原告主張為辦理93年間之營建之需，於92年12月進行公開招標，經審視投標廠商公司執照、營利事業登記證後，依照公司之採購制度規定向營航公司為訂購工程用砂石之通知（原證2 ），訂購日期為92年12月31日，嗣經營航公司陸續於93 年7月至94年4 月將營建資材運送至原告指定交貨地點，經檢驗合格無誤後辦理收料，再依據實際之營建進度辦理領料程序，原告並將貨款直接匯入營航公司之中國農民銀行股份有限公司集集分行（帳戶號碼：00000000000 ）之帳戶各情，有訂購通知單、檢驗通知單、領料明細表、華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票等附原處分卷及本院卷內（原證2 至6 ）可稽，自堪信實。被告對於原告確有進貨，並由原告匯款予營航公司等事實，並不爭執。再參以前開「領料明細表」上關於本單位編號（A45844、A46011…等）、材料編號（ARSNS12 ）、發料庫代號（EL69）、成本負擔部門（6900）、單價（每單位420 元）之記載，均與「檢驗通知單』上關於收料編號、材料編號、收料庫代號、成本負擔部門、單價之記載相符。又前開原告採購部門「訂購通知」上所載之廠商編號與簡稱（00000000，營航公司）、訂購編號（2LAE2
8AO 、2LAE3000）、訂購數量與單位（14,240KL與860KL
） 、單價（每單位420 元與420 元）訂購總金額（5,980,800 元與361,200 元）、材料品名規格（ECT 砂床用砂料0.1mm-3mm ）、交貨地點（麥寮資材中心資料課）、請購部門（69AF）之紀錄，均與原告內部檢驗部門之「檢驗通知單」上關於廠商名稱與統一編號、請購單編號及批號、訂購數量、單價、訂購總金額、材料品名規格、交貨地點、請購部門之記載均相符合。又系爭交易之請購案號、收料數量、金額、匯款憑證、發票號碼、銀行匯款清單、工程明細表等詳如附表所示，其銷售金額總計為19,128,
033 元，亦與稅捐機關認定之總進貨金額相符（發票上累計之進貨金額為19,128,043元，誤差10元，係因小數點尾數問題）。從而，由「訂購通知」、「檢驗通知單」、「領料明細表」、「華南銀行出具之匯款資料」等資料可知，原告主張其「主觀上認定係向營航公司訂購砂石，伊收受營航公司之統一發票並用以扣抵銷項金額並故意過失」等語堪信為真。
（二）被告雖主張依原告營業規模、內部管理控制完善及會計帳載完備，竟不知實際交易對象資料為何，有違常情云云，惟查，原告就其收受營航公司統一發票有無故意過失，應就其「向營航公司訂購砂石之經濟上合理性」、「有無完整之訂約、履約過程足可使原告認定出賣人係營航公司」、「原告就出賣人履約能力及損害賠償能力有無徵信」等方面觀之：
１、原告向營航公司訂購砂石非無經濟上合理性：
Ⅰ、訊據證人即原告隸屬之台塑集團採購人員陳志宏在100年4 月20日證稱：「（問：當初你們採購的方式是洽特定的廠商還是公開招標的方式？還是其他的方式？）我們公司的採購方式都是上網開標，或者電腦傳報價單寄到郵局的特定郵政信箱，時間到再拿出來開標。」證人陳志宏在100 年5 月4 日證稱：「（法官問：既然你們要確保砂石，為什麼不向營航的上源洋一土木公司訂約？）因為我們公司是網路報價，所以要在網路上報價，洋一公司可能沒有在我們公司登錄，所以不知道他在賣砂石。」、「（原告訴代問：你們有需要砂石的時候，會對外公告有這樣的需求，願意的廠商再來跟你們表示投標的意願，是這樣的意思嗎？）對。」「（法官問：你對於得標廠商履約的能力，怎麼查證他有賠償的能力？投標廠商資格如何認定？）現場有去看他的供應能力，因為我們公司都是貨交合格才付款，所以不會有賠償的問題。」（本院卷第135 頁）。
Ⅱ、可知原告的採購廠商選擇流程，係公開上網招標，有意願投標之廠商向原告提出報價單，原告依照最低標之方式選擇締約之廠商，並且在締約之前先查證廠商有無供貨能力，因此，任何廠商只要能提供符合品質的原料均能投標，不論是製造商或經銷商均得向原告提出報價單。至於何以最上游的砂石原石的開採業者（即政府允許開採砂石的廠商）或砂石加工業者（即砂石水洗業者）不願提出報價單，此乃砂石開採業者與砂石加工業者的交易的自由，原告未能向砂石開採業者購買砂石，並無任何不合交易常情之處。
２、本件確有完整之訂約、履約過程足可使原告誤認出賣人
係營航公司：
Ⅰ、簽約之前，原告之三名員工曾與自稱營航公司經理之
郭江夏前往南投集集山區看砂源：
證人陳志宏在100 年4 月20日證稱：「（原告訴代問
：你們當初這個採購案子，在簽約之前是不是曾經看
過貨源？你們遇到哪些營航公司的人員？）我們因為
現場質量的要求比較嚴格，而且數量比較大，所以要
求要去看貨源的現場，案件開標以後，送會現場，再
跟現場約一個時間去看，跟營航的郭江夏跟現場的楊
信豊、曾昭銘，再一起去集集看貨源。當天遇到的只
有營航的郭江夏而已。」（該日筆錄第1 頁與第2 頁
）、「（被告訴代問：郭江夏和你聯繫的時候，你怎
麼知道郭江夏是營航的代表人或是員工或是什麼職務
？）當初營航公司報價報完後，我們要確認規格，我
跟他聯絡要去看貨源，郭江夏到我們公司來找我，拿
名片給我，名片上顯示他是營航的經理。」（該日筆
錄第3 頁）又，證人曾昭銘（原告之監造部門人員）
100 年5 月4 日證稱：「（原告訴代問：在你監工的
部分，當初在決定跟哪個廠商購買砂料之前，你們監
工部分的承辦人員有跟採購部門的陳先生，一起去看
砂源這件事嗎？）有，我們一定要先去看砂源。」、
「（原告訴代問：看砂源的程序裡面，你們有沒有看
到營航公司的人？如何知道他是營航公司的人？）我
看到營航公司的郭江夏，採購部陳志宏先生他有通知
我郭江夏的名字及電話號碼，而且是由他陪同一起去
的。」、「（原告訴代問：你們去看砂源遇到郭江夏
時，他有跟你交換名片？或是如何表示他是營航公司
的代表？）他有給我名片。」（本院卷第126 頁）、
「（原告訴代問：你記得名片上面有註明他是營航公
司的員工嗎？是不是有其他公司的名稱？）有。他名
片上只有記載營航公司，沒有其他公司。」（本院卷
第127 頁）。再者，證人楊信豊（原告之監造部門主
管）100 年5 月4 日證稱：「（原告訴代問：向營航
公司購買砂石的案件，是不是在簽約之前你有跟台朔
的何人或是營航公司的何人去看砂源？）有，我在訂
購之前，就是簽約之前，我有跟曾昭銘從麥寮出發，
到集集火車站跟採購部的陳志宏與營航公司的郭江夏
在集集火車站會合，然後一起看砂源。」、「（原告
訴代問：看砂源的過程，你如何得知郭江夏是營航公
司的人員？）當時營航郭江夏他有跟我交換名片，然
後他就帶我們到集集附近的一個工務所，不是營航公
司的工務所，是有關砂石開採的工務所，由這工務所
裡面的人員開車載我、曾昭銘、陳志宏及郭江夏到集
集附近的山上去看砂源，車子是由工務所的人開的。
在工務所這個人他有拿合法的開採證明給我們看，然
後就到山上去看砂源。」、「（原告訴代問：你是否
認為營航公司不是砂石開採業者，是跟其他公司購買
砂石賣給原告？）我當時判斷就是這樣。」（本院卷
第130 頁）、「（被告訴代問：營航公司代表人郭江
夏跟你接觸時，有無提出證明資料證明他是營航公司
的人？）他有給我名片，而且在證物5 號他給我們台
朔重工的回文有提到郭江夏是總經理。名片是集集看
砂源的時候給我的。」（本院卷第133 頁）。
Ⅱ、可知，在92年12月締約之前，原告已確認投標廠商有
能力提供砂石，並曾到南投集集山區之砂石開採業者
處確認料源供應無虞，且該砂石開採業者（即營航公
司的砂石來源）亦提供合法的疏浚開採證取信於原告
，並由原告人員楊信豊、曾昭銘將該次看料源乙事紀
錄於92年11月19日「採購事務洽辦單」（參照本院證
物12號），郭江夏之名片證人雖未留存，但郭江夏事
後亦有出具偽造之營航公司文件，用以回覆退貨事宜
（郭江夏署名為營航公司總經理，見本院卷證物5 號
），依商業習慣，原告實無可能再去查證營航公司的
93年與94年員工薪資給付資料，以證實郭江夏是否為
營航公司員工。
Ⅲ、營航公司曾經提供其與砂石供應商洋一土木包工業間
之砂石買賣契約書，以及行政院農業委員會林務局南
投林區管理處開採函文，亦徵營航公司有供應砂石之
能力：
Ａ、營航公司曾提供營航公司與洋一土木包工業間93年8 月10日砂石買賣契約書（本院卷證物1 號，本院卷第50頁），而行政院農業委員會林務局南投林區管理處93年8 月27日函覆洋一土木包工業准予開始開採砂石（本院卷證物2 號），參以證人楊信豊100 年5 月4 日證稱：「（原告訴代問：（提示本院卷證物1 、證物2 ）當初因為何故向營航公司要這些資料？）證物1 的來源，交貨前的取樣是在麥寮廠區的附近，那時候我向營航公司的郭江夏反應說你帶我去看的砂源是在集集，為何你帶我取樣卻在麥寮，郭江夏說因為天然砂要加工水洗，那時候我們也考慮到為了確保供料不間斷，當時砂石又暴漲，所以我們為了安全起見，我們要求營航要有上層買賣的合約，讓我們比較放心，所以才會有這一張。證物2 是營航公司顯示給我們看他的砂料來源是合法的，所以他才會有開採證明。」（本院卷第132 頁）
Ｂ、可知，締約前原告已經前往集集山區確認營航公司有供貨能力（營航公司的砂石上游砂石開採業者出示政府准許開採之證明），實際交貨前，亦會進行砂石的抽驗，此刻營航公司通知抽驗之地點為水洗加工廠在原告麥寮廠區附近（因系爭買賣的標的並非原石，系爭砂石在開採業者開採原石後仍須經由水洗加工方式加工），而麥寮廠區一帶靠海，為避免營航公司係提供較劣質的海砂以供加工（海砂含氯離子濃度較高，會較易腐蝕，雖加工水洗可去除部分氯離子含量，然其品質仍略差於河砂），故原告要求營航公司提供砂石來源為河砂之證明，其交易過程中，原告主觀上確以為是與營航公司為交易。
Ⅳ、系爭砂石在送貨至原告麥寮廠區前進行抽驗與送貨後進
行驗收之流程均有與自稱營航公司人員之劉士豪接洽：
Ａ、證人曾昭銘（原告之監造部門人員）100 年5 月4日證稱：「（原告訴代問：請簡要說明一般砂石驗收
的流程，在什麼時候砂石供應商的人員會跟你們接
觸？是接觸洽談何時？當初實際接觸洽談的營航公
司是什麼人？他是否有表示他是營航公司的人？）
驗收的流程，每300 立方米要有篩分析檢驗，1000
立方米要有氯離子檢測。每次接觸賣方的時候，就
是要檢驗的時候，因為要檢驗完才付款。郭江夏是
用電話告知我，他委託劉士豪代表他跟我們接洽，
接洽的時候劉士豪並沒有表明他是營航公司的人員
，我也沒有再問，因為郭江夏已經說劉士豪可以代
表他。」、「（原告訴代問：在驗收的過程中，你
們是不是在送貨之前還會再作一次抽驗？抽驗的過
程中有沒有接觸到營航公司的何人？）在送貨之前
，為了要確定貨源有沒有合格，我們還是會再作一
次抽驗。因為郭江夏說現場的抽驗都是委託劉士豪
處理，所以我接觸的人都是劉士豪。」（本院卷第
127 頁）
Ｂ、證人楊信豊（原告之監造部門主管）100 年5 月4日證稱：「（原告訴代問：營航公司提供給你們砂石
的過程，你有因為什麼樣的流程，跟營航公司的什
麼人接洽過什麼事？）在訂購之後，我們要交貨之
前，我們有跟營航郭江夏聯絡說我們還要去看你出
貨的砂料，要去取樣，這是交貨前成砂的取樣。因
為之前我們去集集山區看的砂源是天然砂石，開採
後要把砂跟石頭分開，砂要送到水洗廠去水洗變成
乾淨的砂。那時候他帶我們去取樣的時候，是到水
洗砂石廠取樣。取樣回來，我們經過檢驗合格後才
開始通知他正式交貨。跟郭江夏聯絡時，他說他會
派劉士豪帶我們去取樣，有跟我們講說從砂石場出
貨交運到台朔重工的工地這些事情都由劉士豪來負
責。所以我們到取樣的現場，是劉士豪還有我們的
監工楊昆衡、我們的品保人員陳順正，還有曾昭銘
。當時我有一張相片。」（本院卷第130 頁與第131頁，本院卷證物13號取樣照片）、「（原告訴代問
：剛才曾先生有提到多少立方公尺會抽驗，是指你
說交貨前的驗收？還是可否說明一下驗收的流程？
）剛才我講的是交貨前到砂石廠取樣，取樣檢驗合
格就通知開始交貨。開始交貨到現場後，每300 立
方米，我們作一個篩分析檢驗，當每交1000立方米
我們做一個氯離子檢驗，所以剛才曾先生講的是交
貨以後到工地現場取樣的。」、「（原告訴代問：
交貨之後到現場取樣你有負責這部分的工作嗎？負
責的人員是你嗎？）不是。是監工楊昆衡，監工楊
昆衡不在時，是由他的上級主管曾昭銘協助。」（
本院卷第131 頁）
Ｃ、可知交貨之過程，營航公司之郭江夏通知原告之曾
昭銘、楊信豊將指派劉士豪進行驗收的作業，當系
爭砂石運送至原告麥寮廠區前，證人曾昭銘、楊信
豊曾會同劉士豪前往砂石水洗廠進行抽驗，嗣後，
系爭砂石運送至原告麥寮廠區後，由證人曾昭銘或
其下屬員工楊昆衡與劉士豪進行抽驗，是以，在驗
收的過程與交貨之過程當中，原告相信交易之對象
營航公司，並無任何過失。
Ⅴ、營航公司曾因載運砂石超出原告的廠區地磅管制上限
而由其自稱員工之劉士豪繳納罰款予原告：
原告為避免地磅受損及維持場區路面，故對於每車次
之載運砂石訂有管制重量，若車輛過磅總重超過該廠
區地磅之管制上限者（超重未滿1 噸者以1 噸計，須
繳納罰款每噸500 元，參照原告之本企業規章制度「
J00001出入廠管理規則」B-7 ，本院卷證物10號）。
而營航公司曾因載運砂石重量超出廠區地磅管制上限
，由劉士豪以營航公司員工身份前往原告處繳納罰款
（本院卷證物11號），並在原告的制式繳款單上簽名
，其均係以為營航公司名義為之，故原告主觀上認定
交易之對象為營航公司，並無過失。
Ⅵ、營航公司曾因提供不符合品質的砂石遭原告請求退貨
，該退貨過程足以使原告誤認營航公司係實際交易對
象：
Ａ、營航公司曾因提供之砂石不符合品質，遭原告公司
通知退貨，其處理過程由原告資材中心人員於93年8月5 日簽署處理報表通知採購部門協助處理（本院
卷證物3 號），並由採購部協助發文通知營航公司
總經理郭江夏配合辦理退貨（本院卷證物4 號），
嗣後營航公司總經理郭江夏於93年9 月7 日回覆願
意辦理退貨（郭江夏在回函中自稱為營航公司總經
理，本院卷證物5 號），故原告內部單位通知警衛
課會同處理營航公司的退貨（本院卷證物6 號），
營航公司在原告的代收料單上用印回傳放棄請款並
指定其員工劉士豪負責前往廠區處理實際的退貨流
程（本院卷證物7 號），嗣後，原告內部單位並辦
理物品進出廠憑單的出廠核銷（本院卷證物8 號）
。
Ｂ、參照證人曾昭銘100 年5 月4 日證稱：「（原告訴
代問：【提示本院卷證物3 、4 、5 、6 、7 】這
些證物你有看過嗎？）有，有些是我寫的。」、「
（原告訴代問：請簡要說明這證物是要處理什麼事
？是跟營航的哪些人聯絡？）一、證物3 是要說明
，他的材料不合格要辦理退貨。是聯絡郭江夏跟劉
士豪。二、證物4 是我寫的，是通知他檢驗不合格
，依照合約要辦理退料。三、證物5 是營航公司的
答覆。四、證物6 是因為砂石不合格要運去廠外，
所以寫了一個單子給警衛，請他派工讀生來會點。
」（本院卷第127 頁至第128 頁），又，證人楊信
豊100 年5 月4 日證稱：「（原告訴代問：【提示
本院卷證物3 、4 、5 、6 、7 】請問你有看過這
些資料嗎？）一、證物3 是材料檢驗表，是因為有
檢驗不合格，所以要退貨的。在交貨廠商營航這邊
有劉士豪作回覆。二、證物4 是因為檢驗不合格，
我們用傳真聯絡營航郭江夏說你交的貨不合格，我
們用傳真聯絡營航郭江夏說你交的貨不合格，所以
依規定要退貨。三、證物5 這是營航公司的回函，
它說明這次交貨不合格的原因，還有他們的改善對
策，他將會派他的幹部在砂石廠，在裝貨的時候要
親自去看，先在場直接交給交貨清單，這是他管控
的改善。那時候我們另外也有要求，出貨的時候要
有照片（本院卷證物13號）。四、證物6 是因為砂
石不合格的砂料要運出廠，運出廠要經過我們的守
衛，我們寫一個聯繫單給守衛說有什麼東西要出去
，請他派工讀生來會點。五、證物7 這張是收料轉
領用明細單，因為這批貨交進來後要退貨不能付錢
，監工這邊有特別傳真給營航公司郭江夏說，要退
貨不付錢需要負責人簽章，指定人員配合辦理。下
面有營航公司的回覆，他（即郭江夏）回覆說要指
派劉士豪先生配合運去，這張也有他負責人的印章
。）」、「（原告訴代問：這過程你有沒有跟營航
的什麼人實際接洽，或電話聯絡？）這不合格的事
情是由我們的監工及曾昭銘去聯絡，處理結果他會
向我反應。這些證物的單據我都有簽名，都有我、
楊昆衡、曾昭銘的簽名。」（本院卷第131 頁至第
132 頁）。
Ｃ、可知，在不合格品退貨過程中，原告員工的接洽對
象郭江夏與劉士豪始終以營航公司的職員身份與原
告接洽，郭江夏在回函中署名為營航公司總經理（
本院卷證物5 號），劉士豪（本院卷證物3 號）與
郭江夏（本院卷證物7 號）均表明代表營航處理事
務，且營航公司在回覆文上亦蓋上其公司大小章（
本院卷證物7 號），嗣後，營航公司為表示其有確
實管控貨運司機有無依指示前往指定之砂石加工廠
載運砂石，提供貨車出車照片（上面記載訂購單案
號、廠商為營航公司、車號與日期，本院卷證物14
號），故原告主觀上認為實際交易對象為營航公司
，並無故意過失。
Ｄ、至於被告質疑何以本院卷證物5 號發文時間是93 年9 月7 日（郭江夏署名為營航公司總經理之函文）
，但傳真時間（即最右上角機械編排紀錄）是2002
年8 月20日乙事，因該份函文係營航公司傳真給原
告，故傳真機之日期設定係營航公司所為，其傳真
機之設定日期作業可能有錯誤，尚不影響該份資料
之真實性，何況前開函文上所載事實發生之時間點
與本院卷證物3 號、4 號、6 號、7 號、8 號之記
載時間點並無矛盾之處。
Ⅵ 、至訂購通知單上聯絡人周文隆之紀錄，係營航公司最初投標時廠商提供之資料，嗣後，經郭江夏先生主動聯絡應與其接洽，故原告並無與周文隆接洽任何事務：
Ａ、證人陳志宏在100 年4 月20日證稱「（原告訴代問：【提示原審卷第104 頁原證2 訂購通知單】問營航公司的聯絡人周文隆是怎麼出來的？）原始廠商登記是我們採購部經理室負責，所以我沒有見過周文隆先生，這是當初他們建檔的時候提出的資料。」、「（原告訴代問：你說當初建檔的資料是不是當初廠商投標時，廠商提出的資料？）對。」、「（原告訴代問：後來你們為什麼知道要去跟郭江夏聯絡？）因為投標要確認資格時，郭江夏先生有來跟我聯絡。」（該日筆錄第2 頁）
Ｂ、可知關於周文隆的紀錄係營航公司最初投標時主動提供的資料，經由原告當初將廠商投標單建檔之工作人員填載於廠商資料上，嗣後，經自稱營航公司員工之郭江夏來電向原告員工表明應與其聯絡接洽，並提供原告手機號碼、傳真（即訂購通知單上手寫號碼與本院卷證物12號採購事務洽辦單），故周文隆並無實際與原告員工接洽。又被告嗣後要求原告提供廠商聯絡資料時，經原告的會計部門人員邱錦漳先生通知原採購人員陳志宏先生，會計部門人員邱錦漳先生將陳志宏先生所提供之廠商聯絡以手寫方式記載於該訂購通知單，故該份訂購通知單上記載並無任何不正確或不合交易常情之處。
Ⅶ、營航公司轉匯款至其他個人與公司帳戶之情形，並不
能證明原告有故意過失：
查原告將系爭交易款項匯入營航公司帳戶後，營航公
司究如何支配使用該帳戶，乃其自由，尚非他人所得
干涉。故營航公司將系爭匯款帳戶之款項流向何人或
何公司、營航公司與其他公司間之實際關係為何，甚
或營航公司是否是出賣他人之物、抑或與其他人存在
隱名合夥關係，並非原告所得掌握或控制，民法與稅
法亦無要求原告追蹤貨款資金流向之義務，營航公司
於收款後將資金流向何處，依照商業常情及經驗法則
，並非原告所得逆料及掌控，本件既無資金回流情形
，原告主觀上認為係與營航公司交易，並無故意過失
。
３、原告就出賣人損害賠償能力，並無徵信必要：
本件原告於訂約前已先查證出賣人之履約能力，且驗收
的流程，每300 立方米有篩分析檢驗，1000立方米有氯
離子檢測，不合格則逕予退貨，檢驗完才付款，原告所
受領砂石已屬合格，不會有不履約賠償的問題，原告故
而未就營航公司損害賠償能力為徵信，並未違反常情，
原告主張其主觀上認為是與營航公司交易，堪信為真，
難認原告就收受營航公司統一發票有何故意過失。
四、綜上論述，原告交易對象並非為營航公司，卻取具非實際交易對象之營航公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，原處分核定補徵營業稅額956,405 元，尚無違誤。訴願決定予以維持，亦屬正確，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。但原告取具非實際交易對象之營航公司所開立之統一發票，充作進項憑證，並無故意過失，不應科罰，原處分科處罰鍰2,869,200 元，則有違誤，訴願決定，未予糾正，仍予維持，亦有未合，此部分原告訴請撤銷，為有理由。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法訟法第195 第1 項、第104 條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　6　　 月　　9　　 日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　李玉卿
法 官　林惠瑜
法 官　畢乃俊
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　6　　 月　　9　　 日書記官　簡信滇