104年度簡字第379號｜行政：贈與稅｜裁判日期：105 年 06 月 08 日

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決　　　　　104年度簡字第379號105年5月12日辯論終結原　　　告　陳伯睿被　　　告　財政部臺北國稅局代　表　人　何瑞芳訴訟代理人　洪湘婷上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國104年9月9 日台財訴字第10413937750號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、程序事項：原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。二、事實概要：原告於民國103年7月28日，向被告申報其於101 年10月30日贈與母石玉娥存款新臺幣（下同）4,936,500元，被告原依申報數核定，並經原告繳納贈與稅款273,650元及自動補報加計利息6,224元在案。嗣被告查得原告係於調查基準日後，始申報上開贈與稅，不符合稅捐稽徵法第48條之1自動補報加息免罰之規定，遂以原告未依遺產及贈與稅法第24條規定，於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，依遺產及贈與稅法第44條規定，按應納稅額處1倍罰鍰273,650元。原告不服，申經被告復查結果未獲變更，原告仍表不服，提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。三、原告主張：被告調查原告101年間出售房屋、土地之財產交易情形，與本件贈與稅無相關之稅基及法令依據，被告原處罰鍰與事實不符，顯有不當及誤解。被告因通知調查原告財產交易資料，即執為本件贈與稅之調查基準日，不應由原告概括承受以上開調查基準日為處罰標準，被告原處分顯有擴大權限之不當。且本件售屋所得係伊母代為一時保管，事後亦全數匯回原告帳戶內，被告認有故意行為不妥，應有從輕裁量空間。並聲明：訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。四、被告則以：按稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件，就贈與稅而言，依遺產及贈與稅法第23條、第30條規定，係由納稅義務人申報、稽徵機關核定發單徵收之案件，故涉嫌逃漏稅之納稅義務人，應在調查基準日之前自動補報，始有稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用，合先陳明。原告於101年9月11日以總價13,500,000元，出售新北市○○區○○街00號、27之1號15樓房屋及其持分坐落基地（以下簡稱新北市中和區房地）予陳春鑫，案經1.被告於102年4月19日以財北國稅審三字第1020017663A號函，請買方李君提示購買上開房地之買賣契約書及相關價款支付證明；2.被告於同年6月5日以財北國稅審三字第1020026473號函，請原告（賣方）提供價款收付證明；3.被告於同年月7日以財北國稅審三字第1020026857號函，請臺灣土地銀行雙和分行提供原告存款提存往來交易明細及開戶基本資料；4.原告於同年月17日向被告稱，出售新北市中和區房地總金額1,350萬元，全數匯入其臺灣土地銀行雙和分行帳戶，其中800多萬元償還貸款，餘額400多萬元轉出，惟其忘了轉至何處。5.被告於102年6月19日以財北國稅審三字第1020028416號函，請臺灣土地銀行雙和分行提供原告於101年10月29日，轉帳支出4,936,500元之傳票影本或轉出帳號資料；6.臺灣土地銀行雙和分行於102年6月21日以雙和存字第1020001590號函，檢送原告於101年10月29日自其00000000****號帳戶，轉帳至其母石玉娥帳戶之傳票影本。有上開本局函文、談話紀錄及臺灣土地銀行雙和分行函影本可稽。據上，被告查得原告將源自買方陳春鑫於101年10月29日轉帳支付之結餘款4,936,500元，於同日轉帳至其母石玉娥所有國泰世華銀行中崙分行第00000000****號帳戶，該當遺產及贈與稅法第4條規定課徵贈與之要件，有存摺類取款憑條、代轉帳收入傳票、原告及其母存摺影本可稽。又依首揭財政部79年6月5日台財稅第000000000號函意旨，被告經由調查原告因101年間出售新北市中和區房地所涉特種貨物及勞物稅之案件，嗣於102年6月19日載明具體查核範圍（屬衍生及其他牽連案件調查事項），函請金融機構就原告所有帳戶，於101年10月29日收受買方陳春鑫房地款後，同日轉出4,936,500元之後續情形進行調查，爰於102年6月21日查獲原告贈與其母石君之違章證物，則原告於103年7月28日向本局申報贈與其母石君存款4,936,500元，係在被告102年6月19日發函進行調查之後，核無首揭自動補報補繳免罰規定之適用。是原告未依遺產及贈與稅法第24條規定，於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，或於被告查獲前自動補報，違章事證明確，核有應注意能注意而未注意之過失，被告原處分依首揭規定，按應納稅額處1倍罰鍰273,650元並無違誤等語資為抗辯：並聲明求為判決駁回原告之訴。五、本院之判斷： (一)上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有贈與稅核定通知書、原告101年度贈與稅申報書、繳款書、繳清證明書、被告裁處書、復查申請書、復查決定、訴願書及訴願決定影本在卷可稽（見原處分卷第389-400、408-412、447 、449、451-455、457、482-487頁），堪認為真正。經核本件兩造爭點為：被告就原告於101年10月29日轉帳至母石玉娥款項4,936,500元，核定為贈與，並課徵贈與稅及裁處應納稅額1倍之罰鍰，是否違法？ (二)按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第1項、第2項分別定有明文。又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」改制前行政法院著有62年判字第127號判例可資參照。又「動產物權之讓與，非將動產交付，不生效力。但受讓人已占有動產者，於讓與合意時，即生效力。」為民法第761條第1項所明定。再查所謂「交付」，就動產物權之讓與而言，係指轉讓人將其對動產物權標的物之事實上管領力移轉與受讓人而言；換言之，須受讓人就轉讓人所移轉之動產物權標的物有自由支配之能力，始足當之。再當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，贈與稅之核課，不過居於被動地位，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條及遺產及贈與稅法規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。此觀司法院釋字第537號「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」解釋意旨，以及改制前行政法院36年判字第16號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」闡釋自明。是就贈與稅而言，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而生效，自應依法定其所應歸屬之贈與之法律效果。 (三)復按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定。次按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反…第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條所規定。「其他列選案件、個案調查案件、涉嫌違章案件、…（三）進行函查者，其調查函應載明具體查核範圍；進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。（四）調查基準日以前補報並補繳或核定之日以後就核定內容以外之所漏稅款補報並補繳者，適用自動補報並補繳免罰之規定。」為財政部103年9月25日台財稅字第10300596890號函所明釋。該函釋以稅捐機關開始函查日為調查基準日，核與稅捐稽徵法第48條之1規定意旨，並無不符，被告自得予以援用。又因稅捐稽徵機關於進行調查時，必須對其他機關公私法人、銀行、團體等函查、命被調查人提出證據、陳述意見等查證行為，被調查者因稅捐稽徵機關之上開調查行為，應已知悉其某種稅捐已被列選為調查對象，則被調查人或關係人於調查基準日後之各種回流或補證行為，就稅捐稽徵機關作成行政處分心證之形成，其就待證事項之證據價值甚低甚至不可採，是稅捐稽徵機關以調查基準日後之回流或補證行為為不可採，係因行政機關依經驗及論理法則認定事實之採證法則結果，故有關個案調查案件之證據，以稽徵機關最先作為之調查基準日，為證據之可採與否，並無不合（最高行政法院96年度判字第1037號、99年度判字第944號判決意旨參照）。從而，稅捐稽徵機關開始調查後，違章人為脫免違章責任，所作之資金回流，自難採信，以杜僥倖之心，故以調查基準日前後資金回流，分別該回流是否影響贈與之成立，核與經驗及論理法則無違（最高行政法院96年度判字第1199號、100年度判字第344號判決意旨參照）。 (四)本件原告於101年9月11日以總價13,500,000元，出售新北市中和區房地予陳春鑫，案經1.被告於102年4月19日以財北國稅審三字第1020017663A、B號函，請買方李君及欣隆建設股份有限公司提示購買上開房地之買賣契約書及相關價款支付證明，並有相關契約文件、所有權狀、繳款資記錄等資料提出；2.被告於102年5月15日以財北國稅審三字第0000000000B號函請中國信託商業銀行提供欣隆建設股份有限公司之存款提存往來交易明細資料，並經提出交易明細；3.被告於102年5月29日以財北國稅審三字第1020025356號函請永慶房屋仲介股份有限公司提供陳春鑫與原告之資金交易及利息結算明細表、成屋履約保證結案單等相關資料，並有價金履約保證賣方結餘款明細表提出；4.被告於102年5月30日以財北國稅審三字第1020025140號函請兆豐國際商業銀行提供履約保證專戶兆豐國際商業銀行受託信託財產專戶專屬繳款帳號00000-00000-0000賣方指定價款匯入帳號資料，並經提供賣方指定價款匯入土地銀行雙和分行原告之帳號；5.被告於102 年6月5日以財北國稅審三字第1020026473號函，請原告（賣方）提供價款收付證明；6.被告於102年6月7日以財北國稅審三字第1020026857號函，請臺灣土地銀行雙和分行提供原告存款提存往來交易明細及開戶基本資料，並經於同年月14日提出交易明細；7.原告於102年6月17日至被告處製作談話紀錄稱：出售新北市中和區房地總金額1,350萬元，全數匯入其臺灣土地銀行雙和分行帳戶，其中800多萬元償還貸款，餘額400多萬元轉出，惟其忘了轉至何處，約於6月24日提出資金往來資料。8.被告於102年6月19日以財北國稅審三字第1020028416號函，請臺灣土地銀行雙和分行提供原告於101年10月29日，轉帳支出4,936,500元之傳票影本或轉出帳號資料，並經於同年月21日檢送原告於101年10月29日自其帳戶，轉帳至其母石玉娥帳戶之傳票影本，有上開函文及回覆資料及談話紀錄及可稽(見原處分卷第187-243、30-186、27-29、25-26、22-24、18-20、5-8、2-4頁)。據上，原告將源自買方陳春鑫於101年10月29日轉帳支付之結餘款4,936,500元，於同日轉帳至其母石玉娥所有國泰世華銀行中崙分行帳戶，依前揭說明，被告認該當遺產及贈與稅法第4條規定課徵贈與之要件，自無不合。 (五)原告雖主張僅係母親一時代管，嗣已匯回原告帳戶乙情，然並無舉證以實其說。且按「行政處分除非具有無效之事由而無效外，具有存續力，在未經撤銷、廢止或未因其他事由失效前；其效力繼續存在（行政程序法第113條第3項參照）；另行政處分具有構成要件效力，即有效之行政處分，處分機關以外之國家機關，包括法院，除非是有權撤銷機關，應尊重該行政處分，並以之為行為之基礎，因而一有效行政處分（前行政處分）之存在及內容，成為作成他行政處分之前提要件時，前行政處分作成後，他行政處分應以前行政處分為其構成要件作為決定之基礎，該他行政處分成為行政訴訟之訴訟對象時，由於前行政處分並非訴訟對象，該他行政處分之受訴法院，並不能審查前行政處分之合法性，前行政處分之合法性應由以前行政處分為程序對象或訴訟對象之訴願機關或行政法院審查之。」（最高行政法院100年度判字第1118號判決參照）。經查，本件原告上開101年度贈與稅本稅，經原告以103年7月28日以「本納稅義務人101年贈與給石玉娥4,936,500元，依法應予申報贈與稅，迄今自動辦理補申報，並依法繳納贈與稅額273,650元」向被告申報並繳納，經被告核定，復無經撤銷、廢止或因其他事由失效；而本件罰鍰之原處分，既以前行政處分為構成要件及作為決定之基礎，參照前開說明，本院不能審查上開原告101度贈與稅本稅核處分。因此原告再主張101年度間資金流動情事並非贈與行為云云，參照上開構成要件效力之說明，自不能為其有利之認定。況依前揭說明，本件稅捐稽徵機關於102年4月19日開始調查後，縱原告主張嗣有資金回流情形為真，亦難採信。 (六)再按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所規定。又「一、未依限申報之財產屬不動產、車輛、上市或在證券商營業處所買賣之有價證券者，處應納稅額0.5倍之罰鍰。二、未依限申報財產屬前述財產以外者，處應納稅額1倍之罰鍰。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表遺產及贈與稅法第44條部分所規定。如上開本院認定之事實，原告有上開贈與行為，未依規定於贈與行為發生後30日辦理申報贈與稅之違章事實，核其所為，有應注意、能注意而不注意之情形，應有過失，自應受罰。嗣原告雖於103年7月28日申報，惟係在被告調查之後，核無前揭自動補報補繳免罰規定之適用。是被告參照稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，以原處分按應納稅額裁處1倍之罰鍰273,650元，經核並無違誤。六、從而，原處分(含復查決定)並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。七、兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究，併此述明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中華民國 105 年 6 月 8 日行政訴訟庭法官羅月君一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。中華民國 105 年 6 月 8 日書記官楊勝欽

臺灣臺北地方法院104年度簡字第379號

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