109年度稅簡字第17號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：111 年 04 月 19 日

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 109年度稅簡字第17號 111年3月29日辯論終結原告丞鷹實業有限公司代表人張志強訴訟代理人劉仁閔律師林立律師邱柏越律師被告財政部臺北國稅局代表人許慈美訴訟代理人許瓊尹張素媛上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國109年8月19日台財法字第10913922480號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、爭訟概要：原告民國102年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入總額新臺幣（下同）51,667,722元、營業成本47,170,449元、其他收入0元及全年所得額131,562元，被告原暫按申報數核定，嗣依據通報及查得資料，以原告於101年5月至104年12月間，虛偽開立不實統一發票予曜強科技有限公司（下稱曜強公司）等營業人充當進項憑證，持之申報扣抵銷項稅額，其中102年間開立如附表所示不實統一發票金額共計21,439,197元，乃調減營業收入總額，重行核定營業收入總額為30,228,525元，並按同業利潤標準核定營業成本25,089,675 元，另按虛開統一發票金額之8％，核增其他收入1,715,136元，變更核定全年所得額2,488,275元，應補稅額417,225元（下稱原處分）。原告申請復查，被告認原告以「電話儲值卡」不實外銷，旋即以低價快遞報關進口，申報出口報單及虛增零稅率銷售額，以108年11月28日財北國稅法一字第1080041810號復查決定書（下稱復查決定）追減營業收入總額30,228,525元、營業成本25,089,675元、營業費用及損失總額3,158,650元及營業淨利1,980,200元，其餘復查駁回。原告提起訴願，經財政部以109年8月19日台財法字第10913922480號訴願決定書（下稱訴願決定）駁回，原告仍表不服，遂提起本件提起行政訴訟。二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨： ⒈原處分以原告進項來源不實，據此推論其銷項予下游廠商以及外銷電話儲值卡均為不實，而未就租稅構成要件、行政處分之該當事實，與歸責條件負實質之舉證責任，原處分之作成，顯非適法： ⑴被告固主張原告於102年開立不實統一發票金額21,439,197元，按該金額核調其他收入913,749元，並經被告機關移送後經臺灣士林地方法院107年度訴字第373號刑事判決所認定在云云。惟查，前述刑事判決經涉案人提起上訴，業經臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事判決廢棄，且全案確定在案，高院刑事判決當中均明確認定原告與鉅威實業有限公司（下稱鉅威公司）間進項之交易、原告與全宇商業機器有限公司（下稱全宇公司）間之交易均屬真實，且另群永實業有限公司（下稱群永公司）亦非如被告所主張之虛設行號公司，實無從逕自推論原告與群永公司間之交易係屬虛偽（詳敘如後），故難逕此直接認定原告有不實交易並冒開不實發票之情事，被告仍依前揭納稅者權利保護法第11條第1項之規定與相關實務判決意旨負實質之舉證責任。再者，由被告機關最初移送本件原告、鉅威公司、群永公司等涉案人所憑之依據，無非係憑藉訴外人廖淑娟所製作之案關稽查報告，以該等公司進項不實，進而推論並無相關貨物得以銷售予其他下游廠商，據此認定原告銷項不實等情事。惟原告上游廠商鉅威公司之所以經訴外人廖淑娟認定99年間至104年間交易異常比例高達98.62％已屬有誤，實係因廖淑娟將鉅威公司於該期間內所有進貨金額母數，扣除掉該公司確實向統振股份有限公司（下稱統振公司）、全虹股份有限公司（下稱全虹公司）真實購買電話儲值卡之金額後，剩餘金額作為分母，並將該公司遭移送偵辦所開立發票之金額作為分子計算而得，前述認定進項不實之推論，實不足採信，此觀鉅威公司另案提起行政爭訟並經臺灣高等行政法院108年度訴字第443號行政判決即明。此外，前述臺灣高等行政法院行政判決亦認定原告上游之鉅威公司相關進貨為真實，更無從由此論斷原告向鉅威公司之交易亦為不實。由此足徵，本件原告遭認定有開立不實發票之情事，全然係被告機關以錯誤之論證基礎所推論而出，已難據此認定原告再向鉅威公司或其他上游供司進項之交易均為不實，進而推論原告102年度銷項交易不實而有開具不實發票幫助他人逃漏稅之行為。 ⑵被告所認定原告於102年間涉嫌開立不實發票之交易對象包含曜強公司等營業人，而於另案刑事案件審理過程中，曾函詢原告相關下游交易廠商是否與原告間有業務往來。而涉及本件102年原告之交易對象，包含原告與永良商行以及原告與全宇公司間之業務交易往來，此觀有永良商行108年3月4日函文檢據當時之交易進貨憑單與付款資料，相關貨物均係向原告進貨，貨款亦係如實支付予原告；另全宇公司108年3月28日說明書可徵原告102年間與永良商行、全宇公司間之交易均屬真實，而非如被告所認定係幫助該等開立不實發票以協助其等公司抵扣稅額。且實際詳觀原告經被告移送於102 年涉及開立不實發票幫助他人逃漏稅之對象，其中全宇公司佔有較高之比例，而由前述全宇公司函覆法院之說明，亦足徵明相關交易確屬真實，實無被告所認定交易不實之情事。⑶依照復查決定所援引之財政部賦稅署106年3月3日臺稅財所得字第10504660050號函釋，姑且不論原告並無如原處分、復查決定或另案行政判決所稱虛報零稅率冒退營業稅額之情況，而前述函示意旨亦明確說明，設若在有該類冒退營業稅額之前提下，亦不得依照涉及虛開發票之金額逕行核定所得額之認定。惟查，依照日前被告說明有關原告102年非營業收入，其中1,721,753元部分係以財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋意旨，按其主張原告虛開立之統一發票金額8％而核定為1,721,753元，另加計利息收入6,617元，並扣除非營業費用1,213,678元後，合計全年所得額為508,075元，以此命原告補徵稅額，顯仍以涉及虛開立之統一發票金額8％以核算全年度所得額之金額。基此，復查決定之作成係以前揭財政部賦稅署函釋為據，卻又另行維持原第2次核定依據財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋，透過虛開立之統一發票金額8％，作為全年度所得額之計算，矛盾之處顯而易見，而本件訴願決定亦未詳查前述情事，自應併予撤銷。 ⒉被告主張之進貨來源分析認定鉅威公司於102年度僅有電話儲值卡可供銷售，據此認定原告之銷項交易並非真實，實無足取： ⑴被告另稱原告上游廠商之一鉅威公司主要進貨來源為統振公司（貨物為電話儲值卡），碁勝實業有限公司（下稱碁勝公司）主要進項亦為鉅威公司，群永公司之進項亦多涉有開立不實發票之情況，據此論斷原告進項有不實之情節，惟查，依照臺灣高等行政法院108年度訴字第443號判決意旨，稅捐機關雖就相關營業人以非取得交易對象之發票或營業人本涉有虛開發票之情況，分別據以裁罰或移送檢調機關，然相關事實均仍待調查，營業人亦可能係為節省訴訟成本而寧願受罰等情節而接受裁罰處分，並無從逕予認定本件原告果真有違章行為存在，實應由稅捐機關負實質之舉證責任。 ⑵況鉅威公司僅為原告之上游廠商關係，該公司具體向何人進貨、進貨之品項、金額為何等具體內容等事項，衡諸一般商業慣例，此均為各該公司內部之重要商業秘密，實非原告可得知悉，亦難以鉅威公司之進項狀況以此論斷該公司前揭銷貨予原告之交易係屬虛偽交易。另就被告主張鉅威公司之上游廠商優卡實業有限公司（下稱優卡公司）因開立不實發票另遭移送偵辦，然實際新北地方檢察署起訴（案號：104年度偵字第2309號），優卡公司涉案人員為該公司負責人徐金龍（已歿），涉嫌預見提供個人資料、證件擔任虛設公司之人頭負責人，可能使他人利用虛設之公司開立無實際交易內容之不實統一發票，以幫助他人逃漏稅捐等犯罪行為。然而，於該起訴書所示取得優卡公司開立不實發票而申報不實進項發票之公司，分別為旺琳實業有限公司、全誠國際有限公司、系統上線資訊有限公司、捷陞數位科技有限公司、元特網路科技有限公司，並無「鉅威公司」。換言之，即使該起訴書提及優卡公司有開立不實發票幫助他人逃漏稅之嫌疑，但其中並無鉅威公司取得優卡公司開立不實發票申報不實進項之描述，亦難據此認定鉅威公司進項部分有所不實，並推論其並無銷售貨物予原告。 ⑶另依照方秀利於107年度訴字第373號刑事案件之陳述可知，方秀利已明確說明有關其於107年7月22日接受臺北關製作之訪談紀錄內容，顯有疑義，實難以此論斷鉅威公司在102年度僅有電話儲值卡可供銷售之情。 ⒊另案臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事判決業已明確調查認定有關原告出口電話儲值卡之交易真實性，實無如被告所主張有虛假出口以冒退營業稅額之情事，本件復查決定剔除調整原告102年度原申報之營所稅資料，實屬有誤： ⑴依臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事判決結果，有關鉅威公司實際上有從事電話儲值卡之買賣，被告亦於另案刑事審理過程中證稱有關統振公司之交易係屬真實，此同樣為另案行政法院採認，單就鉅威公司於案關期間向統振公司等營業人購入電話儲值卡之交易金額高達數億元，並另再由鉅威公司轉售予原告與群永公司。且查，原告向鉅威公司於購買電話儲值卡之金額於案關期間亦高達1億6千萬餘元，倘若相關涉案公司僅僅係為了冒退營業稅，又何須進口如此鉅額之電話儲值卡，以冒退數百萬元不等之出口貨物營業稅之退稅額？實有違常情，故由前述刑事判決之結果即可知，原告並無虛假出口電話儲值卡以冒退營業稅之情事。有關原告出口電話儲值卡之物流真實性，尤以無論原告或係群永公司進、出口貨物均有依法申報並完成通過，且涉案期間內之進、出口多次，均未見海關查獲異常，甚而相關報關資料亦經海關表明均逾保存期限而銷毀，倘果真有如被告所稱虛假出口之情事，且仍在刑事案件審理調查當中，實殊難想像海關會將相關不利之證據予以銷毀，實足徵相關出口交易之真實性。再者，雖海關另有查獲一筆貨物外包裝上有出口時之航空標籤，據此主張該筆貨物係屬同批貨物出口後進口云云（進口報單編號：CX04710N8795），然此亦僅僅為一筆貨物之進出口情形，實難進此直接認定原告於案關期間內所有之出口、進口貨物均屬相同之貨物，此亦為前述刑事判決認定之結果，此均難認有被告所稱虛假出口冒退營業稅之情。案關刑事判決亦明確認定相關進出口貨物時均有依法報關、清關流程，並認定案關電話儲值卡並非僅有語音功能而無法排除得用以上網或其他供用，對於稅務單位提出出口貨物送址之疑義亦有傳喚快遞業者到院說明釐清。此外，案關刑事判決更明確就有關Talent公司之付款紀錄為詳加調查論述，並採認有關帳號金流確實係於香港地區所匯入包含原告與群永公司之帳號，並不因匯款人填寫之相關地址資料而有影響認定交易之真實性。 ⑵被告原處分及復查決定調整原因有關開立不實發票之金額以及最高行政法院108年度判字第96號行政判決認定原告出口電話儲值卡、冒退營業稅乙節之事實，業經臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事判決調查後，將原地院一審刑事判決撤銷，且其中涉及冒退營業稅額而成立詐欺取財罪部分，以及部分涉及稅捐稽徵法、商業會計法逃漏稅罪部分為無罪判決之諭知，業如前述。則原處分、復查決定以原告在101 年至104間涉嫌假出口電話儲值卡，認為無任何銷貨事實、進貨事實，以核定營業收入、營業成本、營業淨利、非營業收入等部分，再以復查決定調整營業收入、營業成本以及營業淨利為0元部分之事實顯有違誤。何況，被告亦未能據理說明何以涉及到虛假外銷事實即將原告該年度所有之「營業收入」、「營業成本」等費用資料予以排除，亦得足徵原處分、復查決定及訴願決定之違誤。 ⒋高等法院刑事判決亦明確認定原告與全宇公司間之交易係屬真實，且群永公司亦非如被告所稱為虛設行號之公司，被告主張虛開發票金額為21,439,197元實屬有誤，原處分、復查決定應予撤銷： ⑴被告日前彙整之原告開立不實發票之明細及依據附表，固將有關原告與全宇公司間之交易為不實，並將相關發票金額之8％核定為原告非營業收入云云。惟查，有關原告與全宇公司間之交易，業由原告提出相關該公司之函覆資料以茲證明其真實性，此外案關刑事判決亦認定包含原告與全宇公司在102年度間之交易，業經由刑事法院之函詢調查，並詳實調查雙方間交流交易，均足已堪認交易之真實性，且就相關金流之部分亦非如被告提出之金流分析所主張之情事，足徵原告與全宇公司間交易之真實性。再查，原告與全宇公司間之交易金額於102年度為6,328,478元，此亦佔被告認定之虛開發票金額21,439,193元約3成，相關交易既經案關刑事判決認定為真實，又經刑事法院調查之真實交易額度占原處分及復查決定為虛開發票額度比例甚高，並以此作為原處分及復查決定補課徵營業稅之基礎，則原處分及復查決定自應予以撤銷重為處分。 ⑵有關群永公司與原告間之交易之所以被認定有虛開發票之情事，無非係因被告認定該公司同為案關刑案之涉案公司，且群永公司亦為虛設行號之公司云云。然查，群永公司依照前揭刑事判決所認定有關群永公司與其他營業人間之交易係屬真實等情節，均足堪認該公司並非如被告主張之虛設行號。基此，姑且不論案關刑事偵查或法院判決均為認定原告與群永公司間之交易係屬虛偽不實而有涉及開立假發票之情事，被告亦未能就此據提為實質之舉證之責，實難逕將原告與該公司交易認定為虛假交易。 ⑶曜強公司雖經財政部臺北國稅局信義分局予以裁處，然依前揭臺灣高等行政法院108年度訴字第443號判決意旨，尚難據此直接認定本件原告果真有與該公司進行不實交易、虛開統一發票之違章事實。承上，另案臺灣士林地方法院之判決既經二審法院廢棄，且原先亦係僅以前揭該公司遭裁處之前案為據而已，要難認被告就此部分之交易已實質盡核課處分之舉證責任。㈡聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨： ⒈進貨來源：原告102年進貨47,724,474元，進貨來源為鉅威公司34,576,876元、碁勝公司354,105元、升豪實業有限公司（下稱升豪公司）5,399,334元、至富貿易有限公司（下稱至富公司）1,857,143元、群永公司5,537,016元。茲就原告與各公司交易查核說明如下： ⑴就原告向鉅威公司進貨金額34,576,876元之交易情形：鉅威公司依營業稅年度資料查詢主要進貨來源為統振公司、威昌國際股份有限公司（下稱威昌公司）及舜茂科技股份有限公司（下稱舜茂公司），經查①統振公司：依據被告於105年4月1日以財北國稅審四字第1050012152號刑事案件移送書及查緝案件稽查報告原告向統振公司進貨，進貨之內容為電話儲值卡，②威昌公司：依據鉅威公司經理方水信104年6月24日的談話筆錄，鉅威公司向威昌公司購進台灣大哥大股份有限公司（下稱台灣大哥大）預付卡及中華電信股份有限公司（下稱中華電信）預付卡，③舜茂公司：依營業稅年度資料查詢舜茂公司102年度之進貨來源為尚騫有限公司（下稱尚騫公司）及普騰科技有限公司（下簡普騰公司），惟查尚騫公司遭本院106年度審簡字第1616號刑事判決、本院106年度審簡字第1959號刑事判決及本院107年度審簡字第917號刑事判決無銷貨事實開立不實統一發票交付舜茂公司及普騰公司，又普騰公司亦遭本院105年度審簡字第2267號刑事判決無銷貨事實開立不實統一發票給舜茂公司，經核舜茂公司開立與鉅威公司之統一發票交易品項為電子零件、輔助電路控制板、電源主控器、雷射印表機等電腦週邊設備，而舜茂公司既無真實進貨，難認其開立之統一發票相關交易屬實。基上，鉅威公司與其進貨對象舜茂公司難認確有交易事實，應無可能向其進貨電腦週邊設備之零件，鉅威公司當年度應僅有電話儲值卡可供銷售。物流部分：鉅威公司與原告行為時交易雙方皆非相同地址，其貨物如何運送，原告僅提示4張鉅威公司出貨單，未提示訂購單、收貨及運送資料供核，自難認定有實際交易事實。金流部分：經核原告取具鉅威公司開立統一發票明細資料及原告第一銀行內科園區分行活期存款存摺影本原告102年度應付鉅威公司36,305,721元（進貨金額34,576,876元＋營業稅額1,728,845元）、已付金額為31,1 35,335元，尚有應付帳款餘額5,170,386元加計101年應付帳款餘額15,927,212元至102年底尚有帳款21,097,598元未付。原告給付鉅威公司款項與交易明細無法核對，多為當日現金存入或由群永公司、全宇公司轉入後旋即轉出相當金額與鉅威公司，且依鉅威、群永、丞鷹、碁勝資金追查流向表及群永等4家營業人大額提領彙整表102年5月29日、9月16日現金存入人為方秀玲，經查方秀玲為群永公司之員工，卻處理102年度至104年度鉅威公司、群永公司及原告等之現金存入、提領業務，且鉅威公司102年12月2日轉入原告帳戶之款項，當日即由方秀玲領出，異於營業常規之資金安排顯證無交易事實。 ⑵就原告向碁勝公司進貨金額354,105元之交易情形：碁勝公司依營業稅年度資料查詢進貨來源僅鉅威公司1家，依前述鉅威公司僅有電話儲值卡可供銷售一節衡酌，碁勝公司開立統一發票品名為電腦設備等，難謂為真實交易。物流部分：碁勝公司與原告非相同地址，其貨物如何運送，原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，難認有實際交易事實。金流部分：經核原告取具碁勝公司開立統一發票明細資料及原告第一銀行內科園區分行活期存款存摺影本原告102年度與碁勝公司僅1筆交易，查係原告於102年9月16日（星期一）匯出款項，惟此筆款項卻是方秀玲（群永公司員工）事先於102 年9月13日（星期五）以現金存入，資金顯係安排，難謂屬於實際金流。 ⑶就原告向升豪公司進貨金額5,399,334元之交易情形：升豪公司依營業稅年度資料查詢進貨來源為鉅威公司、舜茂公司及碁勝公司，依前述鉅威公司僅有電話儲值卡有真實進貨可供銷售，碁勝公司進貨來源僅鉅威公司1家，則碁勝公司開立統一發票品名為電腦設備等難謂真實，舜茂公司既無真實進貨，舜茂公司開立與升豪公司之統一發票交易內容為模組變頻器、筆記型電腦、共用電路控制板、雷射印表機等電腦週邊設備即為不實。且升豪公司實際負責人亦遭臺灣高雄地方檢察署107年度偵字第3261號及第3262號起訴書起訴，起訴理由為未向碁勝公司、舜茂公司、鉅威公司等11家營業人實際進貨，卻取得不實統一發票作為進項憑證，及並無實際銷售貨物與群永公司、原告、鉅威公司、鼎笠國際有限公司（下稱鼎笠公司）等11家公司，卻開立不實統一發票供原告等充作進項憑證使用，案經臺灣高雄地方法院108年度訴字第640號刑事判決在案，爰升豪公司開立與原告發票品名為三項馬達控制電板、FSH譯碼器、控制電板等電腦設備即難謂真實。物流部分：升豪公司與原告非相同地址，其貨物如何運送，原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，自難認定有實際交易事實。金流部分：經核原告取具升豪公司開立統一發票明細資料及原告第一銀行內科園區分行活期存款存摺影本原告102年應付升豪公司帳款5,669,304元（進貨金額5,399,334元＋營業稅額269,970元），102年度給付4,285,614元，餘1,383,690元未付，經核原告給付升豪公司款項與交易明細無法核對，係當日現金存入或由群永公司轉入後旋即轉出相當金額與升豪公司，且參高雄地方法院108年度訴字第640號刑事判決，資金顯係安排，難謂屬實際之金流。至原告主張高雄地方法院108年度訴字第640號刑事判決內確有原告與升豪公司之相關出貨單及金流證明一節，惟核其提示出貨單及金流證明係103年度，尚非本案102年度資料，委無足採，且核升豪公司主要進貨對象為鉅威公司、碁勝公司及舜茂公司，該等公司進貨僅有電話儲值卡有真實進貨可供銷售，已如前述，升豪公司開立與原告發票品名為電腦週邊設備等即難謂真實。 ⑷就原告向至富公司進貨金額1,857,143元之交易情形：依營業稅年度資料查詢申報資料進銷歸戶至富公司進貨來源主要為進口，至富公司開立與原告統一發票品名為進口砂糖，惟依營業稅稅籍資料查詢，至富公司102年度行業代號為糖批發、其他化粧品批發及未分類其他綜合商品零售，與原告登記之營業項目其他家庭電器批發、未分類其他機械器具批發及電腦及其週邊設備批發無關。物流部分：至富公司與原告非相同地址，其貨物如何運送，原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，自難認定有實際交易事實。金流部分：經核原告取具至富公司開立統一發票明細資料及原告第一銀行內科園區分行活期存款存摺影本原告102年應付至富公司帳款1,950,000元（進貨金額1,857,143元＋營業稅額92,857元），10 2年度已給付完畢，惟查原告給付至富公司款項，係當日由永良商行或百森有限公司（下稱百森公司）轉入後旋即轉出相當金額，經查至富公司營業稅年度資料查詢銷項去路明細，永良商行及百森公司亦為至富公司銷售對象，永良商行及百森公司基於利潤考量，應可直接向至富公司進貨，無須透過原告進貨再轉賣與永良商行及百森公司，是渠等間之交易不合常情。且百森公司因取具原告開立不實統一發票，經認定無進貨事實取得非交易對象之發票裁處罰鍰在案，另永良商行亦因取具原告開立不實統一發票，經認定取得非交易對象之發票裁處罰鍰，永良商行及百森公司皆已繳納罰鍰，未申請復查確定在案，資金顯係安排，難謂係屬實際金流。 ⑸就原告向群永公司進貨金額5,537,016元之交易情形：依營業稅年度資料查詢群永公司進貨來源為鉅威公司、舜茂公司、碁勝公司、升豪公司、鼎笠公司及原告。舜茂公司、碁勝公司、升豪公司所開立之統一發票不實已如前述，鼎笠公司亦經臺灣臺中地方法院104年審訴字第386號刑事判決確認102 年未實際進貨，取得升豪公司及舜茂公司之統一發票及未實際銷貨，卻開立統一發票與鉅威公司及群永公司，是群永公司102年度有真實進貨之商品僅為鉅威公司之電話儲值卡，然群永公司卻開立品名為電腦相關設備之發票，顯有異常。物流部分：群永公司非相同地址，其貨物如何運送，原告僅提示5張群永公司出貨單，未提示訂購單、收貨及運送資料供核，自難認定有實際交易事實。金流部分：經核原告取具群永公司開立統一發票明細資料及第一銀行內科園區分行活期存款存摺影本原告102年應付群永公司帳款5,813,867元（進貨金額5,537,016元＋營業稅額276,851元），已付3,248,1 60元，尚餘2,565,707元未付。另查原告貨款與交易明細無法核對，如102年10月31日僅餘應付帳款397,688元（125,600元+167,089元+104,999元），惟原告卻於102年7月12日付款992,400元及102年9月16日付款826,724元，溢付金額高達1,421,436元，且查102年9月16日支付貨款係當日以現金存入，存款人方秀玲（為群永公司員工，卻處理102年度至104年度鉅威公司、群永公司及原告等之現金存入），資金顯有異常，難認定有實際交易事實。 ⑹被告再依銀行存款支出及餘額資料分析核對原告102年12月31 日資產負債表「銀行存款」及「應付帳款」申報資料，難認進貨申報交易屬實①銀行存款：原告102年12月31日資產負債表列報銀行存款146,257元，惟核第一銀行內科園區分行活期存款存摺102年12月31日餘額為356,425元；華泰商業銀行板橋分行活期綜合存款存摺，102年12月31日餘額為5,159元，合計餘額即為361,584元，列報顯有不符。②應付帳款：原告102年12月31日資產負債表列報應付帳款3,588,887元，顯屬有誤，按102年度應付帳款依被告答辯為進貨金額加營業稅額合計數共50,110,702元（鉅威公司36,305,721元＋群永公司5,813,867元＋升豪公司5,669,304元＋至富公司1,950,00 0元＋碁勝公司371,810元）。依據原告第一銀行內科園區分行銀行存款支出金額統計表分析102年度沖銷應付帳款之已付款合計為40,990,899元（鉅威公司31,135,335元＋群永公司3,248,160元＋升豪公司4,285,614元＋至富公司1,949,980 元＋碁勝公司371,810元），則102年度應付帳款餘額合計數應為25,053,630元（102年度應付帳款合計數為50,110,702 元－102年沖銷度應付帳款之已付款合計40,990,899元＋101年度應付帳款餘額15,933,827元），申報數顯屬有誤。 ⒉銷貨對象：依原告102年度營業稅年度資料查詢銷項去路明細銷售對象為曜強公司1,591,854元、全宇公司6,328,478元、群永公司11,182,808元、曄晟科技有限公司（下稱曄晟公司）362,009元、永良商行1,450,000元、百森公司469,048元及奇享國際生物科技有限公司（下稱奇享公司）55,000元，茲就原告與銷售對象交易查核說明如下： ⑴就原告收取曜強公司貨款情形難認有真實交易之情事：曜強公司以電腦及電腦週邊設備零售為業，原告102年度依進貨來源分析僅有電話儲值卡可供銷售且難認原告進貨申報交易屬實，是原告與曜強公司有關電腦及電腦週邊設備交易實難認為真。金流部分：經核原告銷售曜強公司102年1月至4月應收帳款1,044,209元，於102年5月29日由方秀玲以現金存入，方秀玲係群永公司員工，無法證明為曜強公司存入；102年5月至6月應收帳款627,237元至今未收取，資金顯係安排，難證有交易事實。原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，自難認定有實際交易事實。另依臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決亦採相同見解，難認原告與曜強公司間交易屬實。 ⑵就原告收取全宇公司貨款情形難認有真實交易之情事：原告1 02年度僅有電話儲值卡可供銷售，且難認原告進貨申報交易屬實，原告與全宇公司有關電腦及電腦週邊設備交易實難認為真。金流部分：經核原告銷售全宇公司之應收帳款，收取後當日、次日或次一營業日隨即轉出相當金額或以相當金額轉付鉅威公司、升豪公司、群永公司或以現金提領相當金額，並循此模式反覆操作資金流程；或由鉅威公司員工現金提領；或收取日期差距超過1年以上；或102年帳款較101年帳款先收取；或匯款存入金額不符，資金異於營業常規，顯係安排，自上述資金往來之帳面資料觀之，可說是一日過水之資金操作，難謂屬於實際之買賣金流。原告未提示訂購單、收貨及運送資料供查核，全宇公司雖檢附原告102年度出貨單，惟核其出貨單「客戶簽收」欄：無簽收證明，「製表」欄：為電腦登打Eegle，無法查核何者製作，亦無法證明其出售單是否屬實。另核其102年1月14日、2月20日、3月13日、4月18日、5月14日、6月14日及7月8日之出貨單與統一發票內容並不相符。且全宇公司因取具原告開立不實統一發票，認定其取得非交易對象之發票裁處罰鍰，全宇公司已繳納罰鍰，未申請復查確定在案。原告主張臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決認定原告與全宇公司間之交易屬實一節，經被告查核①102年度出貨單與統一發票內容並不相符，已如前述。②被告依據原告進貨來源及金流資料分析核認原告與全宇公司有關電腦及電腦週邊設備交易實難認為真，亦如前述。③且全宇公司亦依取具原告開立不實統一發票經裁處罰鍰確定在案。④另就原告銀行存款資料分析原告申報資料有虛偽不實之情事。按刑事與行政訴訟因法律規範目的有別，事實各自認定，原告主張委不足採。原告並無相對應進貨，如何有貨物銷售？原告未提示帳簿憑證，被告依職權查核認定原告有虛進虛銷之情事，尚無須受刑事判決所拘束，難認原告與全宇公司間交易屬實。原告主張全宇公司函復刑事法院與原告之交易均為真實，實無被告所認定交易不實之情事，亦核不足採。 ⑶就原告收取群永公司貨款情形難認有真實交易之情事：鉅威公司之登記負責人為孫慧玲，惟實際係由蔣德發（孫君前配偶）及林海崴負責經營，蔣君負責工程，林君負責技術及業務，2人均可使用鉅威公司的印章及存摺。同時林海崴亦係群永公司之業務經理，群永公司之業務均由其處理。另原告出口電話儲值卡之業務，係受群永公司經理林海崴之邀請一同合作，最初並由群永公司經理林海崴指導。林海崴既同時為鉅威公司及群永公司處理業務及指導原告之業務，為追求較高利潤，鉅威公司與群永公司及原告應可直接向電話儲值卡之供應商進貨，無須先由鉅威公司進貨再轉賣與群永公司及原告，是渠等間不合常情之交易應係基於其他目的。另原告業務助理方秀利坦承將出口復運進口之電話儲值卡退回予鉅威公司後，復由鉅威公司在國內銷售，及出口貨物所核退之營業稅，扣除運費、保險費、報關費用與原告、鉅威公司相互匯款之手續費後，係由原告、鉅威公司均分。是佐以方秀利104年7月22日談話紀錄，鉅威公司與群永公司及原告為獲取冒退營業稅之利益，須先由鉅威公司開立統一發票與群永公司及原告，即須從鉅威公司取得進項憑證，再由群永公司及原告以假出口方式，退回從鉅威公司取得進項憑證之進項稅額。另查得群永公司及原告取得外匯收入之外匯通知書匯款人地址，為鉅威公司登記地址之英譯等情，顯見渠等間之交易，係為獲取冒退營業稅款之「收益」所刻意安排。有關原告及群永公司假出口真退稅遭稽徵機關補徵營業稅事件，其中原告業經最高行政法院108年度判字第96號判決駁回確定；群永公司亦經臺北高等行政法院108年度訴更一字第6號判決駁回。至有關原告主張方秀利104年7月22日談話紀錄內容，業於另案刑事審理並非實在，實難據此認定原告有從事虛假交易之情事一節，經查臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決，雖以方秀利所為之自白無法證明其出於任意性為由，否定方秀利104年7月22日談話紀錄之證據能力，惟行政罰與刑事罰之構成要件有別，二者證據法則（如證據力）之要求亦不相同，何況本件為稅捐稽徵案件，所以刑事案件排除之證據，在本件未必必然排除。觀乎上述臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決，係以檢察官未能提出諸如全程之錄音、錄影或其他人證證明方秀利所為之自白係出於其自由意志為由，依刑事訴訟法第156條第1項及第3項規定，認定方秀利104年7月22日談話紀錄不具證據能力，然該供述證據雖無法證明其出於任意性，惟其情節於稅捐稽徵案件上尚屬輕微，若排除該證據之使用將有違租稅公平之公共利益，因此，依納稅者權利保護法第11條第3項規定，本件仍非不得引用方秀利104年7月22日談話紀錄，據以認定課稅事實，併予陳明。金流部分：經核原告銷售群永公司之應收帳款，收取後當日、次日或次一營業日隨即轉出相當金額或轉付鉅威公司及升豪公司相當金額，並循此模式反覆操作資金流程；或匯款存入金額不符；或有收取記錄但原告未認列，資金異於營業常規，顯係安排，另查鉅威公司與群永公司及原告銀行往來資金明細資料，查得非公司員工等人先以現金存入群永公司及原告之銀行帳戶，旋於當日自上開二公司轉入鉅威公司銀行帳戶後，即由群永公司員工自鉅威公司帳戶轉出或提領現金（進出之金額又幾為同額），並循此模式反覆操作資金流程。上開資金流程異於營業常規，顯係安排，自上述資金往來之帳面資料觀之，可說是一日過水之資金操作，難謂屬於實際之買賣金流，遑論原告出口外匯存入，匯款人地址為鉅威公司之營業地址，足證渠等勾串之事實。益證鉅威公司與群永公司及原告間有關系爭電話儲值卡之交易，主要係為冒退營業稅所作之租稅規劃，難以認定原告與群永公司有實際交易事實。 ⑷就原告收取曄晟公司貨款情形難認定有真實交易之情事：原告102年度依進貨來源分析僅有電話儲值卡可供銷售且難認原告進貨申報交易屬實，是原告與曄晟公司有關電路控制板等交易實難認為真。經核原告銷售曄晟公司102年7月至8月份應收帳款合計173,842元，至今未收取，原告主張102年10月份應收帳款合計206,268元，於103年2月10日匯款存入，經查當日隨即轉付鉅威公司相當金額，而曄晟公司已於102 年12月20日申請註銷，資金異於營業常規，顯係安排，難認有交易事實。原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，依臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決亦採相同見解，自難認定原告與曄晟公司有實際交易事實。且曄晟公司因取具原告開立不實統一發票，認定其取得非交易對象之發票裁處罰鍰，曄晟公司已繳納罰鍰，未申請復查確定在案。 ⑸就原告收取永良商行貨款情形難認有真實交易之情事：原告雖於102年9月6日及9月9日收取永良商行匯入款項，惟當日旋即轉匯至富公司相當金額。然查至富公司亦為永良商行進貨廠商，永良商行基於利潤考量，應可直接向至富公司進貨，無須透過登記營業項目無關之原告進貨，再轉賣與永良商行，是渠等間之交易不合常情。原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，且依臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決亦採相同見解，自難認定原告與永良商行有實際交易事實。又永良商行因取具原告開立不實統一發票，認定其取得非交易對象之發票裁處罰鍰，永良商行已繳納罰鍰，未申請復查確定在案。 ⑹就原告收取百森公司貨款情形難認定有真實交易之情事：原告雖於102年9月3日收取百森公司匯入款項，惟當日旋即轉匯至富公司相當金額。查至富公司亦為百森公司進貨廠商，為獲取較高利潤，百森公司應可直接向至富公司進貨，無須向登記營業項目無關之原告進貨，再轉賣與百森公司，是渠等間之交易不合常情。原告未提示訂購單、收貨及運送資料供核，且依臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決亦採相同見解，自難認定原告與百森公司有實際交易事實。又百森公司亦因取具原告開立不實統一發票，經認定其無進貨事實取得非交易對象之發票裁處罰鍰，百森公司已繳納罰鍰，未申請復查確定在案。 ⑺就原告與奇享公司交易情形難認有真實交易之情事：原告未收取奇享公司任何款項，且原告開立與奇享公司統一發票品名為保養品，依原告102年度進貨來源分析僅有電話儲值卡可供銷售，原告亦未提出證據釋明其進貨（保養品）來源及業務往來交易資訊或明細供核，自難認定原告與奇享公司有實際交易事實。 ⑻被告再依原告銀行存款收入分析核對其102年12月31日資產負債表應收帳款申報資料，難認銷貨申報交易屬實：應收帳款：102年12月31日原告資產負債表列報應收帳款3,175,000元，惟核102年度開立統一發票金額21,439,197元及外銷零稅率銷售額30,228,525元，即應稅統一發票銷售額合計21,439,197元加計營業稅額1,071,961元合計內銷應收帳款22,511,158元（群永公司11,741,948元＋全宇公司6,644,904元＋曜強公司1,671,446元＋永良商行1,522,500元＋百森公司492,500 元＋曄晟公司380,110元＋奇享公司57,750元）；外銷應收帳款30,228,525元；102年度應收帳款應為52,739,683元（22,511,158元＋30,228,525元），依據第一銀行內科園區分行銀行存款存入金額統計表分析，102年度沖銷內銷應收帳款之收款合計數為21,016,488元（群永公司9,916,560元＋全宇公司8,656,401元＋曜強公司428,527元＋永良商行1,522,500元＋百森公司492,500元），102年度外匯收入9月17日1,494,713元、11月7日1,497,723元、11月12日1,475,410元，102年度沖銷外銷應收帳款收款之合計數為4,467,846元，則102年底應收帳款餘額數應為50,916,434元（102年度應收帳款52,739,683元－102年度沖銷內銷應收帳款之收款合計數為21,016, 488元－102年度沖銷外銷應收帳款之收款合計數為4,467,846 元＋101年度應收帳款餘額23,665,045元－101年度宏碁公司應收帳款3,960元於102年1月2日收現），列報顯有違誤。基上，原告未就差異數提供帳簿憑證供核及說明差異原因，被告就整體金流分析，難認原告銷貨與曜強公司、全宇公司、群永公司、曄晟公司、永良商行、百森公司及奇享公司交易屬實。 ⒊原告無銷貨事實申報外銷出口零稅率銷售額，冒退無進貨事實之進項稅額，業經最高行政法院108年度判字第96號行政判決確定，原告主張102年度並無任何進口快遞貨物之紀錄及依臺灣高等法院刑事判決109年度上訴字第234號刑事判決，出口外銷電話儲值卡之交易屬真實一節，核不足採： ⑴經查原告申報外銷收入30,228,525元部分，同一事實營業稅部分，臺北高等行政法院業依事證調查審認原告係無銷貨事實申報外銷出口銷售額，再利用營業稅法外銷貨物可適用零稅率退稅之規定，冒退無進貨事實之進項稅額，而以臺北高等行政法院106年度訴字第465號判決駁回，並經最高行政法院第96號判決駁回確定在案。 ⑵至原告主張復查決定所援引之財政部賦稅署106年函釋意旨既明揭不宜以開立發票金額8％認定所得額，卻又維持第2次以相關發票金額之8％核定1,721,753元為非營業收入，適用法律上顯有矛盾之處一節，查營業收入總額30,228,525元係外銷收入，被告基於最高行政法院108年度判字第96號行政判決，認定原告難證其有外銷貨物之實，依財政部賦稅署106 年函意旨核定0元，已如前述；另以原告開立不實發票金額21,439,197元，依財政部78年6月24日台財稅第000000000號函核定其他收入1,715,136元（21,439,197×8％）加計利息收入6,617元，核定非營業收入為1,721,753元（1,715,136元＋ 6,617元），二者課稅事實、課稅範圍及課稅依據並不相同，原核定並無違誤，原告主張核無足採。 ⒋被告復查決定之作成非單純依循「進項不實逕予推論銷項不實」之邏輯所為，而係審酌營業稅年度資料查詢進項來源明細、銷項去路明細、刑事案件移送書、查緝案件稽查報告、相關談話筆錄、下游廠商之帳證及發票資料、銀行存摺、銀行大額提領人資料等事證，就物流及金流加以分析，經判斷原告銷貨與曜強公司等部分並無實際銷貨，外銷部分並無真實外銷所為之核定，已如前述，與納稅者權利保護法第11條規定無違，況稅務案件具有課稅資料多數為納稅義務人所掌握及大量性行政處分之本質，對於當事人間私經濟行為發生之原因，稽徵機關尚無從得知，如欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，對於納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，應由納稅義務人負提供資料之協力義務（司法院釋字第537號解釋參照），而減輕稽徵機關之舉證責任。又稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者在所多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人若違背上述義務，致稽徵機關無從據以認定課稅事實者，自不能認其主張為真實。原告迄未提供其銷貨交易全部案關事證，被告依調查事證核定當無違誤。 ⒌綜上，被告復查決定以原核定其他收入1,715,136元並無不合，應予維持，並將原核定營業收入總額30,228,525元、營業成本25,089,675元、營業費用及損失總額3,158,650元及營業淨利1,980,200元，分別追減30,228,525元、25,089,675 元、3,158,650元及1,980,200元，變更核定均為0元，並無違誤。㈡聲明：原告之訴駁回。四、爭點：㈠原告於102年間是否虛偽開立如附表所示統一發票予百森公司、曄晟公司、曜強公司、永良商行、奇享公司、群永公司及全宇公司？㈡原告於102年間是否不實外銷「電話儲值卡」虛增零稅率銷售額？五、本院之判斷：㈠應適用之法令及法理： ⒈按營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額；稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額；前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；其因特殊情形，經納稅義務人申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查；納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理；本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，所得稅法第24條第1項、第83條及同法施行細則第81條第1項分別定有明文。復按稅捐稽徵機關對於課稅基礎，經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則，得推計課稅，並應以書面敘明推計依據及計算資料；稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之；推計，有二種以上之方法時，應依最能切近實額之方法為之，納稅者權利保護法第14條第1項、第2項、第3項亦定有明文。另各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存5年；各項會計帳簿及財務報表，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存10年，但有關未結會計事項者，不在此限，商業會計法第38條第1項、第2項亦有明定。 ⒉另按營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8％標準認定，經財政部78年6月24日函釋在案，又財政部86年7月2日台財稅第000000000號函略以：「本部78年6月24日台財稅第000000000號函規定，營利事業非法出售或虛開立統一發票……之『收益』……按其所開之統一發票金額百分之八標準認定。所稱『收益』，係指『所得額』而言。」究上揭函釋內容，無非基於所得稅法第24條第1項、第83條及同法施行細則第81條規範本旨，指明營利事業虛開或出售發票之收益亦屬所得稅之課徵客體，仍應依其收益資料核實認列，並於無法查得此收益資料時，以統一之標準推計其所得額，以為課稅之基礎，其性質（類）屬「同業利潤標準」；且上揭函釋依所開立之統一發票金額8％標準認定，係參酌前臺灣省政府財政廳所屬省、市各主要稽徵機關實務處理意見，及由各該稽徵機關處理是類案件及法院判決所發現之業界利得，予以彙整分析而得，足信該8％之收益標準，尚符於事實，可資適用（最高行政法院99年度裁字第2101號裁定意旨參照）。另納稅者權利保護法第14條已規定，經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則得推計課稅，是應無違租稅法律主義或法律保留原則。依所得稅法第3條規定，凡在中華民國境內經營之營利事業，應依法課徵營利事業所得稅，故不論營利事業其營業項目為何，縱係虛開統一發票予他人，如獲取一定利益，仍應按其收益金額予以核課營利事業所得稅。故在非營業收入（例如本件虛開統一發票銷售額）之情形，納稅義務人違反其協力義務，稽徵機關又無法取得直接證據，倘因此放棄課稅，對於誠實保存營業課稅資料並據實報繳稅款之納稅義務人而言，實有違租稅公平；是以非營業收入採行類似「同業利潤標準」之推計方式，揆諸前揭規定及說明，營利事業如有非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證情事，且未能提示有關各種證明所得額之帳簿、文據者，苟稽徵機關查無收益資料可供認定時，依前揭函釋意旨就虛開統一發票之行為核定所得額，應為法之所許。㈡如爭訟概要欄所載之事實，除後述之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分（見原處分卷第990頁）、復查決定（見本院卷一第39至51頁）及訴願決定（見本院卷一第55至68頁）在卷可稽，堪以認定。㈢本件原告申報102年度營利事業所得稅，經被告認定原告虛偽開立如附表所示不實統一發票予營業人充當進項憑證，以及不實外銷「電話儲值卡」虛增零稅率銷售額而重新核定，茲就原告開立如附表所示之統一發票予營業人是否為實際交易，以及是否不實外銷「電話儲值卡」，分述如下： ⒈關於原告開立如附表所示統一發票予百森公司部分： ⑴經查，原告開立如附表編號1-1所示之統一發票予百森公司，固有上開統一發票在卷可稽（見原處分卷第1070頁），惟百森公司表示其與原告只進行1筆交易，係透過同行行健國際貿易公司（下稱行健公司）居中牽線，基於對同行之信任，誤拿取原告開立之發票；經國稅局105年發函調查，方知原告為非法公司，事實為行健公司向同業購買一貨櫃砂糖並轉售百森公司，發票請原告代為開立等語，有百森公司回函暨檢附轉帳傳票（進貨帳及庫存帳）、財政部高雄國稅局105 年5月19日財高國稅新銷字第1050301247號函、營業稅違章補徵核定通知書及百森公司說明書在卷可參（見本院卷四第236至244頁），又百森公司係於102年9月3日匯款492,500元至原告設於第一銀行內科園區分行帳戶，有玉山銀行匯款回條及原告第一商業銀行內科園區分行帳戶之存摺內頁附卷可佐（見本院卷四第238頁、第246頁），可徵百森公司雖曾與原告進行1筆交易，且匯款給原告，惟百森公司實際交易對象為行健公司，並非原告。另方秀利於105年9月19日接受臺灣士林地方檢察署檢察官偵訊時以被告身分陳稱：原告營業項目為儲值卡買賣，主要是中華電信、遠傳電信、台灣大哥大電信儲值卡等語（見本院卷四第248至249頁），並於士林地院108年4月16日準備程序時以被告身分陳稱：101年4月至104年10月間擔任丞鷹公司業務及會計，職銜是執行長；原告營業項目是雜貨、儲值卡、監控設備、電子零組件買賣等語（見本院卷五第22至23頁），可見原告之主要營業項目係雜貨、儲值卡、監控設備、電子零組件買賣等，足認該筆交易標的「砂糖」與原告營業項目無涉。再者，百森公司於102年9-10月無進貨事實，卻取得原告開立之統一發票1張充當進項憑證，金額計469,048元（不含稅），並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅23,452元，經財政部高雄國稅局於105年9月29日裁處罰鍰35,178元，有上開裁處書附卷可佐（見原處分卷第1060頁），且百森公司未申請復查乙節，為兩造所不爭執（見本院卷五第157頁），益徵原告與百森公司之間未有實際交易。此外，原告未能提出其與百森公司業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄等相關資料），以證明原告確有銷貨給百森公司之可能，實難認原告與百森公司交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表編號1-1所示之不實統一發票予百森公司，並無違誤。 ⑵原告雖提出至富公司之統一發票（見本院卷四第62頁），主張其向至富公司進貨上開砂糖云云，然倘原告與百森公司之交易為真，則百森公司理應不會表示係誤拿取原告開立之發票，且實際交易對象為行健公司，並非原告等語，況百森公司在遭受罰鍰處分時，並未申請復查。再者，至富公司開立統一發票予原告之日期為102年9月3日，隔日102年9月4日原告隨即開立統一發票予百森公司，顯然有違交易常情。是原告前開主張，自難採信。 ⒉關於原告開立如附表所示統一發票予曄晟公司部分：經查，原告開立如附表編號2-1所示之統一發票予曄晟公司，銷售標的為「譯碼器」及「機種共用感應器」等電子零件等情，固有前開統一發票附卷可參（見原處分卷第1080頁），惟曄晟公司表示於102年7月份起至102年10月份止「營業人申報銷售額及稅額申報書」申報之進項憑證其中有362,009元稅額18,101元係取得非實際交易對象原告之統一發票作為進項憑證等情，有曄晟公司105年7月11日說明書在卷可參（見原處分卷第1076頁），可徵原告與曄晟公司實際上未有業務交易往來。又曄晟公司於102年7月1日至102年10月31日間進貨，金額計362,009元（不含稅），未依法取得憑證，而以開立不實統一發票營業人原告開立之不實統一發票計4 紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額18,101元，經財政部臺北國稅局大安分局於105年8月25日裁處罰鍰18,100元，有上開裁處書附卷可佐（見原處分卷第1077頁），且曄晟公司未申請復查乙節，為兩造所不爭執（見本院卷五第157頁），益徵原告與曄晟公司之間未有實際交易。再者，本件尚在行政救濟程序中，屬未結會計事項，依商業會計法第38條規定，原告迄今仍應保存本件相關憑證及帳簿，然原告未能提出附表編號2-2至2-4之統一發票以及與曄晟公司業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄、帳簿等相關資料），亦未提出證據釋明原告就此部分交易之進貨來源及進項憑證，以證明原告確有銷貨給曄晟公司之可能，實難認原告與曄晟公司之交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表編號2-1至2-4所示之不實統一發票予曄晟公司，並無違誤。 ⒊關於原告開立如附表所示統一發票予曜強公司部分：經查，原告開立如附表編號3-1至3-3所示之統一發票予曜強公司，銷售品項為DE變頻器、電子零件B-Set、迴路切換板、Tx/Rx模組、吸水幫浦碳刷片、輔助電路控制板、吸風濾清器等電子零件等情，固有前開統一發票附卷可參（見原處分卷第1122至1124頁），惟曜強公司於101年5月10日至102 年6月30日進貨，金額計2,458,414元（不含稅），未取得交易憑證，而以非交易對象原告開立之統一發票計17紙作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額122,920元，經財政部臺北國稅局大安分局於106年4月17日裁處罰鍰122,920元，有上開裁處書（見原處分卷第1079頁）附卷可佐，且曜強公司未申請復查乙節，為兩造所不爭執（見本院卷五第157頁），可徵原告與曜強公司未有實際交易。再者，本件尚在行政救濟程序中，屬未結會計事項，依商業會計法第38條規定，原告迄今仍應保存本件相關憑證及帳簿，然原告未能提出附表編號3-4至3-10之統一發票以及與曜強公司業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄、帳簿等相關資料），亦未提出證據釋明原告就此部分交易之進貨來源及進項憑證，以證明原告確有銷貨給曜強公司之可能，實難認原告與曜強公司之交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表3-1至3-10所示之不實統一發票予曜強公司，並無違誤。 ⒋關於原告開立如附表所示統一發票予永良商行部分： ⑴經查，原告開立如附表編號4-1至4-2所示之統一發票予永良商行，且永良商行於102年9月5日、7日向原告進貨砂糖，並於102年9月6日、9日分別匯款507,500元、1,015,000元至原告設於第一銀行內科園區分行帳戶等情，固有前開統一發票（見原處分卷第1058至1059頁）、永良商行於108年3月6日回函提出進貨憑單、臺灣土地銀行活期儲蓄存款帳戶存摺內頁、原告第一商業銀行內科園區分行帳戶之存摺內頁在卷可佐（見本院卷四第256至264頁）。然該筆交易標的為「砂糖」，與前揭認定原告實際營業項目無涉，則原告與永良商行間是否有實際交易，顯有疑義。又永良商行於102年9月取得原告開立統一發票2張，合計銷售額1,450,000元，稅額72,500元，該進項憑證已申報扣抵銷項稅額，且無法證明確有支付進項稅額予實際銷售之營業人等情，有永良商行107年1月29日承諾書附卷可稽（見原處分卷第1046頁），以及永良商行於102年9月1日至102年10月31日進貨金額計1,450,000元（不含稅），未依法取得憑證，而以非實際交易對象之原告開立之統一發票2紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額72,500元，經財政部南區國稅局於107年4月30日裁處罰鍰72,500元等情，有上開裁處書（見原處分卷第1047頁）附卷可佐，且永良商行未申請復查乙節，為兩造所不爭執（見本院卷五第157頁），堪認原告與永良商行未有實際交易。再者，原告未能提出其與永良商行業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄、帳簿等相關資料），以證明原告確有銷貨給永良商行之可能，實難認原告與永良商行之交易為真，是被告認原告虛偽開立如附表編號4-1至4-2所示之不實統一發票予永良商行，並無違誤。 ⑵原告雖提出至富公司之統一發票（見本院卷四第63至64頁），以釋明其進貨來源，惟倘原告與永良商行上開交易為真，則永良商行遭受上開罰鍰處分時，理應提出該交易相關資料申請復查，然永良商行卻捨此而不為。又原告開立附表編號4-1所示之統一發票予永良商行之日期為102年9月9日，銷售品項為25,000公斤之進口砂糖，然至富公司卻於隔日即102 年9月10日始開立上開進口砂糖之統一發票予原告，顯然有違交易常情。是原告前開主張，實難採信。 ⒌關於原告開立如附表所示統一發票予奇享公司部分：經查，原告開立如附表編號5-1所示之統一發票予奇享公司，銷售標的為「保養品」等情，固有上開統一發票在卷可參（見原處分卷第1045頁），然上開銷售標的顯與前揭認定原告實際營業項目無涉，且依原告102年進項來源明細（見原處分卷第1313至1314頁），未見保養品相關進貨項目，原告何以能取得上開保養品銷售予奇享公司，顯有疑義。又原告迄今未能提出其與奇享公司任何業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄、帳簿等相關資料），亦未提出證據釋明其進貨（保養品）來源及進項憑證，以證明原告確有銷貨給奇享公司之可能，實難認原告與奇享公司之交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表編號5-1所示之不實統一發票予奇享公司，並無違誤。 ⒍關於原告開立如附表所示統一發票予群永公司部分： ⑴經查，原告開立如附表所示編號6-1、6-5、6-6、6-9、6-11所示之統一發票予群永公司銷售電話儲值卡等情，固有上開統一發票附卷可佐（見原處分卷第1071至1075頁）。惟趙令富於108年4月15日士林地院準備程序時以被告身分陳稱：99年10月25日至104年12月28日擔任群永公司登記及實際負責人，林海崴是業務經理，所有業務都是林海崴處理；群永公司營業項目為監控器材設備買賣及安裝、電子週邊零組件買賣、中華電信、遠傳電信、台灣大哥大的儲值卡出售等語（見本院卷四第376至377頁），以及林海崴於105年8月22日接受士林地檢署偵訊時以被告身分陳稱：群永公司主要營業項目是銷售監控系統、電子零組件、電信儲值卡，有向碁勝公司等廠商進貨，關於電信及電話儲值卡事項鉅威公司進貨等語（見本院卷四第402至403頁），並於108年4月16日士林地院準備程序時以被告身分陳稱：伊從群永公司99年10月成立開始就擔任業務經理，實際負責人是趙令富；群永公司營業項目是監控系統的工程、儲值卡外銷、電腦周邊零件買賣，客戶需要找什麼樣的東西我們都會幫忙找；電信儲值卡（包含中華電信、台灣大哥大、遠傳電信等）大部分是向鉅威公司進貨，其他像寺泫公司或哪家公司有貨，就向哪家公司進貨等語（見本院卷五第96至97頁）。互核前開趙令富及林海崴之陳述，可徵電話儲值卡買賣為群永公司之營業項目，且主要係向鉅威公司進貨之情，惟兩人均未提及曾向原告進貨電話儲值卡，是原告與群永公司是否確有電話儲值卡買賣之交易，實有疑義。又依前開原告102年進項來源明細，未見電話儲值卡相關進貨項目，則原告如何取得電話儲值卡銷售予群永公司，亦有疑問。再者，本件尚在行政救濟程序中，屬未結會計事項，依商業會計法第38條規定，原告迄今仍應保存本件相關憑證及帳簿，然原告未能提出附表編號6-2至6-4、6-7至6-8、6-10之統一發票，且原告與群永公司102年間銷售金額高達11,182,808元，亦未能提出任何與群永公司業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、送貨單、簽收紀錄、帳簿等相關資料），以及未提出證據釋明其進貨來源，以證明原告確有銷貨給群永公司之可能，實難認原告與群永公司之交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表編號6-1至6-11所示之不實統一發票予群永公司，並無違誤。 ⑵原告雖引用臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事確定判決，主張群永公司並非虛設行號之公司，其與群永公司之間為真實交易云云。惟本院認定不受前開刑事判決之拘束，且縱使群永公司並非虛設行號公司屬實，亦無法逕以推論原告與群永公司之間無虛偽交易之可能。是原告前開主張，自難採信。 ⒎關於原告開立如附表所示統一發票予全宇公司部分： ⑴經查，原告開立如附表編號7-1、7-3至7-10、7-12至7-16、7 -18至7-21、7-23至7-24之統一發票予全宇公司，銷售品項為信封站離合器、主控制電板、單相馬達控制電板、訊號控制電板、輸送帶訊號控制盒、變頻器、讀取頭、離合器組、信封站主馬達離合器、信封站改良型離合器組、主切刀、感應器、摺紙盤馬達、抽水幫浦、感應伺服器、主螢幕、切表機訊號線、電路板控制小板等電子零件，且全宇公司於101 年12月19日至104年8月28日匯款至原告設於第一銀行內科園區分行帳戶等情，固有財政部臺北國稅局大安分局109年7月23日財北國稅大安營業字第1090457231號函檢附統一發票、原告出貨單、上開帳戶之活期存款存摺封面及內頁影本、交易明細在卷可佐（見本院卷四第268至350頁）。惟上開出貨單之客戶簽收欄並無任何簽收字樣，則原告與全宇公司之間是否有實際交易，非無疑義。又全宇公司於101年5月至104 年6月間進貨，金額計36,689,330元，未依法取得憑證，而以非交易對象原告開立之不實統一發票計200紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,834,467元，經財政部臺北國稅局大安分局於105年8月25日裁處罰鍰100萬元，有上開裁處書附卷可佐（見原處分卷第1078頁），倘全宇公司與原告之間之交易為真，面對前開高額罰鍰之行政處分，理應申請復查，然全宇公司並未申請復查乙節，為兩造所不爭執（見本院卷五第157頁），可徵原告與全宇公司未有實際交易。再者，本件尚在行政救濟程序中，屬未結會計事項，依商業會計法第38條規定，原告迄今仍應保存本件相關憑證及帳簿，然除附表編號7-1、7-3至7-10、7-12至7-16、7-18至7-21、7-23至7-24之統一發票外，原告未能提出其他統一發票，又原告自101年5月至104年6月銷售為數眾多之電子零件予全宇公司，且102年間銷售金額高達6,328,478元，除前開出貨單之外，亦未能提出任何與全宇公司業務往來交易資訊或明細（如合約書、訂貨單、帳簿等相關資料），以證明原告確有銷貨給全宇公司之可能，實難認原告與全宇公司之交易為真。是被告認原告虛偽開立如附表編號7-1至7-44所示之不實統一發票予全宇公司，並無違誤。 ⑵另原告雖提出鉅威公司及群永公司之出貨單（見本院卷四第5 4至60頁），主張其向鉅威公司及群永公司進貨云云。然原告並未提出前開進貨來源之進項憑證，又依鉅威公司102年進項來源明細（見原處分卷第1303至1312頁），與電子零件相關之進貨金額合計僅154,107元，而上開出貨單銷售稅前金額合計高達980,282元，難認鉅威公司有出貨電子零件予原告之可能。另依群永公司102年進項來源明細（見原處分卷第1295至1299頁），其分別向鉅威公司及碁勝公司進貨電子零件，惟鉅威公司102年間與電子零件相關之進貨金額合計僅154,107元，業如前述，何以能出貨電子零件予群永公司，又依碁勝公司102年進項來源明細（見原處分卷第1215 頁），其亦向鉅威公司進貨電子零件高達27,313,639元，顯見其亦無出貨電子零件予群永公司之可能。綜觀上情，實難認鉅威公司及群永公司均有出貨電子零件予原告之事實。是原告主張其向鉅威公司及群永公司進貨電子零件乙節，自難採信。 ⑶至原告引用臺灣高等法院109年度上訴字第234號刑事確定判決，主張原告與全宇公司之間為真實交易云云。然上開刑事確定判決之認定並不拘束本院，本院自得依本件調查所得相關證據自為認定，是原告前揭主張，亦難採信。 ⒏關於原告外銷「電話儲值卡」虛增零稅率銷售額部分： ⑴按行政處分一經作成，就其內容對相對人、利害關係人及原處分機關發生拘束之效力，此效力隨行政處分存續而存在；其他行政機關及法院在處理其他案件時，原則上只能視該行政處分為既成事實，並以之作為其本身行為及決定之基礎即所謂行政處分之構成要件（事實）效力。而法律雖規定行政法院有權對行政處分為適法性審查，惟此亦僅限於作為審查對象之行政處分，是倘於對行政處分提起撤銷訴訟之程序中，其先決問題涉及另一行政處分是否合法時，而該另一行政處分未經依法定程序予以撤銷、廢止，或因其他事由失效，則行政法院基於上述構成要件（事實）效力，原則上乃不能否定該處分之效力。又訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力，為行政訴訟法第213條所明定；故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。而對行政處分提起撤銷訴訟，該處分之合法性為撤銷訴訟訴訟標的之內容，如撤銷訴訟經法院實體判決認處分並無違法而駁回原告之訴確定者，行政處分之合法性已有實質確定力（既判力），該撤銷訴訟之當事人均應受其拘束，後訴訟法院亦應以該確定判決為基礎作成判決，不能為相反於該確定判決內容之判斷，此即撤銷訴訟判決既判力之確認效（最高行政法院106年度判字第82號判決意旨參照）。 ⑵經查，被告依財政部關務署臺北關通報及查得資料，以原告1 01年5月至104年4月間辦理營業稅申報，虛列零稅率銷售額合計123,200,500元，分別依原告前後期設籍轄區，追繳原已核退之營業稅59,462元及6,100,563元。原告對核定補徵營業稅額6,100,563元部分（下稱前處分）不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經臺北高等行政法院以106年度訴字第465號判決駁回原告之訴，原告復提起上訴，經最高行政法院以108年度判字第96號駁回原告上訴確定。該確定判決就原告並無銷貨及出口「電話儲值卡」，以及原告以「電話儲值卡」申報出口之方式，虛報零稅率銷售額之事實，已依據相關事證，詳為論斷，此有前揭判決（見本院卷五第138至146頁）可參。揆諸前開說明，可知前處分之合法性已經裁判，原告101年5月至104年4月間辦理營業稅申報，虛列零稅率銷售額，經前訴訟對該原因事實涵攝於法律後法律效果之確認有既判力，因而於本件訴訟，在法律與事實狀態均未變更之情況下，本院不得為與該確定判決意旨相反之判斷。是以，本件被告依前處分認定原告以「電話儲值卡」不實外銷，旋即以低價快遞報關進口，申報出口報單及虛增零稅率銷售額，並無違誤。㈣綜上，被告認定原告與百森公司、曄晟公司、曜強公司、永良商行、奇享公司、群永公司及全宇公司間為不實交易，以及不實外銷「電話儲值卡」虛增零稅率銷售額，均無違誤，則原處分按原告102年開立不實統一發票金額21,439,197元，核減營業收入總額30,228,525元（51,667,722元－21,439, 197元），並按電腦及電腦週邊設備批發業（行業標準代號：4641-11）同業利潤標準毛利率17％，核定營業成本25,089 ,675元【30,228,525元×（1-17％）】，另按虛開統一發票金額之8％，核增其他收入1,715,136元（21,439,197元×8％），以及復查決定以原告外銷收入不實，追減營業收入總額30,228,525元、營業成本25,089,675元、營業費用及損失總額3,158,650及營業淨利1,980,200元，核無違誤。㈤本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併此敘明。六、結論：原處分（含復查決定）認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，核無不合。原告訴請撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定均無理由，應予駁回。第一審訴訟費用應由敗訴之原告負擔，爰宣示如主文第2項所示。中　　華　　民　　國　　111 　年　　4 　　月　　19　　日行政訴訟庭　法　官　邱士賓上為正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀(含上訴理由，應表明原裁判所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原裁判有違背法令之具體事實)，並繳納上訴裁判費3,000元；其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書，逾期未提出者，毋庸命補正，即得逕以裁定駁回之。中　　華　　民　　國　　111 　年　　4 　　月　　19　　日書記官李欣附表：發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 1-1 10209 PE00000000 469,048 23,452 百森公司小計 469,048 23,452 發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 2-1 10207 NG00000000 112,729 5,636 曄晟公司 2-2 10208 NG00000000 52,835 2,642 同上 2-3 10210 PE00000000 143,610 7,181 同上 2-4 10210 PE00000000 52,835 2,642 同上小計　 362,009 18,101 　發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 3-1 10201 KN00000000 154,500 7,725 曜強公司 3-2 10201 KN00000000 212,174 10,609 同上 3-3 10202 KN00000000 128,386 6,419 同上 3-4 10203 LL00000000 215,108 10,755 同上 3-5 10203 LL00000000 122,003 6,100 同上 3-6 10204 LL00000000 162,314 8,116 同上 3-7 10205 MJ00000000 192,274 9,614 同上 3-8 10205 MJ00000000 141,882 7,094 同上 3-9 10206 MJ00000000 135,024 6,751 同上 3-10 10206 MJ00000000 128,189 6,409 同上小計　 1,591,854 79,592 發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 4-1 10209 PE00000000 483,333 24,167 永良商行 4-2 10209 PE00000000 966,667 48,333 同上小計　 1,450,000 72,500 　發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 5-1 10206 MJ00000000 55,000 2,750 奇享公司小計　 55,000 2,750 　發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 6-1 10203 LL00000000 924,000 46,200 群永公司 6-2 10203 LL00000000 1,188,000 59,400 同上 6-3 10203 LL00000000 950,400 47,520 同上 6-4 10206 MJ00000000 1,161,600 58,080 同上 6-5 10206 MJ00000000 950,400 47,520 同上 6-6 10206 MJ00000000 950,400 47,520 同上 6-7 10207 NG00000000 1,161,600 58,080 同上 6-8 10207 NG00000000 950,400 47,520 同上 6-9 10207 NG00000000 950,400 47,520 同上 6-10 10211 QC00000000 1,024,062 51,203 同上 6-11 10211 QC00000000 971,546 48,577 同上小計　 11,182,808 559,140 　發票開立年月發票字軌號碼銷售額營業稅額交易對象名稱 7-1 10201 KN00000000 196,508 9,825 全宇公司 7-2 10201 KN00000000 45,000 2,250 同上 7-3 10202 KN00000000 249,207 12,460 同上 7-4 10203 LL00000000 201,673 10,084 同上 7-5 10204 LL00000000 101,999 5,100 同上 7-6 10205 MJ00000000 148,176 7,409 同上 7-7 10206 MJ00000000 161,170 8,059 同上 7-8 10207 NG00000000 282,175 14,109 同上 7-9 10207 NG00000000 284,412 14,221 同上 7-10 10207 NG00000000 245,409 12,270 同上 7-11 10207 NG00000000 42,450 2,123 同上 7-12 10207 NG00000000 308,732 15,437 同上 7-13 10208 NG00000000 297,832 14,892 同上 7-14 10208 NG00000000 298,116 14,906 同上 7-15 10208 NG00000000 249,858 12,493 同上 7-16 10208 NG00000000 252,488 12,624 同上 7-17 10208 NG00000000 55,321 2,766 同上 7-18 10208 NG00000000 297,614 14,881 同上 7-19 10209 PE00000000 231,549 11,577 同上 7-20 10209 PE00000000 343,402 17,170 同上 7-21 10209 PE00000000 199,679 9,984 同上 7-22 10209 PE00000000 55,321 2,766 同上 7-23 10209 PE00000000 348,278 17,414 同上 7-24 10209 PE00000000 284,394 14,220 同上 7-25 10210 PE00000000 59,256 2,963 同上 7-26 10210 PE00000000 57,426 2,871 同上 7-27 10210 PE00000000 52,880 2,644 同上 7-28 10210 PE00000000 57,827 2,891 同上 7-29 10210 PE00000000 56,640 2,832 同上 7-30 10210 PE00000000 59,220 2,961 同上 7-31 10210 PE00000000 56,600 2,830 同上 7-32 10210 PE00000000 56,160 2,808 同上 7-33 10210 PE00000000 58,290 2,915 同上 7-34 10211 QC00000000 57,840 2,892 同上 7-35 10211 QC00000000 56,720 2,836 同上 7-36 10211 QC00000000 55,080 2,754 同上 7-37 10211 QC00000000 56,178 2,809 同上 7-38 10211 QC00000000 54,200 2,710 同上 7-39 10211 QC00000000 59,220 2,961 同上 7-40 10212 QC00000000 58,200 2,910 同上 7-41 10212 QC00000000 58,050 2,903 同上 7-42 10212 QC00000000 59,148 2,957 同上 7-43 10212 QC00000000 59,140 2,957 同上 7-44 10212 QC00000000 59,640 2,982 同上小計　 6,328,478 316,426

臺灣臺北地方法院109年度稅簡字第17號

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