八十八年度訴字第一ОО五號｜刑事：違反稅捐稽徵法｜裁判日期：89 年 10 月 16 日

臺灣臺北地方法院刑事判決　　　　　　　　　　　　八十八年度訴字第一ОО五號公　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被　　　告　戊○○ 選任辯護人　梁穗昌右列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（八十七年度偵字第一五六０九號），本院判決如左：主文戊○○公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；又公司負責人為扣繳義務人，不為扣繳稅捐，處有期徒刑參月；應執行有期徒刑貳年。緩刑參年。事實一、戊○○原係設於台北市○○路十九號十樓盟都國際股份有限公司（下稱盟都公司）之負責人（任職期間自民國八十年六月二十一日起至八十七年七月七日止，八十七年七月八日變更登記為錢大有），而盟都公司為所得稅法第八十九第一項第一款之扣繳義務人，自八十年十二月起由盟都公司以隱名合夥之方式，在全省各地先後轉投資設立「曼都髮型美容」之連鎖店，其投資方式係由盟都公司出資百分之三十，再由其他合夥人中之一人具名向主管機關申請辦理獨資商號之營利事業登記，實際上各「曼都髮型美容」連鎖店之每日營收均於翌日悉數匯入盟都公司指定之台灣中小企業銀行中山分行、上海商業銀行、慶豐商業銀行、萬泰商業銀行等帳戶內，由盟都公司統籌結算後，再於翌月按營收狀況將匯至予各連鎖店負責人之帳戶，然盟都公司投資前開合夥事業分配所得之百分之三十盈餘，非惟未向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅（此部分業經不起訴處分），並自八十四年一月起將該部分營業所得按各股東出資之比例，每三個月分配股利一次，而以盟都公司名義簽發支票支付上開股利予股東，其明知公司分配股利予股東者，依法應於給付時代為扣取稅款，並每月十日前將上一月所扣稅款向國庫繳清，竟基於不為扣繳稅捐之故意，自八十四年一月起至八十五年十二月三十一日止，每三個月均未於給付股利予股東時扣取稅款並繳交國庫，合計八十四年度及八十五年度分配予股東之股利分別為新台幣（下同）一千三百八十二萬八千七百六十一元及二千三百八十一萬六千六百三十三元，應代為扣繳而未扣繳之稅款金額分別為二百零七萬四千二百八十六元及三百五十七萬二千四百六十八元。嗣於八十七年六月二十六日經法務部調查局人員於盟都公司及盟都公司之關係企業碩成資訊管理顧問有限公司、曼領美容有限公司、戊○○之住所扣得相關帳冊資料，始查悉上情。二、案經法務部調查局基隆市調查站移請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由一、訊據被告戊○○矢口否認有右揭犯行，辯稱：曼都髮型美容連鎖店不是盟都公司轉投資，而是盟都公司股東投資的，曼都連鎖店都是伊學徒出去開的店，且都是學徒先開店，盟都公司的股東再投資，發放予股東之金額包含投資本金之回收等語。辯護意旨略以：盟都公司為隱名合夥人參與他人經營之各美容院，其原本即屬各店登記負責人所獨資，其營業主體仍為原出名營業人即原獨資店主，且盟都公司所參與隱名合夥之美容院，有許多早於民國八十年盟都公司成立之前即已設立，足見盟都公司並無藉此不正方法逃漏稅捐之故意。且各美容院如有盈餘而分配予隱名合夥人盟都公司，其扣繳義務人應係各美容院而非盟都公司，至盟都公司縱有取得各美容院之給付仍應與盟都公司其他所有收支合併計算，以決定盟都公司該年度之盈虧，如有盈餘始得分配股利予股東，並非有收入即屬盈餘，更非有收入即應扣繳。尤有甚者，稅捐稽徵法第四十二條第一項規定乃以「詐術或其他不正當方法」為其構成要件，申言之，該規定係屬作為犯，而非不作為犯，若僅屬單純不作為，而別無積極行為，即不能認為詐術之違法性同視，而以該規定相繩等語。經查：（一）被告戊○○自八十年六月二十一日起至八十七年七月七日止，均為盟都公司之負責人，迄八十七年七月八日始變更登記負責人為錢大有，此有台北市政府建設局八十七年十二月二日建一字第八七三五四０八五號函附之盟都國際股份有限公司設立登記事項卡附卷可按（附偵查卷第六十三至六十八頁）。而被告戊○○於法務部調查局基隆調查站調查時供承：「盟都公司係參與全省各地之曼都髮型美容院投資，委託公司選任之經理人在各分店經營，每日營收在翌日中午十二時前，將全日各分店之美髮營收匯回公司由公司直接記帳處理。」、「（問：盟都公司與全省曼都髮型美容店資金往來係透過那些銀行？）包括有慶豐銀行、台灣中小企業銀行中山分行、上海商銀、萬泰銀行等四家銀行，接受全省各分店匯回款項之用，依照各分店別匯往各銀行盟都公司之帳戶內，在每月月底，公司財務部分人員依據各分店之營收狀況做出損益表，在隔月五日前將各分店應發之薪資匯入各分店經理人之帳戶內，再分配給各分店經理轉交給員工。」、「盟都公司皆定時召開股東會討論公司營運狀況及各分店盈虧情形，若公司有盈餘則按出資之比例分配盈餘，由公司開立公司支票支付給個人，詳細數額我並不清楚。」（見偵查卷第四頁反面、第五頁正反面），嗣於檢察官偵查中亦具狀供稱：「．．⒈盟都公司與各分店間之財務狀況：就財務方面而言，各分店之財務全權由盟都公司所決定及支配，蓋各分店須將每日之營業收入，扣除零用金及找零金後，於隔日中午十二點以前全數匯入盟都公司所指定之金融機構帳戶內，嗣後總利潤經由盟都公司結算後，其中百分之七十當做員工之績效獎金及薪資匯回分店，另外之百分之三十則屬盟都公司經營該分店所得之利潤，分店並無任何財務自主權。⒉就各分店人事及營業管理權部分：各分店均依盟都公司核定之編制，聘僱所需之工作人員，並經盟都公司檢定合格，始得任用；且分店所屬各級人員之人事薪資制度、人事升遷、工作時間、員工福利、教育訓練等均須依盟都公司之規定辦理。」（見偵查卷第五十頁正面），其於本院審理時則供承：「（問：連鎖店是否每日均須將每日收入匯入盟都指定之帳戶內？）是盟都公司規定有出資之連鎖店要匯入，沒有投資的就沒有規定。（問：如何分配各分店之利潤？）應收入扣除管銷費用，由盟都之會計人員計算利潤。（問：如有盈餘是否應將百分之三十歸入盟都公司？）沒有錯。」等語（見本院八十八年八月十一日訊問筆錄），則倘出資人係盟都公司之股東個人而非盟都公司，盟都公司應無權監督管理各曼都髮型美容分店之財務或人事行政業務，抑有進者，各曼都髮型美容分店尚須將每日之營業收入於扣除零用金及找零金後，於翌日悉數匯入盟都公司所指定之銀行帳戶內，並由盟都公司結算利潤後，再分配予各轉投資之分店，且由盟都公司監督管理各轉投資分店之人事行政業務，顯見以盟都公司或以被告戊○○名義轉投資之各曼都髮型美容分店之實際出資人應為盟都公司而非股東個人。（二）其次，依卷附之曼都髮型美容如意店之合夥契約書載明：「全體立合夥契約書人，茲為共同開創美髮、美容事業，合意集資合夥經營美容院（以下稱本事業），特將合夥條款明訂如下，以茲信守：第一條本事業應加入『曼都髮型美容』之連鎖經營，並取得其授權，定名為『曼都髮型美容如意店』，店址設在台北市○○○路○段二八一號。」，合夥契約書末尾亦載明：「立約人：盟都國際股份有限公司代表人戊○○，出資比例百分之三十；沈月意出資比例百分之三十；沈月雪出資比例百分之三十五；鄭淑惠出資比例為百分之五」，此有合夥契約書一紙附卷可按（附台灣台北地方法院檢察署八十七年度聲字第一四三０號卷第二十五至二十九頁），而證人即曼都髮型美容如意店之負責人沈月意於偵查中結證稱：「（問：出資比率是否如八十七聲一四三０號第二十九頁一般？）對，而且利潤也照這比率來攤。（問：營收如何分配？）我們每天要將收入匯入總公司所指定之戶頭，而到了下個月總公司會將我們應得之利潤分給我們。」、「（問：總公司之盈餘扣除百分之三十再將剩餘的分配給你們？）對。」、「（問：既然總公司有出資百分之三十，為何營業登記為獨資？）都是總公司派人幫我們辦好，而為何是獨資，我也不懂。」等語（見偵查卷第七十五頁反面、第七十六頁），證人即曼都髮型美容信義店、永吉店、長青店之負責人詹大明於偵查中亦結證稱：「（問：出資多少？）沒有多少，又利潤盟都分百分之三十，我們分百分之七十。」等語（見偵查卷第八十四頁），另經核閱被告所呈之合夥契約書，自八十年十二月二十六日起至八十七年四月二十日止，盟都公司先後以公司之名義出資百分之三十之出資額分別投資曼都髮型美容芳鄰店、南京店、永和店、麗晶店、長青店、中一店、吉星店、三多店、彰化店、公館店、百福店、東寧店、八德店、如意店、鳳山店、漢口店、竹圍店、新海店、飛達店、南崁店、瑞隆店、斗六店、文化店，此亦分別有各該分店之合夥契約書附卷可參（附卷外證物袋），益足徵盟都公司確有投資上開曼都髮型美容分店。（三）再者，扣案之盟都國際股份有限公司八十四年度及八十五年度損益表暨資產負債表中分別附有「公司投資曼都各店（約百分之三十）八十四年一月～十二月折舊總額」及「公司投資曼都各店（約百分之三十）及轉投資八十四年一月～十二月折舊總額」之記錄表各一份（見卷外扣案證物），證人即被告之女己○ ○到庭結證稱：「（問：現有無在盟都上班？）八十八年年初即已離職，當在盟都上班，八十三年到職擔任我父親秘書，兼做計畫及財務。」、「（問：提示前開帳冊第三十四頁公司投資曼都各店的紀錄何義？）是公司內部製作，是我製作。不是盟都公司投資曼都，而是盟都的股東投資，因盟都只做曼都的商標授權。」、「（問：你個人有無受僱於股東個人？）沒有。（問：提示八十七年聲字第一四三０號第二十一至二十四頁所示支票是否公司票？）是盟都公司的票。（問：支領項目內容為何？）是股東投資曼都各店，原則上三個月結算一次，按照各股東出資額比例來分配現金盈餘。出資比例與投資曼都應一樣。」等語（見本院八十八年十二月九日訊問筆錄），則證人己○○於八十四年至八十五年間既係受僱於盟都公司擔任財務工作，而未受僱盟都公司股東之個人，參以曼都髮型美容各分店之投資相關紀錄及盈餘金額統計表又均係由己○ ○所制作，分配現金盈餘時亦均係以盟都公司之支票支付予各股東，益足見各曼都髮型美容分店之隱名合夥人為盟都公司而非股東個人。（四）至於證人即盟都公司之股東丁○○、丙○○及乙○○於本院審理時雖均到庭結證稱渠等均有按出資盟都公司股款之金額交付現金予被告用以投資曼都各分店，且係向盟都公司之會計領取投資支票，該支票僅係領回投資渠等個人投資股款之本金，並未領取盈餘，每三個月結算一次等情，然就曼都各分店之投資究有無盈餘，如有盈餘有無再轉投資等情，彼等之供述則非一致（見本院八十八年十一月四日訊問筆錄），且亦與被告戊○○於本院審理時供稱：「（問：曼都有無盈餘？）總額是有賺，每三個月攤還給各股東的錢是含本、利，我是用盟都公司的票給各股東，支票均由會計簽發予各股東，三個月開一次會決定還給各股東之本利金額。」等情不相符合（見本院八十八年十一月四日訊問筆錄），是尚難憑上開證人之證詞認定係股東個人投資曼都髮型美容分店。（五）查台灣台北地方法院檢察署前曾向財政部台北市國稅局函詢盟都公司涉嫌逃漏稅捐之名目及金額，經該局以八十八年三月二十三日財北國稅審三字第八八一二０九七二號函覆稱：「二、該公司涉嫌違章案，初步核算結果，關於所得稅扣繳部分，計給付八十四年度盈餘所得三、二一八、五八六元（應扣繳四四二、七七二元）、八十五年度盈餘所得三四、四二六、八０八元（應扣繳（五、一六三、九八二元）、八十七年度盈餘所得六０、０００、０００元（依八十七年度各類所得扣繳辦法免扣繳）。」等情（見偵查卷第一一三頁），嗣於本院審理時因被告對核定稅額仍有爭議，故本院再向該局函詢核定盟都公司八十三年至八十六年分配盈餘扣繳違章情形，亦據該局以八十九年十一月九日財北國稅審三字第八九一八二五四九號函覆稱：「二、扣繳義務人『給付』各類所得，是否涉嫌違反所得稅法第八十八條及同法第九十二條等規定，其裁處違章之首要要件，必須獲案證據可具體證明所得為已『給付』，亦即可證明扣繳義務已發生；其次，應可證明給付日期，以供認定課稅年度；第三，必須可證明給付各所得人之金額，以供依各類所得扣繳率標準正確計算各（所）得人之扣繳稅款外，並供正確歸課所得人所得稅；本案盟都國際股份有限公司經法務部調查局基隆市調查站搜索獲案之扣押證物，本局依據以上三要件予以審理，原以附件三、四、五、六、七、八核算扣繳稅款，因考量證據力不足，乃依據該公司自行補辦扣繳申報書，更正核定該公司八十四、八十五年度給付該公司股東盈餘所得總金額分別為一三、八二八、七六一元及二三、八一六、六三三元，扣繳稅款金額分別為二、０七四、二八六元及三、五七二、四六八元，餘因不符前述三要件，尚無法核算扣繳稅款，並予裁處違章。」等情（附本院卷內），足見盟都公司於八十四年度及八十五年度確應代為扣繳而未扣繳之稅款金額分別為二百零七萬四千二百八十六元及三百五十七萬二千四百六十八元。至被告雖辯稱上開盈餘包含盟都公司投資曼都各髮型美容分店及其他事業之所得云云，惟證人即財政部國稅局審查三科稅務員甲○○於本院審理到庭結證稱：「．．．（問：本件漏報稅額，如何核定？）依基隆基隆市調查站查獲盟都公司之資料予以核定。（問：前開盈餘是否盟都投資曼都髮型連鎖店之盈餘？）依所扣帳冊記載八十四、八十五年度盟都分配給各股東之盈餘分配表去核定稅額。．．」等語（見本院八十八年八月二十六日訊問筆錄），經核閱扣案之盟都國際股份有限公司八十四年度損益表暨資產負債表內所附之盈餘金額統計表均係針對各曼都髮型美容分店之盈餘加以計算，再參以盟都公司自行申報之八十四年度及八十五年度盈餘分配明細表（上開財政部台北市國稅局八十九年十一月九日函附之資料），經核與證人己○○於本院八十九年四月十一日審理時庭呈之八十四年及八十五年發放金額表之內容大致相符，證人己○○並證稱上開庭呈之發放金額表及盈餘表係限於曼都分店，而未包括盟都公司投資之其他事業（見本院八十九年十二月六日訊問筆錄），是財政部台北市國稅局依據上開資料核定盟都公司核發盈餘予股東應代為扣繳而未扣繳之稅款金額，即屬有據，被告所辯洵不足採。（六）按民法第七百零二條雖規定：「隱名合夥人之出資，其財產權移屬於出名營業人。」，然依八十六年十二月三十日修正前之所得稅法第八十八條第一項第一款規定：「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：一、公司分配之股利、合作社分配之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得。」，第八十九條第一項第一款規定：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：一、公司分配予股東之股利、合作社分配予社員之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得，其扣繳義務人為公司、合作社、合夥組織或獨資組織負責人；納稅義務人為股東、社員或非中華民國國境內居住之合夥人或獨資資本主。」，第九十二條規定：「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核。但營利事業有解散、廢止、合併或轉讓，或機關、團體裁撤、變更，薪資所得納稅義務人中途離職，利息所得納稅義務人提清存，或承租人中途退租時，扣繳義務人應隨時就已扣繳稅款數額，填發扣繳憑單，並於十日內向該管稽徵機關辦理申報。」，則曼都髮型美容各分店之隱名合夥人係盟都公司，而非盟都公司之股東，曼都髮型美容各分店係將隱名合夥之盈餘支付予盟都公司後，盟都公司另依持有公司股份之比例將股利分配予各股東等情，業如前述，則盟都公司於八十四年及八十五年間發放轉投資曼都髮型美容各分店所得盈餘之股利予股東時，依前開規定，即應由盟都公司於給付時代為扣取稅款，是扣繳義務人應為盟都公司無訛。（七）末按，稅捐稽徵法第四十二條第一項規定：「代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代徵或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。」，依實務通說固認為稅捐稽徵法第四十一條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視，而繩以稅捐稽徵法第四十一條之罪（最高法院七十年度台上字第六八五六號、七十四年度台上字第五四九七號判例要旨參照），惟就稅捐稽徵法第四十二條第一項之違反扣繳義務罪是否亦應為同一之解釋，司法實務見解則未有定見。按不為代徵係屬代徵義務之違反，如代徵人主觀上具有違反代徵義務之故意，即故意不為代繳，應即可認為符合構成要件，在犯罪手段，似無必須以詐術或其他不正當方法為之，是代徵人不為代徵，應不問其是否施以詐術或其他不正當方法，均可構成稅捐稽徵法第四十二條之刑責（本院卷附張昌邦著稅捐稽徵法論節本參照），況依法條文義觀之，「不為代徵」或「不為扣繳稅捐」之客觀構成要件於本質上即係消極之不作為，而與積極之詐術行為及不正當方法本係不相容之行為方式，如強將二者結合，行為人顯無客觀構成要件該當之可能性，顯非立法原意所欲達之目的，是應認扣繳義務人不為扣繳稅捐者，不以必須具有實施詐術之積極作為為必要。綜上所述，本件事證已明，被告犯行應堪認定，應予依法論科。二、被告戊○○係盟都公司行為時之負責人，而盟都公司依八十六年十二月三十日修正前所得稅法第八十九條一項第一款之規定為扣繳義務人，其對該公司給付予股東之股利，應依上開修正前之所得稅法第第八十八條第一項第一款規定，於給付時按扣繳率扣取稅款並向國庫繳納之，竟故意不為扣繳，核被告所為係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十二條第一項之違反扣繳義務罪，又稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形受罰之公司負責人，乃屬「代罰」，公司負責人既非扣繳義務人，公司違反扣繳稅捐義務，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，當無所謂基於概括犯意違反扣繳義務，是盟都公司違反扣繳義務而由擔任負責人之被告代罰，自無成立連續犯之可能，是盟都公司自八十四年間起至八十五年底止每三個月發放股利予股東一次，且均未代為扣取稅款，盟都公司於每次未扣取稅款時即違反其扣繳義務而獨立構成犯罪。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、擾亂稅務作業、危害稽徵公正、逃漏稅捐之數額、所生危害及犯罪後之態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑，以資懲儆。又被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有卷附台灣高等法院刑案紀錄簡覆表可按，盟都公司於本院審理終結前業已將應代為扣繳之稅款如數繳清，此有繳款書二份附卷可按，其經此起訴審判，當知所警惕，信無再犯之虞，本院認所宣告之刑以暫不執行為適當，併諭知緩刑三年，以啟自新。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十二條第一項、刑法第十一條前段、第五十一條第五款、第七十四條第一款，判決如主文。本案經檢察官張紹斌到庭執行職務中華民國八十九年十二月十九日臺灣臺北地方法院刑事第六庭法官林欣蓉右正本證明與原本無異。如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。書記官陳泰寧中華民國八十九年十二月二十六日附錄本案論罪科刑法條全文稅捐稽徵法第四十二條第一項代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代徵或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一公司法規定之公司負責人。二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三商業登記法規定之商業負責人。四其他非法人團體之代表人或管理人。

臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第一ОО五號

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