臺灣高等法院107年度上訴字第397號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 107 年 11 月 30 日

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　107年度上訴字第397號上　訴　人　臺灣桃園地方檢察署檢察官
被　　　告　楊平
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院105 年度訴字第344 號，中華民國106 年12月29日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方檢察署104 年度偵緝字第1592號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於填製如附表二所示不實會計憑證並交付健富美行銷股份有限公司不受理部分撤銷，發回臺灣桃園地方法院。
理 由
一、公訴意旨略以：被告楊平係址設桃園市○○區○○○○○○○縣○○鄉○○○街00巷00號1 樓「山川生技國際行銷有限公司」（下稱山川公司）之實際負責人，亦為「八方生物科技股份有限公司」（下稱八方公司）之實際負責人，為稅捐稽徵法第47條第1 項規定之納稅義務人及商業會計法第4 條規定之商業負責人。其明知山川公司與八方公司並無實際交易及進貨行為，竟自民國95年1 月起至96年2 月止，由八方公司陸續開立如附表一所示，金額共計新臺幣（下同）432
萬5,686 元之不實統一發票共17紙，交由山川公司充當進項憑證，記載於會計表冊上，持向稅捐稽徵機關申報扣抵稅21萬6,286 元（被告所涉以八方公司幫助逃漏稅罪嫌部分，另已提起公訴）。又其明知山川公司與「健富美行銷股份有限公司」（下稱健富美公司）無實際交易及銷貨行為，仍於前開時間，陸續開立如附表二所示，金額共計3,58萬2,128 元之不實統一發票13紙，交付健富美公司作為進項憑證，由健富美公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅款17萬9,107 元，以此不正當方法，逃漏營業稅1 萬2,826 元及幫助健富美公司逃漏營業稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵業務之管理與課稅之公平及正確性。因認被告所為，係涉犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪嫌、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌及同法第47條、第41條之逃漏稅捐罪嫌。
二、原審判決意旨略以：本件被告所犯違反商業會計法、稅捐稽徵法案件，前經臺灣桃園地方檢察署（下稱桃園地檢）檢察官於103 年8 月30日以103 年度偵字第2395、8161、10417
號起訴書提起公訴（下稱前案），經原審法院於105 年3 月4 日以103 年度訴字第942 號判處有期徒刑4 月，減為有期徒刑2 月，嗣被告不服提起上訴，經本院於106 年5 月3 日以105 年度上訴字第822 號撤銷原判決後，就被告犯商業會計法第71條第1 項填製不實罪部分判處有期徒刑3 月，減為有期徒刑1 月又15日，如易科罰金，以1,000 元折算1 日，並就被告涉嫌幫助健富美公司逃漏稅捐部分為不另為無罪之諭知等情，有前揭起訴書、判決書及本院被告前案紀錄表各1 份在卷可稽。而前案經核與本件被告被訴之犯罪事實，均係涉及被告擔任山川公司及八方公司負責人期間，所為接續或連續違反商業會計法及稅捐稽徵法之行為，且犯罪手法相同，參以被告於前案中之行為時間係自95年2 月至96年2 月間，本件被告被訴之行為時間則係自95年1 月起至96年2 月間止，其中針對本件被告被訴涉嫌填製八方公司之不實會計憑證，以幫助山川公司逃漏稅捐部分，犯罪時間既與前案相同，顯係於密接時、地實施，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，而應評價為包括一罪之接續犯，足見與前案屬同一案件。另針對本件被告被訴涉嫌幫助健富美公司逃漏稅捐部分，其犯罪時間亦與前案重疊，倘若成罪，顯係基於同一概括犯意所為，應依修正前刑法第56條關於連續犯之規定，以一罪論，亦足認與前案係屬同一案件，而均為前案起訴效力所及。是公訴人對於前已提起公訴之同一案件，再於105
年3 月14日另向原審法院提起公訴（繫屬日期為105 年3 月28日），顯係就已提起公訴之案件重行起訴，揆諸上揭說明，本案爰不經言詞辯論，逕為諭知不受理之判決等語。
三、檢察官上訴意旨略以：
㈠本件被告被起訴之犯罪事實為：①被告係山川公司、八方公司之實際負責人，為稅捐稽徵法第47條第1 項規定之納稅義務人及商業會計法第4 條規定之商業負責人，其明知山川公司與八方公司並無實際交易及進貨行為，竟自95年1 月起至96年2 月止，由八方公司陸續開立如附表一所示，金額共計432 萬5,686 元之不實統一發票共17紙，交由山川公司充當進項憑證，記載於會計表冊上，持向稅捐稽徵機關申報扣抵稅21萬6,286 元；②被告明知山川公司與健富美公司無實際交易及銷貨行為，仍於上開時間，陸續開立如附表二所示，金額共計358 萬2,128 元之不實統一發票共計13紙，交付健富美公司作為進項憑證，由健富美公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅款17萬9,107 元，以此不正當方法，逃漏營業稅1 萬2,826 元；③幫助健富美公司逃漏營業稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵業務之管理與課稅之公平及正確性。而原審判決所提及前案之審理範圍係針對被告填製會計不實憑證及利用八方公司虛開不實統一發票幫助山川公司、健富美公司逃漏稅捐之犯行，僅及於前開犯罪事實①及③之部分，對於前開犯罪事實②被告身為山川公司實際負責人涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之逃漏稅捐罪嫌之部分並未進行審理，然此部分既已起訴，原審判決漏未交代被告是否亦涉有逃漏稅捐之犯行，顯有就已受請求事項漏未判決之違法等語。
㈡因檢察官前揭上訴理由中，僅提及原判決關於上訴意旨所指起訴犯罪事實②部分之上訴理由，未提及原判決關於上訴意旨所指起訴犯罪事實①、③有何違誤或不當之處，經本院請檢察官釐清上訴範圍後，檢察官覆稱本案僅針對起訴犯罪事實②、③，不及於起訴犯罪事實①部分；又起訴犯罪事實③部分之上訴理由為：被告利用山川公司幫助健富美公司逃漏稅捐之犯行，顯與前案被告利用八方公司遂行幫助健富美公司逃漏稅捐之犯行不同等語，有桃園地檢107 年8 月16日桃檢坤宋106 蒞3689字第081656號函在卷可按。且檢察官所指起訴犯罪事實①部分是關於被告以八方公司負責人身分開立附表一所示統一發票給山川公司之行為，與所指起訴犯罪事實②、③是關於被告以山川公司實際負責人身分開立附表二所示統一發票給健富美公司之行為，兩者之開立公司及買受對象不同，各具獨立性，尚難認有接續犯之實質上一罪關係或連續犯之裁判上一罪關係，是本案檢察官上訴之效力並不及於其所指起訴犯罪事實①部分，合先敘明。
四、查被告前因為八方公司之負責人，竟基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意，自95年2 月至96年2 月間，明知八方公司並無實際銷貨予山川公司之事實，仍接續填製如附表三所示之不實統一發票17張（開立年月、發票號碼及銷貨金額，如附表三編號2 至18所示），並提供山川公司用以充當進項憑證扣抵該公司之銷項稅額後，據以向稅捐稽徵機關申報營業稅，即以此方式幫助山川公司逃漏營業稅額合計21萬6,286 元（稅額詳如附表三編號2 至18所示），足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅資料管理之正確性及課稅之公平性，經桃園地檢檢察官認其所為，係涉犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，而於103 年8 月30日以103 年度偵字第
2395、8161、10417 號提起公訴，並經原審法院於105 年3
月4 日以103 年度訴字第942 號依填製不實會計憑證罪判處有期徒刑4 月，減為有期徒刑2 月，嗣被告不服提起上訴，經本院於106 年5 月3 日以105 年度上訴字第822 號撤銷原判決後，就被告如附表三編號2 至18部分依填製不實會計憑證罪判處有期徒刑3 月，減為有期徒刑1 月又15日，並諭知易科罰金之折算標準，另就被訴附表三編號1 （即健富美公司）所涉填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐部分不另為無罪之諭知，嗣經最高法院於107 年4 月11日以107 年度台上字第679 號判決駁回被告上訴而確定等節，有各該起訴書、判決書及本院被告前案紀錄表各1 份在卷可按，是此部分之事實堪以認定，合先敘明。
五、惟按數行為於同時同地或密切接近之時、地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理者，屬接續犯。刑法於94年2 月2 日修正公布（95年7 月1 日施行）刪除連續犯規定之同時，對於合乎接續犯或包括的一罪之情形，為避免刑罰之過度評價，已於立法理由說明委由實務以補充解釋之方式，發展接續犯之概念，以限縮數罪併罰之範圍。惟營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報，是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念（最高法院101 年度台上字第4362號判決意旨參照）。經查：本案被告被訴填製山川公司如附表二所示不實統一發票交付健富美公司，而幫助該公司逃漏營業稅犯行部分，所開立不實統一發票之時間如附表二所示為95年4 、6 、10月，然前案就被告被訴開立八方公司如附表三編號1 所示不實統一發票交付健富美公司，而幫助該公司逃漏營業稅犯行部分，所開立不實統一發票之時間如附表三編號1 所示為95年11月，與本案開立不實統一發票之時間並不相同，且不屬向主管稽徵機關申報營業稅之「同一期」，更經前案認定此部分不能證明被告犯罪而不另為無罪之諭知，揆諸前揭說明，即難認與本案間具有接續犯之實質上一罪關係。況94年2 月2 日修正公布之刑法業已刪除連續犯規定，並於95年7 月1 日施行，被告於前案被訴健富美公司部分之填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐犯行既係於95年11月所為，已無連續犯規定之適用，顯無從與本案有連續犯之裁判上一罪關係，原判決不察，誤認前案與本案就此部分有連續犯規定適用，而認屬同一案件，逕以本案為前案起訴效力所及而為不受理判決之諭知，自有違誤。
六、又前案係針對被告為八方公司之負責人，而開立不實統一發票給山川公司，用以充當進項憑證扣抵該公司之銷項稅額後，據以向稅捐稽徵機關申報營業稅等行為，認犯填製不實會計憑證罪及幫助他人逃漏稅捐罪，此與公訴意旨所指被告以山川公司實際負責人身分逃漏稅捐而涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之逃漏稅捐罪嫌部分之犯罪事實（見起訴書第4 頁倒數第7 行至倒數第4 行），所犯罪名並不相同，何以具有接續犯之實質上一罪關係或連續犯之裁判上一罪關係，而為前案效力所及，原判決未載述認定理由，亦有理由不備之違法之處。此外，被告本案行為時（95年1 月間至96年2 月間），稅捐稽徵法第47條係規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」，並未如98年5 月27日修正公布，並自同年月29日起生效施行之現行條文第2 項定有「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」之明文。參酌上述修正條文之修正理由，僅在解決轉嫁罰處罰非實際負責人之名義負責人之不公允現象，並未說明修法前之規定，亦應轉嫁實際負責人，依罪刑法定之原則，修法前之規定，既無處罰實際負責人之明文，自難僅以被告為實際負責人，即令被告負上述轉嫁罰之刑責（最高法院98年度台上字第1728號判決意旨參照），是被告被訴以山川公司實際負責人身分逃漏稅捐之行為，是否成立稅捐稽徵法第47條、第41條之逃漏稅捐罪嫌，亦非無疑，併此敘明。
七、綜上所述，原判決誤認本案被告被訴以山川公司實際負責人身分開立如附表二所示不實會計憑證（統一發票）交付健富美公司，及因此行為所生之逃漏稅捐或幫助逃漏稅捐等犯罪事實均已為前案起訴效力所及，而認本案就此部分與前案屬同一案件，遂以檢察官就此業經提起公訴之案件，再向原審法院提起公訴，已屬重行起訴，而就此部分亦諭知公訴不受理，即有不當。檢察官上訴意旨指摘原審判決此部分有所違誤，為有理由，即應由本院就原判決關於開立如附表二所示不實會計憑證（統一發票）與健富美公司部分予以撤銷。又原審就上開撤銷部分既諭知不受理判決，未曾實體審判，且被告於原審係否認犯罪，為顧及被告之審級利益，自亦應發回原審法院另為適法之判決。準此，本案爰不經言詞辯論，判決如主文所示。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369 條第1 項但書、第372 條，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 11 月 30 日刑事第二十庭 審判長法 官 王復生
法 官 陳春秋
法 官 張紹省
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 莫佳樺
中 華 民 國 107 年 12 月 5 日附表一（八方公司所開立之不實統一發票）：
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│編號│時間 │發票張數 │銷售額(元) │稅額(元) │
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│1 │95年2月 │3 │768,000 │38,400 │
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│2 │95年4月 │4 │1,043,990 │52,200 │
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│3 │95年6月 │3 │493,306 │24,666 │
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│4 │95年10月 │6 │1,810,390 │90,520 │
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│5 │96年2月 │1 │210,000 │10,500 │
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│ │總計 │17張 │4,325,686 │216,286 │
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附表二（健富美公司持以申報之不實統一發票）：
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│編號│時間 │發票張數 │銷售額(元) │稅額(元) │
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│1 │95年4月 │4 │1,104,920 │55,246 │
├──┼───────┼───────┼──────────┼───────┤
│2 │95年6月 │5 │1,372,098 │68,605 │
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│3 │95年10月 │4 │1,105,110 │55,256 │
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│4 │總計 │13張 │3,582,128 │179,107 │
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附表三（前案部分）：
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│編│開立發票之買│開立 │ 發票字軌 │ 銷售額 │ 營業稅額 │
│號│受營業人名稱│年月 │ 號碼 │ （元） │ （元） │
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│1 │健富美行銷股│95/11 │QU00000000│ 232,857 │ 11,643 │
│ │份有限公司 │ │ │ │ │
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│ │ │合計 │1張 │ 232,857 │ 11,643 │
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│2 │山川生技國際│95/2 │KU00000000│ 235,720 │ 11,786 │
│ │行銷有限公司│ │ │ │ │
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│3 │ │95/2 │KU00000000│ 315,800 │ 15,790 │
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│4 │ │95/2 │KU00000000│ 216,480 │ 10,824 │
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│5 │ │95/4 │LU00000000│ 137,200 │ 6,860 │
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│6 │ │95/4 │LU00000000│ 168,480 │ 8,424 │
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│7 │ │95/4 │LU00000000│ 332,010 │ 16,601 │
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│8 │ │95/4 │LU00000000│ 406,300 │ 20,315 │
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│9 │ │95/6 │MU00000000│ 68,800 │ 3,440 │
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│10│ │95/6 │MU00000000│ 215,656 │ 10,783 │
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│11│ │95/6 │MU00000000│ 406,390 │ 20,320 │
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│12│ │95/6 │MU00000000│ 208,850 │ 10,443 │
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│13│ │95/6 │MU00000000│ 355,000 │ 17,750 │
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│14│ │95/9 │PU00000000│ 310,400 │ 15,520 │
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│15│ │95/10 │PU00000000│ 292,800 │ 14,640 │
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│16│ │95/10 │PU00000000│ 306,300 │ 15,315 │
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│17│ │95/10 │PU00000000│ 139,500 │ 6,975 │
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│18│ │96/2 │RU00000000│ 210,000 │ 10,500 │
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│ │ │合計 │ 17張 │ 4,325,686│ 216,286 │
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