八十九年度上更(一)字第一О一六號｜刑事：違反稅捐稽徵法｜裁判日期：90 年 04 月 04 日

台灣高等法院刑事判決　　　　　　　　　　　八十九年度上更(一)字第一О一六號上　訴　人　臺灣宜蘭地方法院檢察署檢察官上　訴　人即　被　告　丙○○ 甲○○ 共　　　同選任辯護人　何乃隆右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣宜蘭地方法院八十四年度訴字第三六四號中華民國八十四年十二月二十二日第一審判決（起訴案號：臺灣宜蘭地方法院檢察署八十四年度偵字第一九四九號）提起上訴，判決後，由最高法院第一次發回更審，本院判決如左：主文原判決關於丙○○、甲○○部分均撤銷。丙○○共同連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳年陸月。甲○○共同連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年。事實一、丙○○（起訴書及宜蘭縣稅捐稽徵處移送書均誤載為鐘朝元）於民國（下同）八十二年五月間，以甲○○名義，申請在宜蘭縣冬山鄉○○路六十之五號虛設「金紀立有限公司」（以下稱金紀立公司），由甲○○擔任該公司董事，為名義上之公司負責人，但並未實際出資及經營，丙○○則為該公司執行業務之股東，負責該公司對外一切事務（不包括營業行為），二人均為商業會計法所規範之商業負責人，同時以填發使用統一票發為附隨於其業務之業務，亦為從事業務之人。詎其等明知甲○○任職董事之上開公司為虛設之公司，對外並無實際之營業行為，且明知「金紀立公司」自八十二年七月至同年十二月間止，與如附表一所示之「家大營造股份有限公司」（下簡稱家大公司）、「華陽營造有限公司」（下簡稱華陽公司）、「嘉鴻營造股份有限公司」（下簡稱嘉鴻公司）、「宜新營造有限公司」（下簡稱宜新公司）、「泉安工程有限公司」（下簡稱泉安公司）、「英全化學工業股份有限公司」（下簡稱英全公司）、「三仁營造工程股份有限公司」（下簡稱三仁公司）、「一元建設股份有限公司」（下簡稱一元公司）、「仁仁營造有限公司」（下簡稱仁仁公司）、「貫竑營造有限公司」（下簡稱貫竑公司）「霖泉營造股份有限公司」（下簡稱霖泉公司）等各該納稅義務人間，並無出貨之事實，竟共同基於以填載不實之商業會計憑證－即統一發票，幫助如附表一所示之家大公司）等公司逃漏營業稅及營利事業所得稅之概括犯意，推由丙○ ○以金紀立公司名義，於附表一所示之時間，先後多次將明知不實之銷貨狀況填載於如附表一所示附隨其業務而製作之商業會計憑證統一發票上，並於填載完成後，將如附表一所示之不實統一發票持交家大公司等公司，足以生損害於上開商業會計憑證及稅捐稽徵之正確性，先後共計填發不實之統一發票一０五張持交如附表所示之各該公司，作為進項憑證（上開統一發票填載之銷售額、營業稅額，號碼、開立時間、取得公司或行號之名稱等均詳如附表一所示）。其中如附表一所示之各該公司於取得上開填製不實之統一發票後，即於每期（每年一月起以二個月為一期）申報營業稅期限屆滿之前（即次期開始十五日內），持上開金紀立公司開立之不實統一發票作為進項憑證以扣抵銷項稅額，甲○○、丙○○因而共同幫助如附表一所示之納稅義務人分別逃漏營業稅或營利事業所得稅（除宜新公司因八十二年九月至十一月之發票中有二張未據宜新公司申報扣抵，其逃漏營業稅總金額應減為一百五十八萬五千零九十七元及編號十八所示之發票係重覆核計及編號九十者未據三仁公司申報扣抵外其餘均詳如附表一逃漏營業稅額及營利事業所得稅欄所示），致生損害於稅務機關對於營業稅營利事業所得稅之徵收。嗣金紀立公司因積欠八十二年九月至十二月分之營業稅一百七十四萬八千一百七十四元，遭宜蘭縣稅捐稽徵處羅東分處停發其八十三年度統一發票購買證，惟代理該公司記帳業務之永信會計事務所職員游素蓮於八十三年一月間，疏未注意，在該事務所內，將該事務所原為代為記帳客戶「和成機械修理部」向羅東鎮農會申購購得之八十三年一月份空白發票之一本（編號ＵＡ00000000至ＵＡ 00000000號），於其正面及側邊誤蓋金紀立有限公司字樣，置放於桌上等待委託代購者前來取用之際，甲○○誤認該本發票即係永信會計事務所為金紀立公司向羅東鎮農會代購者，乃攜回交予丙○○使用。丙○○旋於附表一所示之時間，連續開立登載不實之統一發票二十六張交與如附表一所示之納稅義務人，俾作為進項憑證，幫助各該納稅義務人逃漏營業稅（其逃漏金額、時間亦均詳如附表一所示）。丙○○、甲○○共同以此詐術幫助家大公司逃漏營業稅共計一百八十二萬三千六百七十四元，幫助華陽公司逃漏營業稅共計十八萬八千六百五十二元，幫助嘉鴻公司逃漏營業稅共計八十萬五千一百零五元，幫助宜新公司逃漏營業稅共計一百五十八萬五千零九十七元，幫助泉安公司逃漏營業稅共計三萬三千五百八十四元，幫助三仁公司逃漏營業稅共計二萬六千零十七元，幫助一元公司逃漏營業稅共計五萬七千一百四十三元，幫助仁仁公司逃漏營業稅共計五萬八千九百六十三元，幫助貫竑公司逃漏營業稅共計二十二萬四千八百四十二元，逃漏八十二年度營利事業所得稅五十八萬七千二百五十元、八十四年度營利事業所得稅五十三萬六千九百六十三元，幫助霖泉公司逃漏營業稅共計一百二十一萬九千一百六十八元，幫助展大公司逃漏營業稅共計四萬七千六百十九元，幫助春地公司逃漏營業稅共計一千二百九十六元。其等共同以前開詐術方法幫助如附表一所示之公司逃漏之營業稅額共計六百零一萬四千零十七元，八十二年營利事業所得稅五十八萬七千二百五十元、八十四年度營利事業所得稅五十三萬六千九百六十三元，致生損害於稅務機關對於營業稅之徵收。二、丙○○於與甲○○虛設上開金紀立公司前之八十一年二月間，與莊智明（民國○ ○年○月○日生）共謀虛設公司請領統一發票開具使用，議定後，即由莊智明提供國民身分證影本，於八十一年二月十八日擔任虛設於台北縣汐止鎮○○街三三號三樓同昱有限公司（下簡稱同昱公司，於八十一年二月十八日辦竣設立登記）之董事，丙○○則任該公司實際執行業務之股東，均為商業會計法所稱之商業負責人，同時以填發使用統一票發為附隨於其業務之業務，亦為從事業務之人。其等明知「同昱公司」為虛設之公司，對外並無實際營業行為，亦明知「同昱公司」自八十一年三月間起至同年九月間止（起訴書誤載為八十一年十月間），與裕隆工程股份有限公司（下稱裕隆公司）、眾力基礎營造股份有限公司（下簡稱眾力公司）、品原企業有限公司（下簡稱品原公司）、合邦建設股份有限公司（下簡稱合邦公司），憶興營造工程股份有限公司（下簡稱憶興公司）、元普建設股份有限公司（下簡稱元普公司）、三褔營造工程有限公司（下簡稱三褔公司）、堅展有限公司（下簡稱堅展公司）、永青營造股份有限公司（下簡稱永青公司）、忠佑營造股份有限公司（下簡稱忠佑公司）、雙喜營造股份有限公司（下簡稱雙喜公司）、宏立工程有限公司（下簡稱宏立公司）、詩凱企業有限公司（下簡稱詩凱公司）、井記開發股份有限公司（下簡稱井記公司）間，並無出貨之事實，竟共同基於以填載不實之商業會計憑證統一發票，幫助如附表所示之裕隆公司等公司逃漏營業稅之概括犯意（丙○○其後復本於同一概括犯意虛設金紀立公司），推由丙○○以同昱公司名義，於附表二所示之時間，先後多次將明知不實之銷貨狀況填載於如附表所示附隨其業務而製作之商業會計憑證即統一發票上，並於填載完成後，將如附表二所示之不實統一發票持交裕隆公司等公司，足以生損害於上開商業會計憑證及稅捐稽徵之正確性，先後共計填發不實之統一發票八十二張持交如附表所示之各該公司，作為進項憑證（上開統一發票填載之銷售額、營業稅額，號碼、開立時間、取得公司或行號之名稱等均詳如附表二所示），其中如附表二所示之各該公司於取得上開填製不實之統一發票後，即於每期（每年一月起以二個月為一期）申報營業稅期限屆滿之前（即次期開始十五日內），持上開同昱公司開立之不實統一發票作為進項憑證以扣抵銷項稅額，莊智明、丙○ ○因而共同幫助上開公司及行號分別逃漏營業稅，詳如附表二幫助逃漏營業稅額欄所示，其中幫助如附表二所示之公司逃漏之營業稅額共計新台幣（下同）二百四十九萬零五百四十八元（起訴書誤載被告多次交付知情之他人累計銷貨金額為新台幣四千九百八十四萬三千九百元之不實統一發票，共幫助他人逃漏營業稅二百四十九萬二千一百九十五元），致生損害於稅務機關對於營業稅之徵收。二、案經宜蘭縣稅捐稽徵處移請臺灣宜蘭地方法院檢察署檢察官偵查起訴及本院依權查明後併案審理。理由壹、關於填載不實之金紀立公司名義統一發票幫助附表一所示之納稅義務人逃漏稅捐部分：一、訊據上訴人即被告丙○○、甲○○均矢口否認有開立不實之金紀立公司名義統一發票幫助如附表一所示之納稅義務人逃漏稅捐之犯行，一致辯稱：金紀立公司係實際在經營，並非虛設公司，且與附表一所示之各該納稅義務人間確有交易行為，其中與家大公司、霖泉公司、宜新公司間之交易行為，除提出合約書、工程估驗單可憑外，並經證人呂東典、黃金祿、林秀山、楊振榮、李貴圖、劉明隆、鍾呈芳證述詳盡，復有家大公司、霖泉公司及宜新公司開立之工程款支票影本可按。另與英全公司交易部分，因事後規格不符，未能交易，英全公司乃於八十二年間開立二張折讓證明單予金紀立公司，由該折讓單金額與統一發票所載金額相符，即足證明。再與貫竑公司之交易部分，亦經證人黃清德結證明確，並有模板承包合約書及貫竑公司簽發用以支付工程款之支票可憑。與華陽公司交易部分，亦據證人鍾呈芳證述在卷，華陽公司簽發用以給付工程款之支票，亦係由鍾呈芳代領後發放工資。與嘉鴻公司交易部分，業經付款銀行查得嘉鴻公司簽發用以給付工程款之支票六十五張可憑，雖支票之受款人除金紀立公司外，尚部分為偉鈞模板工程行，然此係因該工程原為偉鈞模板工程行所承包，於八十二年六月二十五日將工地之材料及承包之權利一併讓與金紀立公司，金紀立公司取得該合約權利後仍僱用偉鈞模板工程行之工人繼續工作，並依合約約定要求嘉鴻公司將部分材料款項及工人工資直接簽發支票付予偉鈞模板工程行，支票始會有上開記載。與泉安公司往來部分為放樣工程，係由泉安公司簽發未指定受款人之支票或以現金等方式支付，有該公司會計呂淑娟赴稅捐稽徵機關說明時提出之現金支出傳票在卷可考。與仁仁公司交易部分，係由仁仁公司簽發支票八紙抵付工程款，另與一元公司、三仁公司、展大公司、春地公司間亦確有交易行為，祇是部分工程規模較小，完工迄今已逾二年，所僱施工之工人較難尋覓，始無法舉證證明，事實上金紀立公司只是欠繳稅款，並非虛設公司云云。二、經查：金紀立公司並無實際經營行為，僅係被告丙○○因承包板模工作，須以統一發票向營造公司請領款項，因而設立之虛設公司，且被告甲○○於取得空白統一發票之後，即交予被告丙○○使用，被告甲○○並不參與金紀立公司之運作等情，業據被告甲○○於宜蘭縣稅捐稽徵處羅東分處派員調查時坦承不諱，有該調查筆錄在卷可稽（見偵查卷宗外放證物袋內之調查筆錄），被告甲○○於原審法院調查時亦供稱伊不知開立統一發票情形等語（見原審卷第二十頁）。參以被告丙○○、甲○○所提出之工程承攬契約書，均係由被告丙○○與發包之營造公司接洽等情，足見被告甲○○所述金紀立公司之運作均由被告丙○○負責等情，與事實相符。再金紀立公司之登記負責人甲○○既未實際負責公司之經營，亦未出資，被告丙○○與甲○○謀議以甲○○名義設立金紀立公司，並請領統一發票，如謂非在逃漏稅捐，豈非與常情有違。況金紀立公司自八十二年七月起至八十三年一月短短七月餘之期間，即開立總金額高達一億餘元之鉅額發票，然該年度金紀立公司除丙○○外，竟無其他員工，而衡情建築板模工程，需要大量人力之工作，為週知之事實，乃被告甲○○自承擔任負責人之金紀立公司，卻負責人及股東外竟無需僱用人員從事工作，足見丙○○以金紀立公司名義開立之統一發票，係因一般向營造廠分包次承攬建築工程中部分工程之包工業者（即俗稱「工頭」者），未辦理營利事業登記致未能申領統一發票使用，故由金紀立公司提供不實交易主體之統一發票，供該包工業者持向需要統一發票申報進項扣抵稅額之營造廠請領工程款之用，金紀立公司為虛設公司乙事，已堪認定。此外，復有和成機械修理部請購八十三年一月分統一發票請購單、宜蘭縣政府營利事業統一發證設立變更登記申請書、有限公司設立登記事項卡、專案申請調檔統一發票查核清單、台北市稅捐稽徵處八十四年四月十四日八四北市稽核 (甲）字第五○一二九號函、臺北縣稅捐稽徵處八十四年五月三日八四北縣稅聯字第四九一○二號、八十二年十一月十九日八二北縣稅聯字第六五一五八號刑事案件移送書、統一發票、宜蘭縣羅東鎮農會八十三年七月二十九日（八三）羅鎮農信字第四五九號函、宜蘭縣稅捐稽徵處八十四年五月一日八十四宜稅查字第一三八○五號函、財政部臺灣省北區國稅局羅東稽徵所八十四年五月四日北區國稅羅東資第八四○六五三○ 八號函等影本在卷可稽。三、次查：如附表一所示之統一發票確係被告丙○○以金紀立公司之名義填發並持交如附表一所示之各該納稅義務人供作進項憑證等情，為被告丙○○所自承，復有宜蘭縣稅捐稽徵處羅東分處八十五年三月二十一日宜稅羅一字第四四八０號函暨所附之金紀立公司八十二年七至十二月申報發票明細表、財政部財稅資料中心統一發票查核清單影本十七張在卷可憑（見本院前審卷一及外放證物袋內之查核清單）。再本院前審依職權分別向臺北市稅捐稽處、臺中縣稅捐稽處、桃園縣稅捐稽徵處及臺中市稅捐稽徵處查明如附表一所示之各該納稅義務人是否曾經持前揭統一發票作為扣抵銷項憑證，用以抵扣各該納稅義務人之營業稅結果，分別據覆稱如下： (一)臺北市稅捐稽徵處南港分處以八十五年四月二十三日北市稽南港（甲）字第四八一０號函覆稱泉安公司於八十二年七月至八十三年一月間確曾申報金紀立公司開立之發票作為進項憑證扣抵銷項稅捐，並有該分處檢送之統一發票查核清單、泉安公司職員呂淑娟之談話筆錄及泉安公司支付部分工程款之支票背面影本在卷可憑（見本院前審卷一），依呂淑娟前開談話筆錄及支票影本背面有關鍾火清背書領款之記載等情以觀，泉安公司確曾以附表一編號八四至八六所示之統一發票扣抵銷項稅額，且當時與泉安公司接洽並交付系爭統一發票及收取工程款者均係鍾火清，足見承包泉安公司放樣工程之人應係鍾火清，並非金紀立公司，否則何以鍾火清於領得泉安公司支付部分放樣工程款之支票嗣未不繳回公司而逕行以其個人名義兌領。是被告辯稱金紀立公司與泉安公司間確有上述交易云云，無非空言巧飾，不足採信。被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助泉安公司逃漏營業稅共計三萬三千五百八十四元之事實，至堪認定。 (二)臺北市稅捐稽徵處士林分處以八十五年四月二十二日北市稽士林（密）字第四五八０００六三號函覆稱展大公司於八十三年一月二十日取得非交易對象金紀立公司開立之發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額四萬七千六百十九元，並有該分處檢送之統一發票查核清單影本在卷可稽（見本院前審卷一），嗣該分處查明前述發票係自非實際交易對象之金紀立公司處取得，依法通知展大公司補繳稅額並科以罰鍰，展大公司已於八十四年十月二日補稅並繳納罰鍰在案，有該分處八十五年十一月二十三日北市稽士林（甲）字第二九二六四號函暨檢附之統一發票、繳款書等件影本在卷足稽（見本院前審卷三）。被告辯稱該公司與展大公司間確有上開交易云云，並無可取，被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助泉安公司逃漏營業稅四萬七千六百十九元之事實，亦堪認定。 (三)桃園縣稅捐稽徵處大溪分處以八十五年四月二十四日八五桃稅溪壹字第五０九九號函覆稱仁仁公司於八十二年七月至八十三年一月，共取得金紀立公司開立之統一發票九張，合計銷售額一百二十三萬八千二百五十二元，營業稅額五萬八千九百六十三元，均已依營業稅法第三十五條規定分期申報抵銷項稅額，並有其檢送之營業稅申報書及相關資料影本在卷可憑（見本院前審卷二），雖仁仁公司會計羅維真受派往赴桃園縣稅捐稽徵處說明時，曾提出指並金紀立公司為受款人之支票正、背面影本八紙為證，惟其供稱：本件進貨為放樣工資，無估價單、訂貨單、送貨單或合約書等資料為憑，已與常情有違，是以仁仁公司與金紀立公司間是否確有上開放樣工程之往來，非無足疑，且仁仁公司自非實際之交易對象取得發票列為進項憑證用以扣抵銷項稅額，屬進貨未依規定取得合法憑證之違章行為，依稅捐稽徵法第四十四條規定應予處罰，衡情交付及收受不實發票者為求掩飾，相互配合簽發及收受支票乃屬平常之事，參諸金紀立公司為虛設公司，有如前述，足認此部分支票之簽發交付應屬虛構資金流向之行為，尚不足據為被告有利之認定，被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助泉安公司逃漏營業稅共計五萬八千九百六十三元之事實，至為明確。 (四)臺中市稅捐稽徵處以八十五年五月十四日中市稅商字第五四七八三號函覆稱稱三仁公司於八十二年九月十日、二十三日，計取得金紀立公司開立之支票二紙，內含營業稅額分別為一萬一千九百零五元、一萬四千一百十二元，一元公司於八十二年九月取得金紀立公司開立之發票，內含營業稅為五萬七千一百四十三元，該三張發票已提出申報扣抵公司應繳之營業稅（見本院前審卷二），足見三仁公司取得如附表編號八九、九一所示二紙發票後已依營業稅法第三十五條規定持以分期申報扣抵銷項稅額。再本院前審囑託財政部臺灣省中區國稅局查明三仁公司是否逃漏該公司八十二年度之營利事業所得稅時，據該局以八十五年六月二十九日中區國稅一字第八五００五三０四九號函、八十五年十一月二十八日中區國稅一字第八五００八七九一九號函暨該二紙函檢附之臺中市稅捐稽徵處處分書所載，三仁公司及一元公司業經查明未依規定取得實際交易對象開立之憑證，並已依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰（見本院前審卷二、三），足見金紀立公司確非三仁公司及一元公司交易之實際對象，參以金紀立公司為虛設之公司，足認被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助三仁公司逃漏營業稅共計二萬六千一百零七元，以及幫助一元公司逃漏營業稅共計五萬七千一百四十三元之事實，亦至為明灼。被告空言主張金紀立公司與一元公司、三仁公司間確有交易行為，僅該部分工程因規模較小，且完工迄今已逾二年，所僱之工人較難尋覓，致無法提出證據云云，尚無可取。 (五)臺中市稅捐稽徵處黎明分處以八十五年五月十一日黎明分一字第一二八四六號函覆稱華陽公司、貫竑公司於八十二、八十三年度均曾持金紀立公司所開立之發票作為扣抵銷項稅額，華陽公司扣抵稅額十八萬八千六百五十二元、貫竑公司扣抵稅額二十二萬四千八百四十二元（見本院前審卷二），足見華陽公司及貫竑公司取得如附表一所示之發票後確已依營業稅法規定持以申報扣抵銷項稅額，再本院前審囑託財政部臺灣省中區國稅局查明華陽公司、貫竑公司是否逃漏該公司各該年度之營利事業所得稅乙節，據該局以八十五年十一月二十八日中區國稅一字第八五００八七九一九號函暨檢附之臺中市稅捐稽徵處處分書所載，華陽公司經查明並未依規定取得實際交易對象開立之憑證，且已依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰（見本院前審卷三），足見金紀立公司確非華陽公司交易之實際對象，另依卷附財政部臺灣省中區國稅局八十六年一月二十五日中區國稅一字第八六０００一六七五號函暨檢附之臺中市稅捐稽徵處處分書所載：貫竑公司經該局查核發現貫竑公司並無進貨之事實，而係以如附表所示之發票列報成本，除逃漏營業稅外，復逃漏八十二年度營利事業所得稅五十八萬七千二百五十元，逃漏八十四年度營利事業所得稅五十三萬六千九百六十三元（見本院前審卷四），參以金紀立公司為虛設之公司，足認被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助華陽公司逃漏營業稅共計十八萬八千六百五十二元、幫助貫竑公司部分除逃漏營業稅共計二十二萬四千八百四十二元外，復幫助逃漏八十二年度營利事業所得稅五十八萬七千二百五十元，逃漏八十四年度營利事業所得稅五十三萬六千九百六十三元等情（見本院前審卷四），亦至臻明確。被告雖以上情置辯，並舉證人黃清德、鍾呈芳之證言及合約書等證物為憑。然查：證人黃清德、鍾呈芳於本院前審調查中雖先後證稱：「我工地有二個模板工程交給他承包，第一次是付現金、第二次開支票，付款數目共四百餘萬元」（貫竑公司黃清德部分）、「我做建築模板，因丙○○ 在台中包到工程所以在台中找我們輚包，他提供模板，我們做工，以每坪四千元左右計價」（鍾呈芳部分）云云，惟彼等證言非但與稅捐稽徵機關上揭查證之結果不符，且所指貫竑公司支付工程款之一部，即二百四十六萬六千四百五十元部分係以現金支付，亦與一般交易習慣有別，尚難認定二者確有交易往來。至被告雖又提出貫竑公司持以給付工程款之五紙為證，然該五紙支票之面額與金紀立持交之統一發票所載之交易額無一張係屬一致，實難據以認定該五紙支票係用以給付前述工程款。再華陽公司雖曾具函本院前審謂金紀立公司曾向其承包「翠西梅諾新建工程」之模板工程，並稱金紀立公司當時指派鍾呈芳在工地負責，因金紀立公司財務狀況非佳，為顧及施作工人能順利領得工資，乃在未結算之前，將工程款支付予工頭楊木清、黃明昌、李金榮、王旺、邱俊輝云云，然被告何以始終無法提出鍾呈芳在金紀立公司任職或支領薪資，甚或有關金紀立公司為其投保之證據為憑。況華陽公司上開函件內容亦與證人鍾呈芳證述：伊轉包金紀立公司承包之工程，工人薪水係丙○○交給伊由伊轉交工人等語不符，益見向華陽公司承包工程者應係其他包工業者（即俗稱「工頭」者），因未辦理營利事業登記，未能申領統一發票使用，始由金紀立公司提供不實交易主體之統一發票，供該包工業者持向需要統一發票申報進項扣抵稅額之營造廠請領工程款之用無疑。參以前開公司未依規定由實際交易之對象取得統一發票或取得虛開之發票逃漏稅捐，或屬進貨未依規定取得合法憑證之違章行為，或屬以詐術逃漏稅捐之違法行為，衡情證人黃清德前述證言，無非冀圖規避其任職或任負責人之公司稅務違章或違法處罰之詞，實難據為被告有利之認定，被告所辯尚無可取。(六)臺中市稅捐稽徵處黎明分處以八十五年五月十日黎明分一字第一三六七六號函覆稱稱家大公司、霖泉公司於八十二、八十三年度均曾持金紀立公司所開立之發票作為扣抵銷項稅額，家大公司扣抵稅額一百八十二萬七千二百三十一元（按如附表一編號十八、十八－一之發票係重覆申報，逃漏之營業稅額應以家大公司申報者為計算基礎，亦即金紀立公司重覆申報之三千五百五十七元應自逃漏稅額中扣除，家大公司受幫助逃漏之營業稅額應為一百八十二萬三千六百七十四元）、霖泉公司扣抵稅額一百二十一萬九千一百六十八元（見本院前審卷二），足見家大公司及霖泉公司取得如附表一所示之發票後確已依營業稅法規定持以申報扣抵銷項稅額。再本院前審囑託財政部臺灣省中區國稅局查明家大公司、霖泉公司是否逃漏該公司各該年度之營利事業所得稅，據該局查核後以八十五年九月六中區國稅一字第八五００六八九五七號函暨檢附臺中市稅捐稽徵處處分書所載，家大公司經查明係未依規定取得實際交易對象開立之憑證，並已依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰（見本院前審卷三），足見金紀立公司非家大公司交易之實際對象，另據財政部臺灣省中區國稅局八十五年六月二十九日中區國稅一字第八五００五三０四九號函暨該函檢附之臺中市稅捐稽徵處處分書所載，霖泉公司經查明係未依規定取得實際交易對象開立之憑證，並已依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰（見本院前審卷二、三），足見金紀立公司非霖泉公司交易之實際對象。參以金紀立公司為虛設公司，足認被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助家大公司逃漏營業稅共計一百八十二萬三千六百七十四元、幫助霖泉公司逃漏營業稅共計一百二十一萬九千一百六十八元之事實，洵堪認定。雖被告辯謂金紀立公司確有承包家大、霖泉二間公司在瑞聯天地之模板工程，承包後再轉包予工頭呂東典等，並提出合約書、工程估驗單可憑，且證人呂東典、黃金祿、林秀山、楊振榮、李貴圖、劉明隆、鍾呈芳等亦為相同之陳述，並提出家大公司、霖泉公司開立之工程款支票影本可按。惟查證人呂東典、林秀山、楊振榮、李貴圖等均供稱其等在台中瑞聯天地任模板工時，均係受僱於丙○○，或稱係丙○○之小包，且金紀立公司從未開立個人薪資扣繳憑單用以憑申報薪資綜合所得稅等語（見本院卷同上筆錄）並謂工資係按天計算，惟被告丙○○則堅稱呂東典及呂東典代覓工人之工資，均係按施作數量計算云云（以上均見本院前審八十五年五月三十一日訊問筆錄），證人劉明隆亦證稱：丙○○承包家大公司模板工程後即轉包予各小包等語（見本院前審八十五年七月十九日訊問筆錄），足見證人劉明隆、證人呂東典等之證言與被告丙○○供詞間，有顯著歧異之處，尚難率予採信，是以證人呂東典等即令曾在台中瑞聯天地工地工作，亦係丙○○個人所僱用，或稱係丙○○之小包，與金紀立公司間並無關聯，否則金紀立公司何以不填製受僱人之薪資扣繳憑單教由個該證人收執。至被告雖提出家大公司、霖泉公司給付工程款之支票明細表二紙為證，惟其中七月份金紀立公司開具交付予家大公司之發票總額為四百五十二萬五千五百二十四元，與家大公司開立七月份到期之工程款票款總額並不相侔，參以上開明細表中各該支票之票面金額，絕大部分與各該發票所登載之金額不同，顯與公司間往來開立統一發票後請款之常態有違，尚難據以認定該前述支票明細表所載之支票即係用以給付前述工程款。再證人鍾呈芳雖供稱伊曾受僱於丙○○在台中瑞聯天地之工地工作，然亦陳稱僅轉包翠西梅諾工地之模板工程等語，且被告甲○○亦供稱不認識鍾呈芳（見本院前審八十五年七月二日訊問筆錄），被告丙○○郤供稱鍾呈芳為其承包工程之下包，並提出鍾呈芳與金紀立公司簽立轉包蘭卡威工地模板工程之合約書影本乙份為證，彼等間之供詞亦有齟齬，尚不足以推翻財政部臺灣省中區國稅局之查核認定。況家大、霖泉公司自非實際之交易對象取得發票列為進項憑證以扣抵銷項稅額乃一進貨未依規定取得合法憑證之違章行為，應依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰，衡情交付及收受不實發票者為求掩飾，相互配合實屬平常之事，是以本件依家大公司職員即證人劉明隆之證言及被告提出之合約書、估驗單等文書，尚無從為被告有利之認定。 (七)依臺北市稅捐稽徵處中北分處以八十五年五月二十五日北市稽中北（甲）字第一五二三一號函檢附春地公司持以申報作為進項憑證扣抵銷項稅額之查核清單所載，春地公司於八十三年一月間確曾申報金紀立公司開立如附表編號一三一所示之發票作為進項憑證扣抵銷項稅捐，有該分處檢送之統一發票查核清單影本乙份在卷可憑（見本院前審卷二），足見春地公司取得如附表一所示之發票後確已依營業稅法規定持以申報扣抵銷項稅額。再本院前審囑託財政部台北市國稅局查明春地公司是否逃漏該公司各該年度之營利事業所得稅，據該局查核後以八十六年二月十四日（８６）財北國稅審壹字第八六一０一五三四號函覆稱該發票申報之營利事業所得稅年度尚未結算，無法核定是否逃漏該年度之營利事業所得稅等語。又本院前審經傳訊春地公司負責人陳秋華到庭證稱：該公司之工程係鍾火清承包的，工程款亦係由鍾火清領走等語，質之被告丙○○亦坦承該春地之放樣工程並非金紀立公司承包，當時係因春地公司趕工始由鍾火清叫臨時工等語（見本院八十六年三月二十五日訊問筆錄），足見春地公司確係未依規定取得實際交易對象開立之憑證，本件係被告丙○○以金紀立公司名義提供不實交易主體之統一發票，供該包工業者持向需要統一發票申報進項扣抵稅額之營造廠請領工程款之用乙節，至為灼然，被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助春地公司逃漏營業稅計一千二百九十六元之事實，應堪認定。 (八)臺中市稅捐稽徵處東山分處以八十五年六月二十五日東市稅東分一字第一九０六０號函覆稱宜新公司、嘉鴻公司於八十二、八十三年度均曾持金紀立公司所開立之發票作為扣抵銷項稅額，宜新公司扣抵稅額一百五十八萬七千四百十八元（按如附表一編號六十、六十－一之發票係重覆申報，逃漏之營業稅額應以宜新公司申報者為計算基礎，金紀立公司重覆申報之四萬五千二百三十八元應自逃漏稅額中扣除，稅捐機關扣除金紀立申報部分應予更正，宜新公司受幫助逃漏之營業稅額扣減二千三百八十一元，計為一百五十八萬五千零九十七元，又同年九至十一月宜新公司申報取自金紀立公司之進項憑證統一發票計二十二張，八月份二張，宜新公司僅申報八月份者二張，七至十一月者二十張，該部分幫助逃漏之營業稅額，業經稅捐機關核算時扣除，併予指明）、嘉鴻公司部分則扣抵稅額八十萬五千一百零五元（見本院前審卷二），足見宜新公司及嘉鴻公司取得如附表一所示之發票後確已依營業稅法規定持以申報扣抵銷項稅額。再本院前審囑託財政部臺灣省中區國稅局查明宜新公司、嘉鴻公司是否逃漏該公司各該年度之營利事業所得稅，據該局查核後以八十五年六月二十九日中區國稅一字第八五００五三０四九號函暨該函檢附之臺中市稅捐稽徵處處分書所載，宜新、嘉鴻二公司經查明係未依規定取得實際交易對象開立之憑證，並已依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰（見本院前審卷二），足見金紀立公司確非宜新公司及嘉鴻公司交易之實際對象。參以金紀立公司為虛設公司，足認被告甲○○、丙○○以前開詐術幫助宜新公司逃漏營業稅共計一百五十八萬五千零九十七元，及幫助嘉鴻公司逃漏營業稅共計八十萬五千一百零五元之事實，洵堪認定。雖被告辯稱金紀立公司確有承包宜新、嘉鴻公司之模板工程，關於宜新公司部分，工地在瑞聯天地，金紀立公司承包後再將之轉包予工頭呂東典等，並提出合約書、工程估驗單可憑，且證人呂東典、黃金祿、林秀山、楊振榮、李貴圖、劉明隆、鍾呈芳等相同之陳述，惟查上開證人之證詞及證物均無從推翻財政部臺灣省中區國稅局之查核認定，而為被告有利之認定，有如前述（見揭第六項理由），被告執此爭辯，尚難遽爾憑信。至被告固另舉該公司與嘉鴻公司間生意交往之支票為憑，但其中部分係指明由偉鈞模板工程行及施作之曾鹿等多人為受款人，以金紀立公司為受款人者僅有十二張，足見該部分支票不足以認定細支付金紀立公司作為工程款之用。況如被告所辯偉鈞模板工程行既將施工材料及承包之契約權利一併轉予金紀立公司，其轉讓過程並經嘉鴻公司同意，何以金紀立公司仍與嘉鴻公司及偉鈞模板工程行約明應支付施工款予偉鈞模板工程行及施作之工人，再者，金紀立公司受讓該合約之權利後，其材料及工人竟均延用偉均模板工程行原有者，衡情如該工程確屬有利可圖，偉鈞模板工程行何以不自行施作，又如屬無利之舉，何以金紀立公司會承接，凡此均顯示該紙合約不過係其等間為規避稅務違章而製作，難據為被告有利之認定，亦無從推翻財政部臺灣省中區國稅局之查核認定。被告前開辯解均無可取，此部分幫助逃漏營業稅之犯行，至為明確。 (八)前審同案被告游素蓮固指證伊係將前開空白統一發票一本置於桌上遭竊，否認曾將該本空白統一發票交予被告甲○○（見偵查卷第十八頁背面），惟訊據被告甲 ○○堅決否認有上開竊盜犯行，辯稱：前開和成機械修理部八十三年一月份領用之空白統一發票，係永信會計師事務所職員游素蓮所交付等語。經查：游素蓮雖供稱前開空白統一發票一本係遭竊云云，但為被告甲○○所否認，且本院前審將該本統一發票送請內政部警政署刑事警察局鑑定結果，發現該本發票遭和成機械修理部藍色印戳掩蓋之印戳字跡為「金紀立有限公司」，有該局八十五年四月二十九日刑鑑字第二五六三一號鑑驗通知書在卷足憑（見本院前審卷二），再者，游素蓮就該金紀立有限公司印戳係伊所蓋用乙事亦不爭執（見本院前審八十五年五月三日訊問筆錄），另證人林鑽鑑（即永信會計師事務所之主事者）於本院前審調查中亦證稱：「代客戶買回發票後會依客戶名稱蓋章在發票本側面．．．金紀立公司委託伊報稅後發票存根均存放在伊處，金紀立公司的發票存根已經稅捐稽徵機關扣走了．．．」等語（見本院前審卷一八十五年四月二日訊問筆錄），足認該本空白統一發票正面及側邊已蓋用金紀立有限公司字樣，衡情不排除係游素蓮所交付，或係被告甲○○前往永信會計事務所往取金紀立公司請領之空白統一發票備用時，見該蓋用金紀立公司名義之統一發票後，誤認該發票即係永信會計事務所代向羅東鎮農會代購者，乃攜回交予丙○○使用之可能，足見被告甲○ ○並無竊取該本空白統一發票之故意，否則事後焉能逕將該本發票之存根送交永信會計師事務所記帳，而自曝其短之理，故此部分即難徒憑游素蓮之指訴遽認被告甲○○涉有竊盜罪名，附此敘明。 (九)再前開財政部台灣省中區國稅局八十五年九月六日中區國稅一字第八五００六八九五七號函（詳原審卷㈢一０五頁）固敘明：「家大、霖泉公司自非實際之交易對象取得發票，列為進項憑證，以扣抵銷項稅額，乃一進貨未依規定取得合法憑證之違章行為，應依稅捐稽徵法第四十四條之規定予以處罰」等語，但僅能證明被告等無幫助家大、霖泉公司逃漏營利事業所得稅之犯行，尚難認定被告等未有幫助家大、霖泉公司逃漏營業稅之事實（家大、霖泉公司原無前開發票，無法列為進項憑證，用以扣抵銷項稅額，嗣竟以之扣抵，申報營業稅，足認被告有幫助各該公司逃漏營業稅）。再金紀立公司與前開家大等公司既無實際交易之行為，已如前述，是雖金紀立公司曾於八十二年九月十六日繳交該年七月至八月份營業稅一百二十五萬三千七百七十八元，有宜蘭縣稅捐稽徵處營業稅繳款書可稽，惟因金紀立公司係虛設公司，為避免其前開犯行遭查獲，乃於設立之初蓄意辦理營業稅申報，並繳交營業稅，乃事所必然，尚難遽以認定該公司於八十二年七月至八月間關於填載附表一所示編號１、２、、、、、、、、、 、、、、、、－１、等所示之統一發票部分確有實際交易行為，附此敘明。貳、關於填載不實之同昱公司名義統一發票幫助附表二所示之納稅義務人逃漏稅捐部分：一、訊據上訴人即被告丙○○對於如附表二所示之統一發票八十二張係伊所填具，並持交各該納稅義務人等情固不諱言（見本院前審八十六年五月一日審判筆錄），惟否認有前開被訴犯行，辯稱：同昱公司確與如附表二所示之公司有生意往來，如附表二所示統一發票上登載之交易行為均屬真實，並無登載不實或幫助各該納稅義務人逃漏稅捐之可言等語。二、經查：被告丙○○與莊智明原均為承包下包工程之小包，均為領用統一發票始合夥設立同昱公司等情，已據被告丙○○於另案調查中結證在卷（見本院八十五年上訴字第二九二八號案件『下簡稱另案』八十五年七月二十六日訊問筆錄），且證人林保豐亦於另案亦結證：「丙○○曾告以莊智明與伊是合夥關係」等語（見該案本院八十六年三月十一日訊問筆錄）。再莊智明明知丙○○以其名義申請在台北縣汐止鎮○○街三三號三樓設立同昱公司，並由莊智明任負責人，且親往稅捐稽徵機關領用統一發票等事實，有同昱公司營利事業統一發證設立登記申請書、同昱公司章程、同昱公司設立登記事項卡、經濟部公司執照、台北縣政府營利事業登記証等件影本在卷足証（見另案偵八六０四號卷內），證人莊智明於台灣士林地方法院檢察署八十三年度偵字第六八四五號被告丙○○偽造文書案件中亦自承「他（指丙○○）騙我去設公司，我有在申請設立公司時簽名：：設立公司後申請出來的資料是在我手上，會計師事務所的人我拿回去：：因他（指丙○○ ）不替我繳稅，才於告訴狀上說是被催繳稅時才知有這家公司」（見該案件八十三年十一月四日偵訊筆錄第一頁反面），証人王美桂於該另案偵查及本院本案調查中亦先後証稱「：：設立登記後丙○○先來我們事務所找我們記帳，因他們辦設立不是我們辯的所以我有要求負責人過來一趟，莊智明有來我們事務所」（見上開案件八十三年十月二十七日偵訊第錄第一頁反面）、「委託我們記帳第一次要負責人到場確認，莊智明我有見過，是丙○○先來接洽記帳之事，我們要求負責人（指要負責人親自出面），以莊明智才與丙○○又到事務所來，客戶到事務所時，我們一般都會問是否為負責人並確認身分．．」等語（見另案本院八十五年九月十日訊問筆錄），且被告丙○○於本院另案調查中亦供稱：「事務所要求負責人到場，當時乙○○人員也在場，有訊問一些事項及讓莊智明簽名．．」等語（見本院另案卷八十五年九月十日訊問筆錄）。雖莊智明另案指訴被告丙○○ 未經其同意擅自以其為負責人設立同昱有限公司，涉有偽造文書罪嫌，惟該案業經台灣士林地方法院檢察署以八十三年度偵字第六八四五號處分不起訴確定在案等情，足證莊智明對被告丙○○以其名義設立同昱公司乙事，非但事前知情，且提供同昱公司持以辦理設立登記之相關證件（即莊智明之國民身分證影本等），否則其何會以同昱公司負責人之身分往赴會計師事務所委託該事務所代同昱公司記帳，又何以於另案偵查中坦承曾在設立登記之相關資料上簽名。足見莊智明所辯伊僅在丙○○經營之同昱公司擔任工人，丙○○以伊名義設立同昱公司之事伊並不知情，直至公司經設立登記五、六個月之後始獲悉云云，顯難憑信。三、莊智明對於其曾在同昱公司工作乙事並不諱言，足認其就同昱公司是否有營業行為，當知之甚詳。又同昱公司自八十一年三月起至同年九月短短半年餘，即開立總金額高達四千九百八十萬三千一百六十六元之鉅額發票，而該年度同昱公司除莊智明及丙○○外，並查無其他員工，衡情建築板模工程，需要大量人力之工作，為週知之事實，乃莊智明擔任負責人之同昱公司除負責人及股東外，竟未僱用人員從事工作，顯與事理有違，足見被告丙○○係因一般向營造廠分包次承攬建築工程中部分工程之包工業者（即俗稱「工頭」者），未辦理營利事業登記致未能申領統一發票使用，乃由同昱公司提供不實交易主體之統一發票，供該包工業者持向需要統一發票申報進項扣抵稅額之營造廠請領工程款之用。再者，被告丙 ○○於另案偵查中已供承同昱公司之實際負責人為伊與莊明智二人（見另案四一六二號偵查卷第十二頁背面），經質以合夥經營公司之利潤如何分配時，被告丙 ○○陳稱：「沒有約定，只約定個人的工作，個人開發票，設立公司時二人都沒有出資金。」等語（見同上卷第十三頁），足見被告設立上開公司並未出資，其與莊智明合組同昱公司之目的，在於以該公司名義申購統一發票供個人之營業行為使用，實際上並無以同昱公司名義對外經營業務之意思，至為明灼。本院於另案調查中依職權傳訊曾取得同昱公司開立之統一發票做為進項憑證以扣抵銷項稅額之公司相關人員，其中憶興公司職員蔡燈褔證稱：工程款係付給鍾火清等語，三褔公司職員黃坤烈證稱：不認識丙○○等語（見本院另案卷八十六年一月十三日訊問筆錄），另眾力公司、裕隆公司則分別陳報該公司取得統一發票之工程款係交予陳偉光、郭文進，雙喜公司職員蔡慶宗亦證稱同昱公司承包之工程係由林保豐出面簽約施作領款等語（見本院另案卷八十六年一月三十一日訊問筆錄），堅展公司負責人黃藝復明確指稱：堅展公司並未發包工程予同昱公司施作，該公司取得同昱公司之統一發票璽因堅展公司承作陸泰公司發包之工程，因部分鋼筋工作未做好，陸泰公司代為僱工收尾並扣抵部分工程款，始持交同昱公司之統一發票予伊等語（見本院另案卷八十六年三月十一日訊問筆錄），均足以證明同昱公司並未承包工程，而僅係提供其名義之統一發票供實際承作者持交發包工程之公司。至品原公司職員趙香苓、合邦公司職員曾俊秀、永永青公司負責人陳君明、忠佑公司員職員邱錦盞、宏立公司負責人林祺湖、詩凱公司負責人林保豐、井記公司負責人詹健晨等於本院另案調查時雖證稱：其等工作或任職負責人之公司與同昱公司間確有生意往來等語，惟始終未能提出付款予同昱公司之相關資料，參以前述公司未依規定由實際交易之對象取得統一發票乙節，屬進貨未依規定取得合法憑證之違章行為，應依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰，有財政部臺北市國稅局八十五年九月十九日（８５）財北國稅審參字第八五０四三六七三號函在卷可稽（見本院另案卷），是以證人趙香苓、曾俊秀、陳君明、邱錦盞、林祺湖、林保豐、詹健晨等前開證言，不排除冀圖規避其任職或擔任負責人之公司稅務違章處罰之詞，自難據為被告丙○○有利之認定。又證人郭文進雖陳稱其赴裕隆公司領取工程款係受同昱公司委託，領得支票後即赴銀行領出現金，再拿到工地發放工資云云，惟查該紙支票若確係簽發給付同昱公司作工程款，應以同昱公司為支票受款人，乃竟以代領人郭文進為受款人，已與情理有違，況郭文進領得該紙支票後，並未將之交予同昱公司入帳，反任意逕行提示領款，更見事虛，足認該項工程之承包者應非同昱公司，證人郭文進前開證言，尚難憑信，亦不足遽為有利於被告之認定。至起訴書雖謂被告多次交付納稅義務人之統一發票其累計銷貨金額為新台幣四千九百八十四萬三千九百元，共計幫助他人逃漏營業稅二百四十九萬二千一百九十五元，然臺北縣稅捐稽徵處八十三年十二月七日八三北縣稅聯字第一七四七０六號函內固載明同昱公司填發統一發票及幫助其他納稅義務人逃漏營業稅額如起訴書所認定者，惟依其隨函併送之逐筆查核清單，即包括每筆發票之金額及持以申報可扣抵之營業稅額，逐筆核計，同昱公司填具統一發票之金額計四千九百八十萬三千一百六十六元，其幫助如附表所示之公司逃漏之營業稅額計二百四十九萬零五百四十八元，自應以此計算所得之數額為正確，併此敘明。參、綜上所論，被告甲○○、丙○○等事證均已明確，犯行堪以認定。肆、按統一發票為商業會計法所稱之商業會計憑證，被告甲○○為金紀立公司之負責人，丙○○為實際執行金紀立公司及同昱公司業務之股東，依修正前商業會計法第四條規定，其等均為該修正前商業會計法第四條所指之商業負責人，是以被告等共同明知不實之事項，填製如附表一所示之統一發票，並以該不實統一發票幫助如附表一所示之納稅義務人逃漏如事實欄一所示之營業稅及營利事業所得稅，核渠等所為，係犯修正前商業會計法第六十六條第一款之不實填載會計憑證及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏稅捐罪，另被告丙○○以同昱公司執行業務股東之身分，以不實之交易事項，填製如附表二所示之統一發票，並以該不實統一發票幫助如附表二所示之納稅義務人逃漏如附表二所示之營業稅，亦係犯修正前商業會計法第六十六條第一款不實填載會計憑證及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏稅捐罪。被告等均係上開金紀立公司商業之負責人，彼等間就事實欄一所示之犯行有犯意聯絡及行為分擔，另被告丙○○與成年之莊智明就事實欄二所示之犯行，亦有犯意聯絡及行為分擔，均應論以共同正犯。被告虛偽填製統一發票交給無銷售事實之廠商等，係同時犯修正前商業會計法第六十六條第一款及刑法第二百十六條行使同法第二百十五條之罪，屬法條競合關係，應依違反修正前商業會計法第六十六條第一款之罪處斷，公訴人就此部分行僅論以幫助納稅義務人逃漏稅捐之罪，起訴法條顯有未洽，應予變更。被告等先後多次幫助逃漏稅捐及先後多次填製不實會計憑證之行為，時間均屬密接，手段互亦相若，犯罪構成要件俱各相同，皆係基於概括犯意反覆為之，均應以連續犯論以一罪，並依法加重其刑。所犯連續填製不實會計憑證罪與連續幫助他人逃漏稅捐二罪間，互有方法結果之牽連關係，應依刑法第五十五條規定從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷，被告丙○○如事實欄二所示連續填製如附表二所示不實會計憑證、連續幫助他人逃漏稅捐等部分事實，雖未據起訴，惟該部分與已經起訴且認定構成犯罪部分，有連續犯之裁判上一罪關係，依審判不可分原則，本院自應併予審理。被告為填製不實統一發票之行為後，商業會計法已於八十七年十月二十九日修正公布，並於公布之日施行，經比較新舊法結果，以舊法有利於被告，自應依刑法第二條第一項但書之規定，適用修正前之商業會計法。肆、原審認被告罪證明確，予以論科，固非無見。惟查（一）被告就事實欄二所示填製如附表二所示之不實會計憑證及連續幫助他人逃漏稅捐等部分事實，雖未據起訴，惟該部分與起訴事實有連續犯之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，乃原審就此部分未併予審理，已嫌未洽。（二）商業會計法業於八十七年十月二十九日修正公布，並於公布之日施行，原審未比較新舊法之適用，亦有未合。（三）被告填製如附表一編號八十七、八十八、九十所示不實發票之行為，僅成立連續填製不實會計憑證罪，原審認定亦構成幫助他人逃漏稅捐罪（理由詳如後述），亦非允當。（四）被告所為係犯幫助他人逃漏稅捐罪，本身並無為金紀立公司逃漏營業稅捐之問題，原判決誤引稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條納稅義務人逃漏稅捐之規定，容有誤會。（五）統一發票為商業會計法所稱之商業會計憑證，被告甲○○為金紀立公司之負責人，丙○○為實際執行金紀立公司及同昱公司業務之股東，依修正前商業會計法第四條規定，均為該修正前商業會計法第四條所指之商業負責人，是以被告等共同以明知不實之事項，填製如附表一所示之統一發票，並以該不實統一發票幫助如附表一所示之納稅義務人逃漏如事實欄一所示之營業稅及營利事業所得稅，係犯修正前商業會計法第六十六條第一款不實填載會計憑證及稅捐稽徵法第四十三條之罪，原判決僅論以稅捐稽徵法第四十三條之罪，顯有違誤。（六）原判決認定被告甲○○未經同意，趁永信會計事務所職員游素蓮疏於注意之時，竊取置放於游素蓮桌上之空白統一發票一本，係另犯刑法第三百二十條第一項之竊盜罪，並以公訴人雖未引用竊盜罪法條，但此部分與已起訴事實有牽連犯之裁判上一罪關係，因予併加審理，惟依前開說明，已難認定被告甲○○涉有此部分竊盜犯行。原判決關於此部分認定事實，亦有違誤。被告等上訴意旨否認犯罪，雖均無可取，惟查原判決關於被告丙○○、甲○○ 部分既有上開可議，要屬無可維持，自應由本院將原判決關於被告丙○○、甲○ ○部分予以撤銷改判。爰審酌被告等以虛設之行號開立不實發票，供其他納稅義務人逃漏稅捐之用，對稅捐稽徵機關稽徵稅捐之正確性及納稅義務人公平繳稅之公平性危害非淺，且金額龐大，惡性甚鉅，再本件犯罪中被告丙○○係基於主謀地位，情節較重，被告甲○○僅附從於被告丙○○犯罪，情節較輕，以及被告甲 ○○幫助他人逃漏營業稅稅捐達六百零一萬四千零十七元、營利事業所得稅一百十二萬四千二百十三元，被告丙○○計幫助他人逃漏營業稅捐八百五十萬四千五百六十五元、營利事業所得稅一百十二萬四千二百十三元等一切情狀，分別量處如主文第二項及第三項所之刑，以示懲儆。伍、公訴意旨另以：被告丙○○、甲○○等所犯如事實一所示之行為，除判決有罪之逃漏營利事業所得稅、營業稅部分外，另涉有幫助如附表一所示之各該納稅義務人逃漏營業稅及營利事業所得稅，其中營業稅部分達四十八萬三千一百五十元、營利事業所得稅達三千三十五萬零七百二十八元，且被告等為掩飾金紀立公司未實際營業之事實，另在金紀立有限公司內，將自原設於台北縣土城市○○路○段一一八巷一弄十四號一樓之「奕強實業有限公司」（負責人為謝文光）及原設於臺北縣中和市○○路一四三巷七十一弄二十七號之「仟華工程行」（負責人為孫長田）等虛設行號，未有實際交易而取得不實統一發票三十二張，金額共一千四百零八萬三千九百五十元，稅額七十萬零四千一百九十七元，以虛報進項扣抵稅額，旋擅自歇業，並拒繳營業稅，因指被告等此部分行為亦犯有幫助他人逃漏稅捐及納稅義務人逃漏稅捐等罪名云云，惟查：一、公訴人指被告等另犯有納稅義務人逃漏稅捐罪，無非係以稅捐稽徵機關執行「北昌專案」，被告等自亦為虛設之「奕強實業有限公司」、「仟華工程行」等行號取得未有實際交易所開立之不實發票三十二張，以供申報金紀立公司之進項並扣抵稅額，而該虛設行號並無實際之經營行為，已分別由該管稅捐機關移送該管檢察官偵辦中等語，為其主要論據。惟按營業稅係針對在我國境內銷售貨物或勞務及進口貨物時課徵之稅捐，此觀諸營業稅法第一條之規定自明，苟無銷售貨物、勞務或進口貨物等營業行為，即無課徵營業稅之餘地，實無疑義。經查：金紀立公司為虛設之公司，該公司填製統一發票予他人，旨在幫助該他人逃漏稅捐，其間並無銷售貨物之營業行為，揆諸上開說明，稅捐機關對此虛偽之銷貨行為，自無課徵營業稅之可言，從而金紀立公司以取自奕強實業有限公司、仟華工程行之統一發票充作進項憑證，應不發生使本不應課徵營業稅之虛偽行為發生逃漏營業稅之問題，再被告以金紀立公司名義填發如附表一所示之統一發票持交該附表一所示公司充作進項憑證時，行為之目的在於幫助收受該統一發票者以之進項憑證逃漏營業稅，其間並無該發票所載之營利行為，亦即其並未因該項虛偽之銷貨行為獲致營利事業所得，是以稅捐稽徵機關即無對該項虛偽之銷貨行為課徵營利事業所得稅之餘地。此外，復查無其他積極事證足資認定被告經營之金紀立公司亦有逃漏稅捐之犯行，惟因公訴人指此與前開業經起訴且判決有罪之幫助逃漏稅捐部分，有連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之判決。二、本案取得如附表一所示統一發票之各該納稅義務人，如其取得統一發票時無進貨之事實，應有逃漏該年度營利事業所得稅之情形，如經查明有進貨之事實，則屬取具非實際交易對象填發之統一發票作為進貨憑證，應受未取得合法憑證有關之處罰，但無逃漏營利事業所得稅之情形。本件如附表一所示之納稅義務人即家大公司、華陽公司、嘉鴻公司、宜新公司、三仁公司、一元公司、仁仁公司、霖泉公司、展大公司、泉安公司等並無逃漏營利事業所得稅等情，業經財政部臺灣省中區國稅局、財政部臺北市國稅局、財政部臺灣省中區國稅局台中市分局及財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所查證明確，有各該國稅稽徵機關覆函在卷可按（回函文號、無逃漏營利事業所得稅之理由，均詳如附表一營利事業所得稅逃漏欄所載回覆之記載，展大公司部分，見本院前審卷三臺北市稅捐稽徵處士林分處八十五年十一月二十三日北市稽士林甲字第二九二六四號函所附之處分書），另英全公司取得上述登載不實之發票後雖先將之列載於未完工項下，惟該公司於八十二年十一月份即以進貨退出沖轉，尚無虛列成本或費用逃漏營利所得稅等情，亦經財政部臺灣省中區國稅局查核在卷，有該局八十五年七月十三日中區國稅一字第八五００五五九六二號函在卷可憑（見本院前審卷二）。至該公司申報八十二年九月份營業稅雖持附表一編號八七、八八兩紙統一發票扣抵銷項稅額，惟於八十二年十一月份申報營業稅時，已持前述發票及該發票填具人之進貨退出或折讓證明單二紙作為進項稅額之減項，故尚未發現有逃漏該年度營業稅等情，復有臺中縣稅捐稽徵處大屯分處八十五年四月十九日稅屯一字第八五０一二九三七號函在卷可稽（見本院前審卷一），足見被告以金紀立公司名義填製登載不實之統一發票予英全公司之行為，尚未使英全公司發生逃漏營業稅及營利事業所得稅之結果，自難以稅捐稽徵法第四十三條之罪相繩。另被告填製附表一編號九十所示之發票，持有之納稅義務人三仁公司並未據以申報扣抵銷項營業稅額，已經臺中市稅捐稽徵處查核屬實，有財政部臺灣省中區國稅局以八十五年六月二十九日中區國一字第八五００五三０四九號函檢附之台中市稅捐稽徵處處分書影本在卷可稽（見本院前審卷二），足見被告以金紀立公司名義填製如附表一編號九十之登載不實統一發票予三仁公司之行為，尚未使三仁公司發生逃漏此部分營業稅及營利事業所得稅之結果，被告此部分行為亦不構成稅捐稽徵法第四十三條之罪。再者，臺北市稅捐稽徵處中北分處以八十五年五月二十五日北市稽中北（甲）字第一五二三一號函檢附春地公司持以申報作為進項憑證扣抵銷項稅額之查核清單已載明春地公司於八十三年一月間確曾申報金紀立公司開立如附表編號一三一所示之發票作為進項憑證扣抵銷項稅捐，有該分處檢送之統一發票查核清單影本乙份在卷可憑（見本院前審卷二），足見春地公司取得如附表一所示之發票後確已依營業稅法規定持以申報扣抵銷項稅額，而本院前審囑託財政部台北市國稅局查明春地公司是否逃漏該公司各該年度之營利事業所得稅時，據該局查核後，以八十六年二月十四日（８６）財北國稅審壹字第八六一０一五三四號函覆稱該發票申報之營利事業所得稅年度尚未結算，無法核定是否逃漏該年度之營利事業所得稅云云，經本院前審傳訊春地公司負責人陳秋華亦到庭證稱該公司之工程係鍾火清承包的，工程款亦係由鍾火清領走等語，質之被告丙○○亦坦承該春地之放樣工程並非金紀立公司承包，當時係因春地公司趕工才由鍾火清叫臨時工等語（見本院前審八十六年三月二十五日訊問筆錄），足證春地公司僅係未依規定取得實際交易對象開立之憑證，尚無逃漏該公司營利事業所得稅可言。此外，又查無其他積極事證堪認被告經營之金紀立公司亦有上開幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，惟因公訴人指此部分與前開業經起訴且判決有罪之幫助逃漏稅捐部分，有連續犯之裁判上一罪關係，乃不另為無罪之判決。陸、臺北縣稅捐稽徵處移送意旨另以：被告丙○○與設於台北縣汐止鎮○○街三三號同昱公司負責人莊智明，共同基於概括之犯意，自八十一年三月起至八十一年十月止，明知同昱公司並無銷貨之事實，為幫助他人以詐術逃漏稅捐，竟於其銷貨業務上應開立之統一發票，多次虛偽登載不實之銷貨金額，先後多次交付知情之他人，累計銷貨金額為新台幣（下同）四千九百八十四萬三千九百元之不實統一發票，計幫助他人逃漏營利事業所得稅一千二百四十五萬零九百七十五元，已足生損害於稅捐稽徵之正確性。另被告丙○○與莊智明為逃漏同昱公司八十一年度之營業稅及營利事業所得稅，竟自以販售統一發票圖利之虛設行號宏立工程有限公司、詩凱企業有限公司及井記開發股份有限公司合計取得進項金額合計一千一百三十一萬一千一百七十元之不實統一發票，作為申報同昱公司同年度之進項金額之憑證，計逃漏營業稅五十六萬五千五百五十八元及營利事業所得稅二百十一萬七千七百九十二元，因認被告與莊智明另涉有稅捐稽徵法第四十七條第一款、四十三條第一項、第四十一條、刑法第二百十六條、第二百十五條之罪嫌云云。經查：一、本案取得如附表二所示統一發票之各該納稅義務人，如其取得統一發票時無進貨之事實，應有逃漏該年度營利事業所得稅之情形，如經查明有進貨之事實，則屬取具非實際交易對象填發之統一發票作為進貨憑證，應受未取得合法憑證有關之處罰，但無逃漏營利事業所得稅之情形。本件另案納稅義務人元普公司、眾力公司、品原公司及合邦公司，業經財政部臺北市國稅局查明有進貨之事實，僅屬未依規定取得合法憑證，有該局八十五年九月十日（８５）財北國稅審參字第八五０四三六七三號函及財政部臺灣省北區國稅局八十五年十月二日北區國稅一字第八五０三九八一一號函在卷可憑（見本院前審卷），足見被告應無幫助上開公司逃漏營利事業所得稅犯行。再本院於另案囑託如附表所示各該納稅義務人所在之該管營利事業所得稅稽徵機關（即各地之國稅局）查明各該納稅義務人是否有逃漏營利事業所得稅時，各地之國稅局僅回覆如無進貨之事實，則逃漏營利事業所得稅若干云云，對於各該公司有無各該統一發票所登載之進貨事實，均未加查證，有財政部臺灣省北區國稅局新竹分局八十五年八月七日北區國稅竹市審字第八五００九四八號函（雙喜公司部分）、基隆市分局八十五年八月九日北區國稅基市審字第八五０三一九二號函（裕隆公司部分）、財政部臺灣省北區國稅局八十五年九月十二日北區國稅一字第八五０三六六四０號函（忠佑公司部分）、財政部臺灣省北區國稅局八十五年十月二日北區國稅一字第八五０三九八一一號函（永青公司部分）、財政部臺北市北區國稅局八十五年十二月十日（８５）財北國稅審三字第八五０五七九四六號函（元普、宏立、詩凱、眾力、品原、合邦等公司部分）、財政部臺灣省北區國稅局八十六年一月二十二日北區國稅一字第八六０六五三五二號函（井記、堅展、三褔、憶興等公司部分）在卷可憑（見本院前審案卷），是以各該營利事業所得稅之稽徵機關迄今亦未能查明前開納稅義務人是否確有虛構進貨事實之情形，又本院於另案依職權傳訊各該納稅義務人僱用之相關主辦人員或公司負責人，憶興公司職員蔡燈褔、三褔公司職員黃坤烈、雙喜公司職員蔡慶宗、堅展公司負責人黃藝、品原公司職員趙香苓、合邦公司職員曾俊秀、永青公司負責人陳君明、忠佑公司員職員邱錦盞、宏立公司負責人林祺湖、詩凱公司負責人林保豐、井記公司負責人詹健晨等，均證稱各該公司確有如統一發票所登載之進貨事實，眾力公司、裕隆公司並分別陳報該公司取得統一發票後之付款方式等相關文書影本，自難遽以認定前開公司有虛構進貨情形，取得發票以逃漏營利事業所得稅之事實，尚不足為被告不利之認定。二、按營業稅係針對在我國境內銷售貨物或勞務及進口貨物時課徵之稅捐，此觀諸營業稅法第一條之規定自明，苟無銷售貨物、勞務或進口貨物等營業行為，即無課徵營業稅之餘地。經查：同昱公司為虛設之公司，該公司填製統一發票予如附表所示之納稅義務人，旨在幫助該他人逃漏稅捐，其間並無銷售貨物之營業行為，揆諸上開說明，稅捐機關對同昱公司此項虛偽之銷貨行為，自無課徵營業稅之可言。且本院前審傳訊宏立公司、井記公司及詩凱公司之負責人林祺湖、詹健晨、林保豐等，均一致證稱：其等任負責人之公司確有如附表所示發票登載之進貨行為等語（見本院前審八十六年三月十一日訊問筆錄），再本院於另案依職權囑託財政部臺北市國稅局及財政部臺灣北區國稅局查明宏立公司、詩凱公司及井記公司有無逃漏營利事業所得稅之情形，經財政部臺北市國稅局、財政部臺灣北區國稅局分別查覆稱：宏立公司、詩凱公司已他遷不明，無法查證云云，或稱井記公司如經查明無進貨之事實，則有逃漏該年度營利事業所得稅一百三十一萬三千九百二十六元，如經查明有進貨之事實，則屬取具非實際交易對象填發之統一發票作為進貨憑證，應受未取得合法憑證有關之處罰，但無逃漏營利事業所得稅之情形，有財政部臺北市國稅局八十五年九月十九日（８５）財北國稅審參字第八五０四三六七三號函及財政部臺灣省北區國稅局八十六年一月二日北區國稅一字第八六０六五三五二號函可按（見本院另案卷），足認宏立、詩凱、井記等公司是否為虛設之公司，尚非無疑，是以宏立、詩凱公司是否為虛設公司，除臺北縣稅捐稽徵處八十三年十二月七日八三北縣稅聯字第一七四七０六號函中片面敘及外，尚乏任何積極事證堪為證明，足見公訴人所指宏立公司、井記公司及詩凱公司均屬虛設之行號云云，難認有據。況上開三家公司即令為虛設行號之公司，同昱公司以取自宏立公司、井記公司及詩凱公司之統一發票充作進項憑證，應不發生使本不應課徵營業稅之虛偽行為發生逃漏營業稅之問題，又被告以同昱公司名義填發如附表二所示之統一發票持交該附表所示公司充作進項憑證時，其行為之目的，在幫助收受該統一發票者以之進項憑證逃漏營業稅，其間並無該發票所載之營利行為，亦即該公司並未因該項虛偽之銷貨行為獲致營利事業所得，稅捐稽徵機關即無對該項虛偽之銷貨行為課徵營利事業所得稅之餘地。三、此外，復查無其他積極事證足認被告丙○○另涉有違反稅捐稽徵法第四十七條第一款、四十三條第一項、第四十一條、刑法第二百十六條、第二百十五條等犯行，自屬無從併予審理，併此敘明。柒、臺灣臺北地方法院檢察署以八十四年度偵字第二四五四一號偵查案件移送臺灣宜蘭地方法院併案，經臺灣宜蘭地方法院函送本院併案審理部分：一、移送併案意旨略以：被告丙○○與新台企業行負責人劉新智基於共同之概括犯意，自七十九年二月間以新台企業行名義向稅捐稽徵機關領由統一發票，明知無進貨及銷貨之事實，竟先後開立一百二十七張面額共計一億五千八百二十七萬九千三百九十九元之不實發票，作為進貨憑證，幫助他人逃漏營業稅七百九十一萬三千九百七十元，復於上開期間，向守利、豐順等企業有限公司，取得四十九張計八千六百十三萬四百五十三元之不實發票，據以申報扣抵進項稅額四百三十萬七千八百七十一元，因指被告丙○○另犯有稅捐稽徵法第四十一條、第四十三條及刑法第二百十六條、第二百十五條等罪嫌云云。二、訊據被告丙○○堅決否認有上開犯行，辯稱：伊僅向周忠發索取國民身分證影本，目的為周忠發領取薪資，並未利用周忠發名義申請設立新台企業行，又伊係新台企業行之小包，與新台企業行往來均係與張源接洽，並無上開虛設行號，逃漏稅捐之犯行等語。經查：新台企業行於七十九年一月十五日申請設立，負責人原為劉新智，八十年六月間變更為周忠發，有營利事業統一發證設立及變更登記申請書影本各乙份在卷為憑，且證人劉新智於財政部臺灣省北區國稅局訪談時供稱：伊原先不知新台企業行係以伊名義設立，事後發現係老闆張松源私自利用伊之身分證並私刻印章，前往設立登記，為此事伊與張松源曾大吵，直至張松源將負責人名義換成別人始止，伊覺得張松源很不可靠就離開他．．．」等語，證人周忠發於財政部臺灣省北區國稅局訪談時亦證稱：七十九年間伊在台北市○○○路台電大樓打模板零工時，張松源要拿伊之身分證去報領工錢，伊乃將身分證影本給他，張松源說要影印留存，因此持有伊之的身分證影本．．．新台企業行如何變更伊為負責人乙事，伊不知情．．」等語，證人高銘遠於國稅局訪談時亦證稱：張松源係伊老闆，也是新台企業行的負責人，劉新智為名義負責人，開給種褔公司之發票係張松源填製或新台企業行之會計張小姐填製等語，證人劉新智於檢察官偵查中亦證稱：伊與張松源合作了一段時間，發現他所經營的方式好像是空頭公司，伊乃提出退股，之後張某就找周忠發接替，發票是張某公司會計張小姐在承租的辦公室內開的等語，足見新台企業行之經營者為張松源，登記負責人先為劉新智，後為周忠發，與被告丙○○均無關聯，至證人周忠發於檢察官偵查中雖供稱：伊曾將身分證影本及印章交給丙○○，丙○○並拿一張紙叫伊簽名，因伊不識字丙○○復未告知簽名之用途，就依其囑咐簽名等語，惟事後又改稱：伊老闆有丙○○、張豐春等多人云云，嗣再稱：新台企業行係丙○○拿伊身分證、印章去辦的等語，前後非但不一，且與證人劉新智供證之情節迥異，本院前審為究明詳情，乃再次傳訊證人周忠發，據其結證稱：張松源伊不認識，祇是拿身分證及印章給丙○○，做什麼事伊不知道，丙○○並未拿任何件要伊簽名等語（見本院前審八十六年三月二十五日訊問筆錄），自難僅憑其前開指證即為被告丙○ ○不利之認定，再被告丙○○雖曾持新台企業行名義金額合計六百二十三萬零一百十四元之發票十五張交予偉銓營造有限公司，且領取之工程款支票多由被告丙 ○○兌領，惟其辯稱：伊僅是新台企業行之小包工，當時簽約做政大的宿舍，因為沒有發票，才拿新台企業行的發票給葉瑞文領工錢，發票是林保豐或會計小姐拿給我的等語。經查：新台企業行之實際負責人為張松源，林保豐為經理，丙○ ○在工地任工頭，新台企業行之支票均係張松源、林保豐囑會計小姐開簽發等情，已據證人劉新智證述明確，核與被告丙○○所辯上情相符，足徵被告丙○○前述借發票領工資之辯解尚非無稽。此外，復查無其他積極事證足認被告丙○○另涉有違反稅捐稽徵法四十三條第一項、第四十一條、刑法第二百十六條、第二百十五條等犯行，自屬無從併予審理。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十八條、第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十三條第一項，修正前商業會計法第六十六條第一款，刑法第十一條前段、第二十八條、第五十六條、第五十五條、第二條第一項但書、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。本案經檢察官曾忠己到庭執行職務。中華民國九十年四月四日台灣高等法院刑事第六庭審判長法官高明哲法官王麗莉法官徐培元右正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。書記官李垂福中華民國九十年四月十二日附錄：本案論罪科刑法條全文稅捐稽徵法第四十三條第一項教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役、或科一千元以下罰金。執行業務之律師或會計師犯前項之罪者，加重其刑至二分之１。修正前商業會計法第六十六條第一款

臺灣高等法院八十九年度上更(一)字第一О一六號

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