臺灣高等法院八十九年度上更(一)字第五五號

• 裁判案由: 違反稅捐稽徵法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 89 年 06 月 08 日

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　八十九年度上更(一)字第五五號
上　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被　　　告　甲○○
輔佐人即
被告配偶　　陳志永
右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺北地方法院八十六年度訴字第六
三一號中華民國八十六年七月廿八日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察
署八十五年度偵字第一六四五二號），提起上訴，經判決後，由最高法院發回更審，
本院判決如左：
主 文
原判決撤銷。
甲○○行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑捌月。偽造之「乙○
○」印章壹顆、及「乙○○」印文貳枚均沒收。
事 實
一、甲○○係台北縣新店市○○路七十巷二弄四號三樓「永旭營造股份有限公司」（
下稱：永旭公司，關於該按公司涉嫌偽造文書罪部分業經檢察官以八十五年度偵
字第一六四五二號不起訴處分確定）之董事長，為公司負責人，係從事業務之人
，亦為商業會計法所稱之商業負責人。緣永旭公司於民國八十一年間，承包雲林
縣斗六市「國立雲林技術學院」學人宿舍、管理一館、設計一館等新建建物之工
程時，透過該公司駐斗六工地主任陳天炎與乙○○簽訂建築用細砂及黑砂工程材
料買賣合約書，總工程款以每坪新台幣（下同）五百五十元計算，並不含五％之
營業稅，由乙○○負責提供該工地之建築用細砂及黑砂工程材料，甲○○明知永
旭公司並未委由乙○○代該公司招募當地工人；且實際上，乙○○亦未受雇於永
旭公司；然甲○○竟利用不詳姓名之成年人在不詳時地偽造「乙○○」之印章一
顆，製做不實之永旭公司勞務報酬支出憑證二張，虛列乙○○該年度一月份之工
資實發金額，一為一百零三萬九千九百二十七元，另一為四百七十萬一千七百零
七元，合計五百七十四萬一千六百三十四元，並分別蓋用偽造之「乙○○」印文
各一枚，表示乙○○業已領訖，於八十二年間並將該勞務報酬支出憑證二張提出
於財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所申報永旭公司八十一年度營利事業所得稅
申報，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性及乙○○本人。
二、案經乙○○告訴由臺灣雲林地方法院檢察署檢察官呈請台灣高等法院檢察署令准
移轉臺灣台北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據被告甲○○矢口否認有偽造前揭文書等犯行，辯稱：告訴人提出之工資資料
並沒有錯。因為當時工程執行中，但告訴人沒有把工資表拿給伊，所以伊才把七
十九年、八十年的支出報在八十一年的所得稅申報中。「在建工程」的支出可以
延後申報，不必在當年度申報。八十一年間，告訴人已經向永旭公司請款六百三
十四萬一千六百三十四元，並非五百多萬元。該款項係經由建築師監督付款，本
非伊所能支配。由於永旭公司除由告訴人提供工程材料外，並由告訴人在當地召
募工人，亦即「包工包料」；惟因告訴人之大明砂石行無營利事業登記，無法提
供合法憑證，乃轉由告訴人以個人名義而支領款項。告訴人已經自承收取大部分
款項；其所否認部分，亦有永旭公司委由趙蓉蕙簽發交付告訴人而委託合作金庫
斗六支庫付款之支票可考。何況，伊不可能對公司大小事務事必躬親，自不可能
教唆他人偽造文書云云。經查：
（一）被告甲○○係台北縣新店市○○路七十巷二弄四號三樓「永旭公司」之董事長
，此有臺灣省政府建設廳八十五年七月八日八五建三管字第三八四七七０號函
並附該公司變更登記事項卡及股東名冊影本可稽（見八十五年度偵字第二０五
一號卷第二六頁至第二八頁）。
（二）「永旭公司」於八十一年間，承包雲林縣斗六市國立雲林技術學院學人宿舍管
理一館、設計一館等新建建物之工程時，透過該公司駐斗六工地主任陳天炎與
告訴人乙○○簽訂建築用細砂及黑砂工程材料買賣合約書，總工程款以每坪五
百五十元計算，並不含五％之營業稅，此業據告訴人指訴綦詳，並有買賣合約
書影本可證（見八十五年度偵字第二０五一號卷第四頁）。被告雖一再辯稱：
告訴人除提供工程材料外，並負責在當地召募工人云云。然為告訴人所否認外
，告訴人乙○○於八十九年五月廿五日本院審理中再度指述：「永旭公司申報
資料中的印章並不是我的。我實際所得為一百多萬元而已，後來永旭公司還欠
我八十幾萬元未給付。我也沒有為永旭公司僱工人。我只是幫永旭公司提供砂
石材料。我不是永旭公司工程的小包工。我是很單純的把砂石賣給永旭公司。
」、「我在原審所說的包工程五百多萬元，是指賣砂石材料的金額，不是包工
程。可是實際提供砂石的金額只有二百萬元，但只有領到一百二十萬元，還有
八十餘萬元未領到錢。」等語明確（見本院卷八十九年五月二十五日審判筆錄
）。次按上開買賣合約書之契約文字業已表明合約雙方買賣建築用細砂及黑砂
之旨及其數量、單價、交貨及付款等方式之文意甚明，自不得反捨該契約文字
而別事探求。故告訴人乙○○與「永旭公司」既然是買賣合約關係，被告自不
得將告訴人乙○○列為「永旭公司」員工，而以薪資所得申報稅捐。
（三）「永旭公司」八十一年度之薪資支出不過二百七十四萬八千一百十一元，有該
公司八十一年度營利事業所得稅結算申報書及財政部台灣省北區國稅局營利事
業所得稅結算申報核定通知書各一紙在卷可稽（見原審卷第二０頁、第二一頁
）。準此以觀，「永旭公司」虛報告訴人薪資所得五百七十四萬一千六百三十
四元，顯有不實。
（四）告訴人乙○○對於卷附薪資表上之印章，於偵查中只稱沒有證據證明被告偽刻
印章，並非承認提供印章予被告（見偵字卷第一六四五二號卷第六五頁背面八
十五年十月七日訊問筆錄）；原審卻誤認告訴人乙○○自承提供印章無訛。告
訴人乙○○又稱只在工地以「簽名」收取多筆款項，並且有提供發票證明單予
「永旭公司」工地人員，未曾提供印章於「永旭公司」使用。至於原審判決引
用財政部台灣省中區國稅局雲林縣分局八十四年十月十二日中區國稅雲縣審字
第八四０一九００五號函覆告訴人乙○○：「台端檢舉『永旭公司』虛報工資
，經財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所查復：該公司支付台端年度薪工資五
、七四一、六三四元，有台端蓋章具領之薪工資表為證，尚難認定有虛報工資
之漏稅情事，檢附該薪工資表影本一紙，台端如認該薪工資表上所蓋印章係屬
偽造時，請逕向司法機關提出告訴」，該函文真意只是為形式審查，以「永旭
公司」提出有蓋用告訴人印章具領之薪工資表為證，並未實質認定「永旭公司
」無偽造印文及虛報等情，有該函影本可證（見八十五年度偵字第二０五一號
卷第六頁）。是該函不足為被告有利之證據。綜上所述，前開薪工資表並非在
工地製作，告訴人乙○○於本院審理中並一再陳明表示該印文係虛假，故被告
有偽造文書並加以行使，而足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性
及乙○○本人之事證明確，被告犯行至堪認定。
二、按勞務報酬支出憑證，係屬商業會計之原始憑證甚明。被告甲○○為不實會計憑
證，所犯之行為時商業會計法第六十六條第一款法定本刑為五年以下有期徒刑、
拘役或一萬元以下罰金；嗣於行為後已修正為同法第七十一條第一款法定本刑為
五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金，並於八十四年五
月十九日公布，而於同年月二十一日生效，比較新舊法之法定本刑，以舊法為輕
，依刑法第二條第一項但書規定，應適用最有利於被告之修正前商業會計法第六
十六條第一款。又修正前商業會計法第六十六條第一款以明知不實之事項而填製
會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第二百十六條
、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪（最高法院八十五年度台上字第三
一四五號判決參照），檢察官起訴書仍認被告犯該項罪名，其適用法則，自屬不
當，其起訴法條應予變更。次按一般人均無刻印之專門技術，故本件被告甲○○
所偽刻之「乙○○」印章顯係委由不知情之不詳姓名年籍者偽造「乙○○」印章
，被告甲○○此部分犯行應成立間接正犯。另被告甲○○使不知情之會計小姐於
勞務報酬支出憑證二張上偽造「乙○○」印文貳枚，製作不實會計憑証，再持以
行使，亦為間接正犯。又偽造前開「乙○○」印章部分，則為偽造文書之階段行
為，又被告於勞務報酬支出憑證上表示受領工資之私文書上偽造「乙○○」印文
，為偽造該私文書之部分行為，其偽造前開私文書而後持以行使，其偽造之低度
行為為行使之高度行為所吸收，僅論行使罪。核被告甲○○所為，係犯修正前商
業會計法第六十六條第一款之製作不實會計憑證罪及刑法第二百十六條、第二百
十條之行使偽造私文書罪。公訴人漏未論及修正前商業會計法第六十六條第一項
，容有未洽。行使偽造私文書部分雖未經公訴人起訴，然與已起訴經論罪科刑部
分有裁判上一罪關係，為起訴效力所及，自應併予審理。被告甲○○所犯違反商
業會計法罪與行使偽造私文書罪間，有方法結果之牽連關係，為牽連犯，從一重
之行使偽造私文書罪處斷。
三、原判決不察而以不能證明被告甲○○犯罪而為無罪之諭知，尚有未洽，檢察官據
此指摘原判決不當，為有理由，應由本院撤銷改判。爰審酌被告甲○○犯罪之動
機、目的、手段、所生危害及犯罪後之態度等一切情狀，判處如主文第二項所示
之刑以示懲儆。另偽造「乙○○」之印章壹顆，雖未扣案，然既無從證明已滅失
；偽造之「乙○○」印文貳枚；自均應依刑法第二百十九條宣告沒收。
四、至公訴人認被告甲○○前揭行為另犯稅捐稽徵法第四十一條之罪嫌云云惟查：稅
捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，不罰未遂，須以發生逃漏稅捐
之結果為成立之要件，亦即必須納稅義務人使用欺罔之手段，為逃漏稅捐之方法
，並因而造成逃漏稅捐之結果，始屬相當。然「永旭公司」申報八十一年度之薪
資支出不過二百七十四萬八千一百十一元，有該公司八十一年度營利事業所得稅
結算申報書及財政部台灣省北區國稅局營利事業所得稅結算申報核定通知書各一
紙在卷可稽（見原審卷第二０頁、第二一頁）。準此以觀，「永旭公司」八十一
年度並未虛報告訴人乙○○薪資所得五百七十四萬一千六百三十四元，該勞務報
酬支出憑證二張，內容雖屬不實，但未發生逃漏之結果。是自與稅捐稽徵法第四
十一條處罰結果犯之要件不合，惟因公訴人起訴書認此部分與前揭已論罪科刑之
行使偽造私文書罪間，有方法、結果之牽連關係，具有裁判上一罪之關係，爰不
另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九
十九條第一項前段、第三百條，修正前商業會計法第六十六條第一款，刑法第十一條
前段、第二條第一項但書、第二百十六條、、第二百十條、第五十五條、第二百十九
條，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段判決如主文。
本案經檢察官劉惟宗到庭執行職務。
中 華 民 國 八十九 年 六 月 八 日
臺灣高等法院刑事第廿庭
審判長法 官 葉 麗 霞法 官 余 來 炎法 官 王 炳 梁右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並
得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 潘 大 鵬中 華 民 國 八十九 年 六 月 十二 日
附錄：本判決論罪科刑法條全文：
修正前商業會計法第六十六條：
商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑拘
役或一萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳薄報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益，而變造會計憑證、帳薄報表內容或撕毀其頁數者。
商業會計法第七十一條第一款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事
之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。