臺灣高等法院98年度上訴字第4442號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 98 年 12 月 23 日

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　98年度上訴字第4442號上　訴　人
即　被　告　乙○○
號
弄1號1
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院98年度訴字第410號，中華民國98年9月30日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署97年度偵字第7829號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、乙○○自民國（下同）89年2月1日起至94年4月7日止，為址設桃園縣中壢市○○里○○街105號怡達實業有限公司（以
下簡稱怡達公司）之負責人，因怡達公司經營不善，有意轉手他人經營，適金緯麒有意在桃園縣成立公司，乃透過共同之友人周錦園居中介紹，而於 93年12月5日至同年月10日間某日，在桃園縣某處，約定以新台幣（下同）20萬元之代價將怡達公司讓渡予金緯麒，惟當場未約定辦理公司過戶之確切時間。乙○○明知怡達公司在尚未變更負責人之情況下，金緯麒並無開立怡達公司統一發票之權限，竟擅將怡達公司空白發票交予金緯麒使用，則其當有可能預見金緯麒有以之做為非公司實際營業之用，竟仍與金緯麒共同基於填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由乙○○自93年12月底起，先後將蓋有怡達公司發票章之11、12月份及1、2月份空白發票交付予金緯麒使用，嗣金緯麒明知與如附表所示之公司間，實際並無任何交易事實，仍將怡達公司銷售貨物予如附表所示公司之不實事項及金額，填載於怡達公司統一發票上，連續開立虛偽不實之統一發票共 106紙，金額共計61,312,226元，分別交付各該公司作為進項憑證，扣減銷項稅額，以此方式，幫助逃漏稅捐共計3,065,62 1元（詳如附表所示）。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局函請臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、訊據上訴人即被告乙○○供承有於上開時地將其所經營之怡達公司以20萬元代價出售予金緯麒，而於未收受該20萬元及辦妥公司負責人變更前，即自93年12月底起，先後將蓋有怡達公司發票章之11、12月份及1、2月份空白發票交付予金緯麒使用，嗣金緯麒因而以怡達公司名義之空白發票開立如附表所示之發票予各該公司等事實，惟否認有何違反稅捐稽徵法及商業會計法之犯行，辯稱：伊因為相信友人周錦園之居中媒介始將怡達公司出賣予金緯麒，且因金緯麒告知公司已經快要辦好過戶手續及為了要方便他做生意，才會先將蓋有發票章之空白發票交付予金緯麒使用，但伊不知道金緯麒會將空白發票虛列不實交易事項，供作逃漏稅之用，伊跟他不是共犯云云。惟查：
(一)被告乙○○自89年2月1日起至94年4月7日止，為址設桃園縣中壢市○○里○○街105號怡達公司之登記負責人，此據被
告供承在卷，並有經濟部93年3月1日經授中字第09331748890號函、怡達公司有限公司變更登記表、桃園縣政府93年3月9日府商登字第0930504332號函、營利事業變更登記查簽表
、桃園縣政府營利事業統一簽證變更登記申請書、怡達公司營利事業登記抄本、桃園縣政府營利事業登記公示詳細資料、被告親書申請書及申訴書各乙份等附卷可稽。而怡達公司與附表所示之各該公司間實際並無任何交易事實，惟怡達公司竟將銷售貨物予如附表所示公司之不實事項及金額，填載於怡達公司統一發票上，而連續開立虛偽不實之統一發票共106紙，金額共計61,312,226元，逃漏稅捐共計3,065,621元（詳如附表所示）等情，此有財政部台灣省北區國稅局查緝案件報告乙份在卷可參（見偵查卷第9頁至第13頁），並有
以怡達公司名義開立銷售貨物予如附表所示公司之統一發票50紙影本在卷（見臺灣桃園地方法院檢察署97年度偵字第
7829 號卷第156至172頁）可資佐證，堪予認定。
(二)被告供承有於上開時地，透過友人周錦園居中介紹，而將其所經營之怡達公司以20萬元代價讓渡予金緯麒之事實，此證人周錦園於偵查中及原審法院審理時均證稱：金緯麒向伊表示要作鋼筋買賣加工生意，希望可以在桃園找一家公司，伊剛好知悉被告公司要結束營業，遂介紹渠等認識云云，堪認被告確有以20萬元之代價將怡達公司讓渡予金緯麒，然查被告於原審法院審理時自承：伊並未出售怡達公司任何儀器及客戶資料予金緯麒，只因為公司信用良好，未積欠任何稅款，所以怡達公司價值高達20萬元云云（見原審卷第70頁），以此怡達公司既未出售、移轉任何軟、硬體設備予金緯麒，而怡達公司之公司營業項目並未包含鋼筋買賣等營造業相關項目，此有怡達公司登記資料查詢表及營利事業資料查詢表各乙紙在卷可參（見偵查卷第58至59頁），又怡達公司客戶資料及商譽對於金緯麒擬經營之鋼筋買賣生意亦毫無裨益，何以金緯麒願意以高達20萬元之代價向被告購買怡達公司，已非無疑，又被告供承伊未收受該20萬元及辦妥公司負責人變更前，即自93年12月底起，先後將蓋有怡達公司發票章之11、12月份及1、2月份空白發票交付予金緯麒使用云云，被告雖將怡達公司轉讓予金緯麒，惟被告既尚未收受轉讓之代價，復仍未完成公司負責人之變更，此際金緯麒仍尚無得以開立怡達公司發票之權限，何以被告竟預先將蓋有怡達公司發票章之11、12月份及1、2月份空白發票交付予金緯麒使用，而無虞遭金緯麒濫用，再者，被告既與金緯麒達成讓渡怡達公司之協議，理應盡速辦理公司負責人變更登記，何以迄至94年4月7日始變更怡達公司之登記負責人為賀康，而依被告供承：與金緯麒商談買賣怡達公司之當場，便知悉將由賀康擔任公司登記負責人云云（見原審卷第50頁），另依證人周錦園於原審法院審理時證稱：他們雙方以20萬元代價談成怡達公司交易後，被告發現金緯麒不當使用怡達公司發票，遂於94年2月間某日至高雄找伊，伊陪同被告前往金緯麒所
經營之公司找金緯麒探究，找到金緯麒後，因為金緯麒表示若要簽立公司讓渡書必須由負責人簽立，而伊要將怡達公司負責人登記為賀康，因此當場無法簽立讓渡書，伊和被告只好離去云云（見原審卷第48至50頁），以此被告既經發現金緯麒不當使用公司發票，惟截至94年2月間，仍未辦理該公
司負責人變更事宜，而以被告為智識能力正常之青壯年，本身並從事公司經營多年，是否可能僅因周錦園之介紹，而於未做任何探聽下，即將怡達公司讓渡予素未謀面之金緯麒，且任由金緯麒一再遲延辦理公司過戶事宜，甚且在金緯麒推遲不願辦理公司過戶事宜之期間，又將蓋有怡達公司發票張之空白發票交由金緯麒隨意使用，均有違常理，況依一般公司經營慣例，公司登記負責人負有一定之責任，若非親自經營因而擔任公司之登記負責人，亦僅會借名予自己信任之親朋好友，以免公司遭他人非法使用而波及至該登記負責人，詎被告就金緯麒遲未辦理公司負責人變更登記一事仍有恃無恐，甚且於發現自己具名為負責人之發票遭金緯麒濫用後，夥同周錦園前去尋找金緯麒探究，卻僅因金緯麒表示當場無法簽立讓渡書即行離去，從未要求金緯麒即刻尋找公司登記負責人賀康到場或簽立任何保障自身權益之書面，凡此均與事理背道而馳，足徵被告所辯伊對於出售怡達公司並交付蓋有怡達公司發票章之空白發票予金緯麒，嗣金緯麒將該發票持以逃漏稅等情並無認識云云，要係臨訟飾責之詞，殊無足採。
(三)被告雖辯稱伊有不斷催促金緯麒辦理公司過戶事宜云云，惟據證人即怡達公司記帳士余昇駿於原審法院審理時到庭證稱：伊在94年1月15日收到怡達公司93年11及12月之報稅資料
，察覺怡達公司報稅出現異常狀況，包括發票記載內容與怡達公司營業項目無關、金額比以往龐大、且進項價錢高於銷項價錢等，當天便打電話告知被告，被告卻僅表示已將怡達公司出賣給朋友，而朋友會自行辦理移轉公司事宜，無須伊處理，直到同年6月被告都未處理公司過戶，伊便帶同被告
至大溪稽徵所辦理公司停業，期間伊不斷以電話催促被告應儘速辦理公司移轉云云（參原審卷第30至32頁），另依證人即辦理怡達公司負責人變更事宜之會計師劉怡芳於原審法院審理時具結證稱：伊係會計師事務所會計，負責承辦怡達公司負責人變更事宜，在承辦期間，被告在94年1、2月間有打電話予伊詢問上開事宜是否業已辦理完成云云（見原審卷第51 至52頁），互核證人余昇駿及劉怡芳之證詞，足見被告
早於94年1月15日即已知曉怡達公司發票遭濫用之情形，此
際被告為免怡達公司發票遭濫用，理應即向金緯麒查詢並收回原所交付之怡達公司空白發票，以免蓋有怡達公司發票章之發票繼續遭濫用，然被告卻僅消極地詢問會計師怡達公司是否業已辦理負責人變更登記，實際上卻仍任由金緯麒繼續使用蓋有怡達公司發票章之空白發票，被告當知蓋有怡達公司發票章之空白發票係遭金緯麒作為非公司實際營業之用，是金緯麒自被告以20萬元讓渡向來無欠稅記錄之怡達公司，被告當知金緯麒無非係要利用怡達公司之發票予他人逃漏稅之用，被告顯有違反稅捐稽徵法及商業會計法之情灼然甚明。
綜上，被告所辯各節，要係卸責之詞，殊無足採，事證明確，被告犯行，洵堪認定。
二、新舊法比較：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律；刑法第2
條第1項定有明文。又「法律」變更比較時應就罪刑有關之
共犯、未遂犯、連續犯、牽連犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕、暨其他法定加減原因、與加減例等一切情形，綜其全部之結果，而為比較，再適用最有利於行為人之法律處斷；比較裁判前之法律孰為有利於行為人時，應就罪刑有關之一切情形，比較其全部之結果，而為整個之適用，不能割裂而分別適用有利益之條文（最高法院24年上字第4634號、27年上字第2615號判例意旨參照），茲說明與本案有關之新舊法比較適用情形如下：
(一)刑法第28條，業於94年2月2日修正公佈，並於95年7月1日施行，修正前刑法第28條規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」修正後為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」，將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而經比較新舊法結果，修正前之規定固較不利於被告，惟綜合本件被告犯罪情節，所為應適用連續犯、牽連犯之規定，以修正前之規定較有利於被告（詳後述），並依適用法律不宜割裂原則，同應適用修正前即行為時刑法第28條之規定。
(二)刑法第33條第5款，業於94年2月2日修正公佈，並於95年7月1 日施行，修正前刑法第33條第5款原規定：「罰金：1元以上。」，而刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，銀元1元折
算新臺幣3元，則修正前罰金最低數額應為新臺幣3元。刑法第33條第5款修正後改為：「罰金：新台幣一千元以上，以
百元計算之。」，修正後罰金最低數額變更為新臺幣一千元，比較修正前後之規定，修正後刑法第33條第5款所定罰金
之最低數額，較修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款
之規定有利於被告。
(三)刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各罪間，應予分論併罰。比較新舊法結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，較有利於被告。
(四)刑法第56條連續犯之規定，業於94年2月2日修正公佈刪除，並於95年7月1日施行，修正前刑法第56條原規定：「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一。」。刑法修正後，將刑法第56條連續犯規定刪除，就原連續之數行為，即應依刑法第51條之規定分論併罰。新法刪除連續犯之規定，雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依刑法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法即修正前刑法第56條之連續犯規定。
(五)綜合上開各條文修正前後之比較結果，以修正前之規定對被告較為有利，是依刑法第2條第1項前段之規定，並參考上開最高法院之見解，本件應整體適用行為時即修正前之刑法規定處斷。
(六)又被告行為後，商業會計法於95年5月24日修正公布，並於
同年月26日施行，其中第71條第1款關於商業負責人以明知
不實之事項而填製不實會計憑證或記入帳冊之處罰規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，比較修正前後商業會計法第71條第1款之規定，修正後之商業會計法第71條第1款規定並未較有利於被告，依上開說明，應適用較有利於被告之修正前商業會計法第71條第1款論處。
三、被告乙○○自89年2月1日起至94年4月7日止係怡達公司之登記負責人，為商業會計法第 4條規定之商業負責人。而統一發票乃證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，為商業會計法第 15條第1款所規定會計憑證中之原始憑證。被告交付蓋有怡達公司發票章之空白發票予金緯麒，嗣由金緯麒持以開立不實統一發票之行為，核被告所為，係犯修正前商業會計法第 71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪（又商業會計法第 71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，為刑法第 215條業務登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，此部分無庸另論以刑法第 215條業務登載不實文書罪）；而金緯麒將被告乙○○所提供之公司統一發票填製不實事項及金額後，交由附表所示公司行號，供作為進項憑證扣減銷項稅額，以逃漏營業稅，核被告所為，係犯稅捐稽徵法第 43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪。被告與金緯麒間，就上開犯行，均有犯意之聯絡及行為之分擔，為共同正犯。又金緯麒前後多次填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行，各係時間緊接，手法相同，各所犯為構成要件相同之罪名，顯係分別基於概括犯意反覆實施，為連續犯，應依修正前刑法第56條規定，各論以一罪，並均加重其刑。被告所犯上開二罪間，有方法、目的之牽連犯關係，應依修正前刑法第55條規定，從一較重之連續商業負責人填製不實會計憑證罪處斷。原審以被告上述犯行，事證明確，援引修正前刑法第28條、第56條、第55條、刑法第 11條、稅捐稽徵法第43條第1項前段、修正前商業會計法第71條第1款、修正前刑法第41條第1項前段、修正後刑法第42條第3項，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條、中華民國罪犯減刑條例第 2條第1項第3款、第7條、第9條之規定，並審酌被告之素行、犯罪之動機、目的、手段，以不實統一發票幫助他人逃漏稅捐，嚴重影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，紊亂稅捐稽徵體制，因而所開立不實統一發票之數量、金額，及犯罪後之態度等一切情狀，量處有期徒刑一年，併科罰金新台幣三十萬元，並諭知罰金如易服勞役之折算標準（至被告行為後，刑法關於罰金易服勞役之易刑處分，業經修正，修正前刑法第42條第2項、第3項規定：「易服勞役以一元以上三元以下，折算一日。但勞役期限不得逾六個月。罰金總額折算逾六個月之日數者，以罰金總額與六個月之日數比例折算」，修正後刑法第42條第3則
規定：「易服勞役以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日。但勞役期限不得逾一年」，依折算標準之金額，以修正後之規定有利於被告，應適用修正後第 42條第3項之規定，諭知罰金易服勞役之折算標準）。復以被告犯罪之時間係於96年4月24日以前，核符中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款規定，減其宣告刑二分之一，並諭知易科罰金之折算標準（至被告行為後，刑法第 41條第1項雖經修正，惟修正後刑法第41條第1項前段改以：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受 6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣 1,000元、2,000元或3,000元折算一日，易科罰金。」，乃就易科罰金之折算標準予以提高。從而，比較修正前、後所定之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告，應適用修正前即行為時刑法第41條之規定）及罰金易服勞役之折算標準，經核認事用法並無違誤，量刑亦屬允當，被告上訴意旨以其係因太過信任朋友始遭利用而誤觸刑罰，就此事確有過失，然絕無與甲○○等人就本件犯行有犯意聯絡，掉入他人陷阱中亦已深感自責，懇請給予改過自新之機會，懇請查明事實真相並給予自新之機會等語，惟此依上所述，尚難認有理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官郭啟東到庭執行職務。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　23　　日刑事第八庭 審判長法　官　張傳栗
法　官　蔡光治
法　官　林恆吉
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 吳玉華
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　23　　日附錄：本案論罪科刑法條全文
稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表
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│營業人名稱 │張數│ 申報銷售額│ 扣抵稅額 │
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│中王食品有限公司 │22張│17,510,000元│ 875,500元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│海佳國際有限公司 │ 6張│ 3,504,067元│ 175,204元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│韋林實業有限公司 │ 5張│ 3,398,199元│ 169,910元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│明耀興業有限公司 │ 9張│ 6,067,354元│ 303,368元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│璟泓實業有限公司 │14張│ 9,795,197元│ 489,760元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│有全弘企業有限公司 │10張│ 4,823,474元│ 241,176元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│弘昌國際股份有限公司 │18張│ 9,971,515元│ 498,580元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│振業化工廠股份有限公司│ 3張│ 220,000元│ 11,000元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│福圓營造有限公司 │11張│ 1,828,570元│ 91,430元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│顓麗企業有限公司 │ 4張│ 2,366,850元│ 118,343元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│張承惠設計有限公司 │ 4張│ 1,827,000元│ 91,350元│
├───────────┼──┼──────┼──────┤
│合計 │106 │61,312,226元│ 3,065,621元│
└───────────┴──┴──────┴──────┘