九十四年度台上字第二三一六號｜刑事：違反稅捐稽徵法等罪｜裁判日期：94 年 05 月 05 日

最高法院刑事判決　　　　　　九十四年度台上字第二三一六號上　訴　人　台灣高等法院台南分院檢察署檢察官上訴人即被告　甲○○ 樓上列上訴人等因被告違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院台南分院中華民國九十一年七月二日第二審判決（九十一年度上訴字第一九號，起訴案號：台灣台南地方法院檢察署八十九年度偵字第一一八一八號），提起上訴，本院判決如下：主文原判決撤銷，發回台灣高等法院台南分院。理由本件原判決認定上訴人即被告甲○○前係台南縣新營市○○路五三三號「上弘電器冷氣商行」（下稱上弘商行）之實際負責人，乃代該商行依法應納稅之義務人，竟為逃漏稅捐，明知其債務人王智皇並未在上弘商行工作及支薪，而於取得王智皇之身分證影本後，於民國八十二年間，在上址偽造王智皇自同年一至十二月在上弘商行工作，支領工資共計新台幣（下同）二十四萬元，製成各類所得扣繳暨免扣繳憑單等會計憑證，以詐術向財政部台灣省南區國稅局提出申報，使營業成本增加、營利所得減少，而逃漏該商行之營利事業所得稅五萬八千八百二十四元，且致王智皇被補課一千五百六十元之所得稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核稅之正確性及王智皇等情。因而撤銷第一審之科刑判決，改判依數罪併罰之法律關係，論處上訴人商業負責人，為納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪刑，及論處其商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪刑。固非無見。惟查：㈠、稅捐稽徵法第四十七條第三款固規定納稅義務人為「商業」時，因違反稅捐稽徵法相關規定而應處以刑罰者，轉嫁處罰該商業依商業登記法規定之商業負責人。又依商業會計法第四條關於該法所稱之商業負責人，於商業而言，亦係依商業登記法第九條之規定。而商業登記法第九條第一項則規定：「本法所稱商業負責人，在獨資組織者，為出資人或其法定代理人；合夥組織者，為執行業務之人。」原判決雖認定上訴人係上弘商行之實際負責人，又認其登記負責人乃上訴人之配偶翁麗如（見原判決事實欄第一、二行），但該「商業」究竟係獨資或合夥組織？上訴人憑何具有商業登記法所稱商業負責人之身分？攸關其犯罪構成要件是否該當問題，此於上訴人具有重大利益關係，而有詳細調查之必要性，原審未向其商業主管機關函查登記資料，並就此身分進行查證，已有應於審判期日調查之證據而未予調查之違法，又原判決並未於理由欄說明其認定上訴人係上弘商行之實際負責人所憑之依據，亦有判決不備理由之違誤。㈡、所得稅之扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或第九十二條規定開具之免扣繳憑單或扣繳憑單，其用意係在於供稽徵機關蒐集及掌握課資料，以利稅捐之核課，要與作為薪資等支出憑證不同，非屬商業會計法所稱之原始憑證或記帳憑證，亦即非為會計憑證，其記載內容縱有不實，僅能依其情節論以其他罪名（例如刑法第二百十五條之業務不實登載文書罪），尚不成立商業會計法第七十一條之罪。原判決認上訴人製作內容不實之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，論以商業會計法第七十一條第一款之罪，其適用法則核有未當。㈢、刑法之「偽造」，係指無製作權人而擅自製作，屬學理上所稱之「有形偽造」。至「明知為不實之事項，而登載」，則係指本有製作權之人，竟為內容不實之記載，屬學理上所稱之「無形偽造」，二者不同，不容相混淆。原判決事實欄記載「（甲○○）……竟在上址偽造王智皇自八十二年一月起至同年十二月止在上弘商行，向其支領工資共計……二十四萬元，製成各類所得扣繳暨免扣繳憑單等會計憑證……」（見原判決第二頁第一至三行），前段似指有形偽造，後段似謂無形偽造，其認定事實，難謂無矛盾可指，本院尚無從為其法律適用是否正確之判斷。以上，雖非上訴意旨所指摘，但為本院得依職權調查之事項，應認有撤銷發回更審之原因。據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。中　　華　　民　　國　九十四　年　　五　　月　　五　　日最高法院刑事第九庭審判長法官張　淳　淙法官張　春　福法官呂　丹　玉法官洪　昌　宏法官林　立　華本件正本證明與原本無異書記官中　　華　　民　　國　九十四　年　　五　　月　十一　日Ｋ

最高法院九十四年度台上字第二三一六號

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