九十五年度台上字第六七五六號｜刑事：違反稅捐稽徵法等罪｜裁判日期：95 年 12 月 07 日

最高法院刑事判決　　　　　　九十五年度台上字第六七五六號上　訴　人　甲○○ 原住台北市○○區○○街44號選任辯護人　李文中律師葉繼升律師上列上訴人因違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院中華民國九十二年十二月三十一日第二審判決（九十二年度上訴字第四二九九號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八十九年度偵字第七八一七號、第一八三四六號，九十年度偵字第六四七號），提起上訴，本院判決如下：主文原判決關於行使偽造私文書罪及逃漏稅捐罪部分撤銷，發回台灣高等法院。其他上訴駁回。理由壹、撤銷部分：本件原判決認定⑴、上訴人甲○○係台北市尚侑有限公司（下稱尚侑公司）之實際負責人（自民國八十六年間起負責人登記為其弟陳靖凱名義）。其因擬向銀行申請票據融資貸款，乃向友人乙○○、王穩舜、劉正義、宋旻修、陳柏鑾、鄭仕魁、鄭靜華、張紅寶等八人借用支票，復委託不知情之刻印師傅偽造億采有限公司、聖迪亞國際企業有限公司、千溢實業有限公司、英利生股份有限公司、興福實業有限公司，及米田有限公司等六家公司之印章各一枚，連續蓋用於其所借用之上述支票背面，而偽造上述各該公司在上揭支票之背書（詳如原判決附表㈠所示）。旋自民國八十六年間起至八十九年三月間止，連續持上述支票向合作金庫延平支庫、玉山銀行敦南分行、寶島銀行延平分行，及第一商業銀行大稻埕分行等四家行庫申請票據融資貸款，使該四家行庫承辦人員均誤認前揭支票均係尚侑公司因交易所取得之客票，且分別經上述六家公司背書擔保，而同意貸款予尚侑公司。上訴人因而向第一銀行大稻埕分行詐得約新台幣（下同）一百九十八萬元，向寶島銀行延平分行詐得約一百八十萬元，向玉山銀行敦南分行詐得約三百萬元，向合作金庫延平支庫詐得約四百萬元，共詐得約一千零七十八萬元，足以生損害於上揭四家行庫及遭偽刻印章之上述六家公司（下稱第一案）。⑵、上訴人明知王穩舜、張百宏、乙○○、丁○○、丙○○等六人並未在尚侑公司任職及支薪，竟基於概括之犯意，連續於八十六年、八十七年及八十八年間，在其業務上所製作之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，虛列王穩舜等五人分別於上述三個年度在該公司領取如原判決附表㈡所示薪資之事實，而為不實內容之登載，再持以報稅，而以此不正當方法為尚侑公司逃漏如同上附表所示之營利事業所得稅，足以生損害於王穩舜等五人，及稅捐稽徵機關對於課稅之正確性等情（下稱第二案）。因而撤銷第一審判決，改判仍依牽連犯關係從一重論處上訴人連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；及論處上訴人公司負責人以不正當方法逃漏稅捐三罪罪刑，固非無見。惟查：㈠、原判決於前述「第一案」內認定上訴人在原判決附表㈠所示之四十一張支票背面，分別偽造億采有限公司等六家公司之背書，並持上述支票向合作金庫延平支庫等四家行庫申請票據融資貸款，共計詐得「約一千零七十八萬元」，並以括弧註明「第一銀行大稻埕分行約一百九十八萬元，寶島銀行延平分行約一百八十萬元，玉山銀行敦南分行約三百萬元，合作金庫延平支庫約四百萬元」等情（見原判決第三頁第六行至第八行）。其所認定上訴人向上述四家行庫所詐貸之金額暨所詐得之總金額，均為「大約」之數額，而非具體之金額，已有欠明確。且依原判決附表㈠各欄所載，上訴人申請融資貸款四十一張支票之金額合計為「一千四百四十八萬零九百五十四元」。原判決認定上訴人向各該行庫共計貸得「約一千零七十八萬元」，核與上述四十一張支票之總金額不符，究竟原因何在？原判決並未就此項金額不符之原因加以釐清說明，遽行判決，尚嫌理由不備。又原判決認定上訴人有偽造億采有限公司等六家公司之印章各一枚，並蓋用於上述支票背面而偽造背書等情。但其對於上訴人「偽造印章及印文」之犯行何以無庸論究，並未加以論敘說明，亦有理由不備之可議。㈡、按科刑判決所認定之事實，必須與其所採用之證據內容相適合，否則即屬證據上之理由矛盾，其判決為當然違背法令。卷查上訴人於八十九年五月十二日提出於檢察官之「刑事自首狀」內記載：伊向上揭四家行庫貸款後，因股票操作失利，自八十九年三月間起無法繼續繳納貸款本息，目前尚積欠第一銀行大稻埕分行「約一百九十八萬元」，積欠寶島銀行延平分行「約一百八十萬元」，積欠玉山銀行敦南分行「約三百萬元」，積欠合作金庫延平支庫「約四百萬元」等情（見八十九年度他字第二○一五號偵查卷第一頁反面）。依此記載，上述金額應係上訴人向各該行庫貸款以後，尚未清償完畢而積欠之餘額，並非其向各該行庫原始所貸得之金額。乃原判決採用上揭「刑事自首狀」作為證據，卻認定上訴人所陳前揭積欠之貸款金額，即為其向上述四家行庫所分別詐貸之金額，顯與上揭「刑事自首狀」之內容不相適合，依上說明，自有證據上理由矛盾之當然違背法令。又依上訴人前揭「刑事自首狀」所載，其於向各該行庫貸得款項後，因操作股票失利，資金無法順利運作，自八十九年三月間起無法繼續清償貸款本息，因而尚積欠上述金額等情。若其所述可信，則上訴人主觀是否自始即有賴債不還之詐欺意圖（即不法為自己所有之意圖），即非無探究之餘地。究竟其原先向各該行庫所貸得之金額若干？嗣後已分別清償之金額多寡？其之所以未繼續清償之原因為何？係於貸款之初即有意賴債不還？抑事後操作股票失利或資金週轉不靈所致？此項疑點與上訴人主觀上是否確具有不法所有之詐欺意圖有關，原審就此未詳加調查釐清明白，僅以上訴人以偽造支票之背書擴張其信用，使銀行誤認背書真正而貸款，暨事後尚積欠部分金額未還，即認其主觀上具有不法詐欺之意圖，而併論以詐欺取財罪，尚嫌調查未盡。㈢、按稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，係結果犯，並無處罰未遂犯之規定，故必須實際上發生逃漏稅捐之結果，始足以成立該罪。原判決認定上訴人連續於八十六年、八十七年及八十八年間，在「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上虛列王穩舜、張百宏、乙○○、丁○○、丙○○等五人分別於上述三個年度在該公司領取薪資之事實，再持以報稅，而為尚侑公司逃漏如原判決附表㈡所示之營利事業所得稅等情，而論以上述逃漏稅捐罪。然依原判決附表㈡編號二（虛列王穩舜八十七年度薪資所得九十六萬元部分）、三（虛列張百宏八十六年度薪資所得二十九萬七千六百元部分）、四（虛列乙○○八十七年度薪資所得四十萬元部分）、五（虛列乙○○八十八年度薪資所得五十五萬八千元部分）所示，上開部分因尚未達依法核定之所得額，而無逃漏營利事業所得稅之金額。則依上說明，上訴人此部分所為即與上揭逃漏稅捐罪之要件不合。乃原判決理由竟謂祇須納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，不論是否已達起徵點暨實際上有無發生逃漏稅捐之結果，均構成該罪，而併就上開部分論以逃漏稅捐罪，依上說明，其適用法則自有不當。㈣、原判決於理由內說明：稅捐稽徵法第四十七條第一款所規定「代罰」對象，應係指「符合公司法第八條規定之所謂公司負責人」，且須「實際參與公司業務執行之人」，二者兼備始可云云（見原判決第十三頁倒數第七行至倒數第五行）。惟依原判決事實之認定，上訴人於案發當時（八十六年至八十八年間）雖為尚侑公司之實際負責人，但並非該公司登記名義上之負責人（上訴人已於八十六年間，將尚侑公司負責人變更登記為其弟陳靖凱名義）。原判決將上訴人列為稅捐稽徵法第四十七條第一款所規定之「代罰」對象，而論處同法第四十一條之逃漏稅捐罪刑。但並未說明上訴人於案發當時如何已兼備「符合公司法第八條規定之所謂公司負責人」及「實際參與公司業務執行之人」二項條件，而得以列為上揭條款所規定之「代罰」對象，尚嫌理由欠備。㈤、本件起訴書犯罪事實欄內僅記載：上訴人在尚侑公司八十六年度及八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛列「王穩舜」在尚侑公司各領取薪資九十六萬元，並持以報稅，而以此不正方法逃漏尚侑公司營利事業所得稅之事實。並未記載「上訴人在尚侑公司八十六年度、八十七年度、八十八年度之『各類所得扣繳暨免扣繳憑單』上，虛列張百宏、乙○○、丁○○、丙○○於上開各年度及在八十八年度之上列扣繳憑單上虛列王穩舜在該公司領取薪資，並持以報稅而逃漏該公司營利事業所得稅」之事實。而原判決理由既說明：稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質。公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰之主體，故公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。而公司為法人，既不具有犯意及犯罪能力，尤無所謂概括犯意與犯意聯絡之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，亦不可能成立連續犯與共犯云云（見原判決第十頁第六行起至第十一頁第八行，第十二頁第二行起至倒數第三行）。則上訴人縱有以前揭登載不實之張百宏、乙○○、丁○○、丙○○及王穩舜（八十八年度）之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，持以報稅而逃漏尚侑公司稅捐之事實，亦與檢察官所起訴僅指上訴人於「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上虛列王穩舜於八十六年度及八十七年度領取尚侑公司薪資之不正方法逃漏尚侑公司營利事業所得稅之事實，不生牽連犯或連續犯等裁判上一罪關係，該部分即非起訴效力所及。乃原判決竟仍就上述起訴書所未記載，且非起訴效力所及之「以不正方法逃漏稅捐」部分之事實一併加以審判，難謂無未受請求之事項而予以判決之當然違背法令。㈥、本件公訴意旨指乙○○（下稱張女）僅同意上訴人簽發金額十萬元以下之支票使用，詎上訴人竟盜用張女之印章，連續在張女之第一商業銀行南台北分行之空白支票上偽填十萬元以上之金額使用等情，認上訴人此部分涉犯刑法第二百零一條之偽造支票等罪嫌。並舉張女及證人陳伯鑾在偵查中之證述為憑。原判決雖以證人陳伯鑾嗣於第一審翻稱：「當初他們（指乙○○與上訴人）要怎麼借，怎麼使用我並不知道，是在偵查庭開庭前（時間何時不記得），乙○○要我說系爭支票必須金額在十萬元以下才可以簽發之限制，其實我不知道有這樣的限制，是乙○○叫我那樣講，我知道那與事實不符，因為我也是受害人，我也有借票給被告使用，很氣被告，才在偵查庭中這樣講」等語，因認張女及陳伯鑾在偵查中所為不利於上訴人之指證均屬不實，而不予採信（見原判決第二十五頁第一行至第六行）。然查證人陳伯鑾前揭證詞既謂：不清楚當初上訴人與乙○○間支票如何借用，亦不知乙○○有無限制上訴人簽發支票金額必須在十萬元以下等語。則實情究竟如何？即仍有進一步根究調查明白之必要。乃原審並未就張女曾否限制上訴人簽發支票金額十萬元以下之事實，詳加探究調查明白，僅憑證人陳伯鑾前揭不知上訴人與張女有無約定支票金額限制之證詞，遽認張女之指證不實，而不予採信，尚嫌調查未盡。㈦、原判決於理由貳（不另為無罪諭知部分）之四之㈠內說明：由卷附第一商業銀行南台北分行「領取支票登記簿」影本所示，該帳戶共領用「四次」支票，其中三次，包括最後一次之八十八年十二月二十七日，係張女親筆簽名領取，張女並於第一審稱簽名為真正。另五次包含「八十八年七月十七日之第一次」，均係以印鑑章領取，足見張女至少領取四次支票，其中包含第一次及第八次（最後一次），故其應知其支票帳戶領用支票之情形，其所謂不知上訴人私自領用其帳戶之支票，尚不足採云云（見原判決第二十四頁第十行至倒數第二行）。惟依卷附第一商業銀行南台北分行所提供之「領取支票登記簿」影本所載，張女帳戶（0000000000）前後領用支票共計「八次」，其中第一次係於「八十六年七月十七日」領取（見第一審卷一第九十頁至第九十八頁）。原判決謂該帳戶共領用支票「四次」，第一次領用之日期為「八十八年七月十七日」云云，已與卷內資料不合。且原判決雖說明其中三次（包括最後一次）係張女親筆簽名領取，並謂：「乙○○並於第一審稱簽名為真正」云云，復於括弧內記載其出處為「第一審卷㈠第二三三頁」（見原判決第二十四頁倒數第六行）。但觀之第一審卷㈠第二三三頁所附筆錄內，並無如原判決所稱「乙○○稱其（在領取支票登記簿上之）簽名為真正」之記載，原判決上述說明，似嫌失據。究竟上述八次領取支票中，那幾次係張女親自簽名領取？那幾次係上訴人代為領取？上訴人領取張女之支票簽發使用，是否均經張女之同意或授權？若有，有無限制其簽發之金額？上述疑點與上訴人究竟有無盜用張女之印章、冒領其空白支票暨偽造其支票使用等犯行有關，原審未詳加調查釐清，並確實依據卷內資料加以審究論敘明白，遽行判決，亦嫌調查未盡。以上或為上訴意旨所指摘，或為本院得依職權調查之事項，應認原判決關於行使偽造私文書及逃漏稅捐罪部分有撤銷發回更審之原因。至原判決關於其他不另為無罪諭知部分（即偽造王穩舜領取支票紀錄表以詐領其空白支票，及盜用王某印章而偽造其支票使用部分），因與發回部分具有審判不可分關係，應併予發回。又上訴人行為後，刑法已修正刪除牽連犯及連續犯之規定，而自首減刑之規定亦有修正，案經發回，應注意新舊法之比較適用。貳、駁回部分：按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，法有明文。本件上訴人被訴行使業務登載不實文書及詐欺得利案件，原審係分別依刑法第二百十六條、第二百十五條及第三百三十九條第二項論處罪刑，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款、第四款之案件，依首開說明，既經第二審判決，自不得上訴於第三審法院，上訴人竟併就上述部分提起上訴，顯為法所不許。其此部分之上訴為不合法，應予駁回。據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段、第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。中　　華　　民　　國　九十五　年　十二　月　　七　　日最高法院刑事第四庭審判長法官吳　雄　銘法官池　啟　明法官郭　毓　洲法官韓　金　秀法官黃　梅　月本件正本證明與原本無異書記官中　　華　　民　　國　九十五　年　十二　月　十一　日Ｅ

最高法院九十五年度台上字第六七五六號

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