臺灣桃園地方法院101年度簡字第43號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺灣桃園地方法院
• 裁判日期: 103 年 09 月 19 日

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決　　　　　 101年度簡字第43號民國103年8月20日辯論終結原　　　告　劉章
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　李慶華(局長)
訴訟代理人　倪亦炘
魏婉珊
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服被告對其核定之民國96年度、98年度之綜合所得稅，及不服被告將99年度原告綜合所得稅應退稅款逕行扣抵欠稅，前向台北高等行政法院提起行政訴訟，嗣經該院於民國101 年10月24日以101 年度簡字第461 號裁定將案件移送本院，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項及第2 項第1
款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：
ꆼ原告96年、98年及99年度之綜合所得稅結算申報，於96年度綜合所得稅申報之案件，因所得總額加總錯誤，土地租賃收入經減除地價稅3,798 元後，調整原告所得為146,202 元，及併計其漏報扶養親屬劉致延（原告之子）之執行業務所得5,445 元，經被告所屬新竹分局核定應補徵稅款17,214元，限繳日期展延至民國99年12月20日止（99年12月2 日寄存送達，送達證書附於被告補充附件第9 頁即第41頁）；另98年度部分，原告配偶郭雲璈因夫妻分居申請綜合所得稅分別計算應納稅額開單，原告經被告所屬新竹市分局核算應補徵稅額7,137 元，限繳日期展延至100 年1 月20日止（100 年1
月10日寄存送達，送達證書附於被告補充附件第7 頁）。前開96年及98年綜合所得稅應補徵之稅額，截至100 年4 月18日原告向法務部行政執行署新竹行政執行處（現已改制為法務部行政執行署新竹分署）申請異議並函轉該分局前，皆未接獲原告依稅捐稽徵法第35條所規定之法定期限內（即分別為100 年1 月19日、100 年2 月19日）申請復查或更正。
ꆼ嗣被告所屬新竹分局依稅捐稽徵法第39條規定，分別於100
年2 月25日及同年3 月31日移送強制執行，經法務部行政執行署新竹分局（前為新竹行政執行處）執行徵起稅額3,474
元，及被告所屬新竹分局以原告之99年度綜合所得稅核定退稅金額12,375元，抵繳前開滯欠稅款。嗣後原告分別於100
年8 月24日、100 年10月17日及101 年3 月12日行文主張未收到扣繳憑單，無法證明收入來源，及聲稱配偶有不合法申報，99年度起無法列印配偶之所得等為由而申請更正，經被告所屬新竹分局於101 年6 月7 日以北區國稅竹市○○○
0000000000號函（附於北高行卷第13至14頁）函覆原核告知無誤。原告不服，遂於101 年6 月28日向台北高等行政法院提起本件行政訴訟，經台北高等行政法院於101 年10月24日裁定移送本院行政訴訟庭。
三、本件原告主張略以【原告於起訴時之爭執事項很多，惟經本院審理調查後，雙方已簡化爭點，故以下僅略載原告認為仍有爭議部分之陳述】：
ꆼ程序部分：
99年12月2 日、100 年9 月15日之函文，被告機關並未寄出，而100 年11月24日函文上之印文經影印後亦無法顯示，致原告無法於法定時間內提出復查及訴願等先行程序；又100
年1 月10日關於96年度綜合所得稅核定通知書及繳款書，已書函退件承辦人員，惟承辦人員並未回覆；且100 年5 月19日4561號函關於98年度綜合所得稅欠稅通知單，該承辦人員並未寄出，即逕送法務部行政執行署新竹行政執行處強制執行，明顯侵害原告權利。據上，該96、98年綜合所得稅核定通知書、繳款書有未回覆、未寄出，及函文上印文無法顯示之瑕疵等情節，致原告無法遵守法定救濟期間之規定。
ꆼ實體部分：
1.96年度綜合所得稅部分：
被告所指關於原告之子劉致延的3 筆收入，包含寬宏藝術工作室7,500 元、友松傳播事業有限公司（下稱友松傳播公司）1,000 元、磐石製作有限公司（下稱磐石製作公司）1,400 元，在原告於97年間申報時均無扣繳憑單，被告於98年始寄出，且承辦人員告知原告需自行查證，嗣於99年11月22日始製作3 張扣繳憑單寄予原告，其中有關寬宏藝術工作室之收入至今仍未確定，亦已超過5 年，理應刪除。況劉致延於96年間僅係待役青年，為台北醫學大學營養系畢業，並非藝術工作者；再者，若無扣繳憑單，被告如何認定原告收入來源，而被告於2 年後始告知有該收入，3 年後始製作憑單，試問原告如何申報，故原告並未違反所得稅法第15條、第17條規定。
2.98年度綜合所得稅部分：
ꆼ原告依所得稅法第15條、第17條規定以「有配偶，需合併申報」之方式，於法定期限內（即99年5 月13日）向北區國稅局新竹市分局申報98年度綜所稅，然原告配偶郭雲璈於98、99年度申報綜所稅時，均未告知原告其係以辦理分居方式申報，僅告知各自申報。再者，原告於99年5 月13日以前，仍可列印郭雲璈98年度之所得，而原告當時與郭雲璈亦尚未分居，依法必須合併申報，且必採較有利之申報方式，況分居需附法院判決文件或戶籍登記資料，始可各自申報，至於分別發單與分居不同，原告依法合併申報，本應退稅454 元，惟被告不但未退稅給原告，還要求原告補稅（並於100 年度向原告追繳7,365 元），而郭雲璈則獲得退稅，其不合法理之處，請鈞院查明。
ꆼ依被告所提供之資料以觀，原告98年度仍可列印配偶欄及申報扣繳資料參考清單，99年度之後則無法列印，由此可證原告與郭雲璈於99年以後始提出分居之申請。又郭雲璈曾任職於財政部財稅資料處理中心，擔任個人所得稅資料電腦建檔之工作，而原告又於96年因經營公司不善、積欠員工薪資而返回戶籍地新竹居住，然郭雲璈為何不於97年提出分居之申請，竟遲至99年之後始提出；再因郭雲璈工作之便，其修改、製作電腦檔案均輕而易舉，是郭雲璈此舉之目的是否係為一筆退稅7,365 元始提出分居申請，鈞院應予調查。據上，關於98年綜合所得稅部分，原告係依法申報且申報並無錯誤，亦未違反所得稅法第35條、第38條之規定，故無須復查。
3.99年度綜合所得稅部分：
ꆼ原告於100 年5 月3 日申報99年度綜合所得稅，並於申報書中註明直接退稅，並匯入原告郵局帳戶，然被告並未退稅。經原告於101 年3 月26日以書函詢問被告後，被告始告知已將退稅款逕行扣抵前欠稅款。惟查，被告並非執行者，原告亦未違法，被告未經法院判決，即對原告發出執行命令已是違法，其以欠稅理由逕行抵繳更無法源依據；又96、98年度綜合所得稅仍於申訴中，未經法院判決確定前，原告並無違法，何來欠稅？是被告逕行抵稅扣繳之行為，即無法源依據，其行為形同侵占，有違憲法及強制執行法。
ꆼ又原告98年度綜合所得稅應退稅額454 元、99年度應退稅額12,375元，共計16,503元，然被告卻對原告郵局帳戶強制扣款3,674 元，顯已違法，請鈞院依法處理。
ꆼ據上，本件兩造已爭訟多年，被告卻以未復查為由，認定原告案件已告確定，而逕行強制扣款、抵稅、凍結帳戶、欺壓原告，其法理難容，請鈞院查明。
ꆼ聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯略以：
ꆼ程序部分：
按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依下列規定，申請復查；前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願」、「納稅義務人對稅捐稽徵機關之複查決定如有不服，得依法提起訴願及行政訴訟」，分別為稅捐稽徵法第35條第1 項、第4 項、第38條第1 項定有明文；次按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30日內為之」、「訴願人或參加人對受理訴願機關於訴願程式進行中所為之程式上處置不服者，應併同訴願決定提起行政訴訟，亦分別為訴願法第14條、第76條定有明文；再按「第4
條及第5 條訴訟之提起，除本法別有規定外，應於訴願決定書送達後2 個月之不變期間內為之。但訴願人以外之利害關係人知悉在後者，自知悉時起算」、「提起上訴，應於高等行政法院判決送達後20日之不變期間內為之。但宣示或公告後送達前之上訴，亦有效力」，亦分別為行政訴訟法第106
條、第241 條定有明文；另按「行為時適用之所得稅法第82條第1 項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序，若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許」、「受理訴願官署，應就訴願人聲明不服之範圍而為審查決定，其未經當事人提起訴願之事項，自無為訴願決定之餘地」，行政法院62年度判字第96號、57年度判字第304 號分別著有判例。查原告96、98年度綜合所得稅核定通知書及繳款書分別於99年12月2 日及100 年1 月10日已合法送達，原告未依法於期限內提起復查及訴願，而逕提起行政訴訟，於法未合。
ꆼ實體部分：
1.按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿後六個月內申請變更。納稅義務人得就其本人或配偶之薪資所得分開計算稅額，由納稅義務人合併報繳。計算該稅額時，僅得減除薪資所得分開計算者依第17條規定計算之免稅額及薪資所得特別扣除額；其餘符合規定之各項免稅額及扣除額一律由納稅義務人申報減除，並不得再減除薪資所得分開計算者之免稅額及薪資所得特別扣除額」，所得稅法第15條定有明文；次按「夫妻分居並註明已分居，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理結算申報，其歸戶合併後全部應納稅額，如經申請分別開單者，准依下列方式計算夫妻各自應分攤之應納稅額，減除其已扣繳稅、可扣抵稅額及自繳稅款後，分別發單補徵」，為財政部98年9 月14日台財稅字第00000000000 號函所明示；又按「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人」、「稅捐稽徵機關依本法第29條規定，就納稅義務人應退之稅捐抵繳其積欠者，應依下列順序抵繳：ꆼ同一稅目之欠稅。ꆼ同一稅目欠繳之滯納金、滯報金、怠報金、利息及罰鍰。ꆼ同級政府其他稅目之欠稅。ꆼ同級政府其他稅目欠繳之滯納金、滯報金、怠報金、利息及罰鍰。ꆼ其他各項稅目之欠稅及欠繳之滯納金、滯報金、怠報金、利息及罰鍰。」，稅捐稽徵法第29條及同法施行細則第8
條各有明文；末按「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟者，其查定處分即告確定」，亦有最高行政法院89年度判字第699 號裁判意旨參照。2.96年度綜合所得稅部分：
ꆼ原告於96年度綜合所得稅結算申報，分別漏報本人、配偶及扶養親屬劉致延租賃所得146,202 元、股利所得7,593 元及執行業務所得5,445 元，經核定應補稅額17,214元（限繳日期為98年2 月11日至98年2 月20日），原告分別於98年11月24日、99年11月10日均以所得額計算錯誤為由提出異議及陳情，惟均經被告所屬新竹分局於98年11月27日及99年11月24日，以北區國稅竹市二字第0000000000號及第0000000000號函回覆核定無誤。嗣原告又於100 年8 月24、100 年10月17日及101 年3 月12日以未收到扣繳憑單及所得人無表演天分為由提出異議，惟查，劉致延96年度執行業務所得部分，係取自寬宏藝術工作室7,500 元，磐石製作公司1,400 元、友松傳播公司1,000 元，合計9,900 元，核定其執行業務所得5445元（表演人必要費用率45％，計算式為9900×0.55），
雖原告以劉致延96年係待服兵役、無表演人身份為由，認無該3 筆所得，但經被告函詢財政部臺北國稅局松山分局、財政部高雄市國稅局鳳山分局及被告所屬新莊稽徵所查明後，認定友松傳播公司、磐石製作公司有劉致延之勞務報酬及活動照片，因此劉致延有取自上述公司之所得，且依新莊稽徵所之函覆，劉致延取自磐石製作公司之所得應為薪資所得；又鳳山分局對於寬宏藝術工作室扣繳憑單7,500 元之部分，亦函覆「尚難認定該筆所得有誤」。據上，若原告對該所得有異議，請提供相關事證辦理查對更正。
ꆼ又原核定補徵稅款為17,214元，原告分別於98年2 月20日、98年11月18日及99年11月10日就股利、租賃、執行業務所得提出異議，被告所屬新竹分局依其申請逐項查對更正，分別於98年7 月31日、98年11月27日及99年11月24日以北區國稅竹市○○○0000000000號、第0000000000號、第0000000000號函回覆，將原核定應補稅額17,708元更正為17,214元。嗣原告於100 年8 月24日及100 年10月17日針對其扶養親屬劉致延3 筆執行業務所得持異，復經所得來源之所屬國稅局臺北國稅局松山分局、高雄國稅局鳳山分局及本局新莊稽徵所查復結果，除取自「磐石」之執行業務所得類別應更正為薪資所得類別，更正後應補徵稅額為17,296元較原應補稅額
17,214元增加82元，因應補稅額在300 元以下，依財政部99年9 月24日台財稅字第00000000000 號函釋規定，免與補徵，並於101 年2 月14日以北區國稅竹市二字第0000000000號函回覆原告。原告於101 年3 月12日再表異議，惟未併同就有利事項主張舉證，被告所屬新竹分局參照行政程序法第
173 條規定意旨，於101 年6 月7 日以北區國稅竹市○○○0000000000號函回覆原告在案。
3.98年度綜合所得稅部分：
ꆼ查原告配偶於99年5 月6 日向被告所屬板橋分局辦理98年度綜合所得稅結算申報時，即已註明夫妻分居，並於99年8 月2 日向板橋分局申請夫妻分居分別發單，是依財政部98年9
月14日函釋計算後，原告於該年度應分攤之應納稅額為16,137元，減除扣繳稅額9 千元後，應補稅額7,137 元，而原告配偶應分攤之應納稅額為21,910元，減除扣繳稅額29,502元，再加計已退稅額226 元後，應退稅額7,365 元。故被告所屬新竹市分局依原告配偶之申請，按前揭函釋規定分別計算原告及其配偶當年度應納稅額並據以核定應補（退）稅額，尚無違誤。
ꆼ又原告配偶郭雲璈於99年8 月2 日因夫妻分居，申請分別計算及更正應退稅額，被告所屬分局參照98年9 月14日台財稅字第00000000000 號函釋規定，計算原告應分攤之應納稅額，即將原告申報應退稅額454 元，更正核定為應補稅額7,137 元。嗣原告復分別於100 年4 月18日、5 月24日、8 月24日及10月17日再對98年夫妻分居分開計稅繳納致補徵之稅款異議，被告所屬分局復於100 年5 月18日、9 月15日及101
年2 月14日以北區國稅竹市二字第0000000000號、第0000000000號及第0000000000號函回覆原告，原告於101 年3 月12日再表異議，惟未併同就有利事項主張舉證，被告所屬分局參照行政程序法第173 條規定意旨，於101 年6 月7 日以北區國稅竹市○○○0000000000號函回覆原告在案。
4.99年度綜合所得稅部分：
ꆼ原告主張其96、98年度綜合所得稅已於100 年10月17日申請重新核算稅額，而被告所屬新竹市分局以99年度綜合所得稅退稅款抵繳96、98年度之欠稅為不合法。惟查，原告滯欠96、98年度綜合所得稅核定通知書及繳款書已分別於99年12月2 日及100 年1 月10日合法送達，因原告未依法申請復查業告確定，是被告所屬新竹市分局依法將原告99年度綜合所得稅依申報數核定之應退稅款12,375元，依稅捐稽徵法第29條規定，於100 年7 月25日抵繳原告之96年度積欠之綜合所得稅滯納稅款，並無違誤。被告嗣於101 年6 月7 日並以北區國稅竹市○○○0000000000號函將上情通知原告。
ꆼ聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：
ꆼ前揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點以外，餘為兩造所不爭執，並有原告提出之相關文件、被告提出之原處分卷與訴願機關即財政部提出之訴願卷內所附各項資料等可資參酌，故足信屬實。
ꆼ程序事項：
1.按行政訴訟法第107 條第1 項第10款規定：「原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。…：ꆼ起訴不合程式或不備其他要件者。」。而提起撤銷訴訟，須以經過訴願為其前提，此觀同法第4 條第1 項規定即明，如未經過合法之訴願程序，遽行提起行政訴訟者，非法之所許，應認其起訴不備其他要件，依上開規定應予以駁回。再者，當特殊案型之行政事件，明定原處分機關自我審查之前置程序者（學理上稱為「訴願先行程序」），如未踐行此一前置程序，即不得提起訴願及行政訴訟，違反此等規定，同屬起訴不備其他要件，同樣應依上開規定予以駁回。
2.經查，關於96、98年度綜合所得稅之部分，被告原核定處分於做成後業已合法送達（詳如事實概要欄所載之送達過程，並有各該送達證書在卷可參），原告於收受後因認有疑義而與被告（所屬分局或稽徵所）之間有數次書函往來，惟原告在雙方多次書信往返後，迄未提出復查申請或提起訴願；另關於99年度綜合所得稅之部分，係被告將該年度應退稅款逕行扣抵前欠稅款，原告雖亦有不服，然其於收受被告之扣抵通知後即逕向本院起訴，亦未經前置之行政救濟程序。對此，本院遍查卷內資料，確實均查無前開三個年度之相關復查申請或訴願之文件，被告則稱：96、98年度，原告有申請更正，但沒有走復查程序等語（見本院卷第134 頁背面之103
年8 月20日筆錄），而訴願機關即財政部並函覆：本部未曾受理原告就被告核定96、98及99年度綜合所得稅事件提起之訴願案等語（見北高行101 年度簡字第461 號卷第57頁所附之財政部101 年7 月20日函文）；原告對於上情亦均不否認（亦參見本院卷第134 至135 頁之103 年8 月20日筆錄），是上情足信屬實。
3.從而，本件原告對其96、98、99年度綜合所得稅之疑義，均未經復查及訴願程序，核諸前開說明，其起訴不備要件，依法即應予以駁回。
ꆼ實體事項：
如前所述，本件原告起訴前並未申請復查或提起訴願，其程序已屬與法不合，故本件原無需再探究其主張之實體事項。惟考量本院對於原告所爭執之實體事項業已進行調查，兩造並均已詳為陳述及舉證，且在本件訴訟之審理過程中，雙方之爭點業已限縮至三點（詳後述），故本院認為仍有以判決予以補充說明之必要。茲略述如下：
1.爭點一：原告96年度綜合所得稅之申報，是否有漏報其扶養親屬劉致延之三筆收入？
ꆼ96年度綜所稅部分，被告原係認定原告「漏報扶養親屬即原告之子劉致延的執行業務所得5,445 元，應補徵稅額
17,214元」，而上開劉致延的執行業務所得5,445 元，係包含：其ꆼ取自磐石製作公司的1,400 元，ꆼ取自友松傳播公司之1,000 元，及ꆼ取自寬宏藝術工作室之7,500 元，以上執行業務收入總額為9,900 元，扣除45％的必要費用後，計算出執行業務所得為5,445 元（9,900 元×55％
＝5,445 元）。
ꆼ經查，前述磐石製作公司、友松傳播公司確曾分別於96年間給付各該款項予劉致延，並有開立扣繳憑單一情，業據上開兩家公司說明在案，有財政部台灣省國稅局新莊稽徵所函文、財政部台北市國稅局松山分局函文、勞務報酬收據、劉致延在活動現場之相片、款項簽收單等各1 份在卷可參（參見被告102 年9 月12日之補充附件第50頁、第52頁背面、第55頁），經核相符，是以被告關於此部分之認定，應屬可信。
ꆼ至關於劉致延有無取自寬宏藝術工作室之7,500 元一節，業據原告否認，被告雖提出財政部台灣省國稅局鳳山分局100 年12月7 日函文1 份為據，惟觀諸該函意旨係略謂：據寬宏藝術工作室表示無法找到96年度相關支付憑證，致無法提供資料確認，是尚難認定該筆所得有誤等語（詳參被告前揭補充附件第54頁），再者，該函所附由該工作室於100 年11月22日出具之說明書，則係陳明：有關96年度所得人劉致延執行業務所得免扣繳憑單一案，因無法找到96年度之相關支付憑證，以致無法提供資料確認，特此說明之，煩請貴局逕行核定減列該筆支出等語（詳見被告前揭補充附件第54頁背面），亦即訴外人寬宏藝術工作室本身亦無從確認在96年間確曾支付該筆款項給劉致延，並因而自行請求國稅局逕行核定減列該筆支出。則依據前開事證並衡酌舉證責任之分配原則，本院認為被告認定劉致延於96年間曾取自寬宏藝術工作室之7,500 元一情，尚屬無據，難認可採。從而，被告就此部分之核定，即有違誤。ꆼ據上，經本院囑請被告再行核算之結果，據被告所屬新竹分局103 年7 月29日函文表示略以：若減除「劉致延取自寬宏藝術工作室之執行業務收入7,500 元」後，重行計算原告96年度之應補稅額，為16,760元，與原補稅額17,214元之差異數為454 元等語（並附有計算說明，詳參本院卷第131 至132 頁）。準此，被告就原告96年度綜合所得稅之原核定及應補稅額，實應按上開正確之計算方式重行核算，始為適法。
2.爭點二：原告98年度綜合所得稅申報時，依法將夫妻合併申報及合併計算，惟被告嗣依原告配偶之申請，將原告與其配偶之稅額分單計算，有無違誤？
ꆼ原告係主張：98年度綜所稅其係於99年5 月13日依法以夫妻合併之方式申報，然原告配偶卻於99年5 月6 日自行單獨申報，並於99年8 月以後始申請分別開單，是原告係依法合併申報，原告配偶為不法申報，但合法申報被追繳，不法申報卻可退稅，故被告之做法顯有違誤等語。
ꆼ查原告配偶郭雲璈於99年5 月6 日向被告所屬板橋分局辦理98年度綜合所得稅結算申報時，在申報書上即註明夫妻「已分居」，郭雲璈並於99年8 月2 日向板橋分局以夫妻分居為由申請分別發單，以上有其申報書、申請書等影本各1 份（見被告補充附件第67、72頁）在卷為憑。再者，原告於本院審理中雖稱：我從98年以後沒有跟太太住在一起，我太太住板橋，我後來住新竹，在96、97年間還跟太太一起住在板橋等語（見本院卷第128 頁之103 年7 月9
日筆錄），惟查，關於96年度之綜所稅，原告係在新竹申報、原告配偶係在板橋申報，其二人之申報地點已有不同，參酌原告於起訴狀略稱：原告於96年因公司經營不善、積欠員工薪資…，…返回戶籍地新竹居住至今等語（見本院卷第11頁背面之起訴狀），是綜合上開事證，足認當時原告與其配偶確實並未同住。
ꆼ依所得稅法第15條規定，夫、妻必須合併申報綜所稅，惟查，該條文係於民國三十幾年間所制定，在當時的社會環境下，大多數女性於婚後多是在家相夫教子而不外出工作，太太幾乎沒有獨立收入，所以夫妻合併申報之規定並無實質影響；惟時至今日，男女婚後多為雙薪家庭，夫妻各自工作賺錢養家已成為普遍現象，而個人之獨立性及隱私亦為民眾所日益重視，因此，關於夫、妻必須合併報稅的規定，已逐漸引起議論。參酌大法官釋字696 號解釋（係針對所得稅法第15條第1 項所做的解釋），其中黃茂榮大法官的協同意見書略以「歸納之，無論是一般財產制或夫妻財產制，在現行法下均以個人作為財產權利之歸屬的主體。關於夫妻財產，在法定財產制及分別財產制，各財產在取得時，即已自始分別歸屬於夫或妻。在共同財產制，財產雖非於取得時，即已自始分別歸屬於夫或妻單獨所有，但在公同共有關係消滅或終止時，除另有約定外，仍由夫妻各得其半數。要之，依現行親屬法關於夫妻財產制的規定，夫妻之婚後財產，基本上已各有其自己單獨所有及按應有部分所有的部分，沒有全部屬於夫或妻的規範依據。是故，在所得稅法上，關於夫妻之所得稅的課徵，已不再有強制夫妻合併為一個所得稅申報單位之夫妻財產制的存在基礎。」、「有所得，始有所得稅之納稅義務。有可歸屬於特定人之所得，始有以該特定人為納稅義務人之所得稅的繳納義務。現代的法制以人為獨立之權利能力的歸屬主體，且自然人之財產係以個人，而非以家庭、夫或夫妻全體為其歸屬對象。因此在稅捐法上，亦應以『個人』為綜合所得稅之繳納義務的歸屬對象。從而，所得稅之稅捐客體的歸屬亦當夫妻有別。即便在財產或所得為夫妻共有的情形，在經濟實質上，亦應按照夫妻對於該財產或所得之應有部分，分別歸屬之」等語，亦敘及此旨。
ꆼ再依被告所述略以：原告的太太當初是合併申報所得稅，只是在申報書上面有註記夫妻已經分居，原告的太太另有寫申請書，說已經夫妻分居，請我們分開開單。因為夫妻一般必須合併申報，如果原告配偶只寫自己的所得，會變成有漏報，如她註記「已分居」，這樣我們收到以後，會自行把夫妻申報的資料合併一起審查，然後依當事人一方的申請，分別開單處理；實際上被告所遇到的案件，有夫妻一方申請分別開單，也有夫妻雙方同時均申請分別開單的，這種情形愈來愈多，我們收到申請，只要有夫妻一方申請，我們就會分別開單，因為沒有規定說必須夫妻雙方共同申請分單等語（見本院卷第129 頁之筆錄），被告並引據財政部98年9 月14日函釋略以「夫妻分居後於綜合所得稅結算申報書內註明已分居，其得減除其已扣繳稅款、可扣抵稅額及自繳稅款，分別發單補徵夫妻各自應分攤之應納稅額之計算方式。…」。是綜觀上開說明，本院認為上開財政部函釋係在夫妻需合併申報的規定基礎下，考量夫妻已分居、沒有共同生活等實際狀況而做出之處理及定其計算稅額之方式，經核尚無違法，其計算方式亦無不合，是本院認為被告援引上開函釋而依原告配偶之申請對原告夫妻分別開單、計算稅額，並無違誤。
ꆼ至原告所稱：本來我們夫妻合併申報的話，我可以退稅
454 元，但因為我太太分開申報，變成我要補稅7,365 元，反而是我太太有退稅一節，被告對此已說明略以：因原告太太的股利所得有可扣抵稅額，都只在原告太太的所得額扣抵，而原告沒有這個可扣抵稅額，變成是要補稅等語。原告復陳稱：當時我太太的股票所得，幾乎有90％都是我以她的名義委託她買的，從83年到現在，96年度因此可以退稅2 萬多元，到現在都還是如此，但如果要證明這部分，可能要傳我的兩個小孩來作證，我不想這麼麻煩，所以就算了，房子、股票都給我太太了等語（以上均見本院卷第129 頁之筆錄）。據上，原告既因不願小孩作證而未舉證該股利所得實屬原告所有，則被告依相關資料之外觀、形式而認定股利所得為名義人即原告太太所有，並因此以該股利所得扣抵原告太太之稅額，即無不合，併此敘明。
3.爭點三：被告將原告99年度應退之綜合所得稅款（12,375元），逕行抵繳原告先前（96年）尚欠之綜合所得稅款【96年度之應補稅款17,214元；又若係減除劉致延取自寬宏藝術工作室之收入後，則原告應補稅額為16,760元；惟不論係採何者，其應退稅款均仍不足扣抵】，有無違誤？
ꆼ原告固質疑略以：如果96、98年的稅，經法院確認我是要繳稅的話，我願意繳稅，但在還沒有確定之前，我覺得被告不應該直接扣抵，且又沒有事先通知我，還直接行政強制執行等語。
ꆼ經查，稅捐稽徵法第29條規定：「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人。」（查此條自65年10月22日總統制定公布「稅捐稽徵法」時即已存在，迄未曾修正過）。如前所述，原告96、98年度之綜合所得稅確有欠稅，且前開年度之核定處分亦均已確定（詳前述），是被告將應退稅款逕予扣抵欠稅，核屬有據。至被告於扣抵後，依法應即通知納稅義務人，原告雖亦質疑被告係遲至原告詢問後始行通知（未主動通知）一情，惟按，被告之通知遲誤，尚不影響其得逕予扣抵稅款之合法性。據上，原告之前揭質疑均非有據，尚難憑採。
六、綜上所述，本件原告之訴因其不備起訴之合法要件，應予駁回。惟原告所爭執之實體事項，關於96年度綜合所得稅就扶養親屬劉致延「取自寬宏藝術工作室之執行業務收入7,500
元」部分，被告之認定尚有違誤，該部分應由被告機關依本判決之意旨，另為適法之處理，附此指明。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及提出之證據，經核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。
據上論結，本件原告之訴為不合法，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 9 月 19 日行政訴訟庭 法 官 周玉ꆼ
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3千元。
中 華 民 國 103 年 9 月 19 日書記官 辜伊琍