臺灣桃園地方法院102年度簡字第10號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺灣桃園地方法院
• 裁判日期: 102 年 12 月 31 日

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決　　　　　 102年度簡字第10號102年12月2日辯論終結原　　　告　潘仁雅
被　　　告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華
代　理　人　劉秋明
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部民國101 年8 月30日台財訴字第00000000000 號（案號：00000000號）訴願決定（原處分為被告101 年3 月14日第0000000000號核定通知書，復查決定案號為被告101 年5 月29日北區國稅法二字第0000000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分：
本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
貳、實體部分：
一、本件處分及爭訟事實概要：
㈠緣原告於100 年5 月31日就其99年度綜合所得稅結算申報，原列報扶養親屬為直系血親尊親屬潘春城（36年次）、潘吳罔市（19年次）及其胞弟之子女潘若妤（姪，90年次）、潘秉森（姪，92年次）、其胞妹潘雅淑之子女陳妍淳（甥，93年次）、陳妍鳳（甥，94年次）、陳鎰澤（甥，96年次）等8 人，並以潘吳罔市扶養免稅額為126,000 元，其與其餘扶養親屬每人免稅額新臺幣（下同）82,000元為計算，共列計該年度之免稅額為新臺幣（下同）697,000 元。並記載該年度綜合所得總額為2,070,524 元、全部免稅額為697,000 元、全部扣除額為410,790 元、綜合所得淨額為962,734 元，並以此為據計算其應納稅額為80,528元，應退還稅額為25,866元。嗣經被告所屬新竹市分局認上開扶養親屬除直系血親屬尊親屬潘春城、潘吳罔市符合規定外，其餘5 名孩童均不符合規定予以剔除，乃於101 年3 月14日以第0000000000號核定通知書，核定原告99年度之免稅額僅有287,000 元，綜合所得稅淨額即為1,372,734 元，應納稅額為149,146 元，應補稅額為42,752元。該核定通知書及稅額繳款書（繳款期限自101 年2 月6 日至101 年2 月15日止）則於101 年2 月1 日合法送達原告。
㈡原告收受上開核定通知書後，乃於上開繳納期限屆滿翌日起算30日內，於101 年3 月14日向被告申請復查，並主張其妹妹潘雅淑先天身體狀況不佳、領有殘障手冊，所得不敷支用，妹婿復離家出走，故關於其子女之生活起居、學校活動都由與妹妹一家同住之原告負責照料，包括各種民生需求消費，原告所為確足以任妹妹子女之父母。至於原告之弟弟及弟媳，於伊等子女出生後，始陸續退伍、唸書、找工作，故放入不穩定，還要負擔自己的開銷，故關於伊等子女之生活開銷均由原告支出。故原告確實盡心盡力照料家中老老小小，亦確實有扶養上開5 名小孩之事實，故對於被告核定剔除5
名小孩之免稅額部分，實有不服。被告則於101 年5 月29日以北區國稅法二字第0000000000號復查決定書（下稱系爭復查決定）駁回原告之復查，該復查決定書並於101 年6 月6
日合法送達原告。
㈢原告收受上開復查決定書後，仍有不服，乃於101 年7 月9
日提出訴願。主張其妹妹潘緹紜本身需負擔房屋貸款、房屋修繕費、保險費、教育費、基本民生費用，故屬自己生活無法維持，且雖為商號之負責人，亦僅為掛名；至弟弟潘仁翔自結婚以來，收入即不穩定，最近弟弟雖已自己承接案子，且弟媳亦名為醫事檢驗所之負責人，但實為受聘員工，至於小孩之戶籍地雖與原告不同，但實際上均與原告同居一處，故原告確實有扶養該等小孩之事實。故復查決定駁回原告之請求實屬無據等由。財政部則於101 年8 月30日以台財訴字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定書（下稱系爭決定書）駁回原告之訴願。該訴願決定書並於101 年9 月1日合法送達原告。
㈣原告收受上開訴願決定書後，仍有不服，乃於101 年10月31日向臺北高等行政法院提起本件行政訴訟，惟因本案屬簡易訴訟案件，自101 年9 月7 日以後，即應由本院管轄，故上開法院即於101 年12月11日以101 年度訴字第1748號裁定移送本院，本院即以102 年度簡字第10號案（下稱本案卷）加以審理。
二、原告主張：
㈠妹夫陳宇聖於97年3 月10日已失蹤，妹妹潘緹妘需負擔房屋貸款、房屋修繕費、保險費、教育費、民生費用，雖為商行負責人，也只是掛名而已，因領有殘障手冊且取得經營所得就運動彩券項目之資格再與合夥人分配，妹妹潘緹妘小孩亦由原告照料。弟弟潘仁翔收入較不穩，也要負擔自己私立學校的學費及自我開銷，近2 年弟弟承接案子，弟媳掛名為醫事檢驗所負責人，實為受聘員工，目前花了約210 萬元購地，其資金也需向親友借貸，其房子正在興建中，需等房屋完工後才能向銀行貸款。弟弟潘仁翔子女潘若妤、潘秉森大小事都需原告照料。其與系爭扶養親屬戶籍不同係因就學關係需遷移，但還是在新竹市內，原告與系爭扶養親屬確實是有扶養並且共同生活同居一家等語。
㈡原告並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告主張：
㈠按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」及「按前4 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4 款及第1123條第3 項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4 條第1 項第1 款及第2 款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第13條及第17條第1 項第1 款第4 目所明定。
㈡次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第1114條、第1115條第1 項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。
㈢又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目規定……得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院釋字第415 號解釋在案。
㈣查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415 號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；原告主張列報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實，然原告對此項事實僅提示受理失蹤人口案件登記表、存摺、房屋修繕估價單及送貨單等影本（原處分卷1 第3 至16頁），尚難認定有由原告扶養之正當理由，且系爭受扶養親屬陳妍淳君、陳妍鳳君、陳鎰澤君3 人之父母有營利、薪資、其他所得及財產（原處分卷2 第10、11、6 、7 頁），母親潘緹妘君為商行之負責人（原處分卷2 第3 頁）；潘若妤君、潘秉森君之父母有營利、薪資、利息所得及財產（原處分卷2 第8 、9 、4 及5 頁），母親陳蓓芳君為醫事檢驗所之負責人（原處分卷2 第2 頁），尚難認定系爭其他親屬陳妍淳君等5 人有由原告負擔扶養義務之正當理由。又所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準，據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬陳妍淳君、陳妍鳳君、陳鎰澤君設籍新竹市南寮街187 巷（原處分卷1 第27、28頁），潘若妤君、潘秉森君設籍新竹市民生路（原處分卷1 第26頁），核與原告申報之戶籍地址不同（原處分卷1 第29頁），原告亦未提示與系爭扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家之具體事證，其主張自難採據。㈤至原告主張其有確實有扶養陳妍淳君等5 人乙節，如前所述，原告既非系爭其他親屬「法定扶養義務」先位順序者，縱有資助，惟依最高法院20年度上字第299 號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」之意旨，該等生活上之資助，亦難謂為扶養。從而，本件被告否准認列系爭免稅額，並無不合。原告所訴，核無足採，原處分應予維持。㈥被告並聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：
本件處分及爭訟事實概要欄所載之事實，除後列之兩造爭點外，餘為兩造所不爭執，並有被告提出之原處分卷與訴願機關即財政部提出之訴願卷內所附相關資料可資參酌，故足信屬實。另自兩造之陳述即知本件爭點為：「被告剔除原告99年度綜合所得稅結算所列報扶養其他親屬（即潘若妤、潘秉森、陳妍淳、陳妍鳳、陳鎰澤等5 人，下稱系爭兒童）之免稅額，並補徵稅額，有無違誤？」，茲論述如下：
㈠按所得稅法所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目規定：按前4 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；納稅義務人及其配偶年滿七十歲者，免稅額增加百分之五十。但依第15條第2 項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除薪資所得分開計算者之免稅額：㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4 款及第1123條第3 項之規定，未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。而民法第1114條第4 款規定：「左列親屬，互負扶養之義務：直系血親相互間。夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」，同法第1122條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」，同法第1123條第2 、3 項規定：「同家之人，除家長外，均為家屬。」、「雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」。此外，民法第第1115條第1 項、第1118條前段亦分別規定：「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」。【是若有直系血親可為扶養，家長對家屬間亦無扶養義務。除非直系血親已不能維持自己生活時，始能免除扶養義務，而由家長對家屬負扶養義務】。
⒈而所謂扶養義務及責任，係扶養義務人除負擔己身之基本生活存續外，應對受扶養人盡到之基本生活照顧責任，而非扶養義務人在己身之基本生活存續外，加上各種其他個人支出（或自己唸書、或自己置產、或自己創業、或自己修繕、建造房屋）後，始將餘力用於扶養義務上，並於無法滿足其個人其他支出時，或上開餘力無法對受扶養義務人盡到基本生活照顧責任時，即主張已不能維持自己生活，而免除扶養義務。即若扶養義務人本身確有固定收入，足以對己身及受扶養義務人提供基本生活照顧，縱次順位扶養義務人對於受扶養義務人提供其他額外之生活照顧，或任令原扶養義務人不負扶養義務，自行對受扶養義務人提供基本及額外之生活照顧，就於該等部分而言，均僅為次順位扶養義務人對受扶養義務人之生活扶助，不能以此即認係盡扶養義務人之扶養義務，並排除原扶養義務人之扶養義務，而自任扶養義務人。⒉是查，原告於申報99年度綜合所得稅結算申報時，所列報扶養之其他親屬即系爭兒童潘若妤、潘秉森、陳妍淳、陳妍鳳、陳鎰澤等5 人均非其本人之子女，而係原告之弟、妹所生之子女，此為原告所不否認，並有原告弟、妹潘緹妘之全戶戶籍資料查詢清單附原處分卷第28頁以下可參，洵堪認為真實。亦即系爭兒童之父母均健在，均有自己之父母為伊等法定第一順位之扶養義務人，故該等兒童之扶養義務及責任，本該由伊等之父、母即原告之弟、妹與其等配偶負責。故原告對於系爭兒童均無扶養義務，縱認原告確有與系爭兒童有以永久共同生活之目的而同居在一處，而有共同生活之客觀事實，依司法院大法官415 號解釋，可認為家長、家屬之關係（不論戶籍是否設於同處），然原告對於兒童之扶養義務仍次於該等兒童之父、母，合先敘明。
⒊再查，原告之妹潘緹妘、妹婿陳宇聖（但已於102 年6 月3
日經臺灣新竹地方法院以101 年度婚字第321 號民事判決，判准兩人離婚）即為兒童陳鎰澤、陳妍鳳、陳妍淳之父、母，於99年間均有固定之工作，潘緹妘更任金鑫旺商行（彩券銷售）之負責人，當年度全部所得分別為886,59 3元、171,959 元，兩人名下亦有車輛、投資及土地等財產部分，可參考原處分卷二第6 、7 、10、11頁。即便如原告所述陳宇聖已於97年3 月10日失蹤而不負照顧子女之責任，亦考量潘緹妘或僅為上開商行之名義負責人，然單以潘緹妘個人所得，亦應足夠潘緹妘本人及3 名兒童之基本生活支出。即潘緹妘非無扶養3 名兒童之基本能力。縱如原告所述潘緹妘需支付房屋貸款、房屋修繕費用等一情為真，但該等費用之支出仍應於後於兒童之基本生活照顧。即潘緹妘本應先提供兒童之基本生活照顧，行有餘力時，始能支應其他支付，而非前後倒置，主張因需支付該等費用，而無法負擔兒童生活、教育費用，並進而主張不負扶養義務。故原告對於潘緹妘所生之3 名幼童，並不負第一順位之法定扶養義務，潘緹妘更非無扶養能力，自不能排除潘媞妘之扶養義務，而由原告自任第一順位扶養義務人。甚者，自上開潘緹妘與陳宇聖之離婚判決觀之，可知潘緹妘於該家事案件中，亦主張伊獨力照顧、教養兩人所生之3 名幼童，並無否認其對於幼童有扶養義務，否則何以能要求陳宇聖返還代墊自97年3 月起至101 年11月30日對3 名幼童之扶養費及日後3 名小孩之扶養費，法院亦判決陳宇聖應給付原潘緹妘2,016, 455元之代墊扶養費及每月應分擔每名小孩12,000元之扶養費（此有該判決書1 份附本院卷第124 頁以下）。從而關於潘緹妘所生之3 名幼童於99年度之法定扶養義務人，始終均為潘緹妘（及陳宇聖），而非原告。至於原告因本於姐妹之情誼，且不捨因妹妹鎮日工作，無暇好好照顧3 名幼童，而與原告母親共同幫忙照顧幼童，甚至出錢、出力提昇幼童之生活、教育水準，以供各項費用，仍係原告本於扶助之目的所為之給付，無法逕以認定原告即成為幼童第一順位之法定扶養義務人。
⒋另查，關於原告之弟潘仁翔、弟媳陳蓓芳，即為系爭兒童潘秉森、潘若妤之父、母，於99年間亦均有固定之工作，陳蓓芳更於99年間任「中一醫事檢驗所」之負責人，其等當年度全部所得分別為310,378 元、185,161 元，兩人名下亦有車輛、多筆投資等財產部分，可參考原處分卷二第2 、9 、10頁。是兩人於該年度形式上之所得雖不豐盈，但應仍可勉強支應一家四口之基本生活開銷。即潘仁翔、陳蓓芳非無工作能力，更非無扶養2 名兒童之基本能力。縱如原告所述陳蓓芳僅為醫檢所之名義負責人，但通常此等負責人雖不能自檢驗所之實際經營獲取利益，仍可得到掛名之相當報酬。至於原告所另主張因其弟弟、弟媳平時仍在就學，故需負擔自己之學費及生活費等情為真，但該等費用之支出仍應於後於兒童之基本生活照顧。即潘仁翔、陳蓓芳本應先提供兒童之基本生活照顧，行有餘力時，始能從事其他個人學習之他支付，而非前後倒置，主張因需支付己身教育費用，而無法負擔兒童生活、教育費用，並進而主張不負扶養義務。故原告對於潘仁翔、陳蓓芳所生之2 名幼童，並不負第一順位之法定扶養義務，潘仁翔、陳蓓芳更非無扶養能力，自不能排除潘仁翔、陳蓓芳之扶養義務，而由原告自任第一順位扶養義務人。至於原告因本於姐弟之情誼，且不捨因弟弟、弟媳一邊求學、一邊工作，無暇好好照顧2 名幼童，而與原告母親共同幫忙照顧幼童，甚至出錢、出力提昇幼童之生活、教育水準，以供各項費用，仍係原告基於扶助之目的所為之給付，無法據此認定原告即成為幼童第一順位之法定扶養義務人。㈡又依首開說明，納稅義務人欲主張依所得稅法第17條第1 項第1 款減除扶養親屬免稅額者，係以其對該親屬或家屬具有「法定扶養義務」為前提要件，而由前開調查所得事證，可知原告對於其弟弟、妹妹所生之系爭5 名幼童並無「法定扶養義務」，則原告在99年度列報其5 名幼童為其他扶養親屬而主張減除免稅額一節，即屬無據，無從憑採。據此，原處分、復查決定與訴願決定將原告申報之上開免稅額部分予以剔除，應屬有據。
五、末者，原告僅因身為弟弟潘仁翔、妹妹潘媞妘之姐姐，即盡心盡力並扶助系爭5 名兒童之生活照顧，確值得稱頌，於現今功利主義掛帥的資本主義社會裡，更顯難能可貴；但不能以此即認原告對於系爭5 名兒童負有第一順位之扶養義務，而得於稅務案件中主張可申報5 名兒童之免稅額。且該等兒童本有自己之父母，該等已成年之父母，本即為兒童第一順位之扶養義務人，且為最重要之生活照顧者，萬不得因個人打拚事業、教育學習而忽略了對子女之照顧，即原告亦應適時選擇放手，從旁協助即可，而非將所有責任獨攬身上，應讓弟妹自己擔負為人父、母之責任，對於兒童而言，始為最佳之狀態。
六、綜上所述，原告之主張，尚非可採，原處分否准認列系爭免稅額，核定補徵稅額，於法有據，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、末以，本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及提出未經援用之證據，核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 12 月 31 日行政訴訟庭 法 官 林靜梅
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 102 年 12 月 31 日書記官 羅婉榕