102年度簡字第97號｜行政：營業稅｜裁判日期：103 年 11 月 28 日

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決　　　　　 102年度簡字第97號103年10月30日辯論終結原　　　告　林文友即大輝機車材料行被　　　告　財政部北區國稅局代　表　人　李慶華訴訟代理人　蘇怡心上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102 年5 月29日台財訴字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由壹、管轄程序部分按適用簡易訴訟程式之事件，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院；因不服行政機關所為新臺幣四十萬元以下罰鍰處分而涉訟者，除本法別有規定外，適用本章所定之簡易程序。民國一００年十一月二十三日公佈修正、一０一年九月六日施行之行政訴訟法第二百二十九條第一項、第二項第二款，分別定有明文。貳、程序及實體部分一、本件原告經本院合法通知，未於一百零三年二月十三日言詞辯論期日到場，經核亦無行政訴訟法第二百十八條所準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款之情形，爰准依被告之聲請，逕為本件一造辯論判決。二、事實概要：原告於九十五年七月至九十六年四月間銷售資源回收物，銷售額合計新臺幣（下同）五百七十五萬六千六百五十元，經財政部賦稅署（以下稱賦稅署）接獲臺灣桃園地方法院檢察署通報查獲，經由被告所屬板橋分局核定補徵營業稅額五萬七千五百六十七元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，原告遂向本院提起行政訴訟。三、本件原告訴之聲明與主張之理由（略以）：（一）訴之聲明： 1.原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。 2.訴訟費用由被告負擔。（二）本案原處分係以臺灣桃園地方法院檢察署（下稱桃園地檢署）刑事案件偵查資料為基礎事實，認定原告有逃漏稅之行為，惟上述刑事案件業經桃園地檢署調查終結，以一００年度偵字第一三八四０號不起訴處分，在檢調機關經嚴格調查程序已證明無逃漏稅情事，原處分僅憑銀行匯款資料即臆測原告違章，寧合事理？本案原處分無積極事證，亦未告知被告何以查核原告銀行帳戶原因，僅以個人銀行帳戶資金即輕率先認定為原告貨款，原告負責人於合作金庫商業銀行北土城分行所設個人帳戶，系爭匯入款純屬借貸款項，並非貨款，該借貸款項年代久遠，在借貸已清償情境下，勢無牢記必要，況民間私人借貸，並無法律規定必須書立字據，縱有字據，亦於清償當時撕毀，原處分以原告未能提示借據，即認系爭款項非為借款而係貨款，將法律期待不可能事務，強加諸原告，寧非輕率。（三）按稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第五條前段規定：「凡經核定免用統一發票之小規模營利事業，得設置簡易日記簿一種」，其修改理由：「由於小規模營利事業之營業稅籍營利事業所得稅大抵係由稽徵機關查定課徵，鮮有自行依帳載資料申報納稅者；且兩稅合一制度實施後，小規模營利事業之營業稅如係屬查定課徵者，其營利所得已直接歸課資本主或合夥人之綜合所得稅，不再課徵營利事業所得稅，故有關小規模營利事業應設置帳簿之規定宜予配合修正，爰將應設置簡易日記簿之規定修正為得設置，同時修正刪除但書之規定，以符實際」。故原告所經營之機車行係屬免用統一發票之小規模營利事業，不須設置帳簿。原告亦無設置帳簿之習慣，無法提供帳簿證明為貸款。在被告不舉證證實其主張，反要原告自行舉證證明系爭款項非貸款之不合理狀態下，原告只能提示銀行帳戶影本並列舉與龔信榮資金往來之日期，以證明系爭款項不是貸款。系爭匯入款係原告私人資金不足，向龔信榮君調借之款項，原查未說明原告上述主張何以不採，及認定系爭款項屬漏報銷售額之理由及證據，請撤銷原處分。四、被告答辯理由（略以）：（一）答辯聲明： 1.原告之訴駁回。 2.訴訟費用由原告負擔。（二）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅」、「小規模營業人及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，其營業稅稅率為百分之一。」、「農產品批發市場之承銷人、銷售農產品之小規模營業人、小規模營業人及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，除申請按本章第一節規定計算營業稅額並依第三十五條規定申報繳納者外，就主管稽徵機關查定之銷售額按第十三條規定之稅率計算營業稅額。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。」為行為時加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條、第十三條第一項、第二十三條及第四十三條第一項第四款所明定。次按對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票」。為行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。又當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。最高行政法院三十六年度判字第十六號判例參照。（三）經查，依桃園地檢署查獲通報之案情摘要所載，一資社主要營業項目為辦理社員資源回收物之共同運銷，亦即其以共同運銷方式透過一資社將該等資源回收物販賣予資源回收廠商，由一資社收受銷售價款並依規定開立統一發票予購貨廠商，嗣一資社再將該資源回收物之進貨價款，轉交各運銷班長，再由各運銷班長轉匯至實際供貨商。故原則上運銷班長所轉匯之對象應僅限於社員，查原告非屬該一資社社員，其餘首揭期間收受龔信榮之匯款合計五百七十五萬六千六百五十元，該匯入款項顯與其銷貨收入有關，有龔信榮君於法務部調查局桃園縣調查站之調查筆錄及銀行帳戶支出之資金流向明細表可稽。（四）桃園地檢署檢察官一００年度偵字第一三八四０號不起訴處分所載，係未查得足證魏進益及陳美雲以其他社員代為分攤龔信榮出售資源回收物營業金額以逃避所得稅之犯行而不起訴，惟原告並非一資社社員，本案係核定原告出售資源回收物，自該社運銷班長龔信榮取得貨款，核與上開不起訴處分書無涉。況行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。此有最高行政法院七十五年度判字第三０九號判例參照，是原告主張本件應依不起訴處分為依據，應屬誤解。（五）原告雖主張系爭款項係屬其與龔信榮君私人借貸資金等語，惟依一般民間商業常情，借貸往來應存有相關借據或收取、支付利息等證明，經查原告及龔信榮君所有銀行帳戶資料，均未見原告有還款予龔信榮君紀錄，且原告亦未提示借據及借、還款事證等相關資料供核，原告既未能提示相關具體事證以實其說，且對有利於己之事實亦未能舉證證明，其主張核不足採。（六）按當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，所涉相關稅捐之核課，不過居於被動地位，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第三十條規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。參據司法院釋字第五三七號解釋意旨，倘稅捐稽徵機關已提出相關事證，客觀上已足以證明當事人之經濟活動，而可推知有銷售貨物之情事，原告就財產關係變動之事實，又無法清楚說明其原因事實並提出足以證明其主張之證據資料，則基於此事實基礎下之經驗法則，被告依查得資料認定系爭匯款為原告之銷貨收入，並據以核課營業稅，自非無據。綜上，原告雖主張系爭匯入款純屬借貸往來並非貸款，惟並無提供相關借據或收取、支付利息等證明，被告依查獲銀行存款明細表存入金額五百七十五萬六千六百五十元，核認係原告銷售額，核定補徵營業稅額五萬七千五百六十七元，並無不合，請續予維持。五、本院之判斷：（一）按國家的課稅行為是最典型的高權行為，屬非授與利益之行政處分，因而課稅事實之調查，無論在稅捐實務或理論上，均應由稅捐機關負舉證責任，自屬當然。換言之，關於稅捐課徵之基礎事實，應由國家負查核責任，原則上應以「真實的事實」（核實）為基礎，如以所得課稅為例，即課稅應以納稅義務人真實的所得額為基礎，此即學說上所稱之「核實課稅原則」，又稱之為「實額課稅原則」或「實價課稅原則」（核實課稅原則與實務上常運用處理稅捐規避行為的所謂「實質課稅原則」容有不同，此部分可參見柯格鐘，論實質課稅原則，收錄於台北市政府訴願審議委員會主編：訴願專論選輯—訴願新制專論系列之十，二００九年八月）。惟課稅相關之證據資料，依其事物之本質，多在納稅義務人的掌握範圍內，故稅捐機關調查課稅的真實事實，亟需仰賴納稅義務人「協力義務」之配合，例如辦理登記、設置與按規定登載帳簿、取得與保存憑證、申報與繳納等，即如所得稅法第七十一條第一項前段、第七十六條第一項、第七十九條第一項、第八十條第一項及第八十三條第一項所要求之法定義務。若納稅義務人無故違反稅捐稽徵之協力義務，稅捐機關通常僅得在其有限的查得資料範圍內予以認定。前段理由所稱「推計課稅」即係此種法理下不得不然的制度。從而，推計課稅乃因納稅義務人違反稅捐稽徵協力義務在先，實務在面對調查事實的現實困難下，稅捐稽徵機關既不能放棄依法課稅原則，其以折衷、迂迴方式所作對於事實的認識與推估計算，目的不在於懲罰納稅義務人（至於因違反協力義務的規定所受處罰乃另一問題），係為查核納稅義務人真實的、實際的稅捐負擔能力狀態的必要手段，猶如認識主要事實的證據方法，除依據直接證據以外，若直接證據並不存在，尚可利用間接證據加以認定。推計之目的仍在於實額課稅（故縱使在推計課稅之後，理論上仍應容許納稅義務人得在一定期間內舉反證資料加以推翻），其屬實現稅法上量能課稅原則的前提，並非作為手段，故核實課稅原則並不屬於量能課稅原則的子原則（參見柯格鐘，上述文）。（二）按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。行為時加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條定有明文。又按小規模營業人及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，其營業稅稅率為百分之一。農產品批發市場之承銷人、銷售農產品之小規模營業人、小規模營業人及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，除申請按本章第一節規定計算營業稅額並依第三十五條規定申報繳納者外，就主管稽徵機關查定之銷售額按第十三條規定之稅率計算營業稅額。營業稅法第一條、第十三條第一項及第二十三條亦有明文。再按營業人有短報、漏報銷售額者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。營業稅法第四十三條第一項第四款明定規定。末按對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」第二十一條第一項前段定有明文。（三）查本件原告經歷次通知，於準備程序及審判期日均不到庭，本院甚且再開辯論仍不到庭，僅能一造辯論，並據卷內證據審理，合先敘明。經查系爭「有限責任臺灣區第一資源回收物運銷合作社」（下簡稱一資社）主要營業項目為辦理社員資源回收物之共同運銷，亦即其以共同運銷方式透過一資社將該等資源回收物販賣予資源回收廠商，由一資社收受銷售價款並依規定開立統一發票予購貨廠商，嗣一資社再將該資源回收物之進貨價款，轉交各運銷班長，再由各運銷班長轉匯至實際供貨商。此業經通報機關臺灣桃園地方法院檢察署檢察官查明在案。是原則上運銷班長所轉匯之對象應僅限於社員，查原告非屬該一資社社員，其於首述期間收受一資社班長龔信榮之匯款合計五百七十五萬六千六百五十元，該匯入款項經被告懷疑顯與其銷貨收入有關，此有龔信榮於法務部調查局桃園縣調查站之調查筆錄及銀行帳戶支出之資金流向明細表可證（參見原處分卷第六十八頁至八十頁、第十四頁至五十九頁）。至原告主張惟上述龔信榮所涉刑事案件，業經桃園地檢署調查終結，以一００年度偵字第一三八四０號不起訴處分確定，被告臆測原告違章，寧合事理等語。惟查該不起訴處分書被告尚有魏進益、陳美雲二人，不起訴之理由係因未查得足證魏進益、陳美雲，以其他社員代為分攤龔信榮出售資源回收物營業金額，以逃避所得稅之犯行始不起訴，惟原告並非一資社社員，本案被告係核定原告出售資源回收物，自該社運銷班長龔信榮取得貨款，核與該不起訴處分書無涉。況行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決或偵查之起訴、不起訴處分，與行政處分之程序、證據及判斷門檻、舉證責任均有不同，自非不能據為自行認定事實。是原告主張已不起訴處分，尚屬誤解。（四）原告雖主張系爭匯款款項係其與龔信榮私人借貸資金等語。惟依一般民間商業常情，借貸往來應存有相關借據或收取、支付利息等證明。原告及龔信榮君所有銀行帳戶資料，均未見原告有匯款予龔信榮之紀錄，原告除空言係借款外，從未提出足以證明為借還款之證明，諸如借據等文書或人證等相關資料以實其說。本院通知其到庭亦不理不睬，無正當理由不到庭陳述。是原告既未能提示相關具體事證，難以推翻被告盡其舉證責任，所提出如上事證，原告主張無從審核，自難採信。（五）末查當事人間財產之移轉本束當事人意思自主原則，國家徵稅事實固應尊重而不干預，惟當事人間移轉之原因，稽徵機關無從得知，是正如被告機關所指出，當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，所涉相關稅捐之核課，不過居於被動地位，是稽徵機關依據稅捐稽徵法第三十條規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。大法官釋字第五三七號解釋理由書亦謂：「於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第十九條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要」。本案由被告機關提出之相關事證，客觀上已足以證明當事人間有經濟活動，而可推知銷售貨物之情事，原告就財產關係變動之事實，既無法清楚說明其有其他原因事實並提出足以證明其主張之證據資料，是被告依查得資料認定系爭匯款為原告之銷貨收入，並據以核課營業稅，自非無據。原告主張毫無任何證據以動搖上述認定，自無理由，應予駁回。六、本件主要爭點事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項，第九十八條第一項前段，判決如主文。中華民國 103 年 11 月 28 日臺灣桃園地方法院行政訴訟庭法官錢建榮上為正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3000元。中華民國 103 年 12 月 5 日書記官劉宗源

臺灣桃園地方法院102年度簡字第97號

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