102年度訴字第119號｜刑事：商業會計法等｜裁判日期：102 年 09 月 27 日

臺灣桃園地方法院刑事判決　　　　　　　102年度訴字第119號公　訴　人　臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被　　　告　陳嘉音選任辯護人　范志誠律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100 年度偵緝字第1633號、100 年度偵緝字第1870號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，由本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，並判決如下：主文陳嘉音共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。事實一、陳嘉音前因進口肉品買賣而與廖木村結識（所涉違反商業會計法等案件，業經本院於民國101 年8 月27日以100 年度桃簡字351 號判決判處有期徒刑4 月確定）。緣廖木村係址設桃園縣蘆竹鄉○○村○○○街00號3 樓之2 「捷飛實業有限公司」（下稱捷飛公司）實際負責人，掌管捷飛公司業務及會計事務，並自95年2 月6 日起邀請知情之王銘昱擔任捷飛公司登記負責人，由其提供身分證件予廖木村使用，偶爾亦會為之前往申領統一發票。嗣廖木村與陳嘉音於生意往來期間，其2 人雖均知捷飛公司為虛設行號，且自95年5 月起至96 年7月為止此段期間內，並未於附表所示之發票日期，實際銷貨予附表所示之營業人，仍共同基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意聯絡，由陳嘉音向廖木村借用捷飛公司之發票、印章等資料，或由自己、或由真實姓名年籍均不詳之某葉姓記帳士及綽號「七星」等成年男子接續開立如附表所示之營業人為買受人，及填入銷售品名、數量、金額均不實之原始憑證統一發票共31紙，銷售額合計4,211 萬1,202 元，分別交予附表所示之公司，充作其等向捷飛公司買受商品之進項憑證。其中附表編號1 所示之公司即營業稅之納稅義務人，並持所取得之不實統一發票共19紙，向稅捐機關申報扣抵營業稅款，銷售2,196 萬4,009 元，而以此方式幫助該公司逃漏營業稅共計109 萬9,201 元。二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由一、本件被告所犯者非為死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件，其於準備程序進行中，先就被訴事實為有罪之陳述，經告知其簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院合議庭依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項之規定，裁定由受命法官獨任以簡式審判程序進行本案之審理，合先敘明。二、上開犯罪事實，被告陳嘉音固一度否認犯行，惟終仍於本院準備程序及審理時均坦承不諱（見本院102 年9 月6 日準備程序筆錄第2 至3 頁、簡式審判筆錄第113 頁），參以證人即捷飛公司之名義負責人王銘昱於偵查中已證稱：伊只是捷飛公司名義上的負責人，沒有實際經營，捷飛公司的實際負責人是廖木村，當初是因為廖木村先前生意失敗，不能請票，伊才會幫忙掛名，但實際上伊只有負責送貨，連同掛名費用在內，每月薪水約3 至5 萬元左右，而且如果伊沒有錢，廖木村也會給伊等語（見99年度偵字第6573號卷第117 至118 頁），嗣於本院另案審理時亦同樣證稱：捷飛公司設立於桃園縣蘆竹鄉○○村○○○街00號3 樓之2 的地址，其實是伊老婆的地址，公司設立在那裡，並沒有任何營業行為；伊先前也有去過會計事務所領取過捷飛公司的發票等語不移（見100 年度偵緝字第1870號卷第65至67頁）。則由捷飛公司聘僱毫無任何經營長才之送貨司機來擔任名義負責人，甚至利用司機王銘昱之配偶住處登記為公司營業地址等情以觀，已洵見捷飛公司之經營手法確與一般正常營業之公司行號頗有出入。三、其次，關於捷飛公司於95年1 至12月間，主要之進項異常來源有卓富有限公司、弘達國際企業有限公司、吉田仁實業有限公司、圓富展業有限公司等4 家營業人，所取得不實統一發票共40張，金額共計35,848,884元，異常進項比例達於50.04 ﹪；另於96年1 月至8 月間，捷飛公司主要進項異常來源則有瑋隆科技有限公司、志訓實業有限公司等2 家營業人，所取得不實統一發票共14張，金額共計110,071,000 元，異常進項筆錄則達於100 ﹪等情，有財政部臺灣省北區國稅局100 年1 月6 日北區國稅審四字第0000000000號刑事案件移送書所附查緝案件稽查報告（針對95年1 至12月間）、財政部臺灣省北區國稅局98年2 月7 日北區國稅審四字第0000000000號刑事案件移送書所附查緝案件稽查報告（針對96年1 至8 月間）等件可稽（見桃檢100 年度他字第404 號卷第3 至13頁、第66至77頁），此亦顯與一般公司正常營運及社會交易常情不符；尤以上述卓富有限公司、弘達國際企業有限公司、吉田仁實業有限公司、圓富展業有限公司、瑋隆科技有限公司、志訓實業有限公司等6 家營業人，復各經財政部臺北市國稅局、臺灣省北區國稅局等先後查獲涉嫌虛開不實發票以供其他營業人申報扣抵銷項稅額之行為，並移送相關司法機關進行偵辦，尤徵捷飛公司於上開營業期間內之進項來源不實甚明。四、再者，捷飛公司於95年5 月至96年7 月此段期間內，總共開立31張統一發票予附表所示之營業人，銷售金額高達計42,091,202元，有卷附捷飛公司專案申請調檔統一發票查核名冊、財政部臺灣省中區國稅局進銷項憑證明細資料表、佑泰興業有限公司營業稅年度資料查詢進項來源明細在卷可憑（以上見桃檢101 年度他字第404 號卷第105 頁、第107 頁、苗檢卷一第173 至175 頁）。惟捷飛公司於上開營業期間內既無實際進項，後續焉能有如此鉅額之銷項金額，由是自足以反證其所為銷貨確屬虛偽無疑。此由參諸被告於偵查中供稱：「……，因我經手好幾家公司的肉品買賣，舉例而言，……，因為我本身沒有公司行號，所以廖木村不知道要如何開發票，我才會跟廖木村講我幫他開發票，我也會跟廖木村講要開給誰，開完發票後我會把開好的發票再交還給廖木村」等語（見100 年度偵緝字第1633號卷第102 頁），以及於本院準備程序時陳稱：「我跟廖木村先前因為進口豬肉而認識，廖木村是我的下游廠商，……有時候我也會來向廖木村調貨，我就叫廖木村開發票給佑慶就好，所以才會發生本案。後來廖木村實際經營公司捷飛公司跳票，廖木村說他要結束營業，但是有卡一條結清的稅金，我就雞婆跟他說把公司賣給人家就好……」等各語（見本院卷第105 頁反面），益顯明白。五、另外，一般人設立公司時，為符合法定登記人數或因避稅需求等原因，固有以他人充當公司名義董事或股東之情事。惟倘公司係合法經營，因涉及公司股權所有及盈餘分配利益等事由，衡情應以親朋好友充任，以免損害自身利益（最高法院98年度台上字第7684號判決意旨參照）。證人王銘昱既先後迭於偵訊、本院訊問時一再供稱自己因為答應廖木村擔任人頭負責人，連同擔任司機之工資以及掛名費用在內，每個月可以拿到3 至5 萬元等語明確，甚至進而明白坦認曾為廖木村出面領取過發票無誤，足見被告明知廖木村並非基於稅捐或符合公司設立法定人數等合法事由，邀約其出面充當人頭負責人並應允給予好處作為代價，詎竟仍同意為之，並將其身分證件交予廖木村，顯然自始即授權廖木村以其負責人名義開立統一發票，並容許其結果之發生，自應與之共同負責。又刑事訴訟法係採真實發現主義，審理事實之刑事法院，應自行調查證據，以為事實之判斷，並不受其他判決之拘束，此由觀諸最高法院56年度台上字第118 號判例意旨即明。是以，雖臺灣桃園地方法院檢察署98年度偵字第3946號不起訴處分書或本院100 年度桃簡字第351 好判決均認定王銘昱並非本案共犯云云，惟依上開說明，本院當仍不受其拘束，附此敘明。六、此外，並有財政部臺灣省北區國稅局98年2 月6 日北區國稅審四字第0000000000號函暨檢附之現場勘察紀錄表、100 年1 月6 日北區國稅審四字第0000000000號函附營業人取得虛設行號捷飛實業有限公司不實統一發票派查表、財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局98年12月7 日北區國稅桃縣○○○0000000000號函附營業稅年度資料查詢進項來源明細、捷飛公司基本資料、營業稅籍查詢作業、現場勘察照片、捷飛公司95年度申報書跨中心查詢結果、捷飛實業有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表等在卷可稽，堪認被告上開任意性自白核與事實相符，可以採信。綜上，本件事證明確，被告犯行可以認定，應依法論科。七、論罪科刑：㈠、按所謂會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1 款之罪，本罪乃刑法第215 條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用。且按非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄，商業會計法第33條既有明定。是倘明知尚未發生之事項，不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合同法第71條第1 款之犯罪構成要件，立法認上開行為當然足生損害於他人或公眾，不待就具體個案審認其損害之有無，故毋庸明文規定，否則不足達成促使商業會計制度步入正軌，商業財務公開，以取信於大眾，促進企業資本形成之立法目的，反足以阻滯商業及社會經濟之發展（最高法院92年台上字第3677號判例意旨可資參照）。㈡、是核被告陳嘉音所為，係犯商業會計法第71條第1 款以不實之事項填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅罪。被告陳嘉音與廖木村、王銘昱、某葉姓記帳士及綽號「七星」等人間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯，其中填製不實會計憑證部分，被告陳嘉音雖非捷飛公司之商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，但既與捷飛公司之名義負責人王銘昱共同實施犯罪，有如本院前所認定，自仍應依刑法第31條第1 項前段之規定，論以共同正犯。其次，商業會計法第71條第1 款以明知不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215 條之業務上登載不實文書罪（最高法院100 年度台上字第2970號判決參照）。被告多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均係於密切接近之時、地實施，侵害稅捐稽徵機關管理稅捐正確性之同一法益，從而在行為概念上，縱有多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之舉動，仍應各評價為接續犯（最高法院86年度台上字第3295號判例意旨參照）。又按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」，此觀加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項前段即明，茲因附表編號1 所示關於95年5 月、6 月部分之統一發票共2 張（即起訴書附表一部分），均係於95年7 月間始經一併提出申報並用以充為進項成本而扣抵銷項稅額，自無從遽認係被告乃係出於連續之概括犯意所為，起訴書就此所指，容有未洽，為本院所不採，附此敘明。再者，被告既係以開具不實統一發票後再交付他人以幫助逃漏稅捐，而其開具不實統一發票已屬商業負責人填製不實會計憑證，則其所為幫助他人逃漏稅捐罪與不實填製會計憑證等2 罪間即有部分行為重合，該等行為在自然意義上雖非完全一致，然既仍有部分重疊合致，且犯罪目的單一，依一般社會通念，應評價為一罪方符合刑罰公平原則，如予分論併罰，反有過度處罰之虞，與人民法律情感亦未契合，是於牽連犯廢除後，適度擴張一行為概念，認此情形為一行為觸犯數罪名之想像競合犯，方屬適當（最高法院97年度台上字第1880號判決意旨參照），故應可認被告係出於一個犯意，實行一個犯罪行為，而該當於商業負責人填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之2 罪構成要件，即屬一行為觸犯上開2 罪名，應依刑法第55 條想像競合犯之規定，僅從一重之商業會計法第71條第1 款以不實之事項填製會計憑證罪處斷。㈢、再者，被告上開所為既屬接續犯，有如上述，則其接續實行之數個舉動，在刑法上既合為包括之一行為予以評價，倘遇所適用法律有修正變更時，縱行為起於法律變更前，如行為終了已在法律變更之後，即不生比較新舊法問題，而應逕依變更後之法律處斷，尚無適用刑法第2 條第1 項之餘地。從而，雖被告行為期間歷經刑法相關條文於95年7 月1 日修正施行、商業會計法於95年5 月24日修正公布施行，然被告上開犯行之行為終了日為96年7 月以後，有如附表所述，自應逕依變更後之法律處斷，併予敘明。㈣、本院審酌被告以填製不實會計憑證之方式幫助他人逃漏稅捐，影響國家稅捐稽徵之正確性及公平性，並造成國家財政稅收減少，所為自有可議，惟念及被告犯後終知坦承己非，態度尚非頑劣，並考量其犯罪動機、時間、手法及情節等一切情狀，爰量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以為警惕。又被告所犯前開犯行，雖有一部分行為在中華民國96年罪犯減刑條例施行前，一部分則在該減刑條例施行後，但被告上開所為既經論以接續犯之實質上一罪，自應以最後行為時，做為減刑與否之標準（司法院36年院解字第3540號解釋、最高法院70年台非字第135 號判例意旨參照），準此，因被告本件行為終了時係在96年7 月以後，並不符合上開減刑條例第2 條之規定，無從依該條例予以減刑，再予敘明。八、不另為無罪諭知部分：㈠、公訴意旨略以：被告虛開如附表編號3 所示之統一發票予附表編號3 所示之公司，該公司於取得捷飛公司之統一發票後，即充當該公司之進項憑證使用，並持該不實統一發票申報扣抵營業稅額，而幫助該公司逃漏營業稅，因認被告陳嘉音此部分另涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌云云。㈡、按營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，此業經財政部78年8 月3 日台財稅字第000000000 號函釋在案。又稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須發生逃漏應繳納稅捐之結果，始足構成。而行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號確有營業之假象，乃與其他虛設公司、行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票，因該虛設公司、行號並無實際營業行為，即無逃漏營業稅捐之可言（最高法院99年度台上字第7817號判決意旨參照）。㈢、經查，附表編號3 所示之祐泰興業有限公司（下稱祐泰公司）係屬虛設行號，此業經財政部臺灣省中區國稅局苗栗縣分局以96年12月27日中區國稅苗縣○○○0000000000號告發書及所附祐泰興業有限公司涉嫌虛設行號案情報告認定無誤（見苗檢卷一179 至189 頁、第190 至191 頁），是祐泰公司顯非營業稅科徵之標的，捷飛公司縱無營業行為而交付發票予祐泰公司沖帳，因祐泰公司為虛設行號而無課稅之問題，此部分自不生逃漏稅捐之結果，被告就此部分即無幫助逃漏稅捐之行為，不能逕以稅捐稽徵法第43條第1 項之規定相繩。㈣、綜上所述，檢察官所舉證據尚不足以使一般人均確信被告有此部分公訴意旨所指之犯行，而仍有合理之懷疑存在，自屬不能證明被告犯罪，惟起訴書既認此部分犯罪事實與上開有罪部分係屬接續犯之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項、刑法第11條前段、第28條、第31條第1 項前段、第55條、第41 條第1 項前段，判決如主文。本案經檢察官吳明嫻、廖晟哲到庭執行職務。中華民國 102 年 9 月 27 日刑事第十三庭法官呂綺珍以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。書記官陳雅婷中華民國 102 年 9 月 27 日附表： ┌─┬────┬────┬──────┬──────┬──────┬──────┐ │編│取得不實│發票月份│ 發票號碼 │ 發票金額 │ 扣抵稅額 │ 備註 │ │號│發票之營│ │ │ │ │ │ │ │業人名稱│ │ │ │ │ │ ├─┼────┼────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │1 │祐慶國際│95年5月 │MU00000000 │ 583,195元│ 29,160元 │部分虛進虛銷│ │ │企業有限├────┼──────┼──────┼──────┤（除其中95年│ │ │公司 │95年6月 │MU00000000 │ 1,002,000元│ 50,100元 │5 、6 月部分│ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤為起訴書附表│ │ │ │95年8月 │NU00000000 │ 1,337,700元│ 66,885元 │一外，其餘均│ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤為起訴書附表│ │ │ │95年8月 │NU00000000 │ 460,000元│ 23,000元 │二所列虛開發│ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤票明細） │ │ │ │95年8月 │NU00000000 │ 391,560元│ 19,578元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年8月 │NU00000000 │ 570,000元│ 28,500元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年8月 │NU00000000 │ 566,488元│ 28,324元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 1,029,520元│ 51,476元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 1,943,000元│ 97,150元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 920,044元│ 46,002元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 1,755,400元│ 87,770元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 968,016元│ 48,401元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 1,740,800元│ 87,040元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 1,891,760元│ 94,588元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年9月 │PU00000000 │ 828,240 元│ 41,412元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年10月│PU00000000 │ 1,696,376元│ 84,819元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年10月│PU00000000 │ 1,848,000元│ 92,400元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年10月│PU00000000 │ 395,500元│ 19,775元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年11月│QU00000000 │ 2,056,410元│ 102,821元 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │合計│不實發票19張│21,984,009元│1,099,201元 │ │ ├─┼────┼────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │2 │吉田仁實│95年9月 │PU00000000 │ 2,048,671元│ 無 │ 虛設行號 │ │ │業有限公├────┼──────┼──────┼──────┤（即起訴書附│ │ │司 │95年10月│PU00000000 │ 1,515,283元│ 無 │表三之虛開發│ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤票明細） │ │ │ │95年10月│PU00000000 │ 19,059元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │95年10月│PU00000000 │ 530,880元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │合計│不實發票4張 │ 4,113,893元│ 無 │ │ ├─┼────┼────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │3 │祐泰興業│96年7月 │UU00000000 │ 2,400,000元│ 無 │ 虛設行號 │ │ │有限公司├────┼──────┼──────┼──────┤（即起訴書附│ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 1,600,000元│ 無 │表四之虛開發│ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤票明細） │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 2,134,300元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 1,325,000元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 2,662,000元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 1,850,000元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 2,632,000元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │96年7月 │UU00000000 │ 1,410,000元│ 無 │ │ │ │ ├────┼──────┼──────┼──────┤ │ │ │ │合計│不實發票8張 │16,013,300元│ 無 │ │ └─┴────┴────┴──────┴──────┴──────┴──────┘ 附錄論罪科刑法條：商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。

臺灣桃園地方法院102年度訴字第119號

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