臺灣桃園地方法院97年度桃簡字第1222號

• 裁判案由: 違反稅捐稽徵法
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣桃園地方法院
• 裁判日期: 97 年 11 月 11 日

臺灣桃園地方法院刑事簡易判決　　　 97年度桃簡字第1222號
聲　請　人　臺灣桃園地方法院檢察署檢察官
被　　　告　甲○○
上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（97年度偵緝字第432 號），本院判決如下：
主 文
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
一、甲○○於民國94年10月間，僅因缺錢花用，竟以每日收取新台幣（下同）500 元之代價，同意擔任黃健治（業經檢察官不起訴處分確定）所經營址設桃園縣桃園市○○路9 號之「安宏城有限公司」（下稱安宏城公司）名義負責人。渠等即共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之概括犯意聯絡，先由甲○○於94年10月間，將其所有之國民身份證及印章，連同其已簽妥姓名或蓋章之有限公司變更登記表、桃園縣政府營利事業統一發證變更登記申請書與委託書等相關申請文件，交付與黃健治以向主管機關申請公司及營利事業變更登記，以甲○○為安宏城公司之負責人，嗣經主管機關核准公司變更登記及營利事業變更登記，甲○○即為商業會計法第4 條所規定之商業負責人。嗣黃健治於取得安宏城公司之統一發票後，明知安宏城公司於94年10月12日至95年2 月28日間，並未與如附表所示之宇欣國際開發有限公司（下稱宇欣公司）等4 家公司有任何交易之事實，竟於上開期間內，連續將安宏城公司銷售貨物（或服務）予如附表所示宇欣公司等4 家公司之不實交易項目及金額等事項，填載於性質上屬會計憑證之安宏成公司統一發票內，而開立虛偽不實之統一發票計32紙，金額合計48,125,736元（發票之張數、銷售額及稅額均詳如附表所載），繼將上開不實之統一發票分別交付予如附表所示之宇欣公司等4 家公司，由各該公司持以作為進項憑證扣減該公司之銷項稅額，因而逃漏各該公司之營業稅額（逃漏之稅額亦詳如附表所載，其中編號2 之富麗達工程有限公司僅提出14張不實統一發票申報扣抵，編號4 之北松機電科技工程有限公司僅提出11張不實統一發票申報扣抵），而以此方式幫助上開公司逃漏稅捐，總計逃漏之稅額達2,170,457 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣因財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局發覺安宏城公司進項發票之來源多屬虛設行號，進項金額異常，經調取安宏城公司進、銷項稅額申報資料後，始循線查知上情。案經財政部臺灣省北區國稅局函請臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑。
二、本件證據，均引用檢察官聲請簡易判決處刑書之記載（詳附件）。
三、論罪與科刑：
㈠本案相關法律之比較適用：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。經查：
⒈商業會計法第71條業於95年5 月24日修正公佈，並自同日施行，是本件被告行為後，法律已有變更，經比較修正前後規定之結果，其就該條法定刑中關於罰金部分，由「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法結果，應以修正前之法律較有利於被告，依刑法第2條 第1 項前段之規定，自應適用行為時之法律即修正前之商業會計法規定加以處罰。
⒉按有關新舊法之比較，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95 年 第8 次刑事庭會議決議參照）。查於被告前開行為後，刑法第41條、第55條及第56條業經總統於94年2
月2日 修正公佈，並依刑法施行法第10條之1 規定自95年7 月1 日施行。職是，本件自應就被告行為前、後相關法律有修正者，依前揭規定暨決議意旨加以綜合比較以資適用。茲說明如下：
⑴刑法第33條第5 款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之」；與修正前刑法第33條第5 款規定之罰金最低額銀元1 元相比較，新法將修正前商業會計法第71條第1 款及稅捐稽徵法第43條第1 項之罪所得科處之罰金最低額均由銀元1 元提高為新臺幣1,000 元，比較上述修正前、後之刑罰法律，應以被告行為時之刑法第33條第5 款規定論處被告罪責，對被告較為有利。
⑵刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」，新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」，係將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯，是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題（最高法院96年度台上第1323號判決意旨、台灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會研討結果參照）。而經新舊法比較結果，本件被告係基於共同犯罪之意思而參與犯罪構成要件行為，上述刑法第28條之修正內容，對本件被告而言並無較為有利，依刑法第2 條第1 項前段之規定，即應適用行為時即修正前之刑法第28條規定。
⑶修正前刑法第41條第1 項前段原規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算一日，易科罰金。」，且被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）之規定，本係就其原定數額提高為100 倍折算1 日，故被告行為時之易科罰金折算標準乃以銀元300 元折算1 日，經折算後應以新臺幣900 元折算為1 日。惟修正後刑法第41條第1
項前段則改以：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算一日，易科罰金。」，乃就易科罰金之折算標準予以提高。從而，比較修正前、後所定之易科罰金折算標準，當以修正前之規定較有利於被告。
⑷新修正之刑法將原刑法第55條關於牽連犯之規定廢除。基此，除法理上合於想像競合犯之情形仍可認為構成單一之犯罪外，其於數犯罪行為之情形，即應依刑法第51條之規定予以分論併罰。是比較新舊法之規定，應以修正前之刑法第55條規定較有利於被告。
⑸新修正之刑法將原刑法第56條關於連續犯之規定廢除。準此，本件被告多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐犯行，依修正前刑法第56條之規定，均應構成連續犯分別論以一罪，並均得依法加重其刑；然修正後之刑法既將連續犯之規定廢除，又被告上開行為復無接續犯或包括一罪之情形，則其先後多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐犯行，均應獨立成罪，分論併罰。是比較新舊法之規定，應以修正前之刑法第56條規定較有利於被告。
⑹綜上，依前開決議整體比較結果，本件以修正前之刑法規定較有利於被告，爰依刑法第2 條第1 項前段之規定，適用行為時即修正前之舊法。
㈡按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年臺上字第6792號、94年臺非字第98號判決參照）。查被告係安宏城公司負責人，屬商業會計法第4 條所稱之商業負責人，且明知安宏城公司並無實際銷貨予如附表所示之宇欣公司等4 家公司之事實，竟將安宏城公司發票交予他人以虛開統一發票而幫助他人逃漏稅捐，核其所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人逃漏稅捐罪及商業會計法第71條第1 款商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪。另按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「前二項營業人，使用統一發票者，並應檢附統一發票明細表。」，加值型及非加值型營業稅法第32條第1 項本文、第35條第1 項本文、第3 項分別定有明文。是以營業人若有銷售之事實，自應依上開規定開立統一發票依限自動報繳營業稅，且不論營業人係以人工、媒體或網路申報方式，均毋需將所開立統一發票送交稽徵機關，亦即該統一發票係由營業人自行保管。至統一發票明細表除以人工方式申報，須於申報時檢送稽徵機關外，餘以媒體及網務方式申報者，則須將統一發票明細轉為電子檔方式申報。是營業人如以統一明細表向稅捐稽徵機關表示其有因銷售行為而開立如該明細表所示字軌及金額之統一發票予其他營業人，自已屬向稅捐機徵機關表示有開立統一發票之行為，而統一發票之功用既係在表彰證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，是營業人如以在統一發票明細表記載特定字軌及金額之統一發票，並將該表申報檢送稅捐稽徵機關，自屬向外表徵其有填製會計憑證，而商業會計法第71條第1 款規定之「以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。」行為，該虛偽之統一發票，本即屬虛偽不實之性質，是無論係實際填製紙本之虛偽統一發票、或於統一發票明細表填載僅有字軌及金額之虛位統一發票，於商業會計法及稅捐稽徵法規範上，均應認係有填製會計憑證及開立統一發票之行為，而應依商業會計法第71條第1 款規定，就該虛偽製作統一發票或虛填統一發票字軌及金額之行為，予以論罪科刑。從而，聲請簡易判決處刑意旨就被告填製不實會計憑證部分之犯行，僅因未扣得實際填製紙本之虛偽統一發票，即遽認不構成商業會計法第71條第1 款之罪，參諸上開說明，顯然容有誤解，是其關於被告此部分犯行為不另為不起訴處分之記載，自不生效力。又被告此部分填製不實會計憑證之犯行，因與聲請簡易判決處刑之幫助他人逃漏稅捐犯行，有修正前牽連犯之裁判上一罪關係（詳後述），本院自得併予審理。
㈢被告就前揭犯行與黃健治間有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯（按就商業會計法第71條第1 款部分之犯行，其無特定關係之黃健治，依刑法第31條第1 項之規定，亦應以共同正犯論）。又被告先後多次填製不實會計憑證及幫助宇欣公司等4 家公司逃漏稅捐之犯行，各係時間緊接，方法相同，均各觸犯構成要件相同之罪名，顯皆係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，依修正前刑法第56條之規定，各以一罪論，並加重其刑。再被告所犯連續填製不實會計憑證罪及連續幫助詐術逃漏稅捐罪間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重之連續違反商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪處斷。
㈣爰審酌被告之犯罪動機雖係因缺錢花用而圖謀小利，然其行為業已造成他人逃漏高額稅捐，影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，更紊亂稅捐稽徵體制，其行為顯然不該，惟念及被告於本件犯罪之參與程度，較諸共犯黃健治而言，尚屬次要地位，並考量其犯罪之動機、目的、手段、所生損害、品行、智識程度暨犯後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，並依修正前刑法第41條第1 項前段之規定，諭知如主文所示之易科罰金折算標準，以資懲戒。末查，被告前揭犯罪時間係於94年10月至95年2 月間，而於被告犯罪後，中華民國96年罪犯減刑條例業於96年6 月15日經立法院三讀通過，並經總統府公佈生效，則被告之犯罪時點既在96年4 月24日之前，且其所犯之罪核與中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項之規定相符，復無同條例第3 條之除外情事存在，自應依該條例第2 條第1 項第3 款、第7 條之規定，減其宣告刑二分之一，並依法諭知其宣告刑及減得之刑，及依同條例第9 條規定，諭知如主文所示之易科罰金折算標準。
四、依刑事訴訟法第449 條第1 項前段、第3 項、第454 條第2
項，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第31條第2 項，修正前刑法第28條、第56條、第55條後段、第41條第1 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，逕以簡易判決處刑。
五、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於本院合議庭。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　11　　月　 11 　日刑事第二庭 法　官 陳振嘉
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本）。
書記官　伍幸怡
中　　華　　民　　國　　97　　年　　11　　月　　11　　日附錄本件判決論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘
役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。
附表：安宏城公司開立不實統一發票明細表 (單位：新臺幣/元)┌──┬──────────┬──┬──────┬────────────┐
│項目│銷 項 對 象│開立│銷售額（上）│備 註 │
│ │ │張數│及稅額（下）│ │
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│ 1 │宇欣國際開發有限公司│ 3│ 1,221,150│銷項對象申報進項時，全數│
│ │ │ │ 61,058│提出扣抵 │
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│ 2 │富麗達工程有限公司 │ 15│ 14,220,365│銷項對象申報進項時，僅提│
│ │ │ │ 711,021│出其中14張申報扣抵（銷售│
│ │ │ │ │額：13,236,565，稅額：60│
│ │ │ │ │1,831） │
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│ 3 │和村實業有限公司 │ 2│ 1,948,827│銷項對象申報進項時，全數│
│ │ │ │ 97,411│提出扣抵 │
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│ 4 │北松機電科技工程有限│ 12│ 30,735,394│銷項對象申報進項時，僅提│
│ │公司 │ │ 1,536,770│出其中11張申報扣抵（銷售│
│ │ │ │ │額：28,202,537，稅額：1,│
│ │ │ │ │410,127） │
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│合 計 │ 32│ 48,125,736│前揭銷項對象申報進項時，│
│ │ │ 2,406,290│共提出30張申報扣抵，銷售│
│ │ │ │額合計：44,609,079，逃漏│
│ │ │ │之稅額合計：2,170,457 │
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