要旨
按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定遺產管理人。」為遺產及贈與稅法第 6 條第 1 項所明定，故被繼承人死亡遺有財產，有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，繼承人即為遺產稅之納稅義務人。又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，應以其固有財產負繳納之責。依目前行政處分之記載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以繼承人為遺產稅之義務人而對其固有財產執行，並無不可（法務部行政執行署法規及業務諮詢委員會第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。次按「…四、遺產稅之課徵，按遺產及贈與稅法第 14 條規定：『遺產總額應包括被繼承人死亡時依第 1 條規定之全部財產，及依第 10 條規定計算之價值。但第 16 條規定不計入遺產總額之財產，不包括在內。』第 13 條規定：『遺產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第 17 條規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依左列規定稅率課徵之：…』以觀，遺產稅係對被繼承人死亡時所遺留之遺產，扣除依同法第 16 條至第 16 條之 1 規定不列入遺產總額之部分，再扣除第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅額後，尚有遺產始依第 13 條規定稅率計算應納遺產稅額，爰遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於繼承開始前之固有原始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得，自應依法繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產清算結果，並依法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確實因遺產繼承獲有利益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為繼承人財產），主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分，限定繼承人未依法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行，執行機關對於執行之標的物，並不限於被繼承人所遺留之遺產（物）為限…」亦經法務部以 96 年 2 月 15 日法律決字第 0960004456 號函釋在案。查本件移送機關以異議人及丙○○、丁○○、戊○○、己○○為納稅義務人核課遺產稅，經向異議人送達遺產稅繳款書後，因異議人逾期不履行，移送行政執行處執行，行政執行處形式上審查移送機關所檢附之文件，認符合移送執行之要件，以核發執行命令就異議人對於第三人之存款債權執行，與前揭規定、決議及法務部函釋意旨，並無不合。異議人主張其為乙○○之繼承人，已向法院辦理限定繼承在案，自應以繼承所得之遺產為限，就本件繼承衍生之遺產稅等稅目，負清償責任云云，並無理由。
案由
法務部行政執行署聲明異議決定書 99 年度署聲議字第 18 號異議人即義務人 甲○○ 上列異議人因滯納遺產稅，對本署臺中行政執行處 99 年度遺稅執特專字第 54 號行政執行事件中華民國 99 年 1 月 11 日中執仁 99 年遺稅執特專字第 00000054 號命令，認有侵害利益之情事，向本署臺中行政執行處聲明異議，經該處認其無理由加具意見到署，本署決定如下： 主 文 異議駁回。 事 實 聲明異議意旨略以：異議人於中華民國（下同）97 年 7 月間聲請就被繼承人乙○○（下稱被繼承人）之遺產限定繼承，經臺灣臺中地方法院於 97 年 8 月 11 日以97 年度繼字第 1715 號限定繼承事件准予備查在案。異議人既已依法限定繼承，自應以繼承所得之遺產為限，就本件繼承衍生之遺產稅等稅目，負清償責任。為此，異議人復於 99 年 1 月 14 日函請財政部臺灣省中區國稅局就被繼承人所有易變現之土地抵繳本件遺產稅。臺中行政執行處（下稱臺中處）以 99 年 1 月 11 日中執仁99 年遺稅執特專字第 00000054 號命令（下稱系爭命令）就異議人存放於第三人帳戶內非屬被繼承人所有之存款扣押，自有未洽，請撤銷系爭命令。臺中處縱須執行，亦請就被繼承人易於變現之土地執行云云。 理 由 一、本件移送機關財政部臺灣省中區國稅局（臺中縣分局）（下稱移送機關）以異議人、丙○○、丁○○、戊○○及己○○滯納遺產稅新臺幣（下同）751 萬 2,320元（滯納利息等另計），於 98 年 12 月間檢附移送書、遺產稅繳款書、掛號郵件收件回執等文件移送臺中處執行。臺中處以系爭命令，就異議人對於第三人○○商業銀行台中分行、○○信託商業銀行台中分行、○○國際商業銀行台中分行、○○○○銀行士林分行、西台中分行、○○商業銀行（以下均稱第三人）之存款債權，在應執行金額範圍內予以扣押。異議人於 99 年 1 月 14 日以如前揭事實欄載之事由聲明異議，合先敘明。 二、按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定遺產管理人。」為遺產及贈與稅法第 6 條第 1 項所明定，故被繼承人死亡遺有財產，有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，繼承人即為遺產稅之納稅義務人。又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，應以其固有財產負繳納之責。依目前行政處分之記載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以繼承人為遺產稅之義務人而對其固有財產執行，並無不可（本署法規及業務諮詢委員會第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。次按「…四、遺產稅之課徵，按遺產及贈與稅法第 14 條規定：『遺產總額應包括被繼承人死亡時依第 1 條規定之全部財產，及依第 10 條規定計算之價值。但第 16 條規定不計入遺產總額之財產，不包括在內。』第 13 條規定：『遺產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第 17 條規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依左列規定稅率課徵之：…』以觀，遺產稅係對被繼承人死亡時所遺留之遺產，扣除依同法第 16 條至第 16 條之 1 規定不列入遺產總額之部分，再扣除第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅額後，尚有遺產始依第 13 條規定稅率計算應納遺產稅額，爰遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於繼承開始前之固有原始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得，自應依法繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產清算結果，並依法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確實因遺產繼承獲有利益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為繼承人財產），主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分，限定繼承人未依法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行，執行機關對於執行之標的物，並不限於被繼承人所遺留之遺產（物）為限…」亦經法務部以 96 年 2 月 15 日法律決字第 0960004456 號函釋在案。查本件移送機關以異議人及丙○○、丁○○、戊○○、己○○為納稅義務人核課遺產稅，經向異議人送達遺產稅繳款書後，因異議人逾期不履行，移送臺中處執行，臺中處形式上審查移送機關所檢附之文件，認符合移送執行之要件，以系爭命令就異議人對於第三人之存款債權執行，與前揭規定、決議及法務部函釋意旨，並無不合。異議人主張其為乙○○之繼承人，已向臺灣臺中地方法院辦理限定繼承在案，自應以繼承所得之遺產為限，就本件繼承衍生之遺產稅等稅目，負清償責任云云，並無理由。 三、末按，義務人之財產為債權之總擔保，債權人自得對之請求為強制執行，不得由義務人任意指定以某特定財產供執行（最高法院 19 年抗字第 813 號判例意旨參照）。本件臺中處核發系爭命令後，異議人始於 99 年 1 月 14 日向移送機關申請以被繼承人所有臺中縣潭子鄉大埔厝段○○小段○○-1 等地號 8 筆土地抵繳遺產稅，移送機關經現場勘查，迄今尚未同意異議人准予抵繳。異議人主張臺中處縱須執行，請就易於變現之系爭土地執行，請撤銷系爭命令云云，亦無理由。 四、據上論結，爰依行政執行法第 9 條第 2 項，決定如主文。 中華民國 99 年 2 月 25 日 署長 林○○
