要旨
按「稱普通抵押權者，謂債權人對於債務人或第三人不移轉占有而供其債權擔保之不動產，得就該不動產賣得價金優先受償之權。」「抵押權人，於債權已屆清償期，而未受清償者，得聲請法院，拍賣抵押物，就其賣得價金而受清償。」「最高限額抵押權……準用關於普通抵押權之規定。」分別為民法第 860 條、第 873 條及第 881 條之 17 所明定。復按，抵押權之性質既係從屬於債權而存在，則債權人於主債務人不能清償時，自得就抵押物拍賣而受清償，至提供抵押物作債權之擔保者，究為債務人本人抑為第三人，均可不問（最高法院 46 年台上字第 1098 號判例要旨參照）。再按，抵押權所擔保之債權，原可由契約當事人自行訂定，故契約當事人如訂定以稅捐債權為被擔保債權，自非法所不許（最高法院 105年度台上字第 1379 號判決意旨參照）。末按，有關擔保公法上金錢給付義務之不動產，經地方法院裁定准予拍賣該抵押不動產時，移送機關得移送本署各分署執行（本署法規及業務諮詢委員會《已更名為本署法規及業務諮詢小組》第 24 次會議決議意旨參照）。查本件義務人為求分期繳納欠稅，提供戊○○所有之土地為擔保，並於中華民國 86 年 8 月 27 日完成抵押權之設定登記，惟其後移送機關因義務人欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向臺灣桃園地方法院聲請就土地為准予拍賣抵押物裁定，嗣經該院准許之。行政執行分署遂依移送機關之請求，執行擔保人之土地，經核並無不合。
案由
法務部行政執行署聲明異議決定書 105 年度署聲議字第 104 號異議人即利害關係人 甲○○ 代理人 乙○○ 律師 代理人 丙○○ 上列異議人因義務人丁○○滯納綜合所得稅及罰鍰，對本署桃園分署 92 年度綜所稅執特專字第 73251 號等行政執行事件之執行行為，認有侵害利益之情事，向本署桃園分署聲明異議，經該分署認其異議無理由加具意見到署，本署決定如下： 主 文 異議駁回。 事 實 聲明異議意旨略以：本件財政部北區國稅局（中華民國《下同》 102 年 1 月 1 日前原名為財政部臺灣省北區國稅局）（中壢稽徵所）（下稱移送機關）係以義務人丁○○（下稱丁○○），滯納 80 年度綜合所得稅及罰鍰（下稱系爭欠稅）而移送執行，至於僅以自己所有桃園市○○區（於 103 年 12 月 25 日升格前原為桃園縣○○市）○○段 7-89 及同段 7-90 地號土地（以下合稱系爭土地）提供物上擔保之第三人戊○○（下稱戊○○）則非本件義務人，故依行政執行法第 11 條第 1 項規定，本件僅能就丁○○之財產為「行政執行」，而不得就戊○○之財產即系爭土地為「行政執行」。另移送機關所提出臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）92 年度拍字第2021 號拍賣抵押物（即系爭土地）裁定（下稱系爭裁定），並非屬於行政執行法第11 條第 1 項、第 13 條第 1 項及行政執行法施行細則第 2 條所規定之範圍，且移送機關與戊○○於 86 年 8 月間就系爭土地辦理最高限額抵押權（下稱系爭抵押權）設定登記行為，其性質並非行政處分，而屬私法上契約行為，則戊○○依該契約行為僅負私法上給付義務，並非公法上之納稅義務；且依移送機關所提出 86 年 8月 26 日土地、建築改良物抵押權設定契約書（下稱系爭設定契約書）及戊○○於 86 年 8 月 27 日出具之同意書（下稱系爭同意書），足見戊○○僅係提供系爭土地為物上擔保，並非渠與移送機關約定丁○○不依限繳納系爭欠稅時，由渠繳納之。又現行行政執行法第 18 條規定，係於 87 年 11 月 11日修正公布、90 年 1 月 1 日施行之新增條文。故依時間順序而言，戊○○於 86 年 8 月間所設定之抵押權登記及所立之系爭同意書等，自非其後才修正公布、施行之行政執行法第 18 條所規定之「擔保書狀」，準此，移送機關顯不得以系爭裁定向行政執行機關申請拍賣系爭土地云云。 理 由 一、本件移送機關以丁○○滯納系爭欠稅，於 86 年 7 月間移送桃園地院執行（執行案號：86 年度財執專字第 4669 號及第 4670 號），丁○○為求分期繳納系爭欠稅，提供戊○○所有之系爭土地為擔保，於 86 年 8 月 26 日由丁○○、戊○○及移送機關共同訂立系爭設定契約書，設定系爭抵押權新臺幣 450 萬元予移送機關，系爭設定契約書關於系爭抵押權之設定原因記載略以：系爭抵押權係擔保債務人即丁○○於法院分期繳納之欠稅（包含系爭欠稅及丁○○另滯納之84 年度綜合所得稅），丁○○同意於 87 年 6 月 30 日限繳日期前繳納完竣，逾限繳日期未繳納稅款時，即同意由債權人即移送機關持抵押物即系爭土地移送法院強制執行等語。再於 86 年 8 月 27 日由戊○○出具系爭同意書，其記載略以：戊○○同意以渠所有之系爭土地，設定抵押權予移送機關，以擔保丁○○滯納之系爭欠稅等語；並以移送機關為第 1 順位抵押權人，於該日完成系爭抵押權設定登記。嗣移送機關因系爭欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向桃園地院聲請裁定准予拍賣抵押物即系爭土地，並於 93 年 1 月 7 日取得系爭裁定，該裁定於 93 年 1 月 27 日確定，因前揭系爭欠稅之執行案件業移撥由本署桃園行政執行處（已於 101 年 1 月 1 日改制為桃園分署，下稱桃園分署）繼續執行（執行案號：92 年度綜所稅執特專字第 73251 號至第 73252 號），移送機關自 94 年起陸續函請桃園分署強制執行系爭土地，嗣桃園分署於 103 年4 月 9 日拍定系爭土地，繼於 103 年5 月 23 日製作完成分配表（下稱系爭分配表），原定於 103 年 6 月 19 日實行分配，異議人為系爭土地之第 2 順位抵押權人，因不同意系爭分配表所載移送機關之債權，於 103 年 6 月 17 日具狀聲明異議，並經移送機關於 103年 6 月 19 日至實行分配現場提出反對陳述，異議人遂對移送機關提起分配表異議之訴，經臺灣高等法院於 104 年 3 月 24 日以 103 年度上字第 1452 號判決（下稱系爭判決 1）駁回異議人之請求，再經最高法院於 105 年 8 月 29日以 105 年度台上字第 1379 號判決（下稱系爭判決 2）駁回異議人之上訴而確定。異議人不服，於 105 年 9月 6 日以如前揭事實欄所載事由具狀向桃園分署聲明異議；對於異議人之聲明異議，桃園分署聲明異議審查意見略以：本件為桃園地院移轉予該分署繼續執行而尚未執行終結之執行案件，自行政執行法90 年 1 月 1 日起施行之日起，應依行政執行法之規定繼續執行；移送機關因丁○○屆期不履行，以系爭裁定與確定證明書為執行名義，向該分署併案申請拍賣系爭不動產，該分署依行政執行法第 18 條等規定據以執行，並無違誤等為由，認異議人聲明異議無理由，加具意見到署，合先敘明。 二、按「稱普通抵押權者，謂債權人對於債務人或第三人不移轉占有而供其債權擔保之不動產，得就該不動產賣得價金優先受償之權。」「抵押權人，於債權已屆清償期，而未受清償者，得聲請法院，拍賣抵押物，就其賣得價金而受清償。」「最高限額抵押權……準用關於普通抵押權之規定。」分別為民法第 860 條、第873 條及第 881 條之 17 所明定。復按，抵押權之性質既係從屬於債權而存在，則債權人於主債務人不能清償時，自得就抵押物拍賣而受清償，至提供抵押物作債權之擔保者，究為債務人本人抑為第三人，均可不問（最高法院 46 年台上字第 1098 號判例要旨參照）。再按，抵押權所擔保之債權，原可由契約當事人自行訂定，故契約當事人如訂定以稅捐債權為被擔保債權，自非法所不許（系爭判決 2 意旨參照）。末按，有關擔保公法上金錢給付義務之不動產，經地方法院裁定准予拍賣該抵押不動產時，移送機關得移送本署各分署執行（本署法規及業務諮詢委員會《已更名為本署法規及業務諮詢小組》第 24 次會議決議意旨參照）。查本件丁○○為求分期繳納系爭欠稅，提供戊○○所有之系爭土地為擔保，並於 86 年 8 月 27 日完成系爭抵押權之設定登記，惟其後移送機關因系爭欠稅已屆清償期，仍未獲清償，向桃園地院聲請就系爭土地為准予拍賣抵押物裁定，該院以系爭裁定准許之，有如前述，此有系爭設定契約書、系爭同意書、系爭裁定及系爭判決 1 、2 等文件附於桃園分署執行卷及聲明異議卷可稽。桃園分署遂依移送機關之請求，執行系爭土地，經核並無不合。異議人主張本件義務人是丁○○，並不是戊○○，依行政執行法第 11 條第 1 項規定，本件僅能就丁○○之財產為「行政執行」，而不得就戊○○所有之系爭土地為「行政執行」。至於移送機關所提出之系爭裁定並非屬於行政執行法第 11 條第 1 項、第 13 條第 1 項及行政執行法施行細則第 2 條所規定之範圍，且移送機關與戊○○於 86 年 8 月間所為系爭抵押權設定登記行為，其性質並非行政處分，而屬私法上契約行為，則戊○○依該契約行為僅負私法上給付義務，並非公法上之納稅義務；另依移送機關所提出之系爭設定契約書及系爭同意書，足見戊○○僅係提供系爭土地為物上擔保，並非渠與移送機關約定丁○○不依限繳納系爭欠稅時，由渠繳納之。又現行行政執行法第 18 條規定，係於 87 年 11 月 11 日修正公布、90 年 1 月 1 日施行之新增條文。故依時間順序而言，戊○○於 86 年 8 月間所設定之抵押權登記及所立之系爭同意書等，自非其後才修正公布、施行之行政執行法第 18 條所規定之「擔保書狀」，準此，移送機關顯不得以系爭裁定向行政執行機關申請拍賣系爭土地云云，並無理由。 三、本件聲明異議，因前述事證已臻明確，異議人其餘之異議理由，尚不影響本件決定，爰不逐一論列，併此敘明。 四、據上論結，爰依行政執行法第 9 條第 2 項規定，決定如主文。 中華民國 105 年 10 月 31 日 署長 朱○○ 異議人如不服本決定依法提起訴願者，得於本決定書送達之次日起 30 日內，繕具訴願書經由本署向法務部提起訴願。
