要旨
按藉口製造成品外銷，報運原料進口，而以虛報不實之方法，偽報出口成品，矇請沖銷該項進口原料稅捐之記帳者，即係以不正當之方法，逃避進口原料應繳之稅捐，其報運原料進口及偽報成品出口，以至申請沖銷進口原料稅捐之記帳，均屬逃避原料進口稅捐之一個整體不法行為，故雖僅有偽報出口行為，而未據以申請沖銷原料進口記帳稅捐，亦即應依海關緝私條例第二十二條第四款之規定處罰 (行政犯無未遂之觀念) 。
案由
原 告 永源溶劑製油廠股份有限公司 代 表 人 汪永和 汪立鈞轉 訴訟代理人 朱舜耕律師 被 告官 署 台北關 右原告因被處罰金事件，不服財政部關務署於中華民國五十三年十月五日所為之決定，提起行政訴訟，本院判決如左。
主文
原告之訴駁回。 事 實 緣原告於五十一年十二月一日委託滬江報關行向被告官署申報出口加工外銷黃豆油二、二二三桶，共四百噸，運往香港。實則係事先勾結報關行等有關人員，圖謀假出口，濛混虛報。案經臺灣省警警務處查證確鑿，復經被告官署核明屬實，認為原告虛報出口黃豆油成品，企圖沖退黃豆進口稅捐，按海關緝私條例第二十二條之規定，處以企圖漏稅數額二倍之罰金，計新台幣七五三、四○○元，原告不服，聲明異議，經財政部關務署決定，原處分維持之。原告仍不甘服，復向本院提起行政訴訟，茲將原被告訴辯意旨摘敘於次。 原告起訴意旨略稱： (一) 查原決定認原告違反海關緝私條例第二十二條之規定而維持原處分，無非以原告所任用之職員操煥新在臺灣省警務處自白為唯一論據。惟查自白之得採為處罰之論據者，須以與事實相符者為限。滬江報關行檀為原告完成報運出口手續，係五十一年十一月底，案發而由警務處開始偵查，係五十二年二月中旬，先後相隔兩個半月以上，其他同船報運出口之尼龍絲製品，均已辦妥沖退稅捐手續，而原告始終未嘗申請沖退，足徵原告自始無退稅之意。又查報運之豆油出口數量，如請退稅捐，其數額要僅新台幣三十七萬六千七百元，與操煥新自白所謂新台幣五十六萬元，出入甚鉅。再原告如有意虛報出口，自無庸為運油四百公噸之車皮，凡此在在足以證明操煥新於警務處所獲退稅給朱之自白，顯與事實不符，況操又同時陳明，報運豆油出口之目的，在急於取得出口數字，參酌原告聲明異議時提出之外貿會加工品核定通知，以及收購通知等文件，原告報運豆油出口，純謀提用到埠起岸之加工黃豆，與所謂沖退稅捐，毫無牽涉。乃原處分及原決定徒憑操煥新不符事實之自白，捨其他有利於原告之情谷及證據於不顧，臆斷為冀圖冒領進口原料退稅，遽行處分，并予維持，殊失公允。 (二) 查得依海關緝私條例第二十二條處罰者，以有匿報稅款為要件，茲原告雖曾報運豆油出口，但并未沖退稅捐而未匿報稅款，此與導開應受處分之要件不合，乃竟率依該法條科處罰金，不能謂非違誤。 (三) 原告因爭取時間囑託滬江報關行預辦一切出口手續，而該報關行自作聰明，在原告交足豆油前，擅行虛報出口，按此情節，參酌海關緝私條例第二十七條各項規定，除報關行應負其責外，與原告無涉，退言之，縱如操煥新在警務處供稱「所退稅款全部給朱」，但綜觀其全部供詞，顯屬由操擅作主張，事前未獲有權代表原告公司之董事長或總經理同意，純係操之私人行為，應由其私人負責，當不得予原告以處分，何況該項供詞與事實不符，益難為處罰之論據。 (四) 按法律之適用，特別規定優於普遍規定，茲觀手原決定所認定虛報出口，冀圖冒領進口原料退稅，要係用詐欺之方法請求退稅，此於海關緝私條例第二十五條已有特別規定，依其規定，僅得處以二千元以下之罰金，乃原處分竟適用同條例第二十二條，與認定之事實毫不相當之普通規定，處以罰金新台幣七十五萬三千四百元，其於法律之適用，亦顯有未當等語。 被告官署答辯意旨略稱： (一) 本案原告公司調用火車四百噸車皮，實際裝油九十八桶運到基隆，交滬江報關行，其後又接受該報關行代為報運二、二二三桶合四百噸之豆油出口證件，其為共同佈署虛報出口，自堪認定。至謂「純謀提用到埠起岸之加工黃豆而無退稅之意」，按本案原料進口稅捐係憑保記帳，該公司既已非法取得四百噸豆油出口可以沖銷稅捐之證件，隨時均可憑證沖銷進口原料稅捐，所謂「無退稅之意」，顯屬空言搪塞。況該公司副經理操煥新曾在警務處供認「我答應給其 (朱浩中)五十六萬元，即是所退的稅全部都給朱」，自係有意退稅之進一步明證。查四百噸豆油出口，可退進口黃豆稅捐計進口稅新台幣三七六、七○二．八○元，惟另加關稅帶徵防衛捐國防臨時特別捐及港工捐各新台幣七五、三四○．六○元，則合共為新台幣六○二、七二四．六○元，此數字與操其所供者甚為接近，顯見其居心套退稅捐，對數字早有概算。 (二) 本案漏稅行為係在進行之中而被發覺，已構成違反海關緝私條例第二十二條第四項之要件，行政法規無既遂未遂之分，不能因未沖退稅捐未匿報稅款而免罰。 (三) 該公司與報關行互相勾結，共同佈署虛報出口，已如上述，所稱除報關行應負其責任外，與該公司無涉一節，自無足採。 (四) 再查本案虛報出口套退稅捐，情節嚴重，如其得逞，則國庫將蒙受鉅大損失，其案情與海關緝私條例第二十五條之一般普通退稅案件 (類如因計算錯誤稅則錯誤而申請退還溢繳稅款，或在繳稅後而奉准免稅申請退還已繳稅款等，) 可由海關查卷審核而大發覺其詐欺方法者，性質截然不同，不能相提併論。記條例第二十五條規定之輕微處分，顯不適用於此類犯情重大之虛報出口案件，否則失卻立法原旨，無以收儆戒之效。且海關緝私條例係在民國二十三年六月間公佈施行，而外銷品退還稅捐辦法則係在四十四年七月間始予實施，是該條例第二十五條所稱之退稅，非指此類外銷品退稅案件而言，更屬顯而易見等語。 原告補充理由略稱： (一) 原告預調火車供運四百噸豆油之車皮，并預購足量油桶，而報運豆油出口，在海關方面毋庸提供陸四運送事項及容器之證明，此充份證明原告之真意，原係實足運油出口，僅因工廠未及趕製，正待續製續運，承受委託之滬江報關行，自當俟到貨後報運出口，茲所以發生虛報情事，純係報關行擅自為之，極為明顯。至其將出口四百噸豆油證件送交原告，乃係在其既已完成擅行虛報出口行為以後之事，被告官署率爾據以指為原告共同佈署，顯屬失之臆斷。 (二) 原告趕工製油，急報出口之目的，純謀提用上項業已到埠之黃豆，毫無逃漏關稅之意，極為明確，何得徒憑隨時均可憑證沖銷稅捐，率以推測之詞，指原告并無退稅之意之主張為空言搪塞，而以臆斷之方式，強認原告企圖沖退稅捐，顯有未當。 (三) 關於操煥新在刑警大隊所供，遑論其已在檢察官偵查及第一、二兩審審判中陳明，由於警方之刑求，并已否認其事，且就憑保記帳以觀，縱屬請退，亦係抵帳沖銷，絕無現金退領，足徵所謂 (所退的稅全部給朱) ，亦顯與事實不符。被告官署乃置原告始終并未申請沖銷稅捐之事實於不顧，徒憑操於警方遭受刑求所作與事實不符之供詞，強謂原告企圖退稅，豈非失之懸揣。 (四) 按行為之處罰，應依行為時之法律為準，情節輕重，僅得於法定處罰標準內衡度，不得對於適用之法條，率強更易，即或原訂法律處罰過輕，在立法院依法修正前，仍應適用舊法，是為法治。茲縱認被告官署所指原告企圖冒領進口原料退稅，要係用詐欺之方法請求退稅，此僅相當於海關緝私條例第二十五條，在二千元以下之罰金範圍內酌量處罰，被告官署竟以情節重大，適用該法條無以收儆戒之效為詞，強行適用毫不相當之其他規定，豈非以行政僭越立法等語。
理由
按外銷廠商經外匯貿易委員會核准接受委託，由國外輸入原料，在出加工製造成品，外銷出口，進口原料應徵關稅，經財政部核准擔保記帳，於成品出口時辦理沖銷。如外銷廠商報運日工成品出口，有虛報出口成品，企圖沖銷進口原料記帳關稅，由海關按照海關緝私條例第二十二條第四款之規定，處以企圖漏稅數額二倍之罰金，尚無不合。業經本院五十年度判字第六十號著有判例。此項判例既經本院彙編呈准刊行應有支配同種事件之效力，本件原告於五十一年十二月一日委託基隆滬江報關行向被告官署報運加工外銷黃豆油二、二二三桶，共四○○公噸，裝 MADBI OIEN 輪運往香港，實際並未運出該項貨物，而係勾結報關行及有關人員串謀假出口，經臺灣省警務處偵查，據原告公司副總經理操煥新供認不諱，有附卷之偵訊筆錄可稽。被告官署認為虛報出口黃豆油成品，企圖沖銷黃豆進口稅捐，依海關緝私條例第二十二條第四款之規定，處以企圖漏稅數額二倍之罰金，計新台幣七十五萬三千四百元，按之首開說明，尚無違誤，原決定予以維持，亦無不合。據原告新稱：報運豆油出口，為急於提用業已進口之黃豆，一面趕工製油，一面預託滬江報關行準備報運出口，該報關行不待貨到，亦未得原告同意，即擅自完成報運出口手續，致發生所謂虛報情事，然原告始終未嘗申請沖退稅捐，被告官署徒憑操煥新所作與事實不符之供詞，強謂原告虛報出口，企圖沖退稅捐，豈非失之懸揣等語，查原告委託基隆滬江報關行報運出口手續，係五十一年十一月底，案發而由臺灣省警務處開始偵查，五十二年二月中旬， (見原訴狀所述) 其間為時達兩月半以上，原告迄未有加工外銷之豆油裝運出口，既係事實，復何能諉卸虛報出口之責任，復按藉口製造成品外銷，報運原料進口，而以虛報不實之方法，偽報出口成品，矇請沖銷該項進口原料稅捐者，即係以不正當之方法，逃避進口原料應繳之稅捐，其報運原料進口及偽報成品出口，以至申請沖銷進口原料稅捐之記帳，均屬逃避原料進口稅捐之一個整體不法行為，故雖僅有偽報出口行為，而尚未據以申請沖銷原料進口記帳稅捐，亦應依澹關緝私條例第二十二條第四款之規定處罰 (行政罰無既遂未遂之分) 而非屬同條例第二十五條之範圍，此為本院上述判例所持之法律見解，并經被告官署答辯書內闡述甚詳，原告乃以被告官署縱認原告偽報成品出口屬實，但尚未據以申請沖銷原料進口稅捐之記帳，不應逕認為逃避進口稅捐。又謂即令申請沖銷原料進口稅捐，亦係與海關緝私條例第二十五條之規定相當，而無同條第二十二條第四款之適用，其主張自均無可採取。 據上論結，本件原告之訴為無理由。爰依行政訴訟法第二十三條後段，判決如主文。
編註
1.本則判例，依據行政法院民國 81 年 3 月 81 年 3 月份庭長評事聯席會議決議，不予援用。
